Sistema de Custos ABC 85 As Inadequações do Sistema Tradicional de custos ao Novo Ambiente de Produção 86
80% 70% 60% 50% 40% As Inadequações do Sistema Tradicional de custos ao Novo Ambiente de Produção Componentes do valor Agregado CIF 30% MOD 1855 1870 1885 1900 1915 1930 1945 1960 1975 Fonte: Miller e Vollmann (1985) 87 As Inadequações do Sistema Tradicional de custos ao Novo Ambiente de Produção Funções Básicas dos Sistemas de Custos: Avaliação de estoques Controle Operacional Medição de Custos de Produtos Subversão dos Sistemas de Contabilidade Gerencial: Demonstrações financeiras 88
As Inadequações do Sistema Tradicional de custos ao Novo Ambiente de Produção Necessita-se de sistemas de custos: que atendam suas funções que participem como ferramenta para a competitividade Consórcio formado pelo CAM-I, em 1986, encorajou a implementação de novas idéias em gerenciamento de Custos O Sistema de Custos ABC surge como resposta a estas necessidades. 89 O Esquema Básico do ABC Custos Produtos Primeiro Estágio Segundo Estágio 90
Primeiro Estágio: O Custeio das Custos Primeiro Estágio Passo 1. Especificação das BPA (Análise do Processo Empresarial Cadeia de Valor Passo 2. Os Custos a Serem Rastreados Análise do Razão Geral Agrupamento de Custos Passo 3. Seleção dos de Primeiro Estágio ou de Recursos Passo 4. Cálculo dos Custos das 91 O Primeiro Estágio: O Custeio das Passo 1. Especificação das Análise de Processo Empresarial (BPA): Permite a compreensão do sistema de produção Auxilia na identificação das atividades do ABC Ponto de vista do ABC Custos (Recursos) Ponto de vista do BPA Informações sobre processos Informações para melhorias Fonte: Raffish (1991) Objetos de Custos 92
O Primeiro Estágio: O Custeio das 1. Especificação das Etapas para Análise de um Processo Empresarial: 1. Desenvolvimento de um modelo de processo empresarial 2. Definição das atividades a partir dos processos / subprocessos 3. Efetuar a análise de valor do processo (PVA) Ciclo: 20 dias VA NVA NVA VA NVA VA NVA VA Ciclo: 10 dias VA NVA VA NVA VA NVA VA 4. Desenvolvimento de um plano de melhoria 93 O Primeiro Estágio: O Custeio das passo 2. Análise dos custos a serem rastreados Base de dados: Registros contábeis (Razão Geral) Inclusão de custos não fabris (Despesas) Deficiências do custeio completo (Arbitrariedade, etc.) Organização dos custos visando o custeio das atividades Agrupamento de contas semelhantes 94
Os direcionadores de custos Os de Custos, os Cost Drivers, exercem papel importante no sistema ABC pois: Seriam os responsáveis por uma maior precisão dos custos Possibilitariam atuação mais eficaz sobre as atividades que causam os custos 95 O Primeiro Estágio: O Custeio das 3. Os de Custos de Primeiro Estágio Também denominados de Recursos Representam o consumo de recursos pelas atividades e são utilizados para custear as atividades A quantidade de cada direcionador é denominada fator de consumo de recursos Exemplos de de Recursos Categoria de Custo De Ocupação (aluguel, arrendamento, Impostos prediais, seguros contra fogo) Depreciação Folha de Pagamento Encargos sociais Segurança e limpeza Manutenção preventiva Reparo de máquinas Ferramentaria Utilidades Direcionador de Custo Área (metros quadrados) Valor dos Equipamentos e Construções Número de empregados % do custo de mão de obra Área (metros quadrados) Node máquinas no programa Registros nos cartões de tempo Node quebras Registros nos cartões de tempo Designações de trabalhadores Node ferramentas Medições 96
Sistema de Custos ABC Segundo Estágio: O Custeio dos Objetos de Custos Produtos 1. Definição dos Objetos de Custos Produtos, linhas de produtos Clientes, Grupos de Clientes Serviços, Linhas de serviços 2. Os Grupos de Custos de Segundo Estágio 3. Seleção dos de Segundo Estágio ou de 4. Cálculo dos custos dos Objetos de Custos 97 O Segundo Estágio: Exemplos de de : Número de inspeções, Número de recebimentos, Número de lotes, tamanho de lotes, Número de movimentos, Número de trocas de ferramentas, número de setups, tempo de setup, Tempo de processamento, Tempo de armazenamento em conjunto com quantidade armazenada, Número de pedidos de clientes, número de chamadas telefônicas, Número de peças para montar, número de mudanças na engenharia, Número de unidades boas ou ruins produzidas, Proporções igualmente distribuídas e muitos outros. 98
Os de custos de segundo estágio Também denominados de Para Gilligan (1990): O componente mais importante do ABC é o direcionador de custos, pois eles que causam os produtos a serem diferentes, a se moverem diferentemente e a absorver custos indiretos diferentemente Para O Guin (1991): A seleção dos direcionadores de segundo estágio é o ponto crucial de um projeto ABC... são eles que determinam a acurácia e a complexidade do sistema Para Turney (1992): A compreensão e a administração dos direcionadores de custos são decisivos ao aperfeiçoamento... Para Nakagawa (1994): A análise dos direcionadores... é essencial para o processo de melhoria contínua... 99 O Segundo Estágio Cuidado: Agrupamento dos custos de atividades Usinagem Inspeção A B Direcionador: Hora-Máquina 50 horas usinagem 10 horas inspeção 50 horas usinagem 5 horas inspeção Grau de Diversidade = (10/50)/(5/50)= 2 Distorção da Inspeção em A = 10/7,5 = 1,33 Distorção 2 1,33 1 0 2 4 6 8 10 100 Diversidade
Esquema Geral do ABC R 1... R 1j... R 1o... R i1... R ij... R ip... R m1... R mj... R mq GR 1 =S R 1j GR i = S R ij GR m = S R mj DR 1 DR i DR m A 1... A 1j... A 1o... A i1... A ij... A ip... A n1... A nj... A nq GA 1 = S A 1j GA i =S A ij GA n = S A nj DA 1 DA i DA n O 1 O 2... O j... O k 101 Gestão Total dos Custos (TCM) É uma filosofia de gerenciamento de todos os recursos da empresa e das atividades que consomem estes recursos. Princípios básicos: Análise do Processo do Negócio (BPA) Custeio Baseado em (ABC) Aperfeiçoamento Contínuo 102
Gestão Total dos Custos (TCM) A Gestão Total dos Custos engloba a Gestão Baseada em (ABM) Ponto de vista da atribuição dos custos Recursos Ponto de vista do processo de Custos Medidas de Performance ABM Fonte:Turney (1992) Objetos de Custos 103 Utilização do ABC no Brasil 6% 1% 7% 4% 9% 12% 33% Não ouviram Falar Não se interessaram Estão avaliando Decidiram não utilizar Decidiram utilizar Estão implantando Estão utilizando Decidiram abandonar 28% Fonte: Khoury e Ancelevicz RAE - FGV
Exemplo: Empresa de Confecções Produtos Produção Preço Custos Diretos (Tecidos, Aviamentos, MOD) Camisetas 18.000 u $ 10,00 $ 3,75 Vestidos 4.200 u $ 22,00 $ 5,75 Calças 13.000 u $ 16,00 $ 4,25 Custos Indiretos Aluguel $ 24.000 Energia Elétrica $ 42.000 Salários Supervisão $ 25.000 Mão-de-obra indireta $ 35.000 Depreciação $ 32.000 Material de consumo $ 12.000 Seguros $ 20.000 Total: $190.000 Despesas Administrativas $ 50.000 Com Vendas $ 43.000 Comissões $ 24.020 Total: $117.020 105 Exemplo: Pelo sistema Tradicional: Mapa de Rateio dos Custos Indiretos de Fabricação Produção Apoio Corte e Costura Acabam Adm prod Almox Compras Totais Aluguel 6000 5000 4200 4600 4200 $ 24.000 Energia Elétrica 14000 11000 5000 5500 6500 $ 42.000 Salários Superv 7000 5500 5250 3350 3900 $ 25.000 Mão-de-obra ind. 12000 7900 6700 3400 5000 $ 35.000 Depreciação 9500 9100 4900 4500 4000 $ 32.000 Mat de consumo 4200 3000 1800 1000 2000 $ 12.000 Seguros 4900 4700 2000 6000 2400 $ 20.000 Subtotal 1: 57600 46200 29850 28350 28000 $190.000 Rateio Compras 9500 7500 5000 6000 (28000) Rateio Almoxarifado 11950 14400 8000 (34350) Rateio Adm Produção 23950 18900 (42850) Total 103000 87000 $190.000 Horas produtivas 18740 h 9120 h Custo por hora 5,4963 $/h 9,5395 $/h Camisetas $ 1,65 (0,3 h) $ 1,43 (0,15 h) $ 3,08 Vestidos $ 3,85 (0,7 h) $ 5,72 (0,6 h) $ 9,57 Calças $ 4,40 (0,8 h) $ 2,86 (0,3 h) $ 7,26 106
Exemplo: Pelo sistema Tradicional: Produtos Custos Dir Custos Ind Custo unit Preço Lucro Bruto Margem Camisetas $ 3,75 $ 3,08 $ 6,83 $ 10,00 $ 3,17 31,7% Vestidos $ 5,75 $ 9,57 $ 15,32 $ 22,00 $ 6,68 30,4% Calças $ 4,25 $ 7,26 $ 11,51 $ 16,00 $ 4,49 28,1% Demonstração de resultados Camisetas Vestidos Calças Total Vendas $ 180.000 $ 92.400 $ 208.000 $480.400 Custo Prod. Vendidos $ 122.000 $ 64.348 $ 149.615 $336.900 Lucro Bruto $ 57.064 $ 28.052 $ 58.385 $143.500 Despesas Administ $ 50.000 Despesas Vendas $ 67.020 Lucro antes IR $ 26.480 107 Identificação das atividades Exemplo: Pelo Sistema ABC Departamentos Compras Almoxarifado Adm da Prod. Corte e costura Acabamento Comprar materiais Desenvolver fornecedores Receber materiais Movimentar materiais Programar produção Controlar produção Cortar Costurar Acabar Despachar produtos 108
Exemplo: Pelo Sistema ABC de custos de primeiro estágio (de recursos) Custos Indiretos Aluguel Energia Elétrica Salários Supervisão Mão-de-obra indireta Depreciação Material de consumo Seguros Direcionador de recursos Área utilizada pela atividade Medidores nos deptos e Hora-máquina folha de pagto, registro de tempo e entrevista folha de pagto, registro de tempo e entrevista Valor dos ativos depreciáveis usados pelas atividades Direta às atividades conforme requisições Valor dos bens segurados 109 Custos das atividades Exemplo: Pelo Sistema ABC de atividades Departamentos Custos Compras Comprar materiais $ 16.000 Desenvolver fornecedores $ 12.000 Almoxarifado Receber materiais $ 12.350 Movimentar materiais $ 16.000 Adm da Prod. Programar produção $ 16.000 Controlar produção $ 13.850 Corte e costuracortar $ 29.000 Costurar $ 28.600 Acabamento Acabar $ 14.000 Despachar produtos $ 32.200 Total $190.000 Num. de pedidos Num de fornecedores Num de recebimentos Num de requisições Num de produtos Num de lotes Tempo de corte Tempo de costura Tempo de acabamento Apontamento de tempo 110
Exemplo: Pelo Sistema ABC Atribuição dos custos das atividades aos produtos Fatores de consumo de atividades Camisetas Vestidos Calças Total Num. de pedidos de compra 150 400 200 750 Num de fornecedores 2 6 3 11 Num de recebimentos 150 400 200 750 Num de requisições 400 1.500 800 2.700 Num de produtos 1 1 1 3 Num de lotes 10 40 20 70 Tempo de corte 2.160 h 882 h 2.600 h 5.642 h Tempo de costura 3.240 h 2.058 h 7.800 h 13.098 h Tempo de acabamento 2.700 h 2.520 h 3.900 h 9.120 h Apontamento de tempo 25 h 50 h 25 h 100 h 111 Exemplo: Pelo Sistema ABC Custos das atividades Custos Custo por direcionador Comprar materiais $ 16.000 $ 21,33 / pedido Desenvolver fornecedores $ 12.000 $ 1090 / fornecedor Receber materiais $ 12.350 $ 16,47 / recebimento Movimentar materiais $ 16.000 $ 5,93 / requisição Programar produção $ 16.000 $ 5333 / produto Controlar produção $ 13.850 $ 197,86 / lote Cortar $ 29.000 $ 5,14 / hora Costurar $ 28.600 $ 2,18 / hora Acabar $ 14.000 $ 1,54 / hora Despachar produtos $ 32.200 $ 322 / hora Total $190.000 112
Exemplo: Pelo Sistema ABC Aluguel Recursos (Custos) Área Comprar Num de Pedidos de compra 21,33 $ / pedido 150 400 200 Camisetas Vestidos Calças Produtos 113 Exemplo: Pelo sistema ABC (versão 1): Produtos Custos Dir Custos Ind Custo unit Preço Lucro Bruto Margem Camisetas $ 3,75 $ 2,66 $ 6,41 $ 10,00 $ 3,59 35,9% Vestidos $ 5,75 $17,33 $ 23,08 $ 22,00 ($ 1,08) -4,9% Calças $ 4,25 $ 5,33 $ 9,58 $ 16,00 $ 6,42 40,1% Demonstração de resultados Camisetas Vestidos Calças Total Vendas $ 180.000 $ 92.400 $ 208.000 $480.400 Custo Prod. Vendidos $ 115.406 $ 96.948 $ 124.546 $336.900 Lucro Bruto $ 64.594 -$ 4.548 $ 83.454 $143.500 Despesas Administ $ 50.000 Despesas Vendas $ 67.020 Lucro antes IR $ 26.480 114
Exemplo Empresa de Confecções Comparando o custo obtido pelos dois sistemas: 25 22 23,08 20 15 10 5 15,32 Preço Custo Tradicional Custo ABC 0 Camisetas Vestidos Calças 115 Exemplo: Pelo Sistema ABC (Versão 2) Custos das atividades Áreas Custos Administração Efetuar registros fiscais $ 7.000 Pagar Fornecedores $ 10.000 Receber Faturas $ 33.000 Total $ 50.000 Vendas Visitar clientes $ 30.000 Emitir pedidos $ 13.000 Total $ 43.000 de atividades Num. de registros Num de cheques emit. Num de faturas emitid. Num de visitas Num pedidos de venda Total $ 93.000 116
Exemplo: Pelo Sistema ABC (Versão 2) Atribuição dos custos das atividades aos produtos Fatores de consumo de atividades Camisetas Vestidos Calças Total Num. de registros 600 700 800 2100 Num de cheques emit. 200 275 500 975 Num de faturas emitid. 200 250 360 810 Num de visitas 150 250 600 1000 Num pedidos de venda 250 300 400 950 117 Exemplo: Pelo Sistema ABC Custos das atividades Custos Custo por direcionador Efetuar registros fiscais $ 7.000 $ 3,33 / registro Pagar Fornecedores $ 10.000 $ 10,26 / cheque Receber Faturas $ 33.000 $ 40,74 / recebimento Visitar clientes $ 30.000 $ 30,00 / visita Emitir pedidos $ 13.000 $ 13,68 / pedido Total $ 93.000 118
Exemplo: Pelo sistema ABC (versão 2): Produtos Custos Dir CIF e Desp Custo tot Preço Lucro unit. Margem Camisetas $ 3,75 $ 4,28 $ 8,03 $ 10,00 $ 1,97 19,7% Vestidos $ 5,75 $24,85 $ 30,60 $ 22,00 ($ 8,60) -39,1% Calças $ 4,25 $ 9,67 $ 13,92 $ 16,00 $ 2,08 13,0% Demonstração de resultados Camisetas Vestidos Calças Total Vendas $ 180.000 $ 92.400 $ 208.000 $480.400 Custos diretos $ 67.500 $ 24.150 $ 55.250 $146.900 Custos das atividades $ 77.026 $ 104.362 $ 125.632 $307.020 Lucro antes IR $ 35.474 $ -36.112 $ 27.118 $ 26.480 119 Exercício: Empresa X Produtos A B Custos Diretos unitários Mat. Direto Mão-de-obra direta $ 20 $ 10 $ 25 $ 6 Produção Preço 12.000 u $ 80,00 4.000 u $ 95,00 Custos Indiretos Total: $500.000 Custos Inspecionar materiais $ 60.000 Armazenar materiais $ 50.000 Controlar estoques $ 40.000 Processar máquinas e mantê-las em funcionamento (incluindo depreciação) $150.000 Engenharia de processos $200.000 Despesas Total: $89.750 Os custos e despesas das atividades foram calculados: Despesas Emitir faturas $ 15.000 Despachar produto $ 35.000 Pagar fornecedores $ 9.750 Receber duplicatas $ 30.000 120
Exercício: Pelo Sistema ABC Os fatores de consumo por direcionador são os seguintes: Fatores de consumo de atividades Prod. A Prod. B Total Num. de lotes inspecionados e armazenados 5 10 15 Num de horas-máquina 4000 6000 10000 Dedicação do tempo dos engenheiros 25% 75% 100% Fatores de consumo de atividades Prod. A Prod. B Total Num. de faturas emitidas 8 12 20 Num de embarques 8 12 20 Num. de cheques emitidos 50 100 150 Num. de duplicatas recebidas 8 12 20 Calcular o custo por direcionador, o custo total por produto e sua margem de lucro, pelo sistema ABC. 121 Custos das atividades Exercício: Pelo Sistema ABC de atividades Custos Inspecionar materiais $ 60.000 Armazenar materiais $ 50.000 Controlar estoques $ 40.000 Processar máquinas e mantê-las em funcionamento (incluindo depreciação) $150.000 Engenharia de processos $200.000 Num. de lotes Num. de lotes Num. de lotes Num de horas-máq. Tempo de engenheiros Despesas Emitir faturas $ 15.000 Despachar produto $ 35.000 Pagar fornecedores $ 9.750 Receber duplicatas $ 30.000 Num. de faturas Num de embarques Num. de cheques Num. de duplicatas 122
Exercício: Pelo Sistema ABC Custos das atividades Custos Inspecionar materiais $ 60.000 Armazenar materiais $ 50.000 Controlar estoques $ 40.000 Processar máquinas e mantê-las em funcionamento (incluindo depreciação) $150.000 Engenharia de processos $200.000 Custo dos direcionadores Custo por $4000 / lote $3333 / lote $2667 / lote $15 / hora-máq. $ 2000 / 1% Despesas Emitir faturas $ 15.000 Despachar produto $ 35.000 Pagar fornecedores $ 9.750 Receber duplicatas $ 30.000 Custo por $ 750 / fatura emitida $ 1750 / embarque $ 65 / cheque emitido $ 1500 / duplicata 123 Exercício: Pelo Sistema ABC Aluguel Recursos (Custos) Área Inspecionar Num de lotes inspecionados 4000 $ / lote 20000 40000 Produto A Produto B Produtos 124
Exercício: Pelo Sistema ABC Custos das atividades Custo direc. Custos por produto Custos Inspecionar materiais $ 60.000 Armazenar materiais $ 50.000 Controlar estoques $ 40.000 Processar máquinas e mantê-las em funcionamento (incluindo depreciação) $150.000 Engenharia de proc. $200.000 Custo Direc. $4000 / lote $3333 / lote $2667 / lote $15 / hora-máq. $ 2000 / 1% Prod. A Prod. B 20000 40000 16667 33333 13333 26667 60000 90000 50000 150000 Despesas Emitir faturas $ 15.000 Despachar produto $ 35.000 Pagar fornecedores $ 9.750 Receber duplicatas $ 30.000 Custo Direc. $ 750 / fatura $ 1750 / bem. $ 65 / cheque $ 1500 / duplic. Prod. A Prod. B 6000 9000 14000 21000 3250 6500 12000 18000 195250 394500 125 Exercício: Pelo sistema ABC: Produtos Custos Dir CIF e Desp Custo tot Preço Lucro unit. Margem Produto A $ 30 $ 16,27 $ 46,27 $ 80,00 $ 33,73 42,2% Produto B $ 31 $ 98,63 $129,63 $ 95,00 -$34,36-36,2% Demonstração de resultados Produto A Produto B Total Vendas $ 960.000 $380.000 $1.340.000 Custos diretos $ 360.000 $124.000 $ 484.000 Custos das atividades $ 195.250 $394.500 $ 589.750 Lucro antes IR $ 404.750 -$138.500 $ 266.250 126