Contabilidade Avançada Arrendamento Mercantil: Leasing Prof. Dr. Adriano Rodrigues Normas Contábeis: No IASB: IAS 17 Leases No CPC: CPC 06 (R1) Operações de Arrendamento Mercantil Fundamentação no Brasil: Quem já aprovou o CPC 06 (R1)? CVM: Deliberação CVM nº 645/10 CFC: Resolução nº 1.304/10 ANS: Instrução Normativa Nº 37/09 SUSEP: Circular SUSEP nº 424/11 1
Objetivos da norma sobre arrendamento : CPC 06 O objetivo deste Pronunciamento (CPC 06) é estabelecer, para arrendatários e arrendadores, políticas contábeis e divulgações apropriadas a aplicar em relação a arrendamentos mercantis O que é um Arrendamento Mercantil? É um acordo pelo qual o arrendador transmite ao arrendatário em troca de um pagamento ou série de pagamentos o direito de usar um ativo por um período de tempo acordado Tipos de arrendamento FINANCEIRO X OPERACIONAL Um arrendamento é classificado como financeiro se ele transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade. Um arrendamento é classificado como operacional se ele não transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade. O CPC 06 deve ser aplicado na contabilização de todas as operações de arrendamento (leasing) QUE NÃO SEJAM: a) Arrendamentos mercantis para explorar ou usar minério, petróleo, gás natural e recursos similares não regeneráveis; e b) Acordos de licenciamento para itens tais como fitas cinematográficas, registros de vídeo, peças de teatro, manuscritos, patentes e direitos autorais (copyrights). 2
d operacional para o arrendatário Os pagamentos do arrendamento operacional devem ser reconhecidos como despesa numa base de linha reta durante o prazo do arrendamento. 1. No início, devem reconhecer os d arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanços financeiro para por quantias iguais ao valor justo da o arrendatário propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mínimos PARTE I do arrendamento. financeiro para o arrendatário PARTE II 2. A taxa de desconto a ser utilizada é a taxa de juros implícita no arrendamento. 3. Os pagamentos mínimos do arrendamento devem ser divididos entre o encargo financeiro e a redução do passivo em aberto. 4. Dá origem a uma despesa de depreciação relativa a ativos depreciáveis, assim como uma despesa financeira para cada período contábil. A política de depreciação para os ativos financeiro para arrendados depreciáveis deve ser consistente o arrendatário com a dos ativos depreciáveis possuídos. A depreciação e a redução ao valor recuperável PARTE III (quando necessário) deve ser de acordo com as regras aplicáveis aos Ativos Imobilizados. 3
A d operacional para o arrendador Os arrendadores devem apresentar os ativos sujeitos a arrendamentos mercantis operacionais nos seus balanços. A receita deve ser reconhecida numa base de linha reta durante o prazo do arrendamento. financeiro para o arrendador PARTE I 1. Os arrendadores devem apresentar nos seus balanços os ativos mantidos por um arrendamento financeiro como uma conta a receber. financeiro para o arrendador PARTE II 2. O reconhecimento da receita financeira deve basear se num modelo que reflita uma taxa de retorno periódica constante sobre o investimento.. Prazo do arrendamento Éo período não cancelável pelo qual o arrendatário contratou o arrendamento do ativo juntamente com quaisquer prazos adicionais pelos quais o arrendatário tem a opção de continuar a arrendar o ativo, com ou sem pagamento adicional, quando no início do arrendamento for razoavelmente certo que o arrendatário exercerá a opção. 4
Pagamentos mínimos do arrendamento : 1/2 São os pagamentos pg durante o prazo do arrendamento que o arrendatário está ou possa vir a ser obrigado a fazer, excluindo pagamento contingente, custos relativos a serviços e impostos a serem pagos pelo arrendador e a ele serem reembolsados, juntamente com... (outro slide) Pagamentos mínimos do arrendamento : 2/2 a) para o arrendatário, quaisquer quantias garantidas pelo arrendatário ou por parte relacionada a ele; ou b) para o arrendador, qualquer valor residual garantido ao arrendador: i. pelo arrendatário; ii. por parte relacionada com o arrendatário; ou iii. por terceiro não relacionado com o arrendador que seja financeiramente capaz de dar cumprimento às obrigações segundo a garantia. Transação de venda e leaseback: 1/2 Uma transação de venda e leaseback (retro arrendamento pelo vendedor junto ao comprador) envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento do mesmo ativo pelo comprador ao vendedor. O pagamento do arrendamento e o preço de venda são geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote. O tratamento contábil de uma transação de venda e leaseback depende do tipo de arrendamento envolvido. Transação de venda e leaseback: 2/2 Se uma transação de venda e leaseback resultar em arrendamento financeiro, qualquer excesso de receita de venda obtido acima do valor contábil não deve ser imediatamente reconhecido como receita por um vendedor arrendatário. Em vez disso, tal valor deve ser diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento. Se uma transação de venda e leaseback resultar em arrendamento operacional, e se for claro que a transação é estabelecida pelo valor justo, qualquer lucro ou prejuízo deve ser imediatamente reconhecido. 5
EXEMPLO PRÁTICO Arrendamento Mercantil Exemplo (Parte I): A Cia. KCB assina um novo contrato de leasing com determinado arrendador para uso de um equipamento industrial durante dez anos, pagando, pelo uso, o valor fixo de R$100.000 por ano. O arrendador concorda em reembolsar o arrendatário pelos custos de instalação do equipamento como incentivo ao fechamento do contrato. Os custos de instalação totalizaram $10.000. Os riscos e benefícios do ativo não são transferidos do arrendador para o arrendatário. Qual tratamento contábil deverá ser dado ao leasing pelo arrendatário e pelo arrendador? Exemplo (Parte II): RESPOSTA Trata se de um arrendamento operacional. Arrendatário: os pagamentos do arrendamento devem ser reconhecidos como despesa numa base de linha reta durante o prazo do arrendamento. Arrendador: a receita deve ser reconhecida numa base de linha reta durante o prazo do arrendamento. Valor = 1.000.000 10.000 = 990.000 ao longo de 10 anos Exemplo (Parte III): COMENTÁRIO Quais as diferenças no caso desse arrendamento for classificado como financeiro? Arrendatário: deveria reconhecer o valor dessa transação como ativo imobilizado e, como contrapartida, financiamento no passivo. Além disso, iria reconhecer a despesa financeira conforme o regime de competência. Arrendador: deveria reconhecer o valor dessa transação como contas a receber e, como contrapartida, a baixa do ativo entregue ao arrendatário. Além disso, iria reconhecer a receita financeira conforme o regime de competência. 6
QUESTÕES Arrendamento Mercantil QUESTÃO 01: A classificação do arrendamento como operacional ou financeiro terá por base: a) a taxa de juros praticada ao contrato; b) a opção da entidade por um ou outro tipo; c) os pagamentos correspondentes a pelo menos 50% do valor justo do ativo; d) a natureza e uso do ativo; e) A transferência substancial dos riscos e benefícios do ativo. Gabarito: E QUESTÃO 02: O princípio que determina a classificação do arrendamento financeiro como um ativo do arrendatário é: a) prudência; b) essência sobre a forma; c) conservadorismo; d) objetividade; e) materialidade. Gabarito: B QUESTÃO 03: Em um lease envolvendo terreno e construção, para uso na atividade principal da entidade, sem pagamento efetuado no início do contrato e com a transferência do título de propriedade da construção ao final do contrato, o tratamento contábil correto é: a) o terreno dá origem a um lease operacional e a construção a um lease financeiro; b) o terreno dá origem a um lease financeiro e a construção a um lease operacional; 7
QUESTÃO 03: Continuação... c) ambos ativos dão origem a leases operacionais; d) ambos ativos dão origem a leases financeiros; e) depende do uso que a arrendatária dará aos dois ativos.. Gabarito: A QUESTÃO 04: O tratamento contábil correto para um lease financeiro pela arrendadora é reconhecer: a) um valor a receber de igual montante ao investimento líquido no lease e os recebimentos posteriores como receita de lease; b) um valor a pagar de igual montante ao investimento líquido no lease e os pagamentos posteriores no caixa e como receita de juros; c) um valor a receber de igual montante ao passivo contingente do lease e os recebimentos posteriores no caixa e como redução do valor a receber; QUESTÃO 04: Continuação... d) um valor a receber de igual montante ao investimento líquido no lease e os recebimentos posteriores distribuídos entre redução do valor a receber e receita de juros no resultado; e) um ativo não circulante igual ao investimento líquido no lease e reconhecer todo recebimento no resultado. Gabarito: D QUESTÃO 05: O lucro de uma transação de arrendamento financeiro para a arrendadora deverá: a) Ser reconhecido normalmente durante a realização da transação; b) Não ser reconhecido; c) Ser reconhecido no início do arrendamento; d) Ser reconhecido no final do arrendamento; e) Ser reconhecido como receita de aluguel. Gabarito: A 8
QUESTÃO 06: No caso de uma transação de venda de leaseback, se a venda ocorre por um valor baixo do valor justo do ativo e a perda é compensada por pagamentos futuros do lease, então a perda é: a) reconhecida imediatamente em resultados; b) diferida e amortizada ao longo da vida útil do ativo; QUESTÃO 06: Continuação... c) diferida até o final do contrato; d) reconhecida imediatamente como reserva de leasing; e) reconhecida em lucros acumulados por se referir à perda de vários anos. Gabarito: B 9