ÍNDICE INTRODUÇÃO... 1 Regime de reavaliação do ativo fixo tangível e propriedades de investimento... 2 Procedimento de reavaliação... 3 Certificação por entidades externas... 5 Regime fiscal do regime de reavaliação... 5 Tributação autónoma especial... 6 Processo de documentação fiscal... 7 INTRODUÇÃO O Decreto-Lei n.º 66/2016, de 3 de novembro estabelece um regime facultativo de reavaliação do ativo fixo tangível e propriedades de investimento. Tendo em consideração os níveis de endividamento registados pelas empresas portuguesas, o Governo decidiu criar um regime de reavaliação de ativos de forma a melhorar os Capitais Próprios e, consequentemente, diminui os níveis de endividamento. Atualmente a conjugação do regime contabilístico do modelo de reavaliação com as disposições em sede de IRC resultam numa não aceitação fiscal dos efeitos de reavaliação (reserva de reavaliação e aumento de depreciações) por se tratar de mais-valias latentes. Assim, este regime de reavaliação, de acordo com o preâmbulo do diploma mencionado, cria um incentivo à reavaliação do ativo fixo tangível afeto ao exercício de atividades de natureza comercial, industrial ou agrícola, bem como das propriedades de investimento e de elementos patrimoniais de natureza tangível afetos a contratos de concessão. Com efeito, a reserva de reavaliação fiscal encontra-se sujeita a uma tributação autónoma especial e, em contrapartida, os sujeitos passivos podem deduzir para efeitos fiscais os acréscimos das depreciações resultantes da reavaliação. PÁGINA1
REGIME DE Os sujeitos passivos de IRC e IRS com contabilidade organizada podem optar por reavaliar os elementos do seu ativo fixo tangível afeto ao exercício de uma atividade comercial, industrial ou agrícola e as propriedades de investimento. No entanto, apenas se encontram abrangidos os ativos cujo período de vida útil remanescente seja igual ou superior a 5 anos, ou 60 meses caso seja adotado o método duodecimal no reconhecimento das depreciações. Desta forma, encontram-se excluídos os seguintes elementos: a) Elementos totalmente depreciados ou amortizados na data a que se reporta a reavaliação (exceto quando ainda estejam aptos para desempenhar utilmente a sua função técnico-económica e sejam efetivamente utilizados no processo produtivo do sujeito passivo); b) Os elementos de reduzido valor cujo custo de aquisição ou de produção tenha sido deduzido num só período de tributação; c) Os elementos cujo custo unitário de aquisição ou de produção não exceda 15.000 ; d) Os elementos não depreciáveis ou não amortizáveis ou cuja depreciação não seja, na sua totalidade, dedutível para efeitos fiscais; e) Os ativos fixos tangíveis e as propriedades de investimento afetos a um estabelecimento estável localizado fora do território português; f) Os elementos mensurados ao justo valor. Caso o sujeito passivo opte pela reavaliação dos ativos, terá de proceder à reavaliação da mesma classe de ativos afetos ao mesmo estabelecimento, exceto se existirem elementos dessa classe que se encontrem excluído do presente regime. Para este efeito, consideram-se que integram a mesma classe de ativos os elementos do ativo que tenham natureza e uso semelhantes, designadamente: a) Edifícios e outras construções; b) Instalações; c) Máquinas, aparelhos e ferramentas; d) Aeronaves; e) Barcos; f) Veículos a motor; g) Mobiliário e suportes fixos; h) Equipamento de escritório. PÁGINA2
A reavaliação reporta-se a 31 de dezembro de 2015 ou, se o período de tributação não coincidir com o ano civil, nos seguintes termos: À data de início do período de tributação em curso a 31 de dezembro de 2015, se o termo ocorrer no segundo semestre de 2016; À data do termo do período de tributação em curso em 31 de dezembro de 2015, se o termo do período de tributação se verificar no primeiro semestre de 2016. Exemplo: 1. Uma sociedade com período de tributação entre 01/09/2015 e 31/08/2016. Para efeitos do presente regime, a reavaliação vai reportar a valores dos elementos do ativo à data de 01/09/2015. 2. Uma sociedade com período de tributação entre 01/04/2015 e 31/03/2016 Para efeitos do presente regime, a reavaliação vai reportar a valores dos elementos do ativo à data de 31/03/2016 PROCEDIMENTO DE REAVALIAÇÃO A reavaliação tem por base os seguintes valores: a) No caso de elementos já reavaliados ao abrigo de diploma legal, os valores que se obtiveram na última reavaliação efetuada; b) No caso de elementos ainda não reavaliados, os custos de aquisição ou produção relevantes; c) No caso de venda de bens seguida de locação financeira pelo vendedor desses mesmos bens, os valores que este, na ausência desse contrato, poderia considerar nos termos das alíneas anteriores; d) No caso de entrega de um bem objeto de locação financeira ao locador seguida de relocação desse bem ao locatário, o valor relevante à data inicial do contrato. Nos casos em foi aplicado o regime da neutralidade fiscal aplicável às fusões, cisões e entradas de ativos, os valores fiscalmente relevantes ao abrigo deste regime de revalorização é o valor correspondente aos elementos que se lhes seria atribuído no caso de permanecerem na empresa originária. A reavaliação é, portanto, efetuada através da aplicação, a estes valores e às correspondentes depreciações ou amortizações acumuladas, dos coeficientes de atualização correspondentes aos anos a que tais valores se reportam. PÁGINA3
Para efeitos deste regime, os coeficientes de atualização a serem utilizados são os que constam da Portaria n.º 400/2015, de 6 de novembro. Exemplo: Valor de aquisição: 100.000 Depreciações acumuladas: 50.000 Ano de aquisição: 2010 Coeficiente de atualização: 1,07 çã =100.000 1,07=107.000 çõ =50.000 1,07=53.500 Assim, çã=7.000 3.500=3.500 Com a aplicação do regime de reavaliação vemos o valor líquido do ativo passar de 50.000 (100.000-50.000 ) para 53.500. No entanto, o valor líquido dos ativos após a aplicação do procedimento de reavaliações descrito não poderá superar o valor de mercado do elemento à data da reavaliação. Para efeitos deste regime, considera-se não estar excedido o valor de mercado nas seguintes situações: a) No caso de elementos não totalmente depreciados, o coeficiente de atualização não for superior ao que resultar da divisão do valor de mercado do elemento reavaliado pelo valor fiscal antes da reavaliação; b) No caso de elementos totalmente depreciados, as depreciações ou amortizações acumuladas atualizadas forem corrigidas de forma que o valor fiscal após a reavaliação não ultrapasse o referido valor de mercado, aplicando -se nos períodos de tributação seguintes, como taxa máxima de depreciação ou amortização, a que resultar da divisão do mesmo valor de mercado pelo produto do número de anos de utilidade esperada pelo valor do ativo bruto atualizado. PÁGINA4
CERTIFICAÇÃO POR ENTIDADES EXTERNAS Sempre que a reserva de reavaliação ultrapasse um milhão de euros (que tendo em consideração a cotação dos imóveis na cidade de Lisboa, poderá ser facilmente atingível por sociedades que detenham aqui imóveis), o período de vida útil remanescente e o valor máximo de reavaliação em comparação com o valor de mercado devem ser determinados com base em avaliação efetuada por entidade externa idónea e confirmados mediante relatório de um revisor oficial de contas independente. Assim, podemos constatar que, nos casos em que as reservas de reavaliação atinjam estes valores, os sujeitos passivos necessitam de contratar entidades que procedam ao apuramento dos valores de mercado dos elementos reavaliados e, adicionalmente, que tais estudos sejam certificados por um ROC. REGIME FISCAL DO REGIME DE REAVALIAÇÃO O valor resultante da reavaliação é relevante para efeitos fiscais, designadamente, para efeitos da respetiva depreciação ou amortização, bem como para determinação de qualquer resultado tributável em sede de IRC ou IRS relativamente aos mesmos. Assim, o aumento das depreciações é aceite fiscalmente e majorado nos seguintes termos: No caso de sujeitos passivos que não sujeitos a derrama estadual, o aumento das depreciações é majorado em 7%; No caso de sujeitos passivos sujeitos a derrama estadual, o aumento das depreciações é majorado em 5,5% e 3%, conforme o sujeito passivo se encontre no primeiro e segundo escalão, respetivamente. No caso de elementos reavaliados cujo período de vida útil remanescente seja superior a oito anos, com referência à data da reavaliação, os sujeitos passivos podem optar por depreciar ou amortizar, a partir do período de tributação da reavaliação, à taxa de 12,5%, a parte do valor fiscal dos elementos daquele conjunto que corresponda ao incremento resultante da aplicação do regime de reavaliação. No entanto, caso seja exercida esta opção, deverá ser aplicada a todos os elementos reavaliados cujo período de vida útil remanescente seja superior a oito anos. Relativamente a mais-valias resultantes da alienação de elementos do ativo reavaliados, o valor de aquisição a considerar, bem como das depreciações e amortizações acumuladas, é o resultante da reavaliação efetuada ao abrigo deste regime, sendo que se considera que os elementos do ativo foram adquiridos em 2015. Este regime também prevê que os sujeitos passivos que optem pela sua aplicação se encontrem obrigados a deter os ativos reavaliados. Assim, os elementos do ativo reavaliados devem ser detidos e contabilizados de acordo com as regras que determinaram a sua elegibilidade por um período mínimo de cinco período de tributação após a data a que se reporta a reavaliação. No entanto, caso ocorra a alienação dos elementos do ativo no decurso deste período, os sujeitos passivos devem reinvestir o valor de realização em ativos fixos tangíveis ou propriedades de investimento, que cumpram PÁGINA5
o disposto na alínea b) do n.º 1 do art.º 48.º do CIRC, no período de tributação anterior ao da realização, no próprio período de tributação ou até ao fim do segundo período de tributação seguinte. Caso este reinvestimento não seja concretizado nestes termos, adiciona-se ao lucro do segundo período de tributação posterior ao da realização, o montante correspondente ao incremento das depreciações ou amortização deduzidas e do custo de aquisição que tenha relevado para efeitos fiscais, majorado em 30%. No caso de elementos do ativo em regime de locação financeira, quando se verifique a entrega do bem pelo locatário ao locador, e a mesma se verifique antes de decorridos quatro anos após o final do período de tributação no qual a reavaliação produziu efeitos, dever-se-á proceder da seguinte forma: 1) O resultado é apurado como se não tivesse ocorrido a reavaliação; 2) Ao IRC liquidado relativamente ao período de tributação da entrega dos bens adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado nos períodos de tributação anteriores, agravado de uma importância que resulta da aplicação ao IRC correspondente a cada um daqueles períodos de tributação do produto de 10% pelo número de anos decorridos. TRIBUTAÇÃO AUTÓNOMA ESPECIAL Caso os sujeitos passivos optem pela aplicação deste regime, é devida uma tributação autónoma especial equivalente a 14% do valor da reserva de realização. Esta tributação autónoma é liquidada pelo sujeito passivo em declaração de modelo oficial (a aprovar), a enviar até 15 de dezembro de 2016. No que respeita a pagamentos, esta tributação autónoma especial é paga, em partes iguais, até ao dia 15 de dezembro dos anos de 2016, 2017 e 2018. No caso de entidades sujeitas ao regime de tributação de grupos de sociedades, tanto o regime de reavaliação como os pagamentos da tributação autónoma especial são efetuados individualmente por cada uma das sociedades. O montante da tributação autónoma especial deve ser contabilizado como gasto do período de tributação, de acordo com o já exposto, no entanto, não é dedutível para efeitos da determinação do lucro ou rendimento tributável. Exemplo: Reserva de reavaliação: 150.000!"#çã #ó% =150.000 14%=14.000 ()%# %=14.000 3=4.666,67 PÁGINA6
PROCESSO DE DOCUMENTAÇÃO FISCAL Os sujeitos passivos que optem pela aplicação deste regime estão obrigados a incluir no processo de documentação fiscal os seguintes elementos: a) Mapa oficial demonstrativo da reavaliação efetuada, onde se demonstre o novo valor relevante para efeitos fiscais e a correspondente reserva de reavaliação; b) Mapa oficial das depreciações e amortizações efetuadas pela empresa originária, no caso de aplicação do regime da neutralidade fiscal aplicável às fusões, cisões e entradas de ativos; c) Documentos relativos à certificação do ROC no caso da reserva de reavaliação superar um milhão de euros. Os elementos reavaliados ao abrigo deste regime figuram anualmente em mapas de depreciações e amortizações próprios. A manutenção destas informações deverá ser assegurada durante os períodos de tributação em que os elementos reavaliados não se entrem totalmente depreciados ou amortizados e enquanto foram relevantes para efeitos fiscais. PÁGINA7