CONTABILIDADE INTERMEDIÁRIA II DEMONSTRAÇÃO DOS LUCROS OU PREJUÍZOS Prof. Emanoel Truta
Conceito de Lucros Acumulados Corresponde ao lucro do exercício mais o saldo de lucro remanescente não destinado de ano(s) anterior(es); Origina-se dos lucros retidos que não foram distribuídos aos acionistas, destinados para reservas ou para aumento de capital e para outros fins; Para as companhias de capital aberto todo o lucro deve ser distribuído ou destinado para reservas, conforme Lei das S/As NOTA: Os prejuízos acumulados corresponde aos resultados negativos acumulados por vários períodos.
Legislação Aplicável Artigo 176 e 186 da Lei 6404/1976; Pronunciamento Técnico CPC 26 e NBC TG 26; Poderá ser substituída pela Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL);
Conceito Demonstra as alterações ocorridas nos lucros ou prejuízos acumulados em um determinado período; Objetivo Evidenciar o lucro líquido do exercício e sua destinação os ajustes contábeis relativos a exercícios anteriores, as reversões e as constituições de reservas, dividendos pagos, parcela incorporada ao capital, bem como os saldos da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados no inicio e no final do período de reporte;
Estrutura da DLPA Lei 6.404/1976 Deve ser estruturada de acordo com o Art. 186 da Lei 6404/1976 da seguinte forma: Art. 186: A demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados discriminará: O saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção monetária do saldo inicial; As reversões de reservas e o lucro líquido do exercício; As transferências para as reservas, os dividendos, a parcela incorporada ao capital e o saldo ao fim do período;
Estrutura da DLPA Lei 6.404/1976 Art. 186: A demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados discriminará: 1º Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes. 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia.
Saldo em 31/12/2014 (+/-) Ajustes de exercícios anteriores (+) Reversão de Reservas DESCRIÇÃO 2015 2014 (+/-) Lucro ou Prejuízo Líquido do Exercício (=) Lucro Total Disponível (-) Transferência para Reservas Reserva Legal Reserva Estatutária Reserva p/contingências Reserva de Lucros a realizar (-) Dividendos propostos (-) Parcela do lucro incorporada ao Capital Social Saldo em 31/12/2015
Ajustes de Exercícios Anteriores São decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil (política contábil) ou da modificação de erro imputável a determinado exercício anterior e que não possam ser atribuídos a fatos subsequentes Mudança de critério (política)contábil: decorre de mudanças visando melhor refletir a posição patrimonial e financeira da entidade. Exemplos: mudança no método de avaliação dos estoques PEPS para custo médio, mudança no método de avaliação de investimentos Custo para MEP, etc. Retificação de erro: refere-se a erros de exercícios anteriores, como omissão de lançamentos, erros de cálculo, erro na avaliação de ativos e passivos, etc.;
Exemplo 1 - Ajustes de Exercícios Anteriores: No ano de 2014 a Cia. ABC apurou de forma indevida o ICMS sobre vendas, resultando em diferença a recolher, neste tributo. A contabilidade registrou $500.000 de ICMS sobre vendas no período. Entretanto, após o fechamento do balanço, foi identificado que os valores do ICMS sobre vendas deveriam ter sido $550.000. Como o diário já foi arquivado na junta comercial, não sendo mais possível lançamento retroativos na contabilidade, a empresa deve realizar um ajuste de exercícios anteriores no inicio de 2015. Desconsiderar a diferença do ICMS sobre vendas no valor dos tributos sobre o lucro, neste caso. Contas Débito Crédito Lucros Acumulados (PL/Lucros Acumulados/Ajust. Exerc. Anteriores) 50.000 ICMS a recolher (Passivo Circulante) 50.000
Reversão de Reservas Refere-se a parcelas do lucro que foram destinadas para certos fins específicos (Reservas), mas que podem ser reincorporadas ao lucro em exercícios futuros, caso deixem de existir os motivos que justificaram a sua constituição Exemplos: Reservas para Contingências e Reservas de Lucros a realizar.
Lucro (Prejuízo) Líquido do Exercício Lucro (prejuízo) líquido do exercício é o resultado do exercício que remanescer depois de deduzidas as participações no lucro; Refere-se ao resultado líquido do período apurado na DRE que será transferido para a conta Lucros (Prejuízos) Acumulados no final do período; Segundo o Art. 189 da Lei 6.404/1976, do resultado do exercício serão deduzidos, antes de qualquer participação, os prejuízos acumulados e a provisão para o Imposto sobre a Renda; O prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem (Parágrafo único, art. 189, Lei das S.As).
Transferência para Reservas Refere-se as parcelas do lucro destinado para constituição de reservas, seja por determinação legal ou por proposta da administração da companhia; As reservas de lucros são: Reserva Legal; Reservas Estatutárias; Reservas para Contingências; Reservas de Incentivos Fiscais; Reserva de Retenção de Lucros (orçamentária, para expansão, etc.); Reserva de Lucros a Realizar; Etc.
Reserva Legal Do lucro líquido do exercício 5% serão aplicados, antes de qualquer destinação na constituição de Reserva Legal, que não excederá 20% do Capital Social; A companhia poderá deixar de constituir a reserva legal no exercício em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital, exceder de 30% (trinta por cento) do Capital Social; Visa assegurar a integridade do capital social e somente poderá ser utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital;
Exemplo 1 Reserva Legal: A Cia. ABC apurou um lucro líquido de $10.000, calcule a reserva legal, sabendo que o capital social da empresa é de $50.000. Limite Reserva Legal = 50.000 x 20% = 10.000 Reserva Legal = 10.000 x 5% = 500 Contas Débito Crédito Lucros Acumulados (Patrimônio Líquido) 500 Reserva Legal (PL/Reservas de Lucros) 500
Exemplo 2 Reserva Legal: A Cia. ABC apurou um lucro líquido de $10.000, calcule a reserva legal, sabendo que o Patrimônio Líquido da empresa antes do resultado é o seguinte: Capital Social $40.000 Reserva Legal $7.700 Total $47.700 Cálculo Reserva Legal Valor Lucro do exercício 10.0000 Percentual 5% Valor a ser destinado p/r. legal 500 Limite RL: 40.000 X 20% 8.000 Saldo anterior R. Legal (7.700) Valor a ser destinado p/ R. Legal 300 Contas Débito Crédito Lucros Acumulados (PL) 300 Reserva Legal (PL/Reservas de Lucros) 300
Exemplo 3 Reserva Legal: A Cia. ABC apurou um lucro líquido de $10.000, calcule a reserva legal, sabendo que o Patrimônio Líquido da empresa antes do resultado é o seguinte: Capital Social $40.000 Reservas de Capital $13.000 Reserva Legal $1.000 Total $54.000 Cálculo Reserva Legal Valor Lucro do exercício 10.0000 Percentual 5% Valor a ser destinado p/r. legal 500 1º Limite RL: 40.000 x 20% 8.000 2º Limite RL: 40.000 x 30% 12.000 Saldo anterior R. Legal + R. de capital (14.000) Valor a ser destinado p/ R. Legal 0
Reservas Estatutárias São reservas previstas nos estatutos da empresa; O estatuto deve indicar de modo preciso a sua finalidade e os critérios para determinar a parcela anual dos lucros líquidos que serão destinados para sua constituição, bem como seu limite máximo; Exemplo1: A Cia. ABC apurou um lucro de $10.000 no exercício. No estatuto da empresa está previsto a constituição de reservas estatutárias com base em 15% do lucro líquido de cada período. Reserva Estatutária = 10.000 x 15% = 1.500 Contas Débito Crédito Lucros Acumulados 1.500 Reserva Estatutária (PL/Reserva de Lucros) 1.500
Exemplo2 Reserva Estatutária: A Cia. ABC apurou um lucro de $10.000 no exercício. No estatuto da empresa está previsto a constituição de reservas estatutárias com base em 15% do lucro líquido de cada período. Antes da apuração do resultado a sociedade apresentava o seguinte Patrimônio Líquido: Capital Social $50.000 Cálculo das Reservas Valor Prejuízos Acumulados $(2.000) Total $48.000 Lucro do Exercício 10.000 Contas Débito Crédito Lucros Acumulados (PL) 1.600 Reserva Legal (PL) 400 Reserva Estatutária (PL) 1.200 (-) compensação de prejuízos (2.000) Base de cálculo das reservas 8.000 Limite Reserva Legal: 50.000x 20% 10.000 Reserva Legal: 8.000 x 5% 400 Reserva Estatutária: 8.000 x 15% 1.200
Reserva para Contingências Parte do lucro líquido destinado à formação de Reserva com a finalidade de compensar, em exercício futuro, a diminuição de lucros decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser estimado; A proposta da administração deverá indicar a causa da perda prevista e justificar, com as razões de prudência que a recomendem, a constituição de reserva; Deve ser revertida no exercício em que deixarem de existir as razões para sua constituição ou em que ocorrer a perda;
Exemplo 1 - Reserva para Contingências: A Cia. ABC apurou um lucro liquido no valor de $10.000 no ano de 2014. A Administração da companhia resolveu destinar 50% do lucro líquido para a constituição de reserva para contingências devido a possibilidade de perdas no ano de 2015 oriundas da recessão econômica. 2014: Constituição da Reserva para contingências = 10.000 x 50% = 5.000 Contas Débito Crédito Lucros Acumulados (PL) 5.000 Reservas para contingências (PL/Reserva de Lucros) 5.000 2015: Reversão da Reserva para Contingências Contas Débito Crédito Reserva para contingências (PL/Reserva de Lucros) 5.000 Lucros Acumulados (PL) 5.000
Reserva de Incentivos Fiscais A assembleia geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar para reserva de incentivos ficais a parcela do lucro líquido decorrente de doações ou subvenções governamentais para investimentos, que poderá ser excluída da base de cálculo do dividendo obrigatório (Art. 195-A, LSA); O prêmio obtido na emissão de debêntures não será computada na determinação do lucro real desde que seja registrada em reserva de incentivo fiscal, conforme Lei 12.973/2014; O registro dessas transações devem ser realizadas inicialmente no resultado do exercício e posteriormente registradas na reserva de lucro específica;
Exemplo 1 - Reserva de Incentivos Fiscais: A Empresa X, em 31/12/2010, apurou lucro após o IRPJ e a CSLL no valor de $23.000, sabendo-se que, no período, houve o registro de receitas de subvenções (incentivos fiscais) no montante de $2.000. Constitua a reserva de incentivos fiscais para o período. Transferência do resultado do exercício para lucros acumulados: Contas Débito Crédito Resultado do Exercício (ARE) 23.000 Lucros Acumulados (PL) 23.0000 Constituição da reserva de incentivo fiscal: Contas Débito Crédito Lucros acumulados (PL) 2.000 Reserva de Incentivos Fiscais (PL/Reserva de lucros) 2.000
Reserva de Retenção de Lucros (orçamentária ou para expansão) Parcela do lucro líquido poderão ser retidas para expansão da empresa quando previstas em orçamento de capital aprovado pela Assembleia Geral; O orçamento aprovado deverá compreender todas as fontes de recursos e aplicação de capital, fixo ou circulante, e poderá ter duração de até 5 exercícios, salvo no caso de execução, por prazo maior, de projeto de investimento;
Exemplo - Reserva de Retenção de Lucros (orçamentária ou para expansão): A Cia. ABC apurou um lucro de $10.000 e os órgãos da administração propuseram destinar $3.000 para reserva de retenção de lucros, com o objetivo de expandir a fábrica da empresa nos próximos anos. Contas Débito Crédito Lucros Acumulados (PL) 3.000 Reserva de retenção de lucros (PL/Reservas de Lucros) 3.000
Reservas de Lucros a Realizar Refere-se a parte do Lucro Líquido que ainda não foi realizada financeiramente, ou seja, que ainda não foi recebido; Poderá ser deduzida do Lucro Líquido do exercício, sendo revertida (somada ao lucro) em exercícios futuros, em que houver realização financeira; A Lei das S.As admite essa reserva no exercício em que o montante de dividendo obrigatório ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do exercício. Neste caso, a parcela que ultrapassou a parcela realizada poderá ser destinada à constituição de Reserva de Lucros a Realizar;
Reservas de Lucros a Realizar (continuação) Considera-se realizada a parcela do lucro líquido que exceder a soma dos seguintes valores: o resultado positivo da equivalência patrimonial; o lucro, rendimento ou ganho líquidos em operações ou contabilização de ativo e passivo pelo valor de mercado, cujo prazo de realização financeira ocorra após o termino do exercício social seguinte;
Exemplo 1 Reserva de Lucros a Realizar: O Lucro da Cia. ABC foi de $3.000, gerando um dividendo obrigatório de $900. Contudo, no período apenas $835 do lucro foi realizado, uma vez que $2.165 foram resultantes de receitas equivalência patrimonial (lucro não realizado). Neste caso, qual o valor do lucro a ser destinado para reserva de lucros a realizar no período? Lucro do período : $3.000 (-) Receita de Equivalência $2.165 Lucro Realizado $835 Dividendos obrigatório ($900) Valor a ser destinado para Reserva de lucros a realizar $65 Contas Débito Crédito Lucros Acumulados (PL) 65 Reserva de Lucros a Realizar (PL/Reservas de lucros) 65
Dividendos Refere-se a parte do lucro que se destina aos acionistas de uma companhia; O estatuto da companhia poderá determinar o dividendo como porcentagem do lucro ou do Capital Social; A Lei das S.As prevê o pagamento do dividendo mínimo obrigatório com o objetivo de proteger os acionistas, sobretudo os minoritários. Por esta razão parte do lucro deve ser destinado para o pagamento de dividendos aos acionistas; No caso do estatuto ser omisso, os acionistas têm direito a receber como dividendo obrigatório metade do Lucro Líquido Ajustado;
Cálculo do Lucro Líquido Ajustado e do Dividendo Mínimo Obrigatório Lucro líquido do exercício (-) Prejuízos acumulados (-) Destinação para reserva legal (-) Destinação para reserva de contingências (+) Reversão da reserva de contingências (=) Base de cálculo do dividendo obrigatório (Lucro líquido ajustado) (x) % Dividendo obrigatório (50% ou 25%) (=) Dividendo mínimo obrigatório antes da Reserva de lucros a realizar (+) Realização da Reserva de lucros a realizar (-) Destinação para Reserva de lucros a realizar no período (=) Dividendo mínimo obrigatório ( ) Quantidade de ações em circulação (=) Dividendo mínimo obrigatório por Ação Valores
Quando a companhia for omissa ou decidir alterar as normas sobre os dividendos, o dividendo obrigatório não poderá ser inferior a 25% do Lucro Líquido Ajustado; Exemplo 1 Dividendos: O estatuto da Cia. ABC estabelece que o dividendo obrigatório é 30% do lucro líquido do exercício. Em 2014 a sociedade apurou um lucro de $100.000. Dividendos = 100.000 x 30% = 30.000 Contas Débito Crédito Lucros acumulados (PL) 30.000 Dividendos propostos a pagar (PC) 30.000
Exemplo 2 Dividendos: O estatuto social da Uni S.A não faz qualquer menção ao dividendo obrigatório. Em 2014, a companhia apurou um lucro de $100.000. Calcule o dividendo obrigatório, conforme a Lei das S.As. Descrição Valores 1. Lucro líquido do exercício 100.000 2. Reserva Legal (100.000 x 5%) (5.000) 3. Lucro ajustado 95.000 4. Dividendo obrigatório (95.000 x 50%) 47.500 Contas Débito Crédito Lucros acumulados (PL) 52.500 Reserva legal (PL/Reservas de Lucros) 5.000 Dividendos propostos a pagar (PC) 47.500
Parcela do Lucro Incorporada ao Capital Social Por determinação da administração da companhia parte dos lucros poderão ser destinados para aumento de Capital Social; ou Quando os saldos das reservas de lucros, exceto as para contingências, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, ultrapassar o Capital Social, a assembleia poderá aplicar o excesso para aumento do Capital Social ou na distribuição de dividendos.
Exemplo 1 - Lucro Incorporado ao Capital Social: A Cia ABC no final de 2011 apresentava a seguinte situação em seu patrimônio líquido: Contas Valor (R$) Capital Social 100.000 Reserva Legal 20.000 Reserva de retenção de lucros 88.000 Total do Patrimônio Líquido 208.000 Os acionistas, por ocasião da assembleia anual, decidiram que o excesso de lucros em reservas deverá se destinado para aumento de capital no ano de 2012. Contas Débito Crédito Reserva de retenção de lucros (100.000 20.000 88.000) 8.000 Capital Social (PL) 8.000
Fonte: VR HOLDINGS S.A, DOSP, 2012.
Fonte: VR HOLDINGS S.A, DOSP, 2012.
REFERÊNCIAS ALMEIDA, J. E. F. et al. Contabilidade das pequenas e médias empresas. Rio de Janeiro: Campus Elsevier, 2014. BRASIL. Lei N 6.404/1976. Dispõe sobre as Sociedades por Ações. www.planalto.gov.br IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. Manual de Contabilidade Societária. 2 ed. São Paulo: Atlas, 2013. Pronunciamentos Técnicos do CPC. www.cpc.org.br RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Geral. 13 ed. São Paulo: Saraiva, 2013.
"Chegará o dia em que teremos de provar ao mundo que a grama é verde." - (G. K. Chesterton)