1 CASOS PRÁTICOS de EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL e FUSÕES Docente: Carlos António Rosa Lopes I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
2 Casos Práticos Equivalência Patrimonial Nota : A resolução dos casos práticos deve ter por base as seguintes hipóteses: Hipótese i) Não considerar efeito de impostos diferidos Hipótese ii) Considerar efeito de impostos diferidos (com base numa taxa de 30 %) I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
3 Caso prático1.) equivalência patrimonial associada criada Em 01/01/N a empresa M subscreveu e realizou uma participação de 30 %no capital da sociedade A, a qual foi constituída com um capital social de 1 000. Em 31/12/N a sociedade A registou um resultado positivo de 500, e no decorrer do ano N+1 distribuiu dividendos no valor de 200. Em 31/12/N+1 a sociedade A apurou um resultado negativo de 100. Pretende-se: Contabilização no diário analítico da sociedade M dos factos anteriormente referidos, considerando as hipóteses de a sociedade M contabilizar as participações financeiras pelo método do custo e da equivalência patrimonial. Resolução: Hipótese i) - [Não considerando efeito de impostos diferidos] MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL MÉTODO DO CUSTO Nº Descrição Débito Crédito Nº Descrição Débito Crédito 1 Subscrição e realização da participação financeira 1 Subscrição e realização da participação financeira 4112 Investimentos financeiros em associadas 300 4112 Investimentos financeiros em associadas 300 121 Depósitos à ordem 300 121 Depósitos à ordem 300 2 Registo da quota-parte dos resultados do ano "N" (500 X 0,3) 2 NÃO SE EFECTUA QUALQUER LANÇAMENTO 4112 Investimentos financeiros em associadas 150 782 Proveitos financeiros em associadas 150 3 recebimento dividendos no ano N+1 (200 X 0,3) 3 recebimento dividendos no ano N+1 (200 x 0,3) 121 Depósitos à ordem 60 121 Depósitos à ordem 60 4112 Investimentos financeiros em associadas 60 784 Proveitos financeiros de associadas 60 4 Registo da quota-parte dos resultados do ano "N+1" (100 X 0,3] 4 NÃO SE EFECTUA QUALQUER LANÇAMENTO 682 Custos financeiros em associadas 30 4112 Investimentos financeiros em associadas 30 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
4 Resolução: Caso prático1) equivalência patrimonial associada criada Hipótese ii) [considerando efeito de impostos diferidos] MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL MÉTODO DO CUSTO Nº Descrição Débito Crédito Nº Descrição Débito Crédito 1 Subscrição e realização da participação financeira 1 Subscrição e realização da participação financeira 4112 Investimentos financeiros em associadas 300 4112 Investimentos financeiros em associadas 300 121 Depósitos à ordem 300 121 Depósitos à ordem 300 2 Registo da quota-parte dos resultados do ano "N" (500 X 0,3) 2 NÃO SE EFECTUA QUALQUER LANÇAMENTO 4112 Investimentos financeiros em associadas 150 782 Proveitos financeiros em associadas 150 3 registo de impostos diferidos referentes ao lançamento 2) [150 X0,3] 3 NÃO SE EFECTUA QUALQUER LANÇAMENTO 862 Imposto s / Rendimento exercício - imposto diferido 45 2762 Acréscimos e diferimentos-impostos diferidos passivos 45 4 recebimento dividendos no ano N+1 (200 X 0,3) 4 recebimento dividendos no ano N+1 (200 x 0,3) 121 Depósitos à ordem 60 121 Depósitos à ordem 60 4112 Investimentos financeiros em associadas 60 784 Proveitos financeiros de associadas 60 5 Regularização dos impostos diferidos transitados do ano N 5 NÃO SE EFECTUA QUALQUER LANÇAMENTO 2762 Acréscimos e diferimentos-impostos diferidos passivos 45 862 Imposto s / Rendimento exercício - imposto diferido [60 X 0,3] 18 59 Resultados transitados [90 X 0,3] 27 6 Registo da quota-parte dos resultados do ano "N+1" (100 X 0,3] 6 NÃO SE EFECTUA QUALQUER LANÇAMENTO 682 Custos financeiros em associadas 30 4112 Investimentos financeiros em associadas 30 7 registo de impostos diferidos referentes ao lançamento 6) 7 NÃO SE EFECTUA QUALQUER LANÇAMENTO 2761 Acréscimos e diferimentos-impostos diferidos activos (30 X 0,3) 9 862 Imposto s / Rendimento exercício - imposto diferido 9 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
5 2 CASO PRÁTICO DE APLICAÇÃO DO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL A FILIAIS ADQUIRIDAS 2.1.-sem operações internas Em 01/01/N a empresa M adquiriu por 2 520, uma participação financeira na sociedade A, representando uma percentagem de participação de 40%, cuja situação líquida (de A ) à data da aquisição da participação era a seguinte: Capital 1 000 Reservas 500 1 500 No quadro seguinte apresentam-se as diferenças de avaliação referentes aos elementos patrimoniais corpóreos da empresa A, excepto goodwill (100%) : DIFERENÇAS DE AVALIAÇÃO EMPRESA "A" 01-01-N Justo Valor Diferença vida útil Valor Contabilístico (1) (2) (1) - (2) ACTIVO Imobilizações corpóreas 4.250 2.000 2.250 10 anos Mercadorias 660 660 0 Clientes 400 400 0 Depósitos à ordem 10 10 0 TOTAL ACTIVO [A] 5.320 3.070 2.250 PASSIVO Fornecedores 200 200 0 Empréstimos obtidos 1.170 1.170 0 Estado e o. entes públicos 100 100 0 TOTAL PASSIVO [B] 1.470 1.470 0 [A] - [B] 3.850 1.600 2.250 No quadro seguinte apresenta-se a evolução da situação líquida de A Anos Rubricas 01-01-N 31-12-N 31-12-N+1 Capital 1.000 1.000 1.000 Reservas 500 500 800 Resultado líquido 400 150 TOTAL 1.500 1.900 1.950 PRETENDE-SE: Registos no razão esquemático (T s das contas) da sociedade M, relativos a: A) Aquisição da participação financeira B) quota-parte dos resultados do ano N referentes à participação na sociedade A. C) quota-parte dos resultados do ano N+1 referentes à participação na sociedade A. Notas: Apresente a resolução tendo por base: Hipótese A) Normas Internacionais de Contabilidade ( O goodwill não é amortizado) Hipótese B) Normas Portuguesas de Contabilidade (POC e DC 28) [goodwill amortizado em 5 anos] I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
6 Resolução 2.1.-sem operações internas Hipótese i) Não considerando efeito de impostos difeirodos HIPÓTESE A) - NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE HIPÓTESE B) -NORMAS NACIONAIS DE CONTABILIDADE [POC e DC 28] Diferença de aquisição = preço aquisição da participação - quota-parte sit.líquida Diferença de aquisição = preço aquisição da participação - quota-parte sit.líquida 2 520 - (1 500 X 0,4) = 1 920 2 520 - (1 500 X 0,4) = 1 920 Imputação da diferença de aquisição Imputação da diferença de aquisição 900 (diferença avaliação imobilizaões corpóreas) 900 (diferença avaliação imobilizaões corpóreas) (2 250 X 0,4) (2 250 X 0,4) 1 920 1.920 [D.Aq.] [D.Aq.] Goodwill? 1 020 (1 920-900) 1.020 (1 920-900) goodwill Quota-parte resultados ano N Quota-parte resultados ano N Resultados líquidos Resultados líquidos (0,4 X 400) = 160 (0,4 X 400) = 160 Amort. Imob. Corpóreas Amort. Imob. Corpóreas 900 : 10 = -90 900 : 10 = -90 TOTAL 70 SUB-TOTAL 70 Amortização goodwill = -204 (1 020 :5) TOTAL -134 Quota-parte resultados ano N+1 Quota-parte resultados ano N+1 Resultados líquidos Resultados líquidos (0,4 X 150) = 60 (0,4 X 150) = 60 Amort. Imob. Corpóreas Amort. Imob. Corpóreas 900 : 10 = -90 900 : 10 = -90 TOTAL -30 SUB-TOTAL -30 Amortização goodwill = -204 (1 020 :5) TOTAL -234 REGISTOS NO RAZÃO ESQUEMÁTICO HIPÓTESE A) - NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE REGISTOS NO RAZÃO ESQUEMÁTICO RESOLUÇÃO: HIPÓTESE B) - NORMAS NACIONAIS DE CONTABILIDADE (POC e DC28) 4112 - Partcip. financ.em associadas 12 - Depósitos à ordem 4112 - Partcip. financ.em associadas 12 - Depósitos à ordem 1) 2 520 3) 40 3) 40 1) 2 520 1) 2.520 2) 134 3) 40 1) 2.520 2) 70 4) 30 3) 40 4) 234 682-custos financeiros de associadas 682-custos financeiros de associadas 782 - Ganhos financeiros em associadas 682-Perdas financeiras em associadas (Anos N) (Anos N+1) 2) 70 4) 30 2) 134 4) 234 (1) aquisição da participação financeira (1) aquisição da participação financeira (2) quota-parte resultados ano N (2) quota-parte resultados ano N (3) dividendos [40 = 100 X 0,4] (3) dividendos [40 = 100 X 0,4] (4) quota-parte resultados ano N+1 (4) quota-parte resultados ano N+1 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
7 Resolução: CASO PRÁTICO 2. - APLICAÇÃO DO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL A FILIAIS ADQUIRIDAS [2.1.-sem operações internas] Hipótese ii) [considerando efeito de impostos diferidos] HIPÓTESE A) - NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE HIPÓTESE B) -NORMAS NACIONAIS DE CONTABILIDADE [POC e DC 28] Diferença de aquisição = preço aquisição da participação - quota-parte sit.líquida Diferença de aquisição = preço aquisição da participação - quota-parte sit.líquida 2 520 - (1 500 X 0,4) = 1 920 2 520 - (1 500 X 0,4) = 1 920 Imputação da diferença de aquisição Imputação da diferença de aquisição 900 (diferença avaliação imobilizaões corpóreas) 900 (diferença avaliação imobilizaões corpóreas) (2 250 X 0,4) (2 250 X 0,4) 1 920 1.920 [D.Aq.] [D.Aq.] Goodwill? 1 020 (1 920-900) 1.020 (1 920-900) goodwill (900 X 0,3) 270 Impostos diferidos de diferenças avaliação (I.C.) 1.290 Godwill total Quota-parte resultados ano N Quota-parte resultados ano N Resultados líquidos Resultados líquidos (0,4 X 400) = 160 (0,4 X 400) = 160 Amort. Imob. Corpóreas Amort. Imob. Corpóreas 900 : 10 = -90 900 : 10 = -90 TOTAL 70 SUB-TOTAL 70 Impostos diferidos (70 X 0,3) -21 Amortização goodwill = -258 (1 290 :5) TOTAL -188 Quota-parte resultados ano N+1 Impostos diferidos ( 70 X 0,3) -21 Resultados líquidos (0,4 X 150) = 60 Quota-parte resultados ano N+1 Amort. Imob. Corpóreas Resultados líquidos 900 : 10 = -90 (0,4 X 150) = 60 TOTAL -30 Amort. Imob. Corpóreas 900 : 10 = -90 Impostos diferidos (- 30 X 0,3) 9 SUB-TOTAL -30 Amortização goodwill = -258 (1 290 :5) TOTAL -288 Impostos diferidos (- 30 X 0,3) 9 REGISTOS NO RAZÃO ESQUEMÁTICO HIPÓTESE A) - NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE REGISTOS NO RAZÃO ESQUEMÁTICO RESOLUÇÃO: HIPÓTESE B) - NORMAS NACIONAIS DE CONTABILIDADE (POC e DC28) 4112 - Partcip. financ.em associadas 12 - Depósitos à ordem 4112 - Partcip. financ.em associadas 12 - Depósitos à ordem 1) 2 520 4) 40 4) 40 1) 2 520 1) 2.520 2) 188 4) 40 1) 2.520 2) 70 6) 30 4) 40 6) 288 2762-impostros diferidos passivos 682-custos financeiros de associadas 782 - Ganhos financeiros em associadas 5) 21 3) 21 (Anos N) 2762-impostros diferidos passivos 2) 70 2) 188 5) 21 3) 21 2761-impostros diferidos activos 862-impostos diferidos (Ano N) 862-impostos diferidos (Ano N+1) 682-Perdas financeiras em associadas 7) 9 3) 21 5) 12 6) 30 7) 9 682-custos financeiros de associadas 862-impostos diferidos (Ano N) 862-impostos diferidos (Ano N+1) (Anos N+1) 59-Resultados transitados 3) 21 5) 12 6) 288 5) 9 7) 9 2761-impostros diferidos activos (1) aquisição da participação financeira 59-Resultados transitados (1) aquisição da participação financeira Ano N+1 (2) quota-parte resultados ano N 5) 9 (2) quota-parte resultados ano N 7) 9 (3) imposto diferido resultados ano N ( 70 X 0,3) (3) imposto diferido resultados ano N (70 X 0,3) (4) dividendos [40 = 100 X 0,4] (4) dividendos [40 = 100 X 0,4] (5) regularização i.d.dividendos (40 X 0,3) (5) regularização impostos diferidos dos dividendos [40 X 0,3] (6) quota-parte resultados ano N+1 (6) quota-parte resultados ano N+1 (7) imposto diferido resultados ano N+1 (- 30 X 0,3) (7) imposto diferido resultados ano N+1 (- 30 X 0,3) I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
8 Caso 2.2. com operações internas Em 01/01/N a empresa M adquiriu por 2 520, uma participação financeira na sociedade A, representando uma percentagem de participação de 40%, cuja situação líquida (de A ) à data da aquisição da participação era a seguinte: Capital 1 000 Reservas 500 1 500 No quadro seguinte apresentam-se as diferenças de avaliação referentes aos elementos patrimoniais corpóreos da empresa A, excepto goodwill (100%) : DIFERENÇAS DE AVALIAÇÃO EMPRESA "A" 01-01-N Justo Valor Diferença vida útil Valor Contabilístico (1) (2) (1) - (2) ACTIVO Imobilizações corpóreas 4.250 2.000 2.250 10 anos Mercadorias 660 660 0 Clientes 400 400 0 Depósitos à ordem 10 10 0 TOTAL ACTIVO [A] 5.320 3.070 2.250 PASSIVO Fornecedores 200 200 0 Empréstimos obtidos 1.170 1.170 0 Estado e o. entes públicos 100 100 0 TOTAL PASSIVO [B] 1.470 1.470 0 [A] - [B] 3.850 1.600 2.250 1) No ano N a empresa A registou um resultado líquido positivo de 400. 2) No decorrer do ano N a empresa "M" vendeu mercadorias a "A" no valor de 1 000, verificando-se que em 31.12.N, parte das mesmas ainda se encontravam em stock e que registavam um lucro de 50. 3) No ano N a empresa "M" vendeu a "A" uma máquina por 210, a qual tinha sido adquirida por 1 000, e que na altura da venda registava amortizações acumuladas no valor de 700. A máquina vinha sendo amortizada à taxa de 10%, e não se verificou alteração da vida útil. 4) Em 31/12/N+1 a situação líquida da empresa A apresentava a seguinte composição: - Capital 1 000 - Reservas 800 [dividendos = 400 (800 500)] - Resultados líquidos (N+1) 150 1 950 PRETENDE-SE: Registos no razão esquemático (T s das contas) da sociedade M, relativos a: i) Aquisição da participação financeira ii) quota-parte dos resultados do ano N referentes à participação na sociedade A. iii) quota-parte dos resultados do ano N+1 referentes à participação na sociedade A. Notas: Apresente a resolução tendo por base: Hipótese A) Normas Internacionais de Contabilidade ( O goodwill não é amortizado) I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
9 Hipótese B) Normas Portuguesas de Contabilidade (POC e DC 28) [goodwill amortizado em 5 anos] Resolução caso 2.2) Hipótese i) Não considerando efeito de impostos diferidos: HIPÓTESE A) - NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE HIPÓTESE B) -NORMAS NACIONAIS DE CONTABILIDADE [POC e DC 28] Diferença de aquisição = preço aquisição da participação - quota-parte sit.líquida Diferença de aquisição = preço aquisição da participação - quota-parte sit.líquida 2 520 - (1 500 X 0,4) = 1 920 2 520 - (1 500 X 0,4) = 1 920 Imputação da diferença de aquisição Imputação da diferença de aquisição 900 (diferença avaliação imobilizaões corpóreas) 900 (diferença avaliação imobilizaões corpóreas) (2 250 X 0,4) (2 250 X 0,4) 1 920 1.920 [D.Aq.] [D.Aq.] Goodwill? 1 020 (1 920-900) 1.020 (1 920-900) goodwill Quota-parte resultados ano N Quota-parte resultados ano N Resultados líquidos Resultados líquidos (0,4 X 400) = 160 (0,4 X 400) = 160 Amort. Imob. Corpóreas Amort. Imob. Corpóreas 900 : 10 = -90 900 : 10 = -90 Lucro existências finais = -20 Lucro existências finais = -20 250 X 0,4 250 X 0,4 Anulação menos-valia 36 Anulação menos-valia 36 (210-300) X 0,4 = (210-300) X 0,4 = Correcção amortizações referente Correcção amortizações referente anulação menos-valia -12 anulação menos-valia -12 90 : 3 X 0,4 (90 : 3) X 0,4 SUB-TOTAL 74 TOTAL 74 Amortização goodwill = -204 (1 020 : 5) TOTAL -130 Quota-parte resultados ano N+1 Quota-parte resultados ano N+1 Resultados líquidos (0,4 X 150) = 60 Resultados líquidos Amort. Imob. Corpóreas (0,4 X 150) = 60 900 : 10 = -90 Amort. Imob. Corpóreas 900 : 10 = -90 Lucro existências iniciais 20 250 X 0,4 Lucro existências iniciais 20 250 X 0,4 Correcção amortizações referente anulação menos-valia -12 Correcção amortizações referente 30 X 0,4 anulação menos-valia -12 90 : 3 X 0,4 TOTAL -22 SUB-TOTAL -22 Amortização goodwill = -204 (1 020 :5) TOTAL -226 REGISTOS NO RAZÃO ESQUEMÁTICO HIPÓTESE A) - NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE REGISTOS NO RAZÃO ESQUEMÁTICO RESOLUÇÃO: HIPÓTESE B) - NORMAS NACIONAIS DE CONTABILIDADE (POC e DC28) 4112 - Partcip. financ.em associadas 12 - Depósitos à ordem 4112 - Partcip. financ.em associadas 12 - Depósitos à ordem 1) 2 520 3) 40 3) 40 1) 2 520 1) 2.520 2) 130 3) 40 1) 2.520 2) 74 4) 22 3) 40 4) 226 682-custos financeiros de associadas 682-custos financeiros de associadas 782 - Ganhos financeiros em associadas 682-Perdas financeiras em associadas (Anos N) (Anos N+1) 2) 74 4) 22 2) 130 4) 226 (1) aquisição da participação financeira (1) aquisição da participação financeira (2) quota-parte resultados ano N (2) quota-parte resultados ano N (3) dividendos [40 = 100 X 0,4] (3) dividendos [40 = 100 X 0,4] (4) quota-parte resultados ano N+1 (4) quota-parte resultados ano N+1 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
10 ResoluçãoCaso 2.2.) com operações internas Hipótese ii) [considerando efeito de impostos diferidos] HIPÓTESE A) - NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE HIPÓTESE B) -NORMAS NACIONAIS DE CONTABILIDADE [POC e DC 28] Diferença de aquisição = preço aquisição da participação - quota-parte sit.líquida Diferença de aquisição = preço aquisição da participação - quota-parte sit.líquida 2 520 - (1 500 X 0,4) = 1 920 2 520 - (1 500 X 0,4) = 1 920 Imputação da diferença de aquisição Imputação da diferença de aquisição 900 (diferença avaliação imobilizaões corpóreas) 900 (diferença avaliação imobilizaões corpóreas) (2 250 X 0,4) (2 250 X 0,4) 1 920 1.920 [D.Aq.] [D.Aq.] Goodwill? 1 020 (1 920-900) 1.020 (1 920-900) goodwill (900 X 0,3) 270 Impostos diferidos de diferenças avaliação (I.C.) 1.290 Godwill total Quota-parte resultados ano N Quota-parte resultados ano N Resultados líquidos Resultados líquidos (0,4 X 400) = 160 (0,4 X 400) = 160 Amort. Imob. Corpóreas Amort. Imob. Corpóreas 900 : 10 = -90 900 : 10 = -90 Lucro existências finais = -20 Lucro existências finais = -20 250 X 0,4 250 X 0,4 Anulação menos-valia 36 Anulação menos-valia 36 (210-300) X 0,4 = (210-300) X 0,4 = Correcção amortizações referente Correcção amortizações referente anulação menos-valia -12 anulação menos-valia -12 90 : 3 X 0,4 (90 : 3) X 0,4 SUB-TOTAL 74 TOTAL 74 Amortização goodwill = -258 (1 290 :5) Impostos diferidos (74 X 0,3) -22,2 TOTAL -184 Impostos diferidos (74 X 0,3) -22,2 Quota-parte resultados ano N+1 Quota-parte resultados ano N+1 Resultados líquidos (0,4 X 150) = 60 Resultados líquidos Amort. Imob. Corpóreas (0,4 X 150) = 60 900 : 10 = -90 Amort. Imob. Corpóreas 900 : 10 = -90 Lucro existências iniciais 20 250 X 0,4 Lucro existências iniciais 20 250 X 0,4 Correcção amortizações referente anulação menos-valia -12 Correcção amortizações referente 30 X 0,4 anulação menos-valia -12 90 : 3 X 0,4 TOTAL -22 SUB-TOTAL -22 Impostos diferidos (-22 X 0,3) 6,6 Amortização goodwill = -258 (1 290 :5) TOTAL -280 Impostos diferidos (-22 X 0,3) 6,6 REGISTOS NO RAZÃO ESQUEMÁTICO HIPÓTESE A) - NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE REGISTOS NO RAZÃO ESQUEMÁTICO RESOLUÇÃO: HIPÓTESE B) - NORMAS NACIONAIS DE CONTABILIDADE (POC e DC28) 4112 - Partcip. financ.em associadas 12 - Depósitos à ordem 4112 - Partcip. financ.em associadas 12 - Depósitos à ordem 1) 2 520 4) 40 4) 40 1) 2 520 1) 2.520 2) 184 4) 40 1) 2.520 2) 74 6) 22 4) 40 6) 280 2762-impostros diferidos passivos 682-custos financeiros de associadas 782 - Ganhos financeiros em associadas 5) 22,2 3) 22,2 (Anos N) 2762-impostros diferidos passivos 2) 74 2) 184 5) 22,2 3) 22,2 2761-impostros diferidos activos 862-impostos diferidos (Ano N) 862-impostos diferidos (Ano N+1) 682-Perdas financeiras em associadas 7) 6,6 3) 22,2 5) 12 6) 22 7) 6,6 682-custos financeiros de associadas 862-impostos diferidos (Ano N) 862-impostos diferidos (Ano N+1) (Anos N+1) 59-Resultados transitados 3) 22,2 5) 12 6) 280 5) 10,2 7) 6,6 2761-impostros diferidos activos (1) aquisição da participação financeira 59-Resultados transitados (1) aquisição da participação financeira Ano N+1 (2) quota-parte resultados ano N 5) 10,2 (2) quota-parte resultados ano N 7) 6,6 (3) imposto diferido resultados ano N (74 X 0,3) (3) imposto diferido resultados ano N (74 X 0,3) (4) dividendos [40 = 100 X 0,4] (4) dividendos [40 = 100 X 0,4] (5) regularização i.d.dividendos (40 X 0,3) (5) regularização impostos diferidos dos dividendos [40 X 0,3] (6) quota-parte resultados ano N+1 (6) quota-parte resultados ano N+1 (7) imposto diferido resultados ano N+1 (-22 X 0,3) (7) imposto diferido resultados ano N+1 (-22 X 0,3) I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
11 Caso 3.) TRANSIÇÃO DO MÉTODO DO CUSTO PARA EQUIVALÊNCIA PARIMONIAL Caso prático Em 1/1/N-3 a empresa M adquiriu por 700, uma participação financeira na sociedade A, representando uma percentagem de participação de 30%, cuja situação líquida (de A ) apresenta a seguinte evolução: 1/1/N-3 31/12/N Capital 1 000 1 000 Resultados transitados - (200) Reservas 500 900 Resultados líquidos. 300 1 500 2 000 A diferença de aquisição respeita unicamente ao goodwill, que é amortizado no prazo de 5 anos. A empresa M vinha contabilizando as participações financeiras pelo método do custo, no entanto no ano N, decidiu passar a aplicar o método da equivalência patrimonial. Nota: Considera o efeito de impostos diferidos com base numa taxa de Imposto sobre Rendimento de 30%. PRETENDE-SE: Registos no razão esquemático (T s das contas) da sociedade M, relativos a: A) transição do método do custo para o método da equivalência patrimonial B) quota-parte dos resultados do ano N referentes à participação na sociedade A. Notas : A) Referencial: Normas Nacionais de Contabilidade I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
12 RESOLUÇÃO CASO 3): Cálculo da diferença de aquisição: - Custo da aquisição 700 (-) Quota-parte situação líquida 450 (1 500 X 0,3) Diferença aquisição (goodwill)[d.a.] 250 (1) - Ajustes referentes a resultados de anos anteriores ao ano N Reservas e resultados transitados (200 X 0,3) 60 (-) Amortização do goodwill dos anos (n-3 a n-1) (250 : 5 X 3) - 150 Ajustes de anos anteriores - 90 (2) - Quota-parte dos resultados do ano N Quota-parte resultados do exercício (300 X 0,3) 90 (-) Amortização do goodwill do ano N (250 : 5) - 50 Ajustes de anos anteriores + 40 4112 - Investimentos financeiros 551 - Ajustamentos de em associadas transição i) 700 90 (1) (1) 90 60 (1) (2) 40 782 - Proveitos financeiros em associadas 40 (2) I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
13 RESOLUÇÃO CASO 3) TRANSIÇÃO DO MÉTODO DO CUSTO PARA EQUIVALÊNCIA PARIMONIAL Hipótese ii) [considerando efeito de impostos diferidos] Cálculo da diferença de aquisição: - Custo da aquisição 700 (-) Quota-parte situação líquida 450 (1 500 X 0,3) Diferença aquisição (goodwill)[d.a.] 250 (1) - Ajustes referentes a resultados de anos anteriores ao ano N Reservas e resultados transitados (200 X 0,3) 60 (-) Amortização do goodwill dos anos (n-3 a n-1) (250 : 5 X 3) - 150 Ajustes de anos anteriores - 90 (2) - Quota-parte dos resultados do ano N Quota-parte resultados do exercício (300 X 0,3) 90 (-) Amortização do goodwill do ano N (250 : 5) - 50 Ajustes de anos anteriores + 40 (3) cálculo dos impostos diferidos referentes à quota-parte dos resultados do ano N Impostos diferidos = 90 X 0,3 = 27 4112 - Investimentos financeiros 551 - Ajustamentos de em associadas transição i) 700 90 (1) (1) 90 60 (1) (2) 40 782 - Proveitos financeiros 862- Imposto sobre rendimento em associadas Imposto diferido passivo 40 (2) (3) 27 2762 - Acréscimos e diferimentos Passivos por impostos diferidos 27 (3) I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
14 FUSÕES I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
15 CASOS PRÁTICOS CONTABILIZAÇÃO DE FUSÕES DE EMPRESAS Caso 1 Em 01.01.n, a empresa ALFA fundiu-se com a empresa BETA. No quadro seguinte apresentam-se as demonstrações financeiras (balanço e demonstração de resultados) que serviram de base à fusão: CÓD. ACTIVO "ALFA" "BETA" CÓD. CAP.PRÓPRIO e PASSIVO "ALFA" "BETA" 42 Imobilizações corpóreas 100,000 40,000 CAPITAL PRÓPRIO 482 Amort.acum.imob.corpóreas -60,000-24,000 51 Capital 20,000 8,000 40,000 16,000 57 Reservas 10,000 7,000 32 Mercadorias 13,000 6,000 TOTAL C.PRÓPRIO 30,000 15,000 21 Clientes 12,000 9,500 12 Depósitos à ordem 1,000 1,000 PASSIVO 22 Fornecedores 18,000 12,000 23 Empréstimos bancários 17,000 5,000 24 Estado e o e. Públicos 1,000 500 36,000 17,500 TOTAL ACTIVO 66,000 32,500 TOTALC.P.e PASSIVO 66,000 32,500 O capital social de ALFA estava representado por 20 000 acções de valor nominal 1, e com o valor de mercado de 1,75 cada uma. O capital social da empresa BETA estava representado por 8 000 acções com o valor nominal de 1 cada. A empresa BETA foi avaliada 17 500, com base no justo valor. No quadro seguinte apresenta-se a discriminação das diferenças de avaliação dos elementos patrimoniais de ALFA e BETA (excepto goodwill): ALFA Rubrica A Valor contabilístico B Justo valor Diferença B A Imobilizações corpóreas (líquido) 40 000 41 100 1 100 Clientes 12 000 11 900-100 TOTAL 52 000 53 000 1 000 BETA Rubrica A Valor contabilístico B Justo valor Diferença B A Imobilizações corpóreas (líquido) 16 000 16 800 800 Mercadorias 6 000 5 800-200 Empréstimos bancários - 5 000-5 100-100 TOTAL 17 000 17 500 500 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
16 PRETENDE-SE: A) - Cálculo do goodwill das empresas ALFA e BETA da relação de troca de acções B) - Lançamentos de concentração e elaboração do balanço de fusão de acordo com as seguintes hipóteses: 1.1. - método da compra 1.1.1. incorporação 1.1.1.1. reconhecimento do goodwill nas sociedades incorporante e incorporada 1.1.1.2.- reconhecimento do goodwill apenas na sociedade incorporada 1.1.2. constituição de nova sociedade 1.2. - método da comunhão de interesses (fusão) 1.2.1. incorporação 1.2.2. constituição nova sociedade Nota: na hipótese de incorporação a sociedade incorporante é ALFA I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
17 RESOLUÇÃO i) MÉTODO DA COMPRA - A) INCORPORAÇÃO Hipótese 1 Reconhecimento do goodwill nas sociedades incorporante e incorporada Cálculo da relação de troca das acções Valor da empresa BETA com base no justo valor = 17 500 Valor (unitário) de mercado das acções de ALFA = 1,75 Número de acções de ALFA a atribuir aos accionista de BETA 17 500 = 10 000 1,75 Cálculo da relação de troca: 10 000 = 1,25 8 000 Os accionistas de BETA por cada 5 acções detidas, recebem 4 novas acções de ALFA Os accionistas de BETA recebem 10 000 acções (8 000 X 1,25), procedendo-se para o efeito ao aumento de capital de ALFA no valor de 10 000 com prémio de emissão de 7 500 = (17 500 10 000). I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
18 Cálculo do goodwill de Alfa e Beta Goodwill de ALFA Diferença de aquisição = preço de aquisição 35 000 (1,75 X 20 000) (-) valor sit.líquida 30 000 DIFª AQUISIÇÃO 5 000 DIFª AQUISIÇÃO [A] 5 000 Difªs avaliação [B] 1 000 goodwill C = A B = 4 000 Goodwill de BETA Diferença de aquisição = preço de aquisição 17 500 (-) valor sit.líquida 15 000 DIFª AQUISIÇÃO 2 500 DIFª AQUISIÇÃO [A] 2 500 Difªs avaliação [B] 500 goodwill C = A B = 2 000 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
19 Lançamentos de consolidação na sociedade ALFA e balanço de fusão 1.1.1.1.) Hipótese 1 Reconhecimento do goodwill nas sociedades incorporante e incorporada Nota: Esta resolução contraria as normas internacionais de contabilidade, pois está a reconhecer-se o goodwill gerado internamente (vide nº 36 da IAS 38) 1) Reavaliação dos activos e passivos de ALFA para justo valor 42 Imobilizações corpóreas 1,100 21 Clientes 100 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 4,000 a) 56 Reservas de reavaliação (fusão) 5,000 2) Reconhecimento impostos diferidos referentes à actualização de valor dos activos e passivos da sociedade ALFA 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) [1000 X 0,3] 300 2762 Passivos por impostos diferidos 300 3) Compra de acções de "BETA" com emissão de acções por "ALFA" 419 Fusão "BETA" 17,500 a 51 Capital 10,000 a 54 Prémios de emissão 7,500 * Prémio emissão = Valor avaliação "BETA" - valor aumento capital 4) Integração dos activos e passivos de BETA em ALFA 42 Imobilizações corpóreas 40,800 32 Mercadorias 5,800 21 Clientes 9,500 12 Depósitos à ordem 1,000 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 2,000 a 482 Amortizações acumuladas 24,000 a 22 Fornecedores 12,000 a 23 Empréstimos bancários 5,100 a 24 Estado e o. Entes públicos 500 a 419 Fusão "BETA" 17,500 5) Reconhecimento impostos diferidos referentes à actualização de valor dos activos e passivos da sociedade BETA 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) [500 X 0,3] 150 2762 Passivos por impostos diferidos 150 82,150 82,150 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
20 BALANÇO DE FUSÃO [Método da compra - incorporação] [Reconhecimento do goodwill nas sociedades incorporante e incorporada] ALFA CORRECÇÕES ALFA após CÓD. Débito Crédito Fusão ACTIVO 419 Fusão 3) 17.500 4) 17.500 0 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 1) 4.000 6.450 2) 300 4) 2.000 5) 150 42 Imobilizações corpóreas 100.000 1) 1.100 141.900 4) 40.800 482 Amort.acum.imob.corpóreas -60.000 4) 24.000-84.000 40.000 57.900 32 Mercadorias 13.000 4) 5.800 18.800 21 Clientes 12.000 4) 9.500 1) 100 21.400 12 Depósitos à ordem 1.000 4) 1.000 2.000 TOTAL ACTIVO 66.000 106.550 CAPITAL PRÓPRIO 51 Capital 20.000 3) 10.000 30.000 54 Prémio emissão acções/quotas 3) 7.500 7.500 56 Reservas reavaliação (fusão) 1) 5.000 5.000 57 Reservas 10.000 10.000 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO 30.000 52.500 PASSIVO 22 Fornecedores 18.000 4) 12.000 30.000 23 Empréstimos bancários 17.000 4) 5.100 22.100 24 Estado e o. entes públicos 1.000 4) 500 1.500 2762 Acr.e diferimentos-impostos diferidos passivos 2) 300 450 5) 150 TOTAL CAPITAL PASSIVO 36.000 54.050 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO e PASSIVO 66.000 82.150 82.150 106.550 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
21 1.1.1.2.) MÉTODO DA COMPRA - A) INCORPORAÇÃO Hipótese 2 Reconhecimento do goodwill apenas na sociedade incorporada 1) Compra de acções de "BETA" com emissão de acções por "ALFA" 419 Fusão Beta 17,500 a 51 Capital 10,000 a 54 Prémios de emissão 7,500 17,500 17,500 2) Integração dos activos e passivos de BETA em ALFA 42 Imobilizações corpóreas 40,800 32 Mercadorias 5,800 21 Clientes 9,500 12 Depósitos à ordem 1,000 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 2,000 a 482 Amortizações acumuladas 24,000 a 22 Fornecedores 12,000 a 23 Empréstimos bancários 5,100 a 24 Estado e o.e.públicos 500 a 419 Fusão Beta 17,500 59,100 59,100 3) Reconhecimento impostos diferidos referentes à valorização dos activos e passivos de Beta com base no justo valor 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) [500 x 0,3] 150 a 2762 Acr. E diferimentos-impostos diferidos passivos 150 BALANÇO DE FUSÃO [Método da compra - incorporação] [Reconhecimento do goodwill apenas na sociedade incorporada] ALFA CORRECÇÕES ALFA após CÓD. Débito Crédito Fusão ACTIVO 419 Fusão Beta 1) 17,500 3) 17,500 0 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 2) 2,000 2,150 3) 150 42 Imobilizações corpóreas 100,000 2) 40,800 140,800 482 Amort.acum.imob.corpóreas -60,000 2) 24,000-84,000 40,000 56,800 32 Mercadorias 13,000 2) 5,800 18,800 21 Clientes 12,000 2) 9,500 21,500 12 Depósitos à ordem 1,000 2) 1,000 2,000 TOTAL ACTIVO 66,000 101,250 CAPITAL PRÓPRIO 51 Capital 20,000 1) 10,000 30,000 54 Prémio emissão acções/quotas 1) 7,500 7,500 57 Reservas 10,000 10,000 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO 30,000 47,500 PASSIVO 22 Fornecedores 18,000 2) 12,000 30,000 23 Empréstimos bancários 17,000 2) 5,100 22,100 24 Estado e o. entes públicos 1,000 2) 500 1,500 2762 Acr. E diferimentos-impostos diferidos passivos 3) 150 150 TOTAL CAPITAL PASSIVO 36,000 53,750 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO e PASSIVO 66,000 76,750 76,750 101,250 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
22 1.2.1.) MÉTODO DA COMPRA B) CONSTITUIÇÃO NOVA SOCIEDADE RESOLUÇÃO: Nota: em primeiro lugar procede-se à actualização dos activos e passivos em cada sociedade de acordo com o justo valor, elaborando-se os respectivos balanços pré-fusão. Débito Crédito 1) Reavaliação dos activos e passivos de BETA para justo valor 42 Imobilizações corpóreas 800 32 Mercadorias 200 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 2,000 a) 23 Émpréstimos bancários 100 a) 56 Reserva de reavaliação (fusão) 2,500 2,800 2,800 2) Reconhecimentos impostos diferidos referente à actualização dos activos e passivos de Beta para justos valor 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 150 [500 X 03] 2762 Acr.e dif. - impostos diferidos passivos 150 BALANÇO DA SOCIEDADE BETA [PRÉ-FUSÃO] INICIAL CORRECÇÕES FINAL CÓD. Crédito ACTIVO 435 Imobilizações incorpóreas 1) 2,000 2,150 2) 150 42 Imobilizações corpóreas 40,000 1) 800 40,800 482 Amort.acum.imob.corpóreas -24,000-24,000 16,000 16,800 32 Mercadorias 6,000 1) 200 5,800 21 Clientes 9,500 9,500 12 Depósitos à ordem 1,000 1,000 TOTAL ACTIVO 32,500 35,250 CAPITAL PRÓPRIO 51 Capital 8,000 8,000 56 Reservas reavaliação (fusão) 1) 2,500 2,500 57 Reservas 7,000 7,000 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO 15,000 17,500 PASSIVO 22 Fornecedores 12,000 12,000 23 Empréstimos bancários 5,000 1) 100 5,100 24 Estado e o. entes públicos 500 500 2762 Acr. e diferimentis-impostos diferidos passivos 2) 150 150 TOTAL CAPITAL PASSIVO 17,500 17,750 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO e PASSIVO 32,500 35,250 2,950 2,950 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
23 Débito Crédito 1) Reavaliação dos activos e passivos de ALFA para justo valor 42 Imobilizações corpóreas 1,100 21 Clientes 100 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 4,000 a) 56 Reserva de reavaliação (fusão) 5,000 5,100 5,100 2) Reconhecimentos impostos diferidos referente à actualização dos activos e passivos de ALFA para justo valor 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 300 [1000 X 0,3] 2762 Acr e diferim..impostos diferidos passivos 300 REGISTOS DA SOCIEDADE ALFA INICIAL CORRECÇÕES FINAL CÓD. Crédito ACTIVO 435 Imobilizações incorpóreas 1) 4,000 4,300 2) 300 42 Imobilizações corpóreas 100,000 1) 1,100 101,100 482 Amort.acum.imob.corpóreas -60,000-60,000 40,000 41,100 32 Mercadorias 13,000 13,000 21 Clientes 12,000 1) 100 11,900 12 Depósitos à ordem 1,000 1,000 TOTAL ACTIVO 66,000 71,300 CAPITAL PRÓPRIO 51 Capital 20,000 20,000 56 Rervas reavaliação (fusão) 1) 5000 5,000 57 Reservas 10,000 10,000 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO 30,000 35,000 PASSIVO 22 Fornecedores 18,000 18,000 23 Empréstimos bancários 17,000 17,000 24 Estado e o. entes públicos 1,000 1,000 2762 Acr.e diferimentos-impsotos diferidos passivos 2) 300 300 TOTAL CAPITAL PASSIVO 36,000 36,300 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO e PASSIVO 66,000 71,300 5,400 5400 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
24 REGISTOS NA NOVA SOCIEDADE ALFABETA Débito Crédito 1) Compra de acções de "BETA" com emissão de acções de "ALFABETA" 419 Fusão 17,500 a 51 Capital 10,000 a 54 Prémio emissão acções/quotas 7,500 17,500 17,500 2) Integração dos activos e passivos de BETA em ALFABETA 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 2,150 42 Imobilizações corpóreas 40,800 32 Mercadorias 5,800 21 Clientes 9,500 12 Depósitos à ordem 1,000 a 482 Amortizações acumuladas 24,000 a 22 Fornecedores 12,000 a 23 Empréstimos bancários 5,100 a 24 Estado e o. entes públicos 500 a 2762 Acr.e diferimentos-impostos diferidos passivos 150 a 419 Fusão 17,500 59,250 59,250 3) Compra de acções de "ALFA" com emissão de acções de "ALFABETA" 419 Fusão 35,000 a 51 Capital 20,000 a 54 Prémio emissão acções/quotas 15,000 35,000 35,000 4) Integração dos activos e passivos de ALFA em ALFABETA 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 4,300 42 Imobilizações corpóreas 101,100 32 Mercadorias 13,000 21 Clientes 11,900 12 Depósitos à ordem 1,000 a 482 Amortizações acumuladas 60,000 a 22 Fornecedores 18,000 a 23 Empréstimos bancários 17,000 a 24 Estado e o. entes públicos 1,000 a 2762 Acr.e diferimentos-impostos diferidos passivos 300 a 419 Fusão 35,000 131,300 131,300 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
25 BALANÇO DE FUSÃO DE ALFABETA [Método compra - contituição nova sociedade] CORRECÇÕES CÓD. Débito Crédito ACTIVO ALFABETA 419 Fusão 1) 17.500 2) 17.500 0 3) 35.000 4) 35.000 435 Imobilizações incorpóreas 2) 2.150 6.450 4) 4.300 42 Imobilizações corpóreas 2) 40.800 141.900 4) 101.100 482 Amort.acum.imob.corpóreas 2) 24.000-84.000 4) 60.000 57.900 32 Mercadorias 2) 5.800 18.800 4) 13.000 21 Clientes 2) 9.500 21.400 4) 11.900 12 Depósitos à ordem 2) 1.000 2.000 4) 1.000 TOTAL ACTIVO 106.550 CAPITAL PRÓPRIO 51 Capital 1) 10.000 30.000 3) 20.000 54 Prémio emissão acções/quotas 1) 7.500 22.500 3) 15.000 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO 52.500 PASSIVO 22 Fornecedores 2) 12.000 30.000 4) 18.000 23 Empréstimos bancários 2) 5.100 22.100 4) 17.000 24 Estado e o. entes públicos 2) 500 1.500 4) 1.000 2762 Acr.e diferim.-impostos diferidos passivos 2) 150 450 4) 300 TOTAL PASSIVO 54.050 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO e PASSIVO 243.050 243.050 106.550 Coeficiente de relação de troca de acções: Sociedade BETA = 160 000 / 10 000 = 1,6 Sociedade ALFA = 250 000 / 20 000 = 1 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
26 1.2.) MÉTODO DA COMUNHÃO DE INTERESSES (Fusão) 1.2.1.) INCORPORAÇÃO Débito Crédito 1) Integração dos activos e passivos de BETA em ALFA 42 Imobilizações corpóreas 40,000 32 Mercadorias 6,000 21 Clientes 9,500 12 Depósitos à ordem 1,000 a 51 Capital 15,000 a 482 Amortizações acumuladas 24,000 a 22 Fornecedores 12,000 a 23 Empréstimos bancários 5,000 a 24 Estado e o. entes públicos 500 56,500 56,500 BALANÇO DE FUSÃO [Método comunhão inetresses - incorporação] "ALFA" CORRECÇÕES ALFA após CÓD. Débito Crédito Fusão ACTIVO 42 Imobilizações corpóreas 100,000 1) 40,000 140,000 482 Amort.acum.imob.corpóreas -60,000 1) 24,000-84,000 40,000 56,000 32 Mercadorias 13,000 1) 6,000 19,000 21 Clientes 12,000 1) 9,500 21,500 12 Depósitos à ordem 1,000 1) 1,000 2,000 TOTAL ACTIVO 66,000 98,500 CAPITAL PRÓPRIO 51 Capital 20,000 1) 15,000 35,000 57 Reservas 10,000 10,000 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO 30,000 45,000 PASSIVO 22 Fornecedores 18,000 1) 12,000 30,000 23 Empréstimos bancários 17,000 1) 5,000 22,000 23 Estado e o. entes públicos 1,000 1) 500 1,500 TOTAL CAPITAL PASSIVO 36,000 53,500 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO e PASSIVO 66,000 56,500 56,500 98,500 Coeficiente de relação de troca de acções de BETA por ALFA : 615 000 440 000 240 000 β β = 171 707 Coeficiente = 171 707 / 100 000 = 1,71707 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
27 1.2.2.) MÉTODO DA COMUNHÃO DE INTERESSES (Fusão) CONSTITUIÇÃO NOVA SOCIEDADE REGISTOS NA NOVA SOCIEDADE ALFABETA 1) Integração dos activos e passivos de BETA em ALFABETA 42 Imobilizações corpóreas 40,000 32 Mercadorias 6,000 21 Clientes 9,500 12 Depósitos à ordem 1,000 a 482 Amortizações acumuladas 24,000 a 22 Fornecedores 12,000 a 23 Empréstimos bancários 5,000 a 24 Estado e o. entes públicos 500 a 51 Capital 15,000 56,500 56,500 2) Integração dos activos e passivos de ALFA em ALFABETA 42 Imobilizações corpóreas 100,000 32 Mercadorias 13,000 21 Clientes 12,000 12 Depósitos à ordem 1,000 a 482 Amortizações acumuladas 60,000 a 22 Fornecedores 18,000 a 23 Empréstimos bancários 17,000 a 24 Estado e o.. entes públicos 1,000 a 51 Capital 30,000 126,000 126,000 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
28 BALANÇO DE FUSÃO [Método comunhão interesses - constituição nova sociedade] CORRECÇÕES ALFABETA CÓD. Débito Crédito ACTIVO 42 Imobilizações corpóreas 1) 40,000 140,000 2) 100,000 482 Amort.acum.imob.corpóreas 1) 24,000-84,000 2) 60,000 56,000 32 Mercadorias 1) 6,000 19,000 2) 13,000 21 Clientes 1) 9,500 21,500 2) 12,000 12 Depósitos à ordem 1) 1,000 2,000 2) 1,000 TOTAL ACTIVO 98,500 CAPITAL PRÓPRIO 51 Capital 1) 15,000 45,000 2) 30,000 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO 45,000 PASSIVO 22 Fornecedores 1) 12,000 30,000 2) 18,000 23 Empréstimos bancários 1) 5,000 22,000 2) 17,000 23 Estado e o. entes públicos 1) 500 1,500 2) 1,000 TOTAL PASSIVO 53,500 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO e PASSIVO 182,500 182,500 98,500 Coeficiente de relação de troca de acções Sociedade Beta: 615 000 490 000 240 000 β β= 191 220 Coeficiente = 191 220 / 100 000 0 1,9122 Sociedade Alfa: Nº acções da nova sociedade ALFABETA atribuídas = 490 000 191 220 = 298 780 Coeficiente = 298 780 / 250 000 = 1,1951 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
29 Exercício 2) Sociedade incorporante participa na incorporada A sociedade ALFA (A), que detém participação de 70% na sociedade BETA, vai fundir-se com esta sociedade [ BETA (B)], por incorporação de BETA em ALFA. 70% A B No quadro seguinte apresenta-se o balanço das duas empresas que serviram de base à fusão: CÓD. ACTIVO "ALFA" "BETA" CÓD. CAP.PRÓPRIO e PASSIVO "ALFA" "BETA" 42 Imobilizações corpóreas 100.000 40.000 CAPITAL PRÓPRIO 482 Amort.acum.imob.corpóreas -60.000-24.000 51 Capital 20.000 8.000 40.000 16.000 57 Reservas 10.000 7.000 411 Investimentos financeiros 31.500 TOTAL C.PRÓPRIO 30.000 15.000 32 Mercadorias 13.000 6.000 21 Clientes 12.000 9.000 PASSIVO 12 Depósitos à ordem 1.000 1.000 22 Fornecedores 18.000 12.000 23 Empréstimos bancários 48.500 4.500 24 Estado e o e. Públicos 1.000 500 67.500 17.000 TOTAL ACTIVO 97.500 32.000 TOTALC.P.e PASSIVO 97.500 32.000 A participação de ALFA (A) em BETA (B) foi adquirida por 31 500. A sociedade BETA foi avaliada em 45 000 e a ALFA em 90 000. No quadro seguinte apresenta-se a discriminação das diferenças de avaliação dos elementos patrimoniais corpóreos de BETA Rubricas A - valor B - justo Diferença contabilístico valor B - A Imobilizações corpóreas (líquido) 16,000 26,000 10,000 TOTAL 16,000 26,000 10,000 O capital social de ALFA estava representado por 20 000 acções de valor nominal 1, e o de BETA por 8 000 acções de valor nominal 1. A sociedade BETA será incorporada em ALFA, recebendo os accionistas de BETA acções de ALFA (para o efeito será efectuado aumento de capital). Pretende-se: A) Cálculo do goodwill de BETA. B) Cálculo do aumento de capital a efectuar em ALFA para efeitos de atribuição de acções aos accionistas de BETA. C) Lançamentos de fusão na contabilidade de ALFA e elaboração do balanço de fusão I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
30 Resolução exercício 2) A) Cálculo do goodwill de Beta Justo valor BETA 45 000 (-) Valor Sit.líquida 15 000 Difª aquisição (D.Aq.) 30 000 Difª Aquisição. 10 000 (difªs avaliação) [30 000] Godwill? (20 000) B) Cálculo do aumento de capital social em ALFA Nos termos do disposto no nº3 do artº 104º do Código das Sociedades Comerciais a sociedade incorporante não recebe partes, acções ou quotas de si própria em troca de partes, acções ou quotas na sociedade incorporada, de que sejam titulares aquela ou esta sociedade ou ainda pessoas que actuem em nome próprio, mas por conta de uma ou de outra dessas sociedades. O valor unitário das acções da sociedade incorporante é igual a: Sit.líquida 90 000 = = 4,5 Nº acções 20 000 A sociedade A-incorporante deverá atribuir aos accionistas da sociedade B (absorvida) acções com o valor contabilístico de 13 500 = 45 000 x 0,3 O aumento de capital da sociedade ALFA será de 3 000 = 13 500 / 4,5 JV = SL i + Difªs.Av. + GW JV = Justo valor SL i = Situação líquida inicial Difªs. Av. = diferenças avaliação GW = goodwill JV = 15 000 + 10 000 + 20 000 = 45 000 O prémio de emissão de acções é igual a: Pr = JV ( capital + VPF) VPF = valor da participação financeira Pr = 45 000 (3 000 + 31 500) Pr = 10 500 C) Lançamentos de fusão na sociedade ALFA e elaboração do balanço de fusão I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
31 Débito Crédito 1) Aumento de capital de "ALFA" p/ efeitos de atribuição de acções aos accionistas de "BETA" 419 Fusão "A" 45,000 a 51 Capital 3,000 54 Prémio de emissão de acções /quotas 10,500 a 411 Investimentos financeiros 31,500 45,000 45,000 2) Integração dos activos e passivos de "BETA" 42 Imobilizações corpóreas 50,000 435 Imobilizações incorpóreas-goodwiill 20,000 32 Mercadorias 6,000 21 Clientes 9,000 12 Depósitos à ordem 1,000 a 482 Amort.acum.imob.corpóreas 24,000 a 22 Fornecedores 12,000 a 23 Empréstimos obtidos 4,500 a 24 Estado e outros entes públicos 500 a 419 Fusão "A" 45,000 86,000 86,000 0.00 3) Reconhecimento impostos diferidos referentes à actualização dos activos e passivos de Beta para justo valor 435 Imobilizações incorpóreas-goodwiill 3,000 [10 000 X 0,3] 2762 Acr.e diferim.impostros diferidos passivos 3,000 BALANÇO DE FUSÃO ALFA CORRECÇÕES ALFA após CÓD. Débito Crédito Fusão ACTIVO 419 Fusão 1 45,000 2 45,000 0 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 2 20,000 23,000 3) 3,000 42 Imobilizações corpóreas 100,000 2 50,000 150,000 482 Amort.acum.imob.corpóreas -60,000 2 24,000-84,000 40,000 66,000 411 Investimentos financeiros 31,500 1 31,500 0 32 Mercadorias 13,000 2 6,000 19,000 21 Clientes 12,000 2 9,000 21,000 12 Depósitos à ordem 1,000 2 1,000 2,000 TOTAL ACTIVO 97,500 131,000 CAPITAL PRÓPRIO 51 Capital 20,000 1 3,000 23,000 54 Prémio emissão acções/quotas 1 10,500 10,500 57 Reservas 10,000 10,000 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO 30,000 43,500 PASSIVO 22 Fornecedores 18,000 2 12,000 30,000 23 Empréstimos bancários 48,500 2 4,500 53,000 24 Estado e outros entes púb licos 1,000 2 500 1,500 2762 Acr.e diferim.-impostos diferidos passivos 3) 3,000 3,000 TOTAL PASSIVO 67,500 87,500 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO e PASSIVO 97,500 134,000 134,000 131,000 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
32 Exercício 3) Participações recíprocas cas A sociedade A vai fundir-se com a sociedade B, por incorporação de B em A, verificando-se que a sociedade A detém uma participação de 80% na sociedade B, e que por sua vez B detém uma participação de 10% em A A 80% 10% B No quadro seguinte apresenta-se o balanço das duas empresas para efeitos de fusão: CÓD. ACTIVO "ALFA" "BETA" CÓD. CAP.PRÓPRIO e PASSIVO "ALFA" "BETA" 42 Imobilizações corpóreas 100.000 40.000 CAPITAL PRÓPRIO 482 Amort.acum.imob.corpóreas -60.000-24.000 51 Capital 20.000 8.000 40.000 16.000 57 Reservas 10.000 7.000 411 Investimentos financeiros 14.400 3.900 TOTAL C.PRÓPRIO 30.000 15.000 32 Mercadorias 13.000 6.000 21 Clientes 12.000 9.000 PASSIVO 12 Depósitos à ordem 1.000 1.000 22 Fornecedores 18.000 12.000 23 Empréstimos bancários 31.400 8.400 24 Estado e o e. Públicos 1.000 500 50.400 20.900 TOTAL ACTIVO 80.400 35.900 TOTALC.P.e PASSIVO 80.400 35.900 0 0 No quadro seguinte apresenta-se a discriminação das diferenças de avaliação dos elementos patrimoniais corpóreos de BETA (excepto goodwill). Rubricas A - valor B - justo Diferença contabilístico valor B - A Imobilizações corpóreas (líquido) 16,000 17,000 1,000 TOTAL 16,000 17,000 1,000 A sociedade Alfa foi avaliada em 35 000, e a sociedade BETA em 18 000, e as participações financeiras registadas nos balanços respeitam unicamente às participações entre as empresas. O capital social de ALFA estava representado por 20 000 acções de valor nominal 1, e o de BETA por 8 000 acções de valor nominal 1. A sociedade BETA será incorporada em ALFA, recebendo os seus accionistas acções de ALFA, e para o efeito será efectuado aumento de capital. Pretende-se: D) Cálculo do goodwill de BETA. E) Cálculo do aumento de capital a efectuar em ALFA para efeitos de atribuição de acções aos accionistas de BETA. F) Lançamentos de fusão na contabilidade de ALFA e elaboração do balanço de fusão I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
33 Resolução exercício III 3) Como existem participações recíprocas as percentagens de participação alteraram-se. A percentagem de participação do grupo passou a ser inferior à unidade. Seguidamente apresenta-se cálculo das percentagens de participação corrigidas G A (1-f) A 80% 10% B G = percentagem de participação do grupo A = percentagem de participação do grupo em A B = percentagem de participação do grupo em B A = 0,1B + 0,9 B = 0,8A A = 0,9782608696 B = 0,7826086957 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
34 A) Cálculo do goodwill de BETA Justo valor BETA 18 000 (-) Valor Sit.líquida 15 000 Difª aquisição (D.Aq.) 3 000 DifªAq. 1 000 (difªs avaliação) [3 000] Godwill? (2 000) B) Cálculo do aumento de capital a efectuar em ALFA para efeitos de atribuição de acções aos accionistas de BETA Face à existência de participações recíprocas iremos calcular o valor corrigido da situação líquida das empresas. Para o cálculo da situação líquida corrigida vamos recorrer a um sistema de equações A = SL(A) + ab - X B = SL(B) + ba - Y em que: A = situação líquida corrigida da empresa A B = situação líquida corrigida da empresa B SL(A) = situação líquida da empresa A SL(B) = situação líquida da empresa B a = percentagem de participação de A em B b = percentagem de participação de B em A X = valor de balanço da participação de A em B Y = valor de balanço da participação de B em A A = 35 000 + 0,8B 14 400 A = 34 652,17 B = 18 000 + 0,1A 3 900 B = 17 565,22 Aumento capital de Alfa = [17 565,22 X ( 1 0,7826)] / 1,7326 = 2 204,02 (1,7326 = justo valor acção Alfa) (34 652,17/ 20 000) I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
35 C) Lançamento de fusão na sociedade ALFA e elaboração do bablanço de fusão O Valor de transferência (VT) da sociedade Beta é igual a: JV = SL i + Difªs.Av. + GW JV = justo valor SL i = Situação líquida inicial Difªs Av. = diferenças avaliação GW = goodwill JV = 15 000 + 1 000 + 2 000 = 18 000 O prémio de emissão de acções é igual a: Pr = VT ( capital + VPF) VPF = valor da participação financeira Pr = 18 000 ( 2 204,02 + 14 400) Pr = 1 395,98 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes
36 1) Aumento de capital de "ALFA" p/ efeitos de atribuição de acções aos accionistas de "BETA" Contas Débito Crédito 419 Fusão "A" 18,000.00 a 51 Capital 2,204.02 a 411 Investimentos financeiros 14,400.00 a 54 Prémios de emissão/desconto 1,395.98 18,000.00 18,000.00 2) Integração dos activos e passivos de "BETA" 42 Imobilizações corpóreas 41,000.00 435 Imobilizações incorpóreas-goodwiill 2,000.00 411 investimentos financeiros 3,900.00 32 Mercadorias 6,000.00 21 Clientes 9,000.00 12 Depósitos à ordem 1,000.00 a 482 Amort. Ac.imob.corpóreas 24,000.00 a 22 Fornecedores 12,000.00 a 24 Estado e º Entes Públicos 500.00 a 23 Empréstimos obtidos 8,400.00 a 419 Fusão "A" 18,000.00 62,900.00 62,900.00 3) Reconhecimento de impostos diferidos referente à actualização activos e passivos de Beta para justo valor 435 Imobilizações incorpóreas-goodwiill 300.00 [1000 X 0,3] a 2762 Acr.e dif.-.impostos diferidos passivos 300.00 300.00 300.00 4) Eliminação da participação financeira de "BETA" em "ALFA" 57 Reservas 3,900.00 a 411 Investimentos financeiros 3,900.00 3,900.00 3,900.00 BALANÇO DE FUSÃO ALFA CORRECÇÕES ALFA após CÓD. Débito Crédito Fusão ACTIVO 419 Fusão 1) 18.000,00 2) 18.000,00 0,00 435 Imobilizações incorpóreas (goodwill) 2) 2.000,00 2.300,00 3) 300,00 42 Imobilizações corpóreas 100.000,00 2) 41.000,00 141.000,00 482 Amort.acum.imob.corpóreas -60.000,00 2) 24.000,00-84.000,00 40.000,00 57.000,00 411 Investimentos financeiros 14.400,00 2) 3.900,00 1) 14.400,00 0,00 4) 3.900,00 32 Mercadorias 13.000,00 2) 6.000,00 19.000,00 21 Clientes 12.000,00 2) 9.000,00 21.000,00 12 Depósitos à ordem 1.000,00 2) 1.000,00 2.000,00 TOTAL ACTIVO 80.400,00 101.300,00 CAPITAL PRÓPRIO 51 Capital 20.000,00 1) 2.204,02 22.204,02 54 Prémio emissão acções/quotas 1) 1.395,98 1.395,98 57 Reservas 10.000,00 4) 3.900,00 6.100,00 TOTAL CAPITAL PRÓPRIO 30.000,00 29.700,00 PASSIVO 22 Fornecedores 18.000,00 2) 12.000,00 30.000,00 23 Empréstimos bancários 31.400,00 2) 8.400,00 39.800,00 24 Estado e outros entes púb licos 1.000,00 2) 500,00 1.500,00 2762 Acr.e dif.-impostos diferidos passivos 3) 300,00 300,00 TOTAL PASSIVO 50.400,00 71.600,00 TOTAL CAP. + I.M. e PASSIVO 80.400,00 85.100,00 85.100,00 101.300,00 0,00 I.P.T. - E.S.G. - - Carlos António Rosa Lopes