CURSO DE ESPECIALIZAÇÃO EM GESTÃO PÚBLICA E CONTROLE EXTERNO

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1 ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO ESCOLA SUPERIOR DE GESTÃO E CONTROLE FRANCISCO JURUENA Credenciamento MEC Portaria nº 1965/06 CURSO DE ESPECIALIZAÇÃO EM GESTÃO PÚBLICA E CONTROLE EXTERNO O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NOS MUNICÍPIOS E AS CONDICIONANTES PARA O SEU EFETIVO FUNCIONAMENTO ROBERTO CARLOS FINK PORTO ALEGRE 2008

2 RESUMO A implantação de sistemas de controle interno pelos municípios transpõe as exigências legais, constituindo-se em uma oportunidade de dotá-los de uma rede de instrumentos e informações que auxiliem a gestão dos recursos públicos. No transcurso das auditorias realizadas pelo Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul, verificaram-se situações antagônicas: em alguns municípios os organismos de controle interno eram bem estruturados e ativos; já em outros, esses sistemas de controle eram inoperantes, demonstrando que haviam sido instituídos apenas para dar aparência de cumprimento de uma obrigação legal. Após uma abordagem conceitual acerca do controle, especialmente dos controles praticados junto à administração pública, foram elencadas oito circunstâncias ou situações consideradas como condicionantes para o efetivo funcionamento do sistema de controle interno nos municípios, que aparecem na primeira parte deste trabalho. Na segunda parte, foi realizada uma pesquisa junto aos relatórios de auditoria dos cinqüenta e oito municípios que integram a região de atuação do Serviço Regional de Auditoria de Caxias do Sul, ocasião em que vinte deles foram selecionados para o envio de um questionário acerca do tema em estudo. A análise dos questionários respondidos comprovou a validade das condicionantes apresentadas anteriormente, evidenciando a necessidade de sua observância para o efetivo funcionamento do sistema de controle interno nos municípios. Palavras-chave: Controle. Controle interno. Sistema de controle interno. Efetivo funcionamento. Condicionantes.

3 ABSTRACT The implantation of systems of internal control by municipalities transposes the legal exigencies, constituting an opportunity to provide them with a network of instruments and information which helps the management of public resources. In the course of the audits realized by the Audit Office of the State of Rio Grande do Sul, two opposite situations were verified: in some municipalities the organisms of internal control were well structured and active, while in others, these systems of control were inoperative, showing that they were instituted merely give the appearance that the legal obligations were fulfilled. After a conceptual approach over control, especially over the controls practiced along the public administration, it has been numbered eight circumstances or situations taken as conditioners to the effective functioning of the systems of internal control in municipalities, which will appear in the first part of the present work. In the second part of the work, a research was made along with the audit reports of the fifty eight municipalities that integrate the actuation region of the Regional Audit Office of Caxias do Sul, occasion in which twenty were selected to the sending of a questionnaire about the theme in study. The analysis of the answered questionnaires proved the validity of the conditioners presented earlier, showing the necessity their observance to the effective functioning of the system of internal control in the municipalities. Key Words: Control. Internal control. System of Internal Control. Effective Functioning. Conditioners.

4 SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO O CONTROLE ASPECTOS HISTÓRICOS ASPECTOS CONCEITUAIS O CONTROLE DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA CLASSIFICAÇÃO Quanto ao Tipo Quanto ao Órgão que Exerce o Controle Quanto ao Momento em que se Realiza o Controle Quanto à Finalidade ou Extensão A CONTABILIDADE COMO IMPORTANTE INSTRUMENTO DE CONTROLE A CONTABILIDADE PÚBLICA Sistema Orçamentário Sistema Financeiro Sistema Patrimonial Sistema de Compensação AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DAS ENTIDADES PÚBLICAS OS PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS E AS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE O CONTROLE INTERNO O CONTROLE EXTERNO A RELAÇÃO ENTRE O CONTROLE INTERNO E OS TRIBUNAIS DE CONTAS A TRANSPARÊNCIA PÚBLICA E O CONTROLE SOCIAL O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO ASPECTOS CONCEITUAIS A ATUAÇÃO DE FORMA SISTÊMICA A FUNDAMENTAÇÃO LEGAL A COORDENAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO CONDICIONANTES PARA O EFETIVO FUNCIONAMENTO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NOS MUNICÍPIOS INSTITUIÇÃO MEDIANTE LEI ESPECÍFICA APOIO INCONDICIONAL DA ALTA ADMINISTRAÇÃO UNIDADE DE COORDENAÇÃO INTEGRADA POR SERVIDORES EFETIVOS QUALIFICAÇÃO DOS SERVIDORES...43

5 10.5 AUTONOMIA PARA O EXERCÍCIO DAS ATRIBUIÇÕES DISPONIBILIDADE DE TEMPO REMUNERAÇÃO ADEQUADA UTILIZAÇÃO DOS TRABALHOS NO APRIMORAMENTO DA GESTÃO PÚBLICA ESTUDO DE CASO - A AVALIAÇÃO DA ESTRUTURA E DO FUNCIONAMENTO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NOS MUNICÍPIOS FISCALIZADOS PELO TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL, NO ÂMBITO DO SERVIÇO REGIONAL DE AUDITORIA DE CAXIAS DO SUL ANÁLISE DOS RELATÓRIOS DE AUDITORIA A OPÇÃO PELO ENVIO DO QUESTIONÁRIO AOS INTEGRANTES DAS UNIDADES DE COORDENAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO SELEÇÃO DOS MUNICÍPIOS PARTICIPANTES DA PESQUISA ANÁLISE DOS QUESTIONÁRIOS Análise dos Questionários do Grupo Alfa Estrutura do organismo de coordenação Treinamento específico Jornada de trabalho Nível de instrução ou de escolaridade Remuneração Planejamento, desenvolvimento e registro das atividades Utilização do trabalho desenvolvido pelo controle interno para o aprimoramento da gestão municipal Auto-avaliação do funcionamento do sistema de controle interno e do nível de conhecimento técnico dos integrantes da sua unidade de coordenação Maiores dificultadores para o funcionamento do sistema de controle interno Análise dos Questionários do Grupo Beta Estrutura do organismo de coordenação Treinamento específico Jornada de trabalho Nível de instrução ou de escolaridade Remuneração Planejamento, desenvolvimento e registro das atividades Utilização do trabalho desenvolvido pelo controle interno para o aprimoramento da gestão municipal Auto-avaliação do funcionamento do sistema de controle interno e do nível de conhecimento técnico dos integrantes da sua unidade de coordenação Maiores dificultadores para o funcionamento do sistema de controle interno Análise Comparativa das Respostas Grupo Alfa x Grupo Beta Quanto ao quesito estrutura do organismo de coordenação Quanto ao quesito treinamento específico Quanto ao quesito jornada de trabalho Quanto ao quesito nível de instrução ou de escolaridade Quanto ao quesito remuneração...62

6 Quanto ao quesito planejamento, desenvolvimento e registro das atividades Quanto ao quesito utilização do trabalho desenvolvido pelo controle interno para o aprimoramento da gestão municipal Quanto ao quesito auto-avaliação do funcionamento do sistema de controle interno e do nível de conhecimento técnico dos integrantes da sua unidade de coordenação Quanto ao quesito maiores dificultadores para o funcionamento do sistema de controle interno...65 CONCLUSÃO...66 REFERÊNCIAS...68 Anexo A Modelo do Questionário...72 Anexo B Resumo das respostas dos questionários do grupo Alfa...78 Anexo C Resumo das respostas dos questionários do grupo Beta...81

7 8 1 INTRODUÇÃO A exigência da implantação de sistemas de controle interno nas estruturas administrativas públicas não é recente, embora o tema tenha efervescido com a vigência da Lei Complementar nº. 101/2000. Essa lei trouxe em seu corpo o fortalecimento desse organismo de controle, na medida em que lhe delega a fiscalização do cumprimento das normas emanadas de seu texto (art. 59) e torna obrigatória a aposição da assinatura da autoridade responsável pelo controle interno nos relatórios de gestão fiscal, juntamente com a do chefe do respectivo Poder (vide art. 54, parágrafo único). A importância do controle interno para a gestão pública é reconhecida desde a edição da Lei Federal nº /1964, sendo considerado obrigatório pelas Constituições Federais de 1967 e de Afora as exigências legais, a necessidade premente da administração pública de maximizar a utilização dos recursos públicos para fazer frente às crescentes demandas da sociedade coloca o sistema de controle interno como parceiro do administrador municipal nesta empreitada. No transcurso das auditorias realizadas pelo Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul, observou-se, algumas vezes, a existência de sistemas de controle interno bem estruturados e incorporados à cultura organizacional das entidades públicas. Entretanto, em outras situações, deparou-se com organismos de controle interno inoperantes, implantados apenas para dar aparência do cumprimento de uma obrigação legal. Essas situações antagônicas verificadas junto às administrações públicas municipais despertaram o interesse para a realização da presente pesquisa. O problema que será enfocado se refere às dificuldades enfrentadas pelos administradores públicos e servidores municipais para a implantação do sistema de controle interno, e para a manutenção de seu efetivo funcionamento. Já é de longa data o debate sobre esse assunto, que suscita entendimentos e opiniões bastante divergentes. Enquanto muitos administradores públicos entendem que ele se constitui em um instrumento

8 9 fundamental para o gerenciamento da máquina pública, servindo de apoio para o gestor público, outros pensam que se trata de mera exigência legal, que visa dificultar e/ou limitar a sua atuação e a execução de seus programas de governo. Como conseqüência, as auditorias realizadas pelo Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul têm constatado muitas deficiências nos sistemas de controle interno dos municípios. O presente trabalho de pesquisa tem por objetivo demonstrar a importância do sistema de controle interno, especialmente no âmbito dos municípios, evidenciar as dificuldades enfrentadas para a sua implantação e manutenção do seu efetivo funcionamento, e apontar soluções para os problemas detectados.

9 10 2 O CONTROLE 2.1 ASPECTOS HISTÓRICOS A bibliografia especializada apresenta várias versões acerca da origem do controle. No presente trabalho serão apresentadas apenas duas, que ilustrarão um pouco da história do controle. A respeito do tema, Flávio da Cruz e José Osvaldo Glock (2003, p. 17) expressam que: Embora ao longo do tempo tenha-se perdido a origem da informação, alguns pesquisadores concluíram que a palavra controle deriva da expressão contrôle e provém da França, quando, no século XVII, já significava o poder ou o ato de controlar, averiguar, verificar etc. Segundo os historiadores, um registro de nomes, por exemplo, era chamado de rôle, e o contre-rôle era outro registro, o qual, ao ser confrontado com o original, propiciava uma ação de controle. De outra banda, Antônio Lopes de Sá, renomado pesquisador da história da contabilidade, citado por Flávio da Cruz e José Osvaldo Glock (2003, p ), refere-se à origem do controle no trecho citado a seguir. A necessidade de guardar memória dos fatos ocorridos com a riqueza patrimonial gerou critérios de escritas em formas progredidas mesmo nas civilizações mais antigas, como a da Suméria; há cerca de anos, encontram-se já registros em peças de argila que indicam tais evoluções. Pequenas tábuas de barro cru serviam para gravar, de forma simples, fatos patrimoniais diversos. Na Suméria, pois, a escrita contábil já havia conquistado um razoável grau de evolução e o trabalho de registrar já era confiado a profissionais especialistas. Provas, também, de revisões ou conferências dos registros para certificar a exatidão foram encontradas. Uma primitiva, mas eficiente auditoria já ocorria anos AC feita por revisores e

10 inspetores de contas na época do Rei Uru-Kagina (tal prova acha-se no Museu do Centenário, em Bruxelas, na Bélgica e foi estudada pelo emérito historiador da Contabilidade, o Prof. Federico Melis, das Universidades de Florença e Pisa). 11 Apesar das divergências entre as versões apresentadas, especialmente no que concerne ao distanciamento entre as épocas descritas, observa-se que o exercício da ação de controle é muito antigo em todas as civilizações. 2.2 ASPECTOS CONCEITUAIS De acordo com Flávio da Cruz e José Osvaldo Glock (2003, p. 17), o controle pode ser definido como: Qualquer atividade de verificação sistemática de um registro, exercida de forma permanente ou periódica, consubstanciado em documento ou outro meio, que expresse uma ação, uma situação, um resultado, etc., com o objetivo de se verificar se existe conformidade com o padrão estabelecido, ou com o resultado esperado, ou, ainda, com o que determinam a legislação e as normas. O controle também pode ser conceituado como a fiscalização exercida sobre determinado alvo, de acordo com certos aspectos, visando averiguar o cumprimento do que já foi predeterminado, ou evidenciar eventuais desvios com fincas de correção (GUERRA, 2003, p. 23). Segundo o American Institute of Certified Public Accountants (Instituto Americano de Contadores Públicos Certificados), apud Albuquerque ( , p ), o controle é: O plano da organização, todos os métodos e medidas coordenadas adotadas pela empresa para salvaguardar seus ativos, verificar a adequação e confiabilidade de seus dados

11 contábeis, promover a eficiência operacional e estimular o respeito e observância às políticas administrativas fixadas pela gestão. 12 Portanto, a atividade de controle pressupõe o estabelecimento de um padrão pré-determinado, que servirá de baliza ante o que for executado, com vistas a verificar a sua conformidade, indicando a necessidade de ações corretivas, se for o caso.

12 13 3 O CONTROLE DA ADMNISTRAÇÃO PÚBLICA O estabelecimento de controles sobre a Administração Pública surgiu no Estado de Direito, em razão da necessidade de se garantir o cumprimento da lei e o atendimento do interesse público, evitando o abuso de poder por parte dos governantes. Na visão de Montesquieu, todo homem que dispõe de poder tende a abusar dele, sendo recomendável organizar o governo de forma a não oportunizar esse abuso. Segundo o mesmo autor (1985, p. 148), para que não se possa abusar do poder é preciso que, pela disposição das coisas, o poder freie o poder. A doutrina da separação dos poderes reconhece que o Estado deve cumprir determinadas funções essenciais legislar, executar as leis e julgar as controvérsias decorrentes da sua aplicação -, e que seria benéfico para a sociedade se cada uma dessas funções fosse exercida por um órgão diferente, limitando o poder político (MILESKI, 2003). No Brasil, o modelo de separação de poderes adotado pela Constituição de 1988 é o flexível, que conta com três poderes independentes e harmônicos executivo, legislativo e judiciário, mas que se controlam mutuamente com vistas ao cumprimento dos deveres constitucionais de cada um, de modo a assegurar um sistema de freios e contrapesos (MILESKI, 2003). A finalidade do controle é garantir que a atuação da Administração esteja embasada nos princípios que lhe são impostos pelo ordenamento jurídico, como os da legalidade, impessoalidade, moralidade, finalidade pública, publicidade e eficiência. O controle deve exercer a avaliação da ação administrativa, segundo um conjunto de normas e princípios, visando conferir a sua regularidade. Porém, ele não deve substituir a Administração na execução das tarefas a ela cabíveis. A respeito do tema, Hélio Saul Mileski assim se pronuncia:

13 Controle não administra. A sua função é fiscalizar, avaliar, detectar erros e falhas e responsabilizar a Administração, mas jamais tomar o seu lugar. Controle que substitui a Administração pratica abuso de poder, com desvio de finalidade na sua função (MILESKI, 2003, p. 140) CLASSIFICAÇÃO Os critérios existentes para a classificação dos controles são muitos, todavia o presente estudo abordará aqueles mais comumente utilizados pelo meio doutrinário Quanto ao Tipo O controle pode ser interno ou externo, dependendo do órgão que o executa pertencer ou não à estrutura em que se inclui o órgão controlado. Controle interno é aquele realizado pela própria Administração sobre os seus atos, visando ao atendimento ao princípio da legalidade e da observância da supremacia do interesse público. Já o controle externo é aquele efetivado por organismo que não integra a estrutura do órgão controlado. De acordo com o mandamento constitucional, o controle externo da administração pública é exercido pelo Poder Legislativo, com o auxílio do Tribunal de Contas. Todavia, o controle social, que é exercido pela sociedade sobre os atos da administração pública, também se insere como uma forma de controle externo.

14 Quanto ao Órgão que Exerce o Controle A execução do controle é realizada no âmbito das esferas administrativa, legislativa ou judiciária. Controle administrativo ou executivo é o poder de fiscalização e correção exercido pela própria administração sobre a sua atuação, com vistas ao cumprimento dos mandamentos constitucionais que regem a administração pública, no que tange ao atendimento dos princípios da legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência, e à satisfação das necessidades coletivas. De acordo com Hely Lopes Meirelles O controle administrativo deriva do poder-dever de autotutela que a Administração tem sobre os seus próprios atos e agentes, dando-lhe condições para anular, revogar ou alterar esses atos, bem como punir os seus agentes com as penalidades estatutárias previstas (MEIRELLES, 2001, p ). Essa espécie de controle pode ser exercida ex ofício, isto é, quando a autoridade pública toma conhecimento da ilegalidade, inconveniência, inoportunidade ou ineficiência do ato e age no sentido de anulá-lo, revogá-lo ou corrigi-lo. Também pode ocorrer mediante provocação do administrado, visando o reexame do ato em processo de recurso administrativo. O controle legislativo é aquele exercido pelo Poder Legislativo. É denominado de controle político, quando é exercido diretamente por seus órgãos Senado Federal, Câmara dos Deputados, Assembléias Legislativas, Câmaras de Vereadores ou Comissões Parlamentares. Por outro lado, quando é exercido com o auxílio de outros órgãos criados constitucionalmente para esse fim, como no caso dos Tribunais de Contas, é denominado controle financeiro.

15 16 O controle judicial, por sua vez, corresponde à atividade jurisdicional destinada a resolver as situações contenciosas entre a Administração Pública e os indivíduos. Evandro Martins Guerra afirma que: Controle judicial é aquele exercido pelo poder judiciário, alcançando especificamente a legalidade dos atos administrativos praticados no âmbito do poder executivo e na administração dos demais órgãos do Estado. Trata-se de fundamento do Estado Democrático de Direito, consubstanciado no sistema de monopólio da jurisdição (art. 5º, XXXV, CRFB/88), pelo qual somente o poder judiciário aprecia, com força de coisa julgada, a lesão ou ameaça a direito (GUERRA, 2003, p. 25) Quanto ao Momento em que se Realiza o Controle O objetivo principal do controle da Administração Pública é testar a regularidade e adequação dos procedimentos administrativos atinentes à realização das atividades estatais, com vistas a evitar a prática de atos ilegais ou com desvio de finalidade. Tal controle é realizado mediante o acompanhamento da atividade administrativa em variados momentos. Controle prévio, preventivo ou a priori é aquele que antecede a prática da atividade administrativa, visando prevenir a ocorrência de ato ilegal ou contrário ao interesse público. Como exemplo, pode-se citar a exigência de haver empenho prévio para a realização da despesa, conforme o contido no art. 60 da Lei Federal nº /64. O controle concomitante é a modalidade de controle tendente a acompanhar a atuação administrativa de forma simultânea, verificando a regularidade do ato administrativo de plano, no mesmo momento em que é praticado (GUERRA, 2003, p. 26). Ele tem por objetivo evitar distorções e desvios, promovendo a adoção de ações corretivas imediatas, visando a manutenção da regularidade nas atividades administrativas.

16 17 As auditorias de acompanhamento de gestão realizadas pelo Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul nos diversos órgãos da Administração Pública Estadual e Municipal podem ser consideradas como exemplo de controle concomitante. Controle posterior, corretivo ou a posteriori é aquele realizado após a prática do ato administrativo, e que tem o propósito de avaliar a ação administrativa no sentido de confirmar, corrigir ou desfazer tal ação. Segundo Mileski (2003, p. 146): O chamado controle a posteriori ocorre após a realização do ato praticado em decorrência da ação administrativa desenvolvida, com a finalidade de proceder a uma avaliação sobre a sua correção e legalidade, com o objetivo de promover a sua aprovação ou homologação e, no caso de encontrar erros, falhas e vícios, adotar medidas que levem à sua correção ou desfazimento Quanto à Finalidade ou Extensão Relativamente à finalidade ou extensão, o controle é realizado para manter os atos administrativos dentro dos parâmetros da legalidade e, quanto ao seu mérito, para avaliar a eficiência e eficácia, de acordo com a conveniência e a oportunidade do ato praticado. O controle de legalidade é aquele exercido para verificar a conformidade dos atos e procedimentos administrativos no que diz respeito à lei. Pode e deve ser exercido pelos poderes Executivo, Legislativo e Judiciário, em obediência ao princípio constitucional segundo o qual o administrador público somente pode fazer o que a lei prescreve. O controle de mérito, por sua vez, objetiva avaliar o resultado alcançado pela ação administrativa, tendo em vista a sua conveniência e oportunidade. Ele visa verificar a harmonia entre o objeto pretendido e o efeito atingido, buscando garantir a boa gestão da coisa pública, sob os aspectos da economicidade, eficácia e eficiência do ato (GUERRA, 2003, p. 26).

17 18 4 A CONTABILIDADE COMO IMPORTANTE INSTRUMENTO DE CONTROLE A contabilidade se caracteriza essencialmente como a ciência do controle, sendo reconhecida como o sistema de informação que controla o patrimônio de uma entidade. O campo de abrangência de uma ciência é delimitado pelo seu objeto. Na contabilidade, o objeto é sempre o patrimônio de uma entidade, definido como o conjunto de bens, direitos e de obrigações para com terceiros, podendo ser estudado sob os aspectos qualitativos e quantitativos. Por aspecto qualitativo, entende-se a natureza dos elementos que o compõe, como dinheiro, valores a receber ou a pagar, máquinas, veículos, imóveis, estoques de mercadorias, etc. Já sob o ponto de vista quantitativo, analisa-se a expressão dos componentes patrimoniais em valores monetários. 4.1 A CONTABILIDADE PÚBLICA Contabilidade Pública, segundo Petri (apud SLOMSKI, 2003, p. 29) é um dos ramos da Contabilidade Geral, aplicada às entidades de Direito Público Interno. No Brasil, a Lei Federal nº , de 17 de março de 1964, estabelece as normas gerais de direito financeiro para a elaboração e o controle dos orçamentos e elaboração dos balanços da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. De acordo com Iudícibus (1997, p.28), o objetivo principal da contabilidade (e dos relatórios dela emanados) é fornecer informação econômica relevante para que cada usuário possa tomar suas decisões e realizar seus julgamentos com segurança. A Contabilidade Pública, como ramo da Contabilidade Geral, tem por objetivo evidenciar perante a Fazenda Pública a situação de todos que, de

18 19 qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou confiados (LF 4320/64, art. 83). Diferentemente da Contabilidade Comercial, que possui apenas dois grandes sistemas contábeis o Patrimonial e o de Resultados, a Contabilidade Pública trabalha com quatro sistemas contábeis que interagem entre si. São eles: os sistemas Orçamentário, Financeiro, Patrimonial e de Compensação Sistema Orçamentário No Sistema Orçamentário, o registro das receitas e despesas é efetivado de acordo com as especificações contidas na Lei do Orçamento e nos créditos adicionais. Deste modo, esse sistema deve demonstrar, em seus registros, a despesa orçamentária empenhada, a despesa orçamentária realizada à conta dos créditos orçamentários e as dotações orçamentárias disponíveis Sistema Financeiro O Sistema Financeiro evidencia o fluxo de caixa da entidade. Nele são registrados todos os ingressos e desembolsos de recursos financeiros, inclusive as receitas e as despesas extra-orçamentárias, que se caracterizam como entradas e saídas financeiras compensatórias recursos de terceiros que apenas transitam pela entidade.

19 Sistema Patrimonial O Sistema Patrimonial registra todos os bens de natureza permanente móveis, máquinas, veículos, imóveis, etc.-, com a indicação dos elementos necessários para a perfeita caracterização de cada um deles e das pessoas responsáveis por sua guarda e administração Sistema de Compensação No Sistema de Compensação são registradas as presunções de direitos e as obrigações da entidade pública. Nele são registrados os fatos ou situações não abrangidos pelos demais sistemas contábeis, mas que podem implicar em alterações no patrimônio da entidade no futuro. Como exemplos podem ser citados os valores em poder de terceiros ou recebidos de terceiros, apólices de seguros, etc., que são registrados no Sistema de Compensação apenas para fins de informação e controle. 4.2 AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DAS ENTIDADES PÚBLICAS As demonstrações contábeis das entidades públicas são apresentadas por meio dos Balanços Orçamentário, Financeiro e Patrimonial e da Demonstração das Variações Patrimoniais. Os resultados gerais do exercício são demonstrados nos Balanços Orçamentário e Financeiro, e na Demonstração das Variações Patrimoniais. Já a situação patrimonial é evidenciada no Balanço Patrimonial. Todos os fatos que afetam o patrimônio da entidade são objeto de registro e demonstração pela contabilidade; de onde se conclui que a contabilidade se constitui em um importante instrumento de controle para a administração pública.

20 4.3 OS PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS E AS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE 21 As informações geradas pela contabilidade de quaisquer entidades públicas ou privadas devem ser íntegras, fidedignas e completas, permitindo que o usuário possa realizar a sua avaliação com o menor grau de dificuldade possível. Essa garantia é dada pelos Princípios Fundamentais de Contabilidade e pelas Normas Brasileiras de Contabilidade. A Resolução nº. 750, de 29 de dezembro de 1993, editada pelo Conselho Federal de Contabilidade, instituiu os Princípios Fundamentais de Contabilidade. O seu artigo 2º dispõe que: Os Princípios Fundamentais de Contabilidade representam a essência das doutrinas e teorias relativas à Ciência da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos científico e profissional de nosso País. Concernem, pois, à Contabilidade no seu sentido mais amplo de ciência social, cujo objeto é o Patrimônio das Entidades. Concomitantemente, mas por meio da Resolução nº. 751, o Conselho Federal de Contabilidade instituiu as Normas Brasileiras de Contabilidade, que fixam regras de conduta profissional e procedimentos técnicos a serem observados quando do exercício da profissão contábil. Segundo Franco (apud CAMARGO, 1997, p.16): Princípio é a causa da qual algo procede. É a origem, o começo de um fenômeno ou de uma série de fenômenos. Os princípios, quando entendidos como preceitos básicos e fundamentais de uma doutrina, são imutáveis, quaisquer que sejam as circunstâncias de tempo e lugar em que a doutrina é estudada e tais princípios são aplicados.

21 22 De acordo com Porto (apud CAMARGO, 1997, p. 16) Os PRINCÍPIOS inspiram e fundamentam a ação, o comportamento. As NORMAS, sob a luz dos princípios, dirigem a ação, são proposições com carga de ordem e comando, leis que se não forem obedecidas levam risco ao comportamento. Destarte, pode-se afirmar que a observância dos princípios contábeis e das normas brasileiras de contabilidade garante a confiabilidade das informações contábeis.

22 23 5 O CONTROLE INTERNO Controle interno é o controle administrativo, exercido por um organismo integrante da própria estrutura na qual se insere o órgão fiscalizado. Em nível geral, pode-se afirmar que os controles internos representam o conjunto de normas e procedimentos de controle existentes em qualquer organização pública ou empresarial. No que tange à administração pública, os controles internos servem para auxiliar o administrador no cumprimento de sua missão de disponibilizar serviços públicos à população, tendo em vista a sua necessidade de conhecer as reais demandas da sociedade. Esse conhecimento não se dá de forma empírica, baseado somente na experiência e sem nenhum conteúdo científico, mas sim por meio de modernas técnicas de administração, em nível de planejamento e gestão. Um conceito bastante abrangente, que serve perfeitamente para os fins didáticos a que se propõe o presente trabalho de pesquisa, foi obtido do substitutivo ao Projeto de Lei Complementar nº 135/96, que tramita na Câmara dos Deputados e que visa substituir a Lei Federal nº 4.320/64. Art. 171 O controle interno compreende o plano de organização e todos os métodos e medidas adotados pela Administração Governamental para salvaguardar os seus ativos, desenvolver a eficiência nas operações, estimular o cumprimento das políticas administrativas prescritas e verificar a exatidão e a fidelidade dos dados contábeis e a exação no cumprimento da lei. Tendo em vista a amplitude do conceito, e para que ele seja perfeitamente compreendido, analisar-se-á, individualmente, a seguir, cada um dos seus componentes.