uff PGCA 2017 AUDITORIA EXTERNA CONFORM E AS NORMAS BRASILEIR AS DE AUDITO RIA E O PRO CESSO DE CO NVERGÊ N CI A AO PADRÃO I NTERNACIO NAL Prof. Me. Ricardo Davi Moraes e Silva PROFESSOR R D MORAES E SILVA Contador. Advogado. Auditor, com experiência de execução, supervisão e gerenciamento de trabalhos de Auditoria na esfera Privada e Pública, ocupando função gerencial de auditoria em importante organização de Controle. Conselheiro fiscal de empresa pública no RJ. Mestrado em Ciências Contábeis(UERJ). Pós-graduação em Controladoria Pública(UERJ), Pós-graduação em Auditoria Fiscal e Tributária(UGF), Advogado (SUESC), Contador (uff). Professor e Palestrante de Pós-Graduação, Graduação e Cursos de Extensão de Diversas Instituições ( UFF, UERJ, Unigranrio, FSJ, EGPE, UNIABEU e outras). ASPECTOS INTRODUTÓRIOS Necessidade de convergência às Normas Internacionais; Ações iniciadas em 2005 com a criação do CPC- Comitê de Pronunciamentos Contábeis; Aprovação das NBCs de auditoria em consonância com as internacionais (IFAC-International Federation of Accounting); Edição de 37 Normas Brasileiras de Contabilidade Técnica de Auditoria Independente de Informação Contábil Histórica (NBC TA) e 01(uma) Norma Brasileira de Contabilidade Profissional do Auditor Independente (NBC PA). 1
NORMAS DE AUDITORIA As Normas estão divididas em: Auditoria Externa, compreendendo : Auditoria e Asseguração, e Normas Profissionais do Auditor Independente. Auditoria Interna(não houve mudança), compreendendo: Auditoria Interna, e Normas Profissionais do Auditor Interno. NORMAS DE AUDITORIA ASSEGURAÇÃO: Trabalho de asseguração significa um trabalho no qual o auditor independente expressa uma conclusão com a finalidade de aumentar o grau de confiança dos outros usuários previstos, que não seja a parte responsável, acerca do resultado da avaliação ou mensuração de determinado objeto de acordo com os critérios aplicáveis. Numeração; Redação; Conteúdo, destacando-se: PRINCIPAIS MUDANÇAS Introdução(alcance, vigência e aspectos do assunto); Objetivo; Definições; Requisitos; Aplicação e outros materiais explicativos; Apêndices(quando necessário) 2
ESTRUTURA DAS NORMAS As normas aprovadas mantêm a numeração original da IFAC para facilitar as citações e revisões futuras. Objetiva também, manter transparente a equivalência entre as normas brasileiras e as internacionais; Daí a publicação das NBC Tas 200 a 801: SEÇÃO 200 PRINCÍPIOS GERAIS E RESPONSABILIDADES 200 Objetivos gerais do auditor independente e a condução de uma auditoria de acordo com as normas de auditoria; 210 Concordando com os termos de um trabalho de auditoria; 220 Controle de qualidade de uma auditoria de demonstrações contábeis; 230 Documentação de auditoria; 240 Responsabilidades do auditor relacionadas com fraude em uma auditoria de demonstrações contábeis; 250 Consideração de leis e regulamentos em uma auditoria de demonstrações contábeis; 260 Comunicação com os responsáveis pela governança; 265 Comunicação de deficiências nos controles internos aos responsáveis pela governança e administração. SEÇÕES 300 E 400 AVALIAÇÃO DOS RISCOS E RESPOSTAS AOS RISCOS AVALIADOS 300 Planejamento de uma auditoria de demonstrações contábeis; 315 Identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante por meio do entendimento da entidade e de seu ambiente; 320 Materialidade no planejamento e na execução de uma auditoria; 330 Respostas do auditor aos riscos avaliados; 402 Considerações de auditoria referentes ao uso por uma entidade de uma outra organização de serviços; 450 Avaliação das distorções identificadas durante a auditoria. 3
SEÇÃO 500 EVIDÊNCIA DE AUDITORIA 500 Evidências de auditoria; 501 Evidências de auditoria - Considerações específicas para itens selecionados; 505 Confirmações externas; 510 Trabalhos iniciais -- Saldos iniciais; 520 Procedimentos analíticos; 530 Amostragem em auditoria; 540 Auditoria de estimativas contábeis, incluindo estimativas contábeis de valor justo, e divulgações relacionadas; 550 Partes relacionadas; 560 Eventos subseqüentes; 570 Continuidade; 580 Representações formais da administração. SEÇÃO 600 UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DE OUTROS 600 Considerações especiais - Auditorias de demonstrações contábeis de grupos (incluindo o trabalho dos auditores de componentes); 610 Utilização do trabalho de auditoria interna; 620 Utilização do trabalho de especialistas. SEÇÃO 700 CONCLUSÃO DOS TRABALHOS E RELATÓRIOS 700 Formação da opinião e emissão do relatório do auditor independente sobre as demonstrações contábeis(opinião sem modificação); 705 Modificações na opinião do auditor independente(opinião com modificação); 706 Parágrafos de ênfase e parágrafos de outros assuntos no parecer do auditor independente(com parágrafo de ênfase/outros assuntos); 710 Informações comparativas - Valores correspondentes e demonstrações contábeis comparativas; 720 Responsabilidade do auditor em relação a outras informações incluídas em documentos que contenham demonstrações contábeis auditadas. 4
SEÇÃO 800 ÁREAS ESPECÍFICAS 800 Considerações especiais - Auditorias de demonstrações contábeis preparadas de acordo com estruturas conceituais de contabilidade para propósitos especiais; 805 Considerações especiais - Auditoria de quadros isolados das demonstrações contábeis e de elementos, contas ou itens específicos das demonstrações contábeis; 810 Trabalhos para reportar sobre demonstrações contábeis condensadas. OUTRAS NBCS NBC PA - Controle de qualidade para auditores (pessoas jurídicas e físicas) que executam exames de auditoria e revisões de informação contábil histórica, outros trabalhos de asseguração e serviços correlatos; NBC TR 2400 Trabalhos de Revisão de Demonstrações Contábeis; NBC TR 2410 Revisão de Demonstrações Contábeis Intermediárias Executadas pelo Auditor Independente da Entidade; NBC TSC 4400 Trabalhos de Execução de Procedimentos Acordados Relacionados com Informação Contábil; NBC TA 4410 Trabalhos de Compilação. NBC TA 200 O objetivo da auditoria é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por parte dos usuários. Isso é alcançado mediante a expressão de uma opinião pelo auditor sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatório financeiro aplicável. 5
Norma anterior(nbc T 11) Norma Atual(NBC TA 330) -Testes de observância -Testes substantivos, divididos em: Testes de transações e saldos; Procedimentos de revisão analítica. -Teste de controle -Procedimento substantivo, dividido em: Testes de detalhes; Procedimentos analíticos substantivos. A NBC TA -230 Documentação de auditoria Documentação de auditoria é o registro dos procedimentos de auditoria executados, da evidência de auditoria relevante obtida e conclusões alcançadas pelo auditor (usualmente também é utilizada a expressão papéis de trabalho). Arquivo de auditoria compreende uma ou mais pastas ou outras formas de armazenamento, em forma física ou eletrônica que contêm os registros que constituem a documentação de trabalho específico. Auditor experiente é um indivíduo (interno ou externo à firma de auditoria) que possui experiência prática de auditoria e conhecimento razoável de: (i) processos de auditoria; (ii) normas de auditoria e exigências legais e regulamentares aplicáveis; (iii) ambiente de negócios em que opera a entidade; e (iv) assuntos de auditoria e de relatório financeiro relevantes ao setor de atividade da entidade. A NBC TA 240 - FRAUDES, trata dos seguintes conceitos: A principal responsabilidade pela prevenção e detecção da fraude é dos responsáveis pela governança da entidade e da sua administração. É importante que a administração, com a supervisão geral dos responsáveis pela governança, enfatize a prevenção da fraude, o que pode reduzir as oportunidades de sua ocorrência e a sua dissuasão, o que pode persuadir os indivíduos a não perpetrar fraude por causa da probabilidade de detecção e punição. O auditor não é responsável pela prevenção ou detecção de erros e fraudes. É responsável por obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis, como um todo, não contém distorções relevantes, causadas por fraude ou erro. 6
A NBC TA 315 define controle interno como: O processo planejado, implementado e mantido pelos responsáveis da governança, administração e outros funcionários para fornecer segurança razoável quanto à realização dos objetivos da entidade no que se refere à confiabilidade dos relatórios financeiros, efetividade e eficiência das operações e conformidade com leis e regulamentos aplicáveis. Destaca ainda, que o objetivo do auditor é identificar e avaliar os riscos de distorção relevante independentemente se causada por fraude ou erro, nos níveis de demonstração contábil e afirmações, por meio do entendimento da entidade e do seu ambiente, inclusive do controle interno da entidade,proporcionando assim uma base para o planejamento e a implementação das respostas aos riscos identificados de distorção relevante. A NBC TA 450 Avaliação das distorções identificadas durante a auditoria, define os seguintes conceitos: Distorção é a diferença entre o valor, classificação, apresentação ou divulgação de um item informado nas demonstrações contábeis e o valor, classificação, apresentação ou divulgação requerido para que o item esteja de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável. Distorção pode ser decorrente de erro ou fraude (item A1). Quando o auditor expressa uma opinião sobre se as demonstrações contábeis estão apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes, as distorções também incluem aqueles ajustes de valor, classificação, apresentação ou divulgação que, no julgamento do auditor, são necessários para que as demonstrações contábeis estejam apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes. Distorções não corrigidas são as distorções que o auditor detectou durante a auditoria e que não foram corrigidas. 501 Evidências de auditoria - Considerações específicas para itens selecionados O objetivo do auditor é obter evidência de auditoria apropriada e suficiente com relação a: (a) (b) existência e condições do estoque; totalidade dos litígios e reclamações envolvendo a entidade; e (c) apresentação e divulgação de informações por segmentos em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável. 7
A NBC TA 505 Confirmações externas, define os seguintes conceitos: Confirmação externa é a evidência de auditoria obtida como resposta por escrito direta para o auditor de um terceiro (a parte que confirma), em papel, no formato eletrônico ou outro meio. Solicitação de confirmação positiva é a solicitação de que a parte que confirma responda diretamente ao auditor indicando se concorda ou discorda das informações na solicitação, ou forneça as informações solicitadas. Solicitação de confirmação negativa é a solicitação de que a parte que confirma responda diretamente ao auditor somente se discorda das informações fornecidas na solicitação. Resposta não recebida é quando a parte que confirma não responde ou não responde de maneira completa, a uma solicitação de confirmação positiva, ou a devolução de uma solicitação de confirmação não entregue (devolução pelo correio, por exemplo, para um destinatário não localizado). Exceção é a resposta que indica uma diferença entre as informações para as quais se solicitou confirmação ou diferença entre os registros da entidade e as informações fornecidas pela parte que confirma. A NBC TA 520 Procedimentos analíticos: Para fins das normas de auditoria, o termo procedimento analítico significa avaliações de informações contábeis por meio de análise das relações plausíveis entre dados financeiros e não financeiros. Procedimentos analíticos compreendem, também, o exame necessário de flutuações ou relações identificadas que são inconsistentes com outras informações relevantes ou que diferem significativamente dos valores esperados. TA 580 Representações formais da administração A data das representações formais deve ser tão próxima quanto praticável, mas não posterior à data do relatório do auditor sobre as demonstrações contábeis. Ou seja, a data deve ser o mais próxima possível da data do relatório de auditoria, não precisa ser a mesma data. Somente não pode ser posterior. Essa é uma diferença importante em relação às normas passadas que exigiam que a data da carta de responsabilidade da administração fosse emitida na mesma data do parecer do auditor independente. 8
TA 580 Representações formais da administração(antiga Carta de responsabilidade da Administração) A data das representações formais deve ser tão próxima quanto praticável, mas não posterior à data do relatório do auditor sobre as demonstrações contábeis. Ou seja, a data deve ser o mais próxima possível da data do relatório de auditoria, não precisa ser a mesma data. Somente não pode ser posterior. Essa é uma diferença importante em relação às normas passadas que exigiam que a data da carta de responsabilidade da administração fosse emitida na mesma data do parecer do auditor independente. RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE RELATÓRIO SEM MODIFICAÇÃO Título Destinatário Seções do relatório (parágrafos) Parágrafo Introdutório Responsabilidade da Administração Responsabilidade do Auditor Opinião Outras Responsabilidades de relatório Data Assinatura Identificação RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE RELATÓRIO COM MODIFICAÇÃO Entre as seções de Responsabilidade do Auditor e da Opinião é incluída uma seção adicional para informar a Base para emissão da opinião adversa, com ressalva ou abstenção de opinião; A Seção da opinião é claramente denominada Opinião com Ressalva, Opinião Adversa ou Abstenção de Opinião 9
RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE EXEMPLO DE RELATÓRIO SEM MODIFICAÇÃO RELATÓRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS Destinatário apropriado Examinamos as demonstrações contábeis da Companhia ABC, que compreendem o balanço patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido, dos fluxos de caixa para o exercício findo naquela data, assim como o resumo das principais práticas contábeis e demais notas explicativas. RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE Responsabilidade da administração da Companhia sobre as Demonstrações Contábeis. A Administração da Companhia é responsável pela elaboração e adequada apresentação dessas demonstrações contábeis de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou como necessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis livres de distorção relevante,independentemente se causada por fraude ou erro. RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE Responsabilidade do auditor Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento das exigências éticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis estão livres de distorção relevante. 10
RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecionados para obtenção de evidência a respeito dos valores e divulgações apresentados nas demonstrações contábeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção relevante nas demonstrações contábeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliação de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaboração e adequada apresentação das demonstrações contábeis da Companhia para planejar os procedimentos de auditoria que são apropriados nas circunstâncias, mas não para fins de expressar uma opinião sobre a eficácia desses controles internos da Companhia. RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE A auditoria inclui, também, a avaliação da adequação das práticas contábeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contábeis feitas pela administração, bem como a avaliação da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinião. Opinião Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exercício findo naquela data, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil. RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE [Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o relatório) e data do relatório do auditor independente] [Nome do auditor independente ( Pessoa física ou jurídica] [Nome do profissional (sócio ou responsável técnico, no caso de o auditor ser pessoa jurídica)] [Números de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatório) [Assinatura do auditor independente] 11
RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE EXEMPLO DE RELATÓRIO COM MODIFICAÇÃO (ressalva por desvio de prática contábil) Parágrafo introdutório, Responsabilidade da Administração, Responsabilidade do Auditor.(idem anterior) RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE Base para opinião com ressalva Os estoques da Companhia estão apresentados no balanço patrimonial por R$ xxx. A administração não avaliou os estoques pelo menor valor entre o custo e o valor líquido de realização, mas somente pelo custo, o que representa um desvio em relação às práticas contábeis adotadas no Brasil. Os registros da Companhia indicam que se a administração tivesse avaliado os estoques pelo menor valor entre o custo e o valor líquido de realização, teria sido necessário uma provisão de R$ xxx para reduzir os estoques ao valor líquido de realização. Conseqüentemente, o lucro líquido e o patrimônio líquido teriam sido reduzidos em R$ xxx e R$ xxx, respectivamente, após os efeitos tributários. RELATÓRIO DE AUDITORIA INDEPENDENTE Opinião com Ressalva Em nossa opinião, exceto pelos efeitos do assunto descrito no parágrafo Base para opinião com ressalva, as demonstrações contábeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exercício findo naquela data, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil. 12