Imposto diferido Gabriel Rabelo Luciano Rosa
Imposto Diferido CPC 32 1. Edital da CVM 16. Imposto Diferido: Definição da base contábil e fiscal. Diferenças temporárias e definitivas. Reconhecimento e reversão. O assunto está contido no CPC 22, que passamos, a partir deste momento, a analisar pormenorizadamente. Prova chegando, portanto, vamos levar o essencial para o grande dia. Aprender a contabilizar, saber os conceitos relevantes e o mais importante: matar questões. 2. Aspectos iniciais As pessoas jurídicas estão sujeitas a um dos seguintes regimes jurídicos para apuração do imposto de renda: a) lucro presumido; b) lucro arbitrado; c) lucro real. O lucro presumido pode ser utilizado pelos contribuintes cuja receita bruta total tenha sido inferior a R$ 24 milhões, no ano calendário anterior, ou R$ 2 milhões por mês se ano calendário tiver menos de 12 meses. Nesta forma, deve-se apurar o imposto em bases trimestrais. A base de cálculo é determinada por presunção (resultado da receita bruta total x alíquota da presunção). Uma vez obtida a base de cálculo, procede-se à apuração pela multiplicação com a respectiva alíquota. O lucro arbitrado é lançado de ofício pela Secretaria da Receita Federal, por meio de seus auditores fiscais, geralmente, quando flagradas fraudes, vícios, omissões, inconsistências na escrituração de sujeito passivo. O lucro real, por seu turno, é o lucro líquido do período ajustado por adições, exclusões e compensações. Funciona da seguinte forma: Lucro apurado na contabilidade antes do IR (LAIR) + Adições (-) Exclusões (-) Compensações Base de cálculo do imposto de renda. As adições aumentam a base do imposto. Um exemplo clássico são as multas. Na demonstração do resultado do exercício, as multas reduzem o valor do lucro e, conseqüentemente, do imposto a ser apurado. Permitindo-se esta situação, estar-se-ia sendo condescendente 2
com aqueles que cometem ilícitos, uma vez que teriam sua tributação diminuída. As exclusões têm por fim reduzir a base de cálculo do imposto, tendo em vista que no resultado contábil foram considerados resultados que não devem ser tributados, como as receitas de dividendos, que são tributadas na empresa que os distribui. Vejamos na prática como é... Uma empresa possui registrada em seu LALUR prejuízos fiscais no montante de R$ 100.000,00. Considere os seguintes dados: Em 2010, no primeiro trimestre, o lucro foi de R$ 400.000, sendo 40.000 de provisão para férias e resultado negativo de Método de Equivalência Patrimonial de R$ 40.000. Calcule o imposto de renda devido ao fim do primeiro trimestre. Vamos lá! Fácil. No primeiro trimestre. Lucro antes do IR = 400.000. + Adições (Perda com MEP) 40.000 - Exclusões 0 Lucro ajustado 440.000. Uma primeira ressalva. A provisão para férias é dedutível, mas como se trata de despesa, já foi considerada, uma vez que apurada antes do lucro líquido do trimestre. O lucro do trimestre já considera todas as despesas do período. O máximo que poderá ser utilizado com as compensações é o montante de 30% deste lucro ajustado, de 440.000, isto é, R$ 132.000. Mas só temos R$ 100.000, logo, poderemos utilizar todo o valor. Lucro ajustado 440.000 (-) Compensações 100.000 Base de cálculo do IR Lucro real 340.000 Agora, calcula-se o IR. A alíquota é de 15%, cobrando-se um adicional de 10% sobre o montante que exceder o número de meses x R$ 20.000. Teremos: Imposto = 15% x 340.000 = 51.000 Adicional = 10% x (340.0000 3 x 20.000) = 28.000 Somando as parcelas, teremos um imposto total de 51.000 + 28.000 = R$ 79.000,00. 3
De acordo com o Princípio Contábil da Competência, se a contabilidade já reconheceu uma receita ou lucro, a despesa de Imposto de Renda deve ser reconhecida nesse mesmo período, ainda que tais receitas e lucros tenham a sua tributação diferida para efeitos fiscais, ou seja, o Imposto de Renda incidente sobre elas será pago em períodos futuros. A entidade deve reconhecer esses efeitos fiscais por meio da contabilização do passivo fiscal diferido, no exercício em que ocorrer. Ressalte-se que o diferimento do Imposto de Renda é feito somente para fins fiscais no LALUR, não alterando o lucro líquido na contabilidade, pois em função do regime de competência, na contabilidade não há postergação do reconhecimento do resultado. Nesses casos, a receita ou o lucro já foram registrados contabilmente pelo regime de competência e a despesa de Imposto de Renda também deve ser reconhecida no mesmo período, mediante crédito na conta de Provisão para Imposto de Renda Diferido, classificada no Passivo Circulante ou no Passivo Não Circulante e débito na conta de despesa de Imposto de Renda no Resultado. Quando a receita ou o lucro se tornarem tributáveis, o valor constante da conta de Provisão para Imposto de Renda Diferido será transferido para a conta de Provisão para Imposto de Renda no Passivo Circulante, não alterando o resultado desse período. Esses registros de Imposto de Renda Diferido também podem ocorrer em conta de ativo, denominada Ativo Fiscal Diferido. Alguns termos apresentados na resolução devem ser levados para a prova, quais sejam: Resultado contábil é o lucro ou prejuízo para um período antes da dedução dos tributos sobre o lucro. Tributo corrente é o valor do tributo devido (recuperável) sobre o lucro tributável (prejuízo fiscal) do período. Passivo fiscal diferido é o valor do tributo sobre o lucro devido em período futuro relacionado às diferenças temporárias tributáveis. Ativo fiscal diferido é o valor do tributo sobre o lucro recuperável em período futuro relacionado a: (a) diferenças temporárias dedutíveis; (b) compensação futura de prejuízos fiscais não utilizados; e (c) compensação futura de créditos fiscais não utilizados. Atente-se a este primeiro aspecto. Uma questão de prova vai perguntar: ativo fiscal diferido corresponde à diferença temporária dedutível. Certo ou errado? Certo! Outra: passivo fiscal diferido corresponde à diferença temporária tributável. Certo ou errado? Certo! A despesa tributária (receita tributária) compreende a despesa tributária corrente (receita tributária corrente) e a despesa tributária diferida (receita tributária diferida). 4
3. Base contábil e base fiscal Base fiscal é, em suma, o valor que os fiscos consideram para fins de tributação. Segundo o CPC, item 7, a base fiscal de um ativo é o valor que será dedutível para fins fiscais contra quaisquer benefícios econômicos tributáveis que fluirão para a entidade quando ela recuperar o valor contábil desse ativo. Se aqueles benefícios econômicos não serão tributáveis, a base fiscal do ativo é igual ao seu valor contábil. Exemplifiquemos. Base fiscal de um ativo 1. Uma máquina custa $ 100. Para fins fiscais a depreciação de $ 30 já foi deduzida nos períodos corrente e anterior, e o custo remanescente será dedutível nos períodos futuros, tanto como depreciação ou por meio de dedução na alienação. O lucro gerado pelo uso da máquina é tributável, qualquer ganho sobre a alienação da máquina é tributável e qualquer perda na venda é dedutível para fins fiscais. A base fiscal da máquina é $ 70. 2. Contas a receber têm o valor contábil de $ 100. A receita relacionada já foi incluída no lucro tributável (prejuízo fiscal). A base fiscal das contas a receber é $ 100. 3. Um empréstimo a receber tem o valor contábil de $ 100. O recebimento do empréstimo não tem nenhum efeito fiscal. A base fiscal do empréstimo é $ 100. A base fiscal de um passivo é o seu valor contábil, menos qualquer valor que será dedutível para fins fiscais relacionado àquele passivo em períodos futuros. No caso da receita que é recebida antecipadamente, a base fiscal do passivo resultante é o seu valor contábil, menos qualquer valor da receita que não será tributável em períodos futuros. Exemplifiquemos. Base fiscal de um passivo 1. O passivo circulante inclui multas e penalidades provisionadas com o valor contábil de $ 100. Multas e penalidades não são dedutíveis para fins fiscais. A base fiscal das multas e penalidades provisionadas é $ 100. 2. Um empréstimo a pagar possui o valor contábil de $ 100. O pagamento do empréstimo não tem nenhum efeito fiscal. A base fiscal do empréstimo é $ 100. 5
Vejamos uma questão sobre o assunto para ver de forma mais clara... (ICMS RJ/2009/Adaptada) A Cia. Turfa efetuou as seguintes operações em 2008: Receitas operacionais:...$500.000 Despesas de salários (totalmente dedutíveis):...$100.000 Despesas administrativas (totalmente dedutíveis)...$200.000 Do total das Receitas, 15% são auferidas de instituições governamentais e ainda não foram recebidas. Além das despesas de salários e administrativas, foram provisionadas contingências trabalhistas no valor de $ 40.000. Desse montante foi efetuado um depósito judicial de $ 20.000. Considerando que a alíquota do Imposto de Renda e da Contribuição Social (somadas) é de 34%, assinale a alternativa que indique, respectivamente, os saldos ativos e passivos do Imposto de Renda e da Contribuição Social diferidos. Obs.: A empresa reconhece de forma plena o efeito sobre variações temporárias. (A) zero e $ 42.500. (B) $ 6.800 e zero. (C) $ 11.900 e zero. (D) $ 13.600 e $ 25.500. (E) $ 6.800 e $ 25.500. Comentários Inicialmente, devemos calcular o valor do lucro líquido contábil. Contabilidade: Receitas operacionais:...$500.000 Despesas de salários (totalmente dedutíveis):...($100.000) Despesas administrativas (totalmente dedutíveis):...($ 200.000) Contingências Trabalhistas...($ 40.000) LAIR...$ 160.000 Provisão IR e CSLL (34%)...($ 54.400) Lucro Líquido...$105.600 Contabilização da Provisão para IR e CSLL: D Despesa com IR e CSLL (resultado)...54.400 C IR e CSLL a recolher (PC)...54.400 Apuração do Lucro Real (no LALUR): Lucro antes IR e CSLL:...160.000 (+) Adições (prov. Contingências trabalhistas)...40.000 (-) Exclusões (15% receita: 500000 x 15%)...(75.000) 6
(=) Lucro ajustado (base para o IR e CSLL)...125.000 IR e CSLL a recolher (125.000 x 34%)...42.500 Assim, temos: IR e CSLL apurados contabilmente: 54.400 IR e CSLL que serão efetivamente recolhidos: 42.500 Contabilização: D IR e CSLL diferido - adições (40.000 x 34%)...13.600 C IR e CSLL a recolher (PC)...13.600 D IR e CSLL a recolher (PC)...25.500 C IR e CSLL diferido exclusões (75.000 x 34%)...25.500 Saldo da conta IR a recolher : +54.400 + 13600 25500 = 42.500 Saldo ativo do IR diferido: 13.600 Saldo passivo do IR diferido: 25.500 Gabarito D. Estes professores têm uma pequena discordância com o gabarito apresentado pela banca, mas deixaremos o tema para as questões resolvidas. Por ora, basta conhecer a forma de contabilização. Continuemos! 4. Reconhecimento de ativos e passivos fiscais e correntes Os tributos correntes relativos a períodos correntes e anteriores devem, na medida em que não estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se o valor já pago relacionado aos períodos atual e anteriores exceder o valor devido para aqueles períodos, o excesso deve ser reconhecido como ativo. O lançamento aqui é algo simples: D Despesa com Imposto de Renda (Resultado) C Imposto de Renda a pagar (Passivo Circulante) 5. Reconhecimento de passivos e ativos fiscais diferidos Diferença temporária tributável É inerente ao reconhecimento de ativo que seu valor contábil será recuperado na forma de benefícios econômicos que fluem para a entidade em períodos futuros, por exemplo, uma mercadoria em estoque terá seu valor recuperado pela venda da mercadoria. Quando o valor contábil de ativo excede sua base fiscal, o valor dos benefícios econômicos tributáveis excede o valor que será permitido como dedução para fins fiscais. 7
Essa diferença é uma diferença temporária tributável, e a obrigação de pagar o tributo incidente sobre o lucro em períodos futuros é um passivo fiscal diferido. À medida que a entidade recupera o valor contábil do ativo, a diferença temporária tributável reverterá e a entidade terá lucro tributável. Isso torna provável que os benefícios econômicos venham fluir da entidade na forma de pagamentos de tributos. Não entendeu? Expliquemos por um exemplo. A sociedade Frauda Muito Ltda., comércio de fraldas, comprou um ativo cujo valor foi R$ 150 (à época). Com o passar do tempo, considerando o registro da depreciação, este ativo vale hoje na contabilidade R$ 100, ou seja, fora depreciado no montante de R$ 50. Todavia, para o fisco, essa depreciação acumulada deve ser considerada no valor de R$ 90, com uma alíquota de tributo sobre o lucro de 25%. Hoje, portanto, podemos inferir que o ativo possui base fiscal de R$ 60 (150 90). Como visto na aula sobre teste de recuperabilidade, um ativo pode ser recuperado pelo uso ou pela venda, dos dois o maior. Para recuperar o valor contábil de R$ 100, a entidade deve obter renda no mínimo neste valor. Todavia a depreciação para fins fiscais será considerada apenas partindo-se do montante de R$ 60, pois este é o valor que existe para o fisco. Com efeito, podemos dizer que os outros R$ 40,00 (100 60), os quais não foram considerados pela Receita, deverão ser tributados (R$ 40 x 25%) = R$ 10. Esses R$ 10 são considerados como passivo fiscal diferido, que será pago quando da recuperação do valor contábil do ativo. O lançamento é o que se segue: D Despesa de Imposto de Renda 10,00 C Imposto de Renda Diferido 10,00 Pode cair em prova da seguinte forma... Se comprarmos um ativo no valor de R$ 100.000, cuja depreciação é considerada à taxa de 20% ao ano, mas o fisco permite uma depreciação incentivada no montante de 25% ao ano. Considerando um lucro de R$ 200.000 para todos os anos, calcule o valor do imposto de renda diferido, pelo lucro real, considerando uma alíquota de 15%, e determine o lançamento. Desconsidere, neste caso, o adicional. Vamos lá! A depreciação na contabilidade somará o valor de R$ 20.000 (20% x 100.000). Ao revés, a depreciação a que o Estado incentiva será no montante de R$ 25.000 (25% x 100.000). 8
O LAIR é de R$ 200.000 x 15% = R$ 30.000 de IR. Todavia, vimos que devemos ajustar este lucro, pois se trata de lucro real. O ajuste, neste caso, é feito pela diferença, de 25.000 20.000 = 5.000. LAIR 200.000 Portanto, ajustando o lucro temos: (-) Exclusões Depreciação Incentivada = 5.000 Lucro real = 195.000. O IR será, portanto, 195.000 x 15% = 29.250. O lançamento é o seguinte. D Despesa com Imposto de Renda (Resultado) 30.000 C Imposto de Renda a Pagar (Passivo Circulante) 29.250 C Imposto de Renda Diferido (PNC) 750 Vejam como é tranqüilo. E assim procederemos até o quarto ano. Quando não mais haverá depreciação incentivada, ao término do qual não mais haverá depreciação incentivada (25% x 4 anos = 100% em 4 anos). Ao final do quarto ano teremos um saldo acumulado no Imposto de Renda Diferido no montante de 750 x 4 = 3.000. Ao término do 5º ano, quando já finda a depreciação incentivada, faremos o seguinte: LAIR 200.000 LAIR 200.000 x 15% = 30.000 (IR contábil) Ajustando + Depreciação contábil 20.000 (20% x 100.000). Lucro real 220.000 x 15% = 33.000. Vejam que o IR ajustado superou o valor do IR que seria devido normalmente. Devemos agora fazer o seguinte lançamento: D Despesa com IR 30.000 D Imposto de Renda Diferido 3.000 C IR a pagar 33.000 Vejam que pagamos o imposto que outrora fora diferido, concluindo o lançamento. Ok?! Diferença temporária dedutível O ativo fiscal diferido deve ser reconhecido para todas as diferenças temporárias dedutíveis na medida em que seja provável a 9
existência de lucro tributável contra o qual a diferença temporária dedutível possa ser utilizada. Portanto: Diferença temporária dedutível Ativo fiscal diferido. Vamos exemplificar. A entidade reconhece o passivo de $ 100 relativo à provisão para gastos com garantia de produto. Para fins fiscais, os gastos de garantia de produto não são dedutíveis até que a entidade pague as reclamações. A alíquota do tributo é de 25%. A base fiscal do passivo é zero (valor contábil de $ 100, menos o valor que será dedutível para fins fiscais relacionado àquele passivo em períodos futuros). Ao liquidar o passivo pelo seu valor contábil, a entidade reduz seu lucro tributável futuro no valor de $ 100 e, consequentemente, reduz seus futuros pagamentos de tributos em $ 25 ($ 100 a 25%). A diferença entre o valor contábil de $ 100 e a base fiscal de zero é a diferença temporária dedutível de $ 100. Portanto, a entidade reconhece o ativo fiscal diferido de $ 25 ($ 100 a 25%) desde que seja provável que a entidade venha a obter lucro tributável suficiente nos períodos futuros para se beneficiar da redução dos pagamentos de tributos. O lançamento é o que se segue: D Imposto de Renda Diferido (ANC Realizável a LP) 25,00 C Despesa de Imposto de Renda (Diminui a conta despesa, que é do resultado) 25,00 seguintes: 1) Apura-se o LAIR; Em suma, os passos e lançamentos, neste caso, são os 2) Ajusta-se o LAIR (achamos o Lucro Real); 3) Aplica-se a alíquota do imposto; 4) Lançamos o imposto através do lançamento: D Despesa com IR C IR a pagar 5) As despesas que forem dedutíveis somente em períodos futuros (principalmente provisão para contingências e para garantia de produtos) devem ser somadas e multiplicadas pelo percentual do IR; 6) O valor encontrado será lançado como IR diferido ativo, através do lançamento: D Imposto de Renda Diferido (ANC Realizável a LP) 10
C Despesa de IR (Diminui a conta despesa, que é do resultado) 7) No período em que a despesa se tornar dedutível, fazemos o lançamento inverso: D Despesa de IR C Imposto de Renda Diferido (ANC Realizável a LP) 11
Exemplos Exemplo 1 Ativos depreciáveis A entidade compra equipamento por $ 10.000 e deprecia-o em bases lineares durante a sua vida útil esperada de cinco anos. Para fins fiscais, o equipamento é depreciado a 25% ao ano de forma linear. Os prejuízos fiscais, na jurisdição onde está localizada a entidade, podem ser compensados contra lucro tributável dos cinco anos anteriores. No ano 0, o lucro tributável da entidade era $ 5.000. A alíquota do tributo é de 40%. A entidade recuperará o valor contábil do equipamento usando-o para fabricar mercadorias para revenda. Portanto, o cálculo do tributo atual da entidade é o seguinte: A entidade reconhece o passivo fiscal diferido nos anos 1 a 4 porque a reversão da diferença temporária tributável cria uma receita tributável nos anos subseqüentes. A demonstração do resultado da entidade é o seguinte: Exemplo 2 O exemplo trata de entidade durante um período de dois anos, X5 e X6. Em X5 a alíquota de tributo sobre o lucro vigente era de 40% do lucro tributável. Em X6 a alíquota de tributo sobre o lucro vigente era de 35% do lucro tributável. Doações para caridade são reconhecidas como despesa quando elas são pagas e não são dedutíveis para fins fiscais. Em X5, a entidade foi notificada pelas autoridades competentes de que elas pretendiam impetrar uma ação contra a entidade relacionada à emissão de enxofre. Embora em dezembro de X6 a ação ainda não tenha sido apresentada nos tribunais, a entidade reconheceu um passivo de $ 700 em X5, sendo a sua melhor estimativa da multa advinda da ação. Multas não são dedutíveis para fins fiscais. 12
Em X2, a entidade incorreu em $ 1.250 de custos relacionados ao desenvolvimento de novo produto. Esses custos foram deduzidos para fins fiscais em X2. Para fins contábeis, a entidade capitalizou esse gasto e amortizou-o em bases lineares durante cinco anos. Em 31/12/X4, o saldo não amortizado desses custos de desenvolvimento de produto era de $ 500. Em X5, a entidade celebrou contrato com seus empregados para fornecer benefícios de planos de saúde para os aposentados. A entidade reconhece como despesa o custo desse plano, na medida em que os empregados fornecem serviços. Nenhum pagamento para os aposentados foi feito por esses benefícios em X5 ou X6. Os custos do plano de saúde são dedutíveis para fins fiscais quando os pagamentos são feitos aos aposentados. A entidade avaliou que é provável que vá existir lucro tributável disponível contra o qual qualquer ativo fiscal diferido resultante possa ser utilizado. Os edifícios são depreciados para fins contábeis a 5% ao ano em base linear e a 10% ao ano em bases lineares para fins fiscais. Os veículos são depreciados para fins contábeis a 20% ao ano em bases lineares e a 25% ao ano em bases lineares para fins fiscais. A depreciação total do ano é debitada para fins contábeis no ano em que o ativo é adquirido. Em 01/01/X6, o edifício foi reavaliado em $ 65.000 e a entidade estimou que a vida útil remanescente do edifício era de 20 anos a partir da data da reavaliação. A reavaliação não afetou o lucro tributável em X6 e as autoridades tributárias não ajustaram a base fiscal do edifício para refletir a reavaliação. Em X6, a entidade transferiu $ 1.033 da reserva de reavaliação para lucros acumulados. Isso representa a diferença de $ 1.590 entre a depreciação real do edifício ($ 3.250) e a depreciação equivalente com base no custo do edifício ($ 1.660, o qual é o valor contábil em 01/01/X6 de $ 33.200 dividido pela vida útil remanescente de 20 anos), menos o tributo diferido relacionado de $ 557 (consultar item 64 do Pronunciamento). Despesa tributária corrente Valores contábeis do ativo imobilizado 13
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Questões Comentadas Imposto Diferido 1. (MPU/2007) Foram extraídas as seguintes informações da Demonstração de Resultado da Cia. Piraju, relativas ao exercício findo em 31/12/2005: - Lucro do Exercício antes do Imposto de Renda 400.000,00 - Multas indedutíveis de acordo com a legislação do imposto de renda 50.000,00 - Receita de dividendos de participações societárias 110.000,00 Sabe-se que no Livro de Apuração do Lucro Real da companhia, na parte B, estavam registrados prejuízos fiscais a compensar da ordem de R$ 115.000,00, referentes a períodos de apuração anteriores. O lucro real anual da companhia, depois de efetuada a compensação dos prejuízos fiscais, equivaleu, em R$, a: (A) 340.000,00 (B) 335.000,00 (C) 290.000,00 (D) 238.000,00 (E) 225.000,00 Comentários Questão tranqüila para começar! Ajustemos o lucro: Lucro apurado na contabilidade antes do IR (LAIR) 400.000 + Adições 50.000 (-) Exclusões 110.000 Lucro ajustado antes das compensações 340.000. Limite para as compensações 340.000 x 30% = 102.000 Portanto, Lucro ajustado antes das compensações 340.000 (-) Compensações 102.000 Lucro Real 238.000 Gabarito D. 2. (Cesgranrio) Em 2007, a Cia. Zarca S/A, tributada pelo lucro real, antes de fazer a sua declaração anual do Imposto de Renda ano base 2006, fez as seguintes anotações de despesas incluídas na apuração do resultado do exercício, em reais, evidenciadas na Demonstração do Resultado, encerrado em 31/12/06: Despesa de: Brindes... 10.000,00 17
Provisão para Dev. Duvidosos ou Créd. de Liqui. Duvidosa 50.000,00 Provisão para Perdas em Processos Trabalhistas... 20.000,00 Considerando-se os aspectos técnicos conceituais e a legislação tributária do Imposto de Renda, o valor de adições temporárias, a ser incluído no LALUR, para determinação do lucro real, em reais, é (a) 20.000,00 (b) 30.000,00 (c) 60.000,00 (d) 70.000,00 (e) 80.000,00 Comentários Todas as despesas citadas na questão são indedutíveis para fins de apuração do Imposto de Renda. Devemos, portanto, adicioná-las ao lucro de período. Contudo, devemos notar aquilo que foi pedido, que são as adições temporárias. A despesa com brinde não é temporária, mas as outras o são, uma vez que dependem da ocorrência de fatores posteriores. Portanto, as adições temporárias somam $ 70.000 (50.000 + 20.000). Gabarito D. 3. (MPU/2010/Cespe) O encargo com o imposto de renda deve ser reconhecido e contabilizado no período fiscal seguinte ao da ocorrência do lucro a que se refere. Comentários Dissemos que o encargo com imposto de renda deve ser computado no exercício a que se refere, segundo informa o já consagrado princípio da competência. Gabarito Incorreto. 4. Assinale a alternativa correta: a) O diferimento do Imposto de Renda altera o lucro líquido na contabilidade. b) Resultado contábil é o lucro ou prejuízo para um período após a dedução dos tributos sobre o lucro. c) Passivo fiscal diferido é o valor do tributo sobre o lucro devido em período futuro relacionado às diferenças temporárias dedutíveis. d) Ativo fiscal diferido é o valor do tributo sobre o lucro recuperável em período futuro relacionado a: (a) diferenças temporárias dedutíveis; (b) 18
compensação futura de prejuízos fiscais não utilizados; e (c) compensação futura de créditos fiscais não utilizados. e) Os tributos correntes relativos a períodos correntes e anteriores devem, na medida em que não estejam pagos, ser reconhecidos como passivos, mesmo no caso de o valor já pago relacionado aos períodos atual e anteriores exceder o valor devido para aqueles períodos, o excesso deve ser reconhecido como ativo. Comentários a) Incorreto. O diferimento do IR é feito somente para fins fiscais no LALUR, não alterando o lucro líquido na contabilidade, pois em função do regime de competência, na contabilidade não há postergação do reconhecimento do resultado. b) Incorreto. Segundo o CPC, resultado contábil é o lucro ou prejuízo para um período antes da dedução dos tributos sobre o lucro. c) Incorreto. Passivo fiscal diferido é o valor do tributo sobre o lucro devido em período futuro relacionado às diferenças temporárias tributáveis. d) Correto. Exato teor do CPC. e) Incorreto. Os tributos correntes relativos a períodos correntes e anteriores devem, na medida em que não estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se o valor já pago relacionado aos períodos atual e anteriores exceder o valor devido para aqueles períodos, o excesso deve ser reconhecido como ativo. Gabarito D. 5. (ICMS RJ/2009/Adaptada) A Cia. Turfa efetuou as seguintes operações em 2008: Receitas operacionais:...$500.000 Despesas de salários (totalmente dedutíveis):...$100.000 Despesas administrativas (totalmente dedutíveis)...$200.000 Do total das Receitas, 15% são auferidas de instituições governamentais e ainda não foram recebidas. Além das despesas de salários e administrativas, foram provisionadas contingências trabalhistas no valor de $ 40.000. Desse montante foi efetuado um depósito judicial de $ 20.000. Considerando que a alíquota do Imposto de Renda e da Contribuição Social (somadas) é de 34%, assinale a alternativa que indique, respectivamente, os saldos ativos e passivos do Imposto de Renda e da Contribuição Social diferidos. Obs.: A empresa reconhece de forma plena o efeito sobre variações temporárias. 19
(A) zero e $ 42.500. (B) $ 6.800 e zero. (C) $ 11.900 e zero. (D) $ 13.600 e $ 25.500. (E) $ 6.800 e $ 25.500. Comentários Essa questão foi trazida à baila para explicação do assunto, no início do capítulo. Vimos, naquela ocasião, o critério adotado pela banca. Para nova resolução, veja os comentários à questão. Todavia, a questão dá margens a recurso. A Douta Banca considerou que a parcela da receita auferida de instituições Governamentais que ainda não foram recebidas deve ser diferida. O Regulamento do IR trata deste assunto nos artigos 408 e seguintes, que transcrevemos abaixo: Seção IX - Contratos a Longo Prazo - Produção em Longo Prazo Art. 407. Na apuração do resultado de contratos, com prazo de execução superior a um ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço pré-determinado, de bens ou serviços a serem produzidos, serão computados em cada período de apuração (Decreto- Lei nº 1.598, de 1977, art. 10): I - o custo de construção ou de produção dos bens ou serviços incorridos durante o período de apuração; II - parte do preço total da empreitada, ou dos bens ou serviços a serem fornecidos, determinada mediante aplicação, sobre esse preço total, da percentagem do contrato ou da produção executada no período de apuração. 1º A percentagem do contrato ou da produção executada durante o período de apuração poderá ser determinada (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 10, 1º): I - com base na relação entre os custos incorridos no período de apuração e o custo total estimado da execução da empreitada ou da produção; ou II - com base em laudo técnico de profissional habilitado, segundo a natureza da empreitada ou dos bens ou serviços, que certifique a percentagem executada em função do progresso físico da empreitada ou produção. 2º Na apuração dos resultados de contratos de longo prazo, devem ser observados na escrituração comercial os procedimentos estabelecidos nesta Seção, exceto quanto ao diferimento previsto no art. 409, que será procedido apenas no LALUR. Produção em Curto Prazo Art. 408. O disposto no artigo anterior não se aplica às construções ou fornecimentos contratados com base em preço unitário de quantidades de bens ou serviços produzidos em prazo inferior a um ano, cujo 20
resultado deverá ser reconhecido à medida da execução (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 10, 2º). Contratos com Entidades Governamentais Art. 409. No caso de empreitada ou fornecimento contratado, nas condições dos arts. 407 ou 408, com pessoa jurídica de direito público, ou empresa sob seu controle, empresa pública, sociedade de economia mista ou sua subsidiária, o contribuinte poderá diferir a tributação do lucro até sua realização, observadas as seguintes normas (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 10, 3º, e Decreto-Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso I): I - poderá ser excluída do lucro líquido do período de apuração, para efeito de determinar o lucro real, parcela do lucro da empreitada ou fornecimento computado no resultado do período de apuração, proporcional à receita dessas operações consideradas nesse resultado e não recebida até a data do balanço de encerramento do mesmo período de apuração; II - a parcela excluída nos termos do inciso I deverá ser computada na determinação do lucro real do período de apuração em que a receita for recebida. Como se observa do inciso I do art. 409, poderá ser excluída do lucro líquido do período de apuração, para efeito de determinar o lucro real, PARCELA DO LUCRO da empreitada ou fornecimento computado no resultado no período de apuração, proporcional à receita dessas operações consideradas nesse resultado e não recebidas até a data do balanço de encerramento do mesmo período de apuração. Portanto, Ilustre Examinador, se 15% da receita operacional foram auferidas com instituições governamentais e ainda não foram recebidas, a empresa pode diferir, para efeito de IR e CSLL, o percentual de 15 % do lucro do período. O cálculo ficaria assim: Lucro Antes IR e CSLL...160.000 (-) 15% (percentual não recebido)...(24.000) IR diferido s/ exclusões: 24.000 x 34 % = 8.160 A resposta correta seria, então, $13,600 e $ 8.160. Como não há alternativa com esses valores, a questão deveria ser anulada, mas não o foi. 6. A empresa Gabrielzão e Kazuo Ltda apurou um lucro contábil antes do IR no valor de R$ 10.000. Incorreu também nas seguintes despesas: 1) Multas indedutíveis: R$ 1.000 2) Provisão para manutenção e reparos a executar: R$ 500. 21
Considere-se uma alíquota de 15% para o IR, desconsiderando eventual existência de imposto de renda adicional. A conta Despesa com IR"irá para DRE com o saldo de: a) 1.650 b) 1.725 c) 1.800 d) 1.500 e) 1.700 Comentários Vamos seguir os passos que dissemos em aula: 1) Apura-se o LAIR. A questão já informou, no valor de R$ 10.000. 2) Achamos agora o lucro real: LAIR 10.000 + Adições 1.500 (tanto as multas como a provisão para reparos) Lucro real 11.500 x 15% = R$ 1.725. 3) Lançamento - O lançamento é D Despesa com IR 1.725 C IR a pagar 1.725 4) A despesa com reparos e manutenção a executar será dedutível em período futuro, portanto, o imposto sobre elas deverá ser diferido. O total é de R$ 500 x 15% = R$ 75. As multas são adições no período em que ocorrem, em homenagem ao princípio da competência. Para elas, portanto, nada há de ser feito. 5) Portanto, essa parcela do imposto será diferida, através do seguinte lançamento: D IR diferido (ativo) 75 C Despesa de IR 75 6) Portanto, a conta despesa de IR apresentará saldo na DRE de 1725 75 = 1.650. Gabarito A. 22