PARECER QUANTO A DEDUTIVIDADE DA BASE DE CÁLCULO, BEM COMO DA EMISSÃO DE NOTAS FISCAIS PELOS TERCEIROS VINCULADOS AOS SERVIÇOS DE PUBLICIDADE E PROPAGANDA Na caracterização da atividade de publicidade e propaganda, a mesma atua como INTERMEDIADORA dos serviços a serem relacionados entre o cliente e o terceiro, com o objetivo de assegurar a qualidade e o desempenho da campanha/trabalho proposto pela Agência ao Cliente. O Item 17.06 da Lei Complementar Federal retrata a Atividade de Agência de Propaganda e Publicidade como prestadora de serviço, e, por sua vez o Código Tributário do Município de Salvador, especifica a forma de apuração do ISS e de como se chegar à Base de Cálculo do imposto a ser pago, visto a existência da intermediação, cujos valores não representam receita própria, mas sim Despesas com Repasses. Dando continuidade ao texto legal, e, ainda normatizando as regras para apuração do ISS, o art. 91 da Lei 7.186/06 CÓDIGO TRIBUTÁRIO DE SALVADOR esclarece que: Art. 91 Na prestação dos serviços a que se refere o subitem 17.06 (Publicidade e Propaganda) da Lista de Serviços, anexa a esta Lei, não comporá a base de cálculo do imposto o valor relativo aos gastos com serviços de produção externa prestados por terceiros, desde que comprovados pelas respectivas Notas Fiscais de Prestação de Serviços em nome do cliente e aos cuidados da agência, conforme dispuser em Regulamento do Poder Executivo.
Mais adiante, tratando da Substituição Tributária, o art. 99 da Lei 7186/06 estabelece a empresa de propaganda e publicidade como RESPONSAVEL pela retenção e recolhimento do ISS sobre os serviços tomados. Art. 99. Devem proceder à retenção e o recolhimento do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza ISS, em relação aos serviços tomados, os seguintes responsáveis, qualificados como substitutos tributários: V as empresas de propaganda e publicidade; Nesse contexto, considerando que o artigo 91 estabelece que a NF relativa aos gastos com serviços de produção externa prestados por terceiro deve ser emitida em nome do cliente e aos cuidados da Agência, a Agência se torna RESPONSÁVEL PELO SERVIÇO PRESTADO PELO TERCEIRO, sendo portanto ela responsável pela retenção do ISS sobre o Serviço Tomado, inclusive pelo fato de que o pagamento pelo serviço de terceiro será realizado diretamente pela Agência de Publicidade, visto que sua NF emitida contra o cliente já faz referência ao custo e/ou despesa total do serviço contratado, incluso seus honorários. Quando a lei especifica a expressão nome do cliente ela nos traz a denotação que refere-se ao campo Tomador do Serviço constante da NF, inclusive campo esse descrito na Nota Fiscal como Nome / Razão Social. Ressaltar que o serviço foi prestado Aos cuidados da Agência reforça o vinculo entre a Agência X o cliente X o Terceiro. Se a NF do Terceiro (rádio/ TV) fosse emitida em nome da Agência e não em nome do cliente no campo de Tomador do Serviço, como se evidenciaria que este serviço não se trata de um serviço administrativo da agência (que não poderia ser deduzido da base de cálculo de qualquer NF emitida pela Agência)? Como seria evidenciado que este serviço realizado por Terceiro possui correlação a um determinado cliente da Agência? Pois, se não faz referência ao cliente, ou a NF não seria admitida como Repasse, ou a Agência poderia a seu critério vincular essa NF do Terceiro a qualquer NF emitida pela Agência para qualquer cliente, com o fim especifico de reduzir a base de cálculo do imposto.
Nesse caso, passaria a existir situações em que a NF de serviço de fato contratado como despesa administrativa da Agência, e, não vinculado a serviços prestados à cliente, fossem utilizadas espontaneamente como sendo Serviços também contratados a titulo de repasse, garantindo a dedução sobre a base de cálculo. Especificar na NF o nome do cliente da Agência como Tomador do Serviço e aos cuidados da Agência na discriminação do serviço na ocasião da emissão da NF por empresas de Rádio, TV, ou outros serviços de Produção externa quando terceirizados pelas Agências de Publicidade para execução de serviço a seu cliente, possibilita à Prefeitura a atuação e o entendimento no ato de fiscalização, viabilizando a correta aplicabilidade da Legislação e inclusive a rápida identificação de cada NF lançada no Mapa de Deduções constantes na Declaração Mensal de Serviços DMS, entregue mensalmente pelas Agências de publicidade a Prefeitura para fins de validação dos serviços utilizados como deduções na apuração da base de cálculo do ISS e dos demais tributos. A IN 123/1992 já apresenta a mesma sistemática para fins de dedutibilidade das despesas com Repasses, da Base de Cálculo do IR. Art. 2º Não integram a base de cálculo as importâncias repassadas pela agências de propaganda a empresa de rádio, televisão, jornais, publicidade ao ar livre ("out door"), cinema e revistas, nem os descontos por antecipação de pagamento. Parágrafo único - O anunciante e a agência de propaganda são solidariamente responsáveis pela comprovação da efetiva realização do serviço. Essa exclusão da Base de Cálculo já é demonstrada também no Decreto 3000/99, que nos traz: Art. 651. Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte, à alíquota de um e meio por cento, as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas (Lei nº 7.450, de 1985, art. 53, Decreto-Lei nº 2.287, de 23 de julho de 1986, art. 8º, e Lei nº 9.064, de 1995, art. 6º):
I - a título de comissões, corretagens ou qualquer outra remuneração pela representação comercial ou pela mediação na realização de negócios civis e comerciais; II - por serviços de propaganda e publicidade. 1º No caso do inciso II, excluem-se da base de cálculo as importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de rádio e televisão, jornais e revistas, atribuída à pessoa jurídica pagadora e à beneficiária responsabilidade solidária pela comprovação da efetiva realização dos serviços (Lei nº 7.450, de 1985, art. 53, parágrafo único). Ressaltamos ainda, com o objetivo de atribuir mais importância ao contexto acima, as particularidades abaixo, considerando nossa expertize na atividade publicitária e os fatos que temos acompanhado em processos de Fiscalização Municipal: 1. NF UTILIZADA COMO REPASSE PARA DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DOS TRIBUTOS OBRIGATORIEDADES: a) A NF do Fornecedor deve vir com a expressão: Nota Fiscal emitida A/C da Agência XXXXXX. b) A NF do Fornecedor deve vir em nome do Cliente (e sempre com a observação indicada acima); c) Realização da Retenção do ISS sobre a NF do Fornecedor. A realização da retenção ratifica o entendimento que a Agência é a responsável pela contratação e por isso realiza a retenção, já que a Agência é Substituta Tributária do ISS. A Retenção a que se refere à letra c acima deve ser realizada sempre que for contratado qualquer serviço, exceto quando referir-se a Atividades de Veiculação e Locação de Bens (máquinas e equipamentos) sem mão de obra. Nos casos em que o Fornecedor do Serviço esteja sediado em município distinto da Agência, a Contabilidade deverá ser acionada para interpretação do serviço e julgamento quanto a ser ou não devido à retenção.
2. SERVIÇOS CONTRATADOS A TITULO DE LOCAÇÃO CUJA MÃO DE OBRA É INTRINSECA AO SERVIÇO Quando se trata de Locação de Bens móveis, a retenção do ISS não é devida, conf. LC Federal 116/2003. No entanto, se a Locação contiver mão de obra, ou se referir expressamente a Locação de Equipamentos com operador ou armador, no caso de Locação de Palcos e Estrutura, a retenção do ISS é devida. Na maioria dos casos quando se trata de Cessão de Palcos, coberturas, estruturas (item 3.05 da Lista de Serviços da LC 116/2003) a mão de obra é intrínseca a Locação, pois a empresa que loca realizará a instalação do bem locado, e, nesse caso a retenção do ISS é devida e tem sido exigida pela Prefeitura para admissão da NF como repasse. Nas NFs de Locação/Cessão emitidas pelos Fornecedores, deve ser exigido sempre pela Agência que seja destacado pelo Fornecedor, se a Locação será com operador ou sem operador. Somente assim, teremos o respaldo quanto ao Serviço contratado do Fornecedor, e, se a retenção do ISS é devida ou não. 3. LOCAÇÃO DE ESPAÇOS PÚBLICOS. Quando o objeto da Locação referir-se a utilização do bem para geração de atividades econômicas, concessão ou cobrança de tarifa, o ISS será devido, conf. item 3.04 da Lista de Serviços - Locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não, de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza. Esse é o nosso entendimento e parecer. Salvador Bahia, 15 de Março de 2012. George Damasceno Matos Contador Consultor Tributário CRC-BA 29.257/O