UNIVERSIDADE TUIUTI DO PARANÁ SÉRGIO MEGALE GESTÃO DOS TRIBUTOS PIS / COFINS NA CONSTRUÇÃO CIVIL

UNIVERSIDADE TUIUTI DO PARANÁ SÉRGIO MEGALE GESTÃO DOS TRIBUTOS PIS / COFINS NA CONSTRUÇÃO CIVIL BRASÍLIA-DF 2008

2 UNIVERSIDADE TUIUTI DO PARANÁ SÉRGIO MEGALE GESTÃO DOS TRIBUTOS PIS / COFINS NA CONSTRUÇÃO CIVIL Trabalho de Conclusão de curso apresentado ao Programa de Pós-Graduação Lato Sensu em Planejamento Tributário, Gestão e Auditoria Tributária da Universidade Tuiuti do Paraná como requisito para obtenção do título de especialista. Área de Concentração: Tributária Orientador: Prof. Cláudio Nogas, Mestre BRASÍLIA-DF 2008

3 MEGALE, Sérgio Gestão dos Tributos PIS / COFINS na Construção Civil. Brasília, Universidade Tuiuti do Paraná, Programa de Pós-Graduação Lato Sensu em Planejamento Tributário, Gestão e Auditoria Tributária, 2008. Dissertação: Especialista em Planejamento Tributário, Gestão e Auditoria Tributária. Orientador: Prof. Cláudio Nogas Palavra Chave: Tributos, PIS/COFINS, Construção Civil

4 Agradeço a Deus, aos meus pais, a minha esposa e aos meus filhos pela compreensão da minha ausência para dedicação deste trabalho.

5 SUMÁRIO 1 APRESENTAÇÃO... 8 2 JUSTIFICATIVA DO ESTUDO... 9 3 OBJETIVOS... 10 4 REFERENCIAL TEÓRICO... 12 4.1 CONCEITOS GERAIS DA CONSTRUÇÃO CIVIL... 12 4.1.1 Unidade Imobiliária... 12 4.1.2 Custo dos Imóveis Vendidos... 14 4.1.3 Vendas de Unidades Imobiliárias... 15 4.1.4 Custo Orçado e Custo Realizado... 17 4.1.5 Obras por Empreitada... 23 4.1.6 Obras por Administração... 25 4.1.7 Permuta... 25 4.1.8 Incorporação Imobiliária... 26 4.2 - PIS E COFINS... 26 4.2.1. Os Tributos PIS e COFINS... 26 4.2.1.1 Fatos Geradores... 29 4.2.1.2 Contribuintes... 29 4.2.1.3 Não-incidências e Isenções... 32 4.2.1.4 Base de Cálculo... 35 4.2.1.5 Receitas Sujeitas à Alíquotas Zero... 36 4.2.1.6 Diferimento da Tributação... 37 4.2.1.7 Prazo de Pagamento e Recolhimento... 39 4.2.1.8 Decadências e Prescrição... 39 4.2.2 Regimes de Cumulatividade e Não-cumulatividade... 39 4.3 APURAÇÕES DE CRÉDITOS... 46

6 4.3.1 Créditos a Descontar com Base nas Leis nºs. 10.637 e 10.833 com suas alterações... 4.3.1.1 Dos Créditos Básicos da Não-cumulatividade... 4.3.1.2 Dos Critérios para Apuração dos Créditos... 4.3.1.3 Da Determinação dos Créditos Sobre Custos e Despesas Comuns às Receitas Cumulativas e Não-Cumulativas... 4.3.1.4 Dos Créditos Presumidos... 4.3.2 Outras Disposições... 4.4 FORMAS DE TRIBUTAÇÃO... 4.4.1 Lucro Real... 4.4.2 Lucro Presumido... 4.4.3 Comparação entre as Formas de Apuração... 4.5 REGIME TRIBUTÁRIO DE TRANSIÇÃO... 4.5.1 Disposições Gerais... 4.5.2 Aplicação do Regime de Transição para o PIS e para a COFINS... 4.6 OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS... 4.6.1 DACON... 4.6.2 DCTF... 4.6.3 PER/DCOMP... 4.7 CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS RETIDAS DA FONTE CSRF PIS/COFINS E CSLL... 4.7.1 Introdução... 4.7.2 Serviços sujeitos ou Não ao Desconto das Contribuições... 4.7.3 Responsável Pelo Desconto da COFINS, do PIS e da CSLL... 4.7.4 Informação na Nota ou Documento Fiscal... 4.7.5 Pagamento de Valor Igual ou Inferior a R$ 5.000,00... 4.7.6 Alíquotas e Código de Retenção... 4.7.7 Pessoa Jurídica Beneficiária de Isenção... 4.7.8 Casos em que não se Aplica a Retenção... 4.7.9 Comprovação de Opção pelo Simples... 4.7.10 Pessoa Jurídica Amparada por Medida Judicial... 46 50 52 53 54 56 57 57 59 59 60 60 61 62 62 63 64 65 65 65 71 71 72 72 73 73 74 74

7 4.7.11 Tabela de Retenção na Fonte das Contribuições... 75 5 METODOLOGIA... 78 6 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS... 79

8 1 APRESENTAÇÃO Tendo em vista a instituição das Leis nº. 10.637/2002 que dispõe sobre a nãocumulatividade na cobrança para o PIS/PASEP Programa de Integração Social/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público, e a Lei nº. 10.833/2003 que dispõe sobre a não cumulatividade na cobrança da COFINS Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social, o governo federal atribuiu formas de utilização de créditos. mesmo produto. Esta utilização de créditos foi instituída para evitar a dupla tributação de um Estas leis tratam ainda sobre o pagamento e o parcelamento débitos tributários federais e a compensação de créditos fiscais. Este trabalho abrange também as apurações dos débitos incidentes sobre as receitas, com foco na Lei 9.718/1998 que trata da ampliação da base de cálculo das contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS e restringiu algumas incidências, cujo valor a ser recolhido é confrontado com os créditos apurados. Desta maneira, este trabalho tem por finalidade demonstrar como são realizados estes procedimentos, contemplando suas apurações, a apresentação de declarações fiscais e as conseqüentes compensações e deduções permitidas. Para que este trabalho seja explanado de forma mais clara, serão demonstrados exemplos práticos, os quais estarão suportados pela legislação vigente.

9 2 - JUSTIFICATIVA DO ESTUDO Este trabalho visa o aprimoramento dos conhecimentos na área tributária, especificamente no que tange a apuração de créditos e débitos tributários das contribuições para o PIS e a COFINS, visando futuros trabalhos em planejamento tributário voltado para a área da indústria da construção civil. É de praxe, em empresas da área da construção civil, firmar parcerias constituindo assim contratos de Sociedades em Conta de Participação. Em função desta forma de sociedade, a legislação determina que estas parcerias possam usufruir de formas de apurações dos tributos distintas, sejam elas tributadas pelo lucro presumido ou pelo lucro real. Assim, uma indústria da construção civil, como sócia ostensiva, poderá optar diferentemente na apuração dos tributos em cada sociedade, distinguindo-se na escrituração contábil, as sociedades em conta de participação da sociedade ostensiva. Com isto, este trabalho visa contribuir para a área da construção civil, um estudo detalhado dos tributos PIS e COFINS, no que concerne à parte de débitos e créditos tributários, espelhando as exclusões, não incidências, suspensões e isenções da base de cálculo da apuração identificada na sua forma de tributação presumida ou pelo lucro real. Para um estudo de planejamento tributário, deverá ser abordado não só a área fiscal da empresa como também outros departamentos que influenciam na administração tributária.

10 3 OBJETIVOS a) Objetivo Geral Identificar os possíveis valores dos créditos incidentes sobre aquisições de matérias-primas e outros fatores, cuja legislação permite apurá-los, com vistas à economia tributária empresarial, apurando-se consequentemente, os débitos incidentes sobre as receitas. b) Objetivos específicos Apresentar as características dos tributos PIS e COFINS. Permitir esclarecer ao empresário sobre quais mercadorias e serviços que são passíveis de apurar créditos, bem como apresentar as formas de desconto, compensação e restituição destes créditos. Apresentar contingências fiscais, pagamentos indevidos, erros de apurações, etc. Permitir uma comparabilidade das atuais formas de tributação das empresas com opção pelo lucro real e presumido, demonstrando sob o aspecto dos regimes da cumulatividade e não-cumulatividade, com vistas a reduzir a carga tributária.

11 Delimitação do estudo: O presente trabalho está delimitado na importância da transparência de informações qualitativas de cunho tributário, especificamente nos tributos PIS e COFINS, na indústria da construção civil. c) O problema A possibilidade de uma empresa tributada pelo lucro presumido mudar o regime de tributação para o lucro real para se obter de benefícios fiscais é viável do ponto de vista dos tributos PIS/COFINS? d) Hipóteses Para que a empresa se obtenha destes benefícios e que se torne viável do ponto de vista de uma economia tributária, deverão ser analisados também os benefícios e economias acarretadas pelo IRPJ Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e pela CSLL Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, no contexto geral da análise. Existe a possibilidade de não ser viável para uma indústria da construção civil alterar o regime de tributação, salvo se a construtora enquadrar-se legalmente na exigência desta alteração.

12 4 REFERENCIAL TEÓRICO 4.1 CONCEITOS GERAIS DA CONSTRUÇÃO CIVIL 4.1.1 Unidade imobiliária As atividades atribuídas à construção civil no que concerne a compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis tem seu tratamento estabelecido no Decreto nº. 3.000 de 1999 - RIR/1999 Regulamento do Imposto de Renda, nos artigos 410 a 414. Segundo estes artigos, a empresa deverá manter escrituração contábil regular. Caso venha a optar pela tributação pelo lucro real, deverá escriturar o livro de registro de inventário e o livro de apuração de lucro real, bem como observar a composição dos custos de incorporação e construção. A Norma Brasileira de Contabilidade nº. NBC T 10 trata dos aspectos contábeis específicos de entidades imobiliárias. Segundo a NBC T 10 o objetivo é determinar a forma e o tratamento contábil a ser aplicado em empreendimentos de longo prazo no que tange ao reconhecimento das receitas e dos custos nos contratos de obras de construção civil. Por obras de construção civil considera-se a edificação propriamente dita simples ou com mais de um pavimento, a demolição, a reforma, a ampliação de edificação, benfeitorias agregadas ao solo e subsolo.

13 Em muitas situações, as empresas de construção civil firmam parcerias com outras empresas, formando SCP - Sociedades em Conta de Participação. Este tipo de contrato produz efeito somente entre os sócios. Os contratos de SCP têm a finalidade de captar recursos sem custos para o incorporador, firmando com os sócios apenas participações na sociedade, ressarcindo os recursos aplicados em forma de unidades imobiliárias e participações nos lucros. As SCP s são regidas pelos arts. 325 a 328 do Código Comercial Brasileiro de 1850 e pelo Código Civil instituído pela Lei nº 10.406/2002 nos arts. 991 a 996. Uma outra forma de formar parcerias seria a constituição de sociedades de propósitos específicos com a finalidade específica de adquirir, incorporar e construir um empreendimento. Este tipo de sociedade ameniza riscos aos sócios ou parceiros porque aparta da sociedade ostensiva, no caso de sociedades em conta de participação, riscos trabalhistas, possibilita administrar a área de pessoal e os encargos incidentes. Cabe lembrar que em muitos casos, a administração deste tipo de sociedade é executada por pessoas da administração de um dos sócios da sociedade, suportados pela execução de serviços administrativos, financeiros e contábeis. Existem fatores que acarretam desvantagens neste tipo de sociedade de propósito específico. Como este tipo de sociedade é constituído sob a forma de sociedade anônima de capital fechado, possuindo o seu próprio CNPJ Cadastro Nacional de Pessoa

14 Jurídica, não haverá possibilidade de efetuar compensação de tributos entre sociedades, o que se diferencia nas sociedades em conta de participação. No caso de sociedades em conta de participação em que o sócio ostensivo é o responsável perante o CNPJ, caso existam outras sociedades desta forma com os mesmos sócios, por utilizar o mesmo CNPJ, os créditos tributários poderão ser aproveitados entre as sociedades, apurados quando executados os cálculos dos tributos em função das vendas das unidades imobiliárias. itens: No ramo da construção civil, entende-se por unidade imobiliária os seguintes - o terreno adquirido; - o lote oriundo do desmembramento de terreno; - a unidade construída resultante de incorporação imobiliária; - o prédio construído para venda. Nas incorporações imobiliárias, a unidade imobiliária está vinculada a uma fração ideal de terreno e áreas comuns, designadas por identificação numérica ou alfabética. Não se considera unidade imobiliária, a unidade do zelador, depósitos, boxes, garagens, áreas de recepção, áreas de circulação, banheiros e áreas de uso comum. 4.1.2 Custos dos imóveis vendidos Primeiramente, define-se custos como os valores gastos na construção do imóvel. Os custos apurados em cada mês, na medida em que a construção é executada,

15 são transferidos para o estoque, como imóveis em construção. Os custos abragem inclusive os gastos com projetos arquitetônicos, estudos de viabilidade de obra, terrenos, planejamento, legalização, materiais, serviços, mão-de-obra, dentre outros. Não são considerados custos de obras despesas gerais e administrativas que não estejam vinculadas à obra, despesas com vendas e despesas financeiras. Ao final da obra, todos os custos são transferidos para o estoque, como imóveis acabados. Na incorporação, quando ocorrer permuta, a quantidade de unidades cedidas ao permutante, terá os seus custos computados nas unidades remanescentes. Neste caso, o incorporador não efetua a contabilização destas unidades em seu estoque. No caso de permuta, deverá constar na escritura esta situação para que possa surtir os efeitos necessários à boa negociação com o permutante. Nesta permuta, o incorporador poderá vender as unidades imobiliárias do permutante por sua conta e ordem e transferir os recursos sem a devida tributação, desde que o permutante ofereça a tributação. Caso contrário, o incorporador deverá oferecer a tributação e repassar os recursos pelo valor líquido. 4.1.3 Vendas de unidades imobiliárias É o momento do reconhecimento das receitas e a confrontação com os custos.

16 As vendas podem ser realizadas a vista ou a prazo. No caso de vendas a prazo, o comprador pode optar pelo financiamento através de instituições financeiras ou pela própria construtora, caso esta venha a financiar. A Secretaria da Receita Federal, em sua IN/SRF nº 84 de 20/12/1979, estabelece normas para apuração e tributação do lucro nas atividades imobiliárias, determinando que na venda a prazo, com pagamentos após o período-base da venda, o lucro poderá ser reconhecido proporcionalmente à receita da venda recebida, desde que seja controlado no grupo de exercícios futuros. Com o advento da Lei nº. 11.638/2007 e da Medida Provisória nº. 449/2008 ficou extinto o grupo de exercícios futuros, vindo a serem reclassificados no passivo não circulante as receitas diferidas diminuídas dos custos diferidos. Nas vendas a prazo, financiadas pela própria construtora, é constituída uma carteira de clientes. Esta carteira pode ser descontada em bancos que tenham interesse em efetuar este tipo de operação, conhecida como antecipação de recebíveis. Esta antecipação de recebíveis funciona como títulos descontados. Se a instituição financeira comprar a carteira sem co-obrigação, a construtora é obrigada a quitar as parcelas não liquidadas pelos clientes inadimplentes. Este tipo de operação gera a tributação parceladamente, ou seja, incide os tributos ä medida que os clientes liquidam as parcelas.

17 Se a antecipação de recebíveis ocorrer com co-obrigação da instituição financeira, no ato da aquisição da carteira de clientes da construtora, esta última deverá tributar a integralidade dos recursos recebidos. As vendas de unidades imobiliárias têm tratamentos contábeis e tributários diferenciados nos regimes de apuração dos impostos pelo lucro real e pelo lucro presumido, o que será tratado em tópico específico deste trabalho. 4.1.4 Custo orçado e custo realizado Segundo Hiromi Higuchi, se a venda for contratada antes de completado o empreendimento, a empresa poderá computar no custo do imóvel vendido, além dos custos pagos, incorridos ou contratados, os orçados para conclusão das obras ou melhoramentos que estiver contratualmente obrigado a realizar, conforme o art. 412 do RIR/1999. O custo orçado terá que ser baseado nos custos usuais no tipo de empreendimento imobiliário, a preços correntes de mercado na data em que o contribuinte optar por ele, e corresponderá a diferença entre o custo total previsto e os custos pagos, incorridos ou contratados até a data. A IN/SRF nº 84/79 dispõe os procedimentos a serem observados quando o custo orçado for adotado. Se o custo efetivamente realizado for inferior, em mais de 15%, ao custo orçado computado na apuração do lucro bruto, a empresa ficará obrigada a pagar a correção monetária e juros de mora sobre o imposto postergado pela dedução nos

18 períodos-base anteriores de custo orçado excedente ao realizado, conforme art. 412, 2º do RIR/99. A pessoa jurídica poderá registrar como variação monetária passiva as atualizações monetárias do custo contratado e do custo orçado, desde que o critério seja aplicado uniformemente (art. 413, 2º do RIR/99). A IN nº 67, de 21/04/1988, dispõe sobre a contabilização da atualização do custo orçado que será feita pelos mesmos índices que serviram para atualizar o saldo da conta de clientes. Não fosse aquela permissão para atualizar a conta do passivo que registra o custo orçado a empresa anteciparia indevidamente o lucro porque a contrapartida da atualização do crédito irá para a conta de resultados de exercícios futuros subconta de receitas e a contrapartida da atualização dos custos registrados em resultados de exercícios futuros será escriturada como variação monetária ativa. Na subconta custos está computado o custo orçado e isso aumenta a receita de variação monetária ativa. Segundo a Instrução Normativa nº. 458 de 2004 da Secretaria da Receita Federal, que trata dos custos orçados, na hipótese de venda de unidade imobiliária não concluída, a pessoa jurídica poderá optar pela utilização de crédito presumido em relação ao custo orçado. No cálculo do crédito presumido, o custo orçado para conclusão da obra ou melhoramento, deverá ser ajustado pela adição dos custos contratados até a data da efetiva venda da unidade imobiliária, excluídos os valores a serem pagos a pessoa física, encargos trabalhistas, sociais e previdenciários, dos bens e serviços, acrescidos

19 dos tributos incidentes na importação, adquiridos de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior. Considera-se custo orçado aquele baseado nos custos usuais para cada tipo de empreendimento imobiliário, a preços correntes de mercado na data em que a pessoa jurídica optar por ele, e corresponde à diferença entre o custo total previsto e os custos pagos, incorridos ou contratados. Esta opção deve ser feita nos seguintes casos: a) para cada empreendimento, separadamente, produzindo efeitos para todas as unidades do empreendimento; b) até a data em que se efetivar a venda de unidade isolada ou da primeira unidade de empreendimento que compreenda duas ou mais unidades distintas; c) para todas as unidades do empreendimento que restarem para vender ou que tenham receitas a receber na data de mudança de regime cumulativo para não cumulativo. Os custos pagos, incorridos, contratados, e orçados, referentes a empreendimento que compreenda duas ou mais unidades deverão ser apropriados, a cada uma delas, na data da efetivação de suas vendas, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de empreendimento imobiliário.

20 Faculta-se a apuração e reconhecimento da receita e do custo de venda e os créditos por empreendimento, mediante registro englobado dos mesmos. Entende-se por empreendimento o conjunto de unidades, objeto do mesmo projeto, cuja execução física seja realizada como um todo, a um só tempo. O crédito presumido deve ser calculado mediante a aplicação da alíquota de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento) para a Contribuição para o PIS/Pasep e 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento) para a Cofins, sobre o valor do custo orçado para conclusão da obra ou melhoramento ajustado pela adição e exclusões permitidas. O crédito sobre os custos incorridos e o crédito presumido sobre os custos orçados deverão ser utilizados na proporção da receita relativa à venda da unidade imobiliária, à medida do recebimento. Ocorrendo modificação do valor do custo orçado, antes do término da obra ou melhoramento, nas hipóteses previstas na legislação do imposto de renda, o novo valor do custo orçado deverá ser considerado a partir do mês da modificação, no cálculo dos créditos presumidos. Tratando-se de modificação do valor do custo orçado para mais, antes do término da obra ou melhoramento, as diferenças do custo orçado correspondentes à parte do preço de venda já recebida da unidade imobiliária poderão ser computadas como custo adicional do período em que se verificar a modificação do custo orçado, sem direito a qualquer atualização monetária ou juros.

21 A pessoa jurídica que utilizar o crédito presumido determinará, na data da conclusão da obra ou melhoramento, a diferença entre o custo orçado e o efetivamente realizado, apurados na forma da legislação do imposto de renda, com os ajustes previstos, observado que se o custo realizado for: I - inferior ao custo orçado, em mais de 15% (quinze por cento) deste, considerar-se-á como postergada a contribuição incidente sobre a diferença; II - inferior ao custo orçado, em até 15% (quinze por cento) deste, a contribuição incidente sobre a diferença será devida a partir da conclusão, sem acréscimos legais; III - superior ao custo orçado, a pessoa jurídica terá direito ao crédito correspondente à diferença, no período de apuração em que ocorrer a conclusão, sem acréscimos legais. Na ocorrência de alteração do valor do custo orçado durante a execução da obra, a diferença entre o custo realizado e o orçado deverá ser apurada ao término da obra, calculando-se o valor da diferença para cada mês em que houver ocorrido reconhecimento de receita de venda da unidade imobiliária. As diferenças entre o custo orçado e o realizado serão, no período de apuração em que ocorrer a conclusão da obra ou melhoramento, adicionada ou subtraída, conforme o caso, no cálculo do crédito a ser descontado neste período de apuração, devendo ainda, em relação à contribuição considerada postergada, ser recolhidos os acréscimos referentes a juros de mora e multa, de mora ou de ofício, calculados na forma da legislação que rege a cobrança das contribuições não pagas.

22 As diferenças entre o custo orçado e o realizado serão apuradas, extracontabilmente, ao término da obra, mediante a aplicação, a todos os períodos de apuração em que houver ocorrido reconhecimento, sob o regime não cumulativo, de receita de venda da unidade imobiliária, do seguinte procedimento: I - será calculado o custo que deveria ter sido utilizado em cada mês, tendo por base o custo realizado e as receitas recebidas da unidade imobiliária em cada período; II - do valor do custo orçado efetivamente utilizado em cada mês será deduzido o custo apurado, encontrando-se no resultado de cada subtração, quando positivo, os valores a serem subtraídos dos custos a apropriar no período da conclusão da obra; III - para o cálculo dos juros de mora e da multa de mora, ou de ofício, da contribuição considerada postergada, considerar-se-á a contribuição incidente sobre valores positivos apurados e o vencimento da obrigação relativa a cada período; IV - os eventuais resultados negativos encontrados na operação, efetuada em cada mês, serão subtraídos do valor do custo orçado efetivamente utilizado no período subseqüente, a ser considerado no cálculo da diferença de custo deste último período; V - o excesso de custo realizado não poderá ser totalmente imputado no período da conclusão do imóvel vendido enquanto houver prestações da venda a receber, devendo ser distribuído a partir do período da conclusão da obra, para fins de cálculo de créditos a descontar, na proporção das receitas a receber da venda da unidade imobiliária;

23 VI - ocorrendo a conclusão da obra enquanto houver prestações da venda da unidade imobiliária a receber, e tendo havido insuficiência de custo realizado, os créditos nos períodos subseqüentes em que houver reconhecimento destas receitas deverão ser calculados com base no custo realizado, sem prejuízo do ajuste feito ao término da obra. Se a venda de unidade imobiliária não concluída ocorrer antes de iniciada a apuração das contribuições, o custo orçado poderá ser calculado na data de início dessa apuração, quanto aos custos incorridos até esta data. Os créditos referentes a unidades imobiliárias recebidas em devolução, serão estornados na data do desfazimento do negócio. A atualização monetária, nas vendas contratadas com cláusula de atualização monetária do saldo credor do preço, integra a base de cálculo das contribuições à medida do efetivo recebimento. 4.1.5 Obras por empreitadas Entende-se por empreitada a forma de contratação de serviços por conta de outros, mediante retribuição ajustada, com características quanto a sua forma de pagamento. Nesta modalidade, a construtora assume os custos de execução. Suas formas de cobrança variam em relação à medição dos serviços realizados de acordo com o andamento da obra.

24 Desta forma, o empreiteiro estabelece um cronograma de recebimento. Neste cronograma é segregado as formas de recebimento dos materiais aplicados na obra e as receitas oriundas do trabalho executado. As obras de empreitadas são diferenciadas quanto ao seu tratamento: - Empreitada total: Quando ocorre o repasse integral, ou seja, o ato pelo qual a construtora contratada para execução de obra, não tendo empregado nessa obra qualquer material ou serviço, repassa o contrato para outra construtora, a qual assume a responsabilidade pela execução integral da obra. A contratação de obra realizada por intermédio de consórcios constituídos de acordo com a Lei 6.404/76 Lei das S/A deve ter como líder uma construtora. E quando a empreitada for por preço unitário, a contratação deve atender aos requisitos previstos na Instrução Normativa da Secretaria da Receita Previdenciária IN/SRP nº. 2/2005, art. 185. -Empreitada parcial: Considera-se empreitada parcial a contratação de empresa não registrada no Conselho Regional de Engenharia, Arquitetura e Agronomia (CREA), ou de empresas registradas para realização de serviços específicos como, por exemplo, serviços de instalação hidráulica, elétrica, etc. assumindo a responsabilidade pela execução da obra, compreendidos em todos os projetos.

25 A empreitada parcial se caracteriza pela reforma de pequeno valor. Pode ser tratado como empreitada parcial a obra realizada por empresa construtora em que tenha ocorrido faturamento de subempreiteira ou subcontratação para executar obra de construção civil. 4.1.6 Obras por administração É uma forma de execução de obras para terceiros. Nesta modalidade a cobrança pelos serviços é baseada nos custos incorridos na obra, através de um determinado percentual que possa vir a cobrir outros custos e apurar um lucro ou, um valor fixado para remunerar os serviços. Este tipo de contrato, a empresa contratada somente administra a obra de construção civil e recebe como pagamento uma percentagem sobre as despesas realizadas na construção, denominada de taxa de administração. 4.1.7 Permuta Permuta é toda operação que se realiza através de troca de uma ou mais unidades imobiliárias por outra. A permuta pode ser também tratada com torna, ou seja, além da troca é realizado um pagamento de uma parte em dinheiro, conforme a Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal IN/SRF nº. 107/1988. A permuta efetuada por empresa imobiliária tributada com base no lucro presumido, deve ser considerada como receita bruta, a soma do preço do imóvel recebido em permuta com o valor da torna, se houver.

26 A solução de consulta nº 142/2005 da Superintendência Regional da Receita Federal da 10ª Região Fiscal, diz: LUCRO PRESUMIDO.PERMUTA DE IMÓVEIS.RECEITA BRUTA. Na operação de permuta de imóveis com recebimento de torna, realizada por pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido, dedicada à atividade imobiliária, constitui receita bruta, além da torna, o preço do imóvel recebido em permuta. Com referência ao PIS/PASEP e a COFINS, a permuta equipara-se a uma operação de compra e venda, estando a receita decorrente sujeita à incidência dessas contribuições, uma vez que a base de cálculo destas é o faturamento, entendido como a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica. 4.1.8 Incorporação imobiliária É a atividade exercida com o intuito de construção de edificações, compostas por unidades imobiliárias, conforme a Lei 4.591/1964. 4.2 PIS E COFINS 4.2.1 Os tributos PIS e COFINS A Constituição Federal de 1988 ao dispor sobre os princípios gerais que regulam o nosso Sistema Tributário Nacional estabeleceu, em seu art. 149, competência exclusiva à União para instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, com observância dos demais dispositivos constitucionais.

27 No rol da competência tributária outorgada à União, destaca-se as contribuições sociais destinadas ao financiamento da Seguridade Social (Ex.: Cofins, Pis/Pasep e CSLL); De acordo com o art. 195 da CF - Constituição Federal (com a redação dada pelas Emendas Constitucionais nº 20/98 e nº 42/03), a Seguridade Social será financiada por toda a sociedade, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do DF e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício (Contribuição para o PIS/Pasep sobre a Folha de Salários); b) a receita ou o faturamento (Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins); c) o lucro (CSLL). II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de previdência social; III - sobre a receita de concursos de prognósticos.

28 IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar (Contribuição para o PIS/Pasep Importação e Cofins Importação) As contribuições sociais acima relacionadas sujeitam-se ainda aos seguintes preceitos e limites constitucionais: - É vedado exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça (CF, art. 150, inc. I); - É vedado cobrar tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado (CF, art. 150, inc. III, alínea a ); - A lei poderá atribuir ao sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido (CF, art. 150, 7º); - No caso das contribuições para a seguridade social, só podem ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o Princípio da Anterioridade, disposto no art. 150, III, b (CF, art. 195, 6º);