MINISTÉRIO DA FAZENDA TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO. Voluntário ª Câmara / 2ª Turma Ordinária Sessão de 29 de maio de 2014

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1 Fl Fl. 386 MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO Recurso nº Acórdão nº Voluntário ª Câmara / 2ª Turma Ordinária Sessão de 29 de maio de 2014 Matéria Recorrente Recorrida PIS NÃO CUMULATIVO. FRETE. INSUMOS. APURAÇÃO. COMPANHIA SIDERÚRGICA DE TUBARÃO FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/03/2003 a 01/05/2004 PIS NÃO CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI. LEI Nº 9.363/96. Crédito presumido de IPI não integra a base de cálculo do PIS não cumulativo, seja porque não constitui receita seja porque, mesmo que fosse, tratar se ia de receita decorrente de exportação não submetida a incidência da contribuição. ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO / Fazer incidir o PIS não cumulativo sobre o crédito presumido de IPI representaria defender uma diminuição desse incentivo fiscal não prevista expressamente em lei, que traria o paradoxo de onerar, com o PIS, o crédito presumido que foi criado justamente para desonerar esse tributo do produto brasileiro a ser exportado. Precedentes do STJ. PIS NÃO CUMULATIVO. FRETE. INSUMOS. Gera direito a crédito do PIS não cumulativo o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliado no País, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda, com base no inciso II (e não no inciso IX) do art. 3º da Lei nº /2002. Precedente desta turma. Soluções de Consulta 92/12(10ª Região Fiscal), 15/11(4ª Região Fiscal) e 197/11(8ª Região Fiscal). PIS NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. PEÇAS DE REPOSIÇÃO. Gera direito ao desconto de crédito as despesas com peças de reposição, não incluídas no ativo imobilizado e utilizadas em máquinas que fazem parte do processo produtivo da empresa. Solução de Divergência COSIT nº 35/08. PIS NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. SERVIÇOS. Não gera a direito ao desconto de crédito as despesas com prestações de serviços não vinculadas ao processo produtivo da empresa. PIS NÃO CUMULATIVO. APURAÇÃO. Antes de concluído o encontro de contas débito/crédito de PIS não cumulativo não há que se falar em débito de 1

2 Fl. 387 PIS não cumulativo. Inexistindo débito antes disso, impossível falar se em saldo devedor compensável com outros créditos. Os créditos de PIS nãocumulativo devem ser, primeiro, utilizados para compensar débitos da própria contribuição para, depois, se for o caso, ser possível a formalização de pedido de ressarcimento. Recurso voluntário provido em parte. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário da empresa. O Conselheiro Gilberto de Castro Moreira Junior declarou se impedido. Irene Souza da Trindade Torres Oliveira Presidente Thiago Moura de Albuquerque Alves Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Irene Souza da Trindade Torres Oliveira, Charles Mayer de Castro Souza, Luis Eduardo Garrossino Barbieri, Tatiana Midori Migiyama e Thiago Moura de Albuquerque Alves. Relatório Trata se o presente processo de pedido de ressarcimento de PIS nãocumulativo (Lei /90), relativos aos meses de março a maio de 2003, no montante de R$ ,26 (três milhões, novecentos e noventa e sete mil, cento e noventa e quatro reais e vinte e seis centavos) para fins de compensação (fl. 01). Após o pedido, sobreveio despacho decisório de fls. 190/191, o qual decidiu por não homologar as compensações apresentadas, pela falta de crédito passível de ressarcimento, em função das razões a seguir expostas. Confira se 1. Embora não considerado pelo contribuinte, incluiu se na apuração do PIS não cumulativo do período o crédito presumido de IPI, previsto na Lei n" 9.363/96, na condição de receita componente da base de cálculo da contribuição; 2. o frete nas operações de vendas de produção própria, suportado pelo vendedor, passou a ser admitido somente a partir de 01/02/04, mas o contribuinte incluiu valores incorridos antes disso; 3. partes e peças de reposição não se classificam como insuetos, pois não se desgastam em contato direto com o produto 2

3 Acórdão n.º Fl. 388 Fl. 387 fabricado, desse modo devem ser glosados do cálculo de crédito para fins de não culnulatividade; 4. os valores de serviços não subsumidos no conceito de insumo, estabelecido no art. 66, 5 da IN SRF 247/05, não podem compor o cálculo de créditos da não cumulatividade; 5. os créditos apurados nascem vinculados aos respectivos débitos, não sendo possível a sua utilização antes do confronto (créditos x débitos), senão do saldo credor porventura remanescente; 6. o contribuinte, no entanto, não utilizou, como deveria, o crédito decorrente da não cumulatividade, apurado no períodobase, para subtrair da contribuição apurada no mesmo período; 7. o débito apurado com cód. 6912, no valor de R$ ,26, constante da DCOMP à fl. 01, referente ao próprio "PIS nãocumulativo (Lei n /02)", deve ser excluído porque seu tratamento se dá na implementação do sistema contábil nãocumulativo, de forma tal que no ajuste efetuado e demonstrado na planilha de fl. 160, não existe qualquer saldo a pagar a título de PIS não cumulativo (cód. rec. 6912), relativo ao mês de j unho/03. e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) apuradas no regime de incidência não cumulativa. Art. 2º O valor do crédito presumido referido no art. 1º não pode ser objeto de compensação ou de ressarcimento, de que trata a Lei nº , de 2002, art. 5º, 1º, inciso II, e 2º, a Lei nº , DE 2003, ART. 6º 1º, inciso II, e 2º, e a Lei nº , de 2005, art. 16. Contra a autuação, a contribuinte apresentou impugnação (fls. 206 e ss) sob os seguintes argumentos: 1. o crédito presumido de IPI, do ponto de vista econômicofinanceiro e contábil, não constitui receita, luas um valor retificador de custo anteriormente suportado na aquisição de insumos; 2. o conceito de insueto é muito mais amplo que os conceitos de matéria prima, produto intermediário e material de embalagem, juntos ou isoladamente, e, portanto, a glosa de créditos relativos à aquisição de bens (partes e peças de reposição) e serviços que teriam sido usados indiretamente no processo produtivo do requerente, assim como dos fretes suportados pelo contribuinte nas operações de vendas de mercadorias é indevida; 3. a Delegacia da Receita Federal negou vigência ao art. 5", parágrafo primeiro, da Lei n /02, ao decidir que a requerente não pode optar entre a utilização dos créditos do PIS para deduzir o valor da própria contribuição ou para compensar com outros tributos administrados pela RFB. 3

4 Fl. 389 A DRJ/RJ2 nº de 27 de maio de 2010, julgou improcedente impugnação, pois, os créditos pleiteados pela contribuinte em sua Dcomp incial não seriam líquidos e certos, sob o argumento de que houve divergência de interpretação da legislação entre a contribuinte e a fiscalização no momento da apuração dos créditos, decidindo dessa forma pelas glosas ou acréscimos na base de cálculo dos valores apurados pela contribuinte. Conforme passo a discorrer a seguir item por item: Crédito Presumido de IPI previsto na Lei nº 9.363/96 Afirma a DRJ que na forma da Lei nº /2002, o valor do crédito presumido de IPI deverá ser computado na base de cálculo do PIS e COFINS, no mês em que a receita a ele correspondente for auferida, segundo o regime da nãocumulatividade, estando dessa forma abrangidos os períodos de apuração examinados (março, abril e maio de 2003). Portanto, mesmo quando vigorava a incidência cumulativa das contribuições acima referidas (PIS/COFINS), conforme a Lei n 9.718/98, o crédito presumido do IPI que, como já visto, se consubstancia numa forma de "compensação" ao exportador, imaterializando, ainda que de forma presumida, a intenção do legislador de não ver incidindo as contribuições em comento nas operações de exportação, e o que equivale, portanto, a desonerar da COFINS e da Contribuição para o PIS/Pasep os produtos nacionais exportados pelas empresas que os produziram, ou mesmo os venderam a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação para o exterior já integrava a base de cálculo das mencionadas contribuições (PIS/COFINS). Ocorre que, após as alterações introduzidas pela Lei n /1998, sobreveio nova inovação no regramento do PIS, promovida pela Medida Provisória n 66, de 29 de agosto de 2002, convertida na Lei n , de 30 de dezembro de 2002, mas que, por sua vez, também veio a adotar como base de cálculo destas exações o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, senão vejamos a seguir: Art. 12 A contribuição para o PIS/Pasep tem como fito gerador o faturamento o mensal, assim entendido o total das receitas auferida pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. 1º Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica. 2º A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o valor do faturamento, conforme definido no caput. Despesa de Frete Quanto à inclusão das despesas de frete sobre as vendas, aduz a DRJ que essa operação passou a ser admitida como item de cálculo de crédito somente a partir de 01/02/2004 com base na art. 3º, IX, da Lei nº /2003, com isso, não podem ser computadas como crédito na apuração do PIS não cumulativo, no exercício de 2003 (período em discussão), por inexistência de respaldo legal. 4

5 Acórdão n.º Fl. 390 Fl. 388 Despesas com Partes e Peças de Reposição e Despesas com Serviços Despesas com partes e peças também foram glosadas pela Fiscalização e ratificada pela DRJ, pois, somente podem ser aceitos como crédito quando seu desgaste representado pela perda das propriedade físicas ou químicas, ocorrer por contato direto com o produto em fabricação. Da mesma forma, a DRJ assegura que os valores relativos aos serviços, deverão ser excluídos, pois não estaria enquadrado no conceito de insumos, estabelecidos no art. 66, 5 da IN SRF nº 247/2002. Confira se: Despesas com partes e peças também foram glosadas pela autoridade fiscal, pois, segundo afirma, as partes e peças de reposição de máquinas e equipamentos não se classificam como insuetos, porque não se desgastam em contato direto com o produto fabricado. A contribuinte alega, contudo, que o conceito de insumo possui abrangência maior que os conceitos de matéria prima, produto intermediário e material de embalagem, juntos ou isoladamente. A autoridade fiscal também excluiu determinados valores de serviços, porque entendeu que não se enquadravam no conceito de insueto, estabelecido no art. 66, 5" da IN SRF n" 247/2002, tais corno: serviços de consultoria, assessoria, digitação, treinamento, pagamento de diárias, hospedagem, tradução, bem como serviços de conservação e manutenção de rede elétrica de iluminação de vias (ruas e avenidas) da área industrial. A inconformada, porém, também nesse caso defende maior abrangência para o conceito de insumo. (...) Saliente se que o entendimento ora esposado, a respeito do que deva ser caracterizado corno "insumo", para fins de aproveitamento de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep sob o regime não cumulativo, encontra se em consonância com aquele exarado pela Coordenação Geral de Tributação (Cosit), que, por intermédio da Solução de Divergência n 15, ele 30/05/2008, posicionou se de maneira idêntica, na forma a seguir ementada: "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Para efeito do inciso II do art. 32 da Lei n , de 2002, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, tão somente, aqueles bens ou serviços adquiridos de pessoa jurídica, intrínsecos à atividade, aplicados ou consumidos na fabricação do produto ou no serviço prestado. As diárias pagas a empregados e funcionários em virtude da prestação de serviços em localidade diversa da que residem ou trabalham não dão direito ao credito da Contribuição para o PIS/Pasep não cumulativa, por configurarem pagamento de 5

6 Fl. 391 mão de obra. Nesta caso a apuração do crédito é vedada pelo art 3 2º, I, da Lei nº , de (...) Forma de Utilização de Créditos do Regime de Não Cumulatividade Por fim, aduz a DRJ, que de acordo com a sistemática da nãocumulatividade, após os confrontos entre créditos e débitos, se o saldo apurado for devedor, o valor deve ser recolhido no prazo legalmente previsto, se credor, o saldo será transferido para o período imediatamente seguinte, cabendo o seu ressarcimento exclusivamente nas hipóteses legais e com estrita observância da legislação pertinente. Confira se: Como acima se observa, ainda que o contribuinte possua créditos do PIS/PASEP não cumulativo em montante superior à contribuição apurada como devida antes do desconto (dedução) de ditos créditos, os créditos excedentes poderão ser utilizados na redução da contribuição devida em meses subsequentes de apuração, ou, ainda, na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, de outros tributos e contribuições administradas pela SRF, mas nunca, em obediência à legislação acima referenciada (c art. 1 e parágrafos da IN. SRF n 291/03), poderá se proceder à dita compensação, antes que sejam deduzidos os créditos do PIS/PASEP não cumulativo na apuração da contribuição do mês respectivo. Corroborando com esse entendimento o 7º do art. 42 da IN RFB nº 900/2008, traz que somente os créditos não cumulativos da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, remanescentes do desconto de débitos dessas contribuições em um mês de apuração, poderão ser utilizados na compensação de outros tributos e contribuições federais, na forma pretendida pelo contribuinte. Leia se: Art. 42. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Co/ins apmrado.s nu forma do art. 3"da Lei n" , de 2002, e do art. 3 "da Lei n" , de 2003, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos das respectivas contribuições, poderão sê lo na compensação de débitos próprios, vencidos orr vincundos, relativos a tributos de que tremer esta Instrução Normativa, se decorrentes de: 1 custos, despesas e encargos vinculados às receitas resultantes das operações de exportação de mercadorias perra o exterior, prestação de serviços a pessoa física ou Jurídica residente ou domiciliada no exterior, eido pagamento represente ingresso de divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o. fim específico de exportação; (...) 7 Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a que se refere o inciso I do caput, remanescentes do desconto de débitos dessas contribuições em um mês de apuração, embora náo sejam passíveis de ressarcimento antes de encerrado o trânestre do ano calendário a que se refere o credito, podem ser utilizados na compensação de que trata o caput do art

7 Acórdão n.º Fl. 392 Fl. 389 Cientificado do acórdão, acima destacado, a recorrente apresentou recurso voluntário (fls. 304 e ss.) alegando que o crédito presumido de IPI, não constitui receita, mas sim um valor retificador de custo anteriormente suportado na aquisição de insumos, não podendo dessa forma ser enquadrados na base de cálculo do PIS. Em relação às glosas efetuadas, relativas à aquisição de bens de consumo, partes e peça de reposição e as glosas com os serviços, assevera, a recorrente, que não seria necessário o contato direto com os bens que estão sendo fabricados, basta que as referidas partes e peças sejam incorporada as máquinas para que gerem direito ao crédito. A respeito da glosa sobre fretes na operação de venda de produtos, assegura que, mesmo antes da vigência da Lei nº /2003, já se enquadrava no conceito de insumos. Por fim, quanto à possibilidade de utilização dos créditos dos PIS para deduzir o valor da contribuição a recolher ou para compensá la com outros tributos administrados pela RFB, alega a contribuinte que a DRJ está colocando a Instrução normativa IN SRF nº 291, de 03/02/2003 acima da Lei (art. 5º da Lei /2002), quando na verdade deveriam apenas garantir sua operacionalidade. O processo digitalizado foi distribuído e, posteriormente, encaminhado a este Conselheiro Relator na forma regimental. É o relatório. Voto Conselheiro Thiago Moura de Albuquerque Alves, Relator. O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade devendo, portanto, ser apreciado. São variados os temas a serem dirimidos pelo presente julgamento, razão pela qual os examino separadamente. Crédito presumido de IPI na base de cálculo do PIS não cumulativo Na apuração do pedido de ressarcimento, a DRF inclui na base de cálculo da contribuição a recolher o crédito presumido do IPI, previsto na Lei nº 9.363/1996, por entender que este se enquadraria como receita bruta, nos termos da Lei nº /2002. O crédito presumido do IPI, previsto na Lei nº 9.363/1996, tem como objetivo retirar os custos vinculados ao PIS/COFINS sobre o insumos utilizados no produto brasileiro a ser exportado. In verbis: Art. 1ºA empresa produtora e exportadora de mercadorias nacionais fará jus a crédito presumido do Imposto sobre Produtos Industrializados, como ressarcimento das contribuições de que tratam as Leis Complementares n os 7, de 7 de setembro de 1970,8, de 3 de dezembro de 1970, e70, de 30 de 7

8 Fl. 393 dezembro de 1991, incidentes sobre as respectivas aquisições, no mercado interno, de matérias primas, produtos intermediários e material de embalagem, para utilização no processo produtivo. Parágrafo único.o disposto neste artigo aplica se, inclusive, nos casos de venda a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação para o exterior. De acordo com a jurisprudência dominante do STJ, o crédito presumido de IPI não poderia ser incluído na base de cálculo do PIS/COFINS, na forma da Lei nº 9.718/1998, porque: i) o crédito presumido do IPI tem natureza jurídica de benefício fiscal, não se constituindo receita, seja do ponto de vista econômico financeiro, seja do ponto de vista contábil, devendo ser contabilizado como "Recuperação de Custos"; ii) tal incentivo fiscal, ainda que fosse receita, se configuraria uma receita de exportação, isenta do pagamento dessas contribuições. Leia se, nesse sentido, os seguintes precedentes: TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL.CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. AGRAVO NÃO PROVIDO. 1. "É pacífico o entendimento do STJ sobre a não incidência de COFINS/PIS tanto sobre o crédito presumido do IPI quanto sobre os insumos empregados na industrialização de produtos exportados" (REsp /SC, Rel. Min. CASTRO MEIRA, Segunda Turma). 2. Agravo regimental não provido. (AgRg no REsp /PR, Rel. Ministro ARNALDO ESTEVES LIMA, Primeira Turma, julgado em 01/12/2011, DJe 19/12/2011) TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO. PIS. COFINS. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI (LEI N /96). IMPOSSIBILIDADE. 1. A jurisprudência desta Corte firmou seu entendimento no sentido de que as exações relativas ao PIS e à Cofins não incidem sobre os valores correspondentes ao crédito presumido do IPI, instituído pela Lei n / Precedentes: REsp /SC, Rel. Min. Castro Meira, Segunda Turma, DJe ; AgRg no REsp /SC, Rel. Min. Humberto Martins, Segunda Turma, DJe ; REsp /SC, Rel. Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, DJe ; e REsp /RS, Rel. Min. Francisco Falcão, Primeira Turma, DJe Ademais, "ainda que se considerasse receita, incabível a inclusão do crédito presumido do IPI na base de cálculo do PIS e da COFINS porque as receitas decorrentes de exportações são isentas dessas contribuições" (REsp /SC, Rel. Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, DJe ). 4. Agravo regimental não provido. 8

9 Acórdão n.º Fl. 394 Fl. 390 (AgRg no REsp /RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/10/2010, DJe 25/10/2010) TRIBUTÁRIO. CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI DECORRENTE DE EXPORTAÇÕES. NÃO INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. REGRAS DO CÓDIGO CIVIL SOBRE IMPUTAÇÃO DO PAGAMENTO. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE. 1. A pretensão da contribuinte de que a amortização da dívida da Fazenda Pública seja realizada primeiro sobre os juros e, somente depois, sobre o principal do crédito, mediante compensação não está amparada pelo art. 354 do CC e não existe previsão de que esse dispositivo possa, no caso, ser aplicado subsidiariamente. 2. É pacífico o entendimento do STJ sobre a não incidência de COFINS/PIS tanto sobre o crédito presumido do IPI quanto sobre os insumos empregados na industrialização de produtos exportados. Precedentes. 3. Recursos especiais não providos. (REsp /SC, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, julgado em 03/12/2009, DJe 16/12/2009) TRIBUTÁRIO CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI LEIS 9.363/96 E /2001 NATUREZA JURÍDICA NÃO INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. 1. O STJ e o STF já definiram que: a) a base de cálculo do PIS e da COFINS é o faturamento, que equivale à receita bruta, resultado da venda de bens e serviços pela empresa;b) a Lei 9.718/98, ao ampliar a base de cálculo do PIS e da COFINS e criar novo conceito para o termo "faturamento", para fins de incidência da COFINS, com o objetivo de abranger todas as receitas auferidas pela pessoa jurídica, invadiu a esfera da definição do direito privado; c) a noção de faturamento inscrita no art. 195, I, da CF/1988 (na redação anterior à EC 20/98) não autoriza a incidência tributária sobre a totalidade das receitas auferidas pelos contribuintes, não sendo possível a convalidação posterior de tal imposição, ainda que por força da promulgação da EC 20/98; d) é inconstitucional o 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98 (base de cálculo do PIS e da COFINS), o que impede a incidência do tributo sobre as receitas até então não compreendidas no conceito de faturamento da LC nº 70/91; e) desnecessária, no caso específico, lei complementar para a majoração da alíquota da COFINS, cuja instituição se dera com base no art. 195, I, da Carta Magna. 2. O legislador, com o crédito presumido do IPI, buscou incentivar as exportações, ressarcindo as contribuições de PIS e 9

10 Fl. 395 de COFINS embutidas no preço das matérias primas, produtos intermediários e materiais de embalagem adquiridos pelo fabricante para a industrialização de produtos exportados. O produtor exportador apropria se de créditos do IPI que serão descontados, na conta gráfica da empresa, dos valores devidos a título de IPI. 3. O crédito presumido do IPI tem natureza jurídica de benefício fiscal, não se constituindo receita, seja do ponto de vista econômico financeiro, seja do ponto de vista contábil, devendo ser contabilizado como "Recuperação de Custos". Portanto, não pode integrar a base de cálculo do PIS e da COFINS. 3. Ainda que se considerasse receita, incabível a inclusão do crédito presumido do IPI na base de cálculo do PIS e da COFINS porque as receitas decorrentes de exportações são isentas dessas contribuições. 4. Recurso especial não provido. (REsp /SC, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/06/2008, DJe 21/10/2008) Como se vê, portanto, as razões de decidir do STJ, no âmbito da Lei nº 9.718/1998, são perfeitamente aplicáveis para exclusão do crédito presumido do IPI, previsto na Lei nº 9.363/1996, no âmbito da não cumulatividade do PIS, disciplinada na Lei nº /2002. Isso porque, para o STJ, o mencionado crédito presumido não se configura receita, mas recuperação de custo, e, ainda que receita fosse, o montante alusivo a esse incentivo fiscal enquadraria se como receita decorrente de exportação. Ora, trazendo tais premissas ao contexto da não cumulatividade do PIS, conclui se que,: não sendo receita, não há que se falar que o crédito presumido se enquadra na definição de receita bruta, trazida pelo art. 1º da Lei nº /2002. E, em sendo receita de exportação, inexiste a incidência do PIS, nos termos do art. 5º da Lei nº /2002. Acrescente se, ainda, que fazer incidir o PIS não cumulativo sobre o créditopresumido de IPI representaria defender uma diminuição desse incentivo fiscal não prevista expressamente em lei, que traria o paradoxo de onerar, com o PIS, o crédito presumido que foi criado justamente para desonerar esse tributo do produto brasileiro a ser exportado. Acolho integralmente, dessa forma, o entendimento do STJ sobre a controvérsia, dando provimento ao recurso voluntário para determinar a exclusão do crédito presumido do IPI da base de cálculo do PIS. Despesa de Frete com insumos Quanto à inclusão das despesas de frete sobre as vendas, aduz a DRJ que essa operação passou a ser admitida como item de cálculo de crédito somente a partir de 01/02/2004 com base na art. 3º, IX, da Lei nº /2003, não podendo ser computadas como crédito na apuração do PIS não cumulativo, no exercício de 2003 (período em discussão), por inexistência de respaldo legal. Confira se: 10

11 Acórdão n.º Fl. 396 Fl. 391 O procedimento adotado pelo contribuinte foi o cômputo integral dos valores de fretes incidentes sobre insumos/mercadorias, segundo informa no documento de fls. 46. Como se observa, é irrefragável a conclusão que a operação de venda não está abrangida ou subentendida como etapa do processo de produção ou fabricação, não ao menos para os fins impositivos da Lei n [...] Este entendimento é corroborado pela superveniente admissão de tais créditos fretes sobre vendas suportados pelo vendedor pela Lei n /03 (arts. 3º, IX; 15 e 93), o que revela o caráter constitutivo desta norma, não se podendo nela vislumbrar um cunho declaratório a justificar a aplicação do art. 106, I, do CTN. Deste modo, foi providenciada a segregação de referidos valores e excluídos aqueles correspondentes aos fretes s operações de venda incorridos ao longo de 2003 (vide planilha de fls.156), sinteticamente representados no quadro abaixo: [...] Nossa Turma já teve oportunidade de examinar a controvérsia, tendo sido sufragado que o frete na aquisição de insumos integra o custo destes, sendo portanto viável o desconto de créditos, com base no inciso II (e não no inciso IX) do art. 3º da Lei nº /2002. Processonº / Acórdão nº ªCâmara/2ªTurma Ordinária Sessão de 24deoutubrode2013 ASSUNTO:CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:10/10/2005a31/12/2005 Gera direito a crédito do PIS não cumulativo o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliado no País, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda. Recurso voluntário provido. Por fim, cabe destacar, no mesmo sentido, as Soluções de Consulta 92/12(10ª Região Fiscal), 15/11(4ª Região Fiscal) e 197/11(8ª Região Fiscal). Dessa maneira, DOU PROVIMENTO ao recurso voluntário, para reconhecer o direito ao crédito relativo a despesas com frete na compra de insumos, prestados por pessoas jurídicas. 11

12 Fl. 397 Peças de reposição De acordo com o despacho decisório, os créditos vinculados a peças de reposição de máquinas (rolamentos, mangueiras, anéis de vedação, retentores, buchas, reparos, rolos, bicos, válvulas, dentre outros), utilizadas no processo produtivo, previstos no art. 3º, II, da Lei nº /2002, foram glosados, porque não teriam contato direito com o produto em fabricação. Observe se: Tratando se, na espécie, de partes e peças de reposição, a única possibilidade vislumbrada seria o encaixe no seu conceito amplo, contudo, para que estes bens possam ser considerados produtos intermediários, são necessários dois requisitos a serem observados de modo cumulativo: i) que pelas regras contábeis não devam ser classificados no ativo imobilizado e ii) se desgastem por contato direto com o produto fabricado. Neste ponto reside a impossibilidade de se aceita a inclusão de tais materiais no cálculo, haja vista que o consumo não e dá por contato direto com o produto fabricado, mas tão somente indiretamente, por equiparem as máquinas, estas sim, utilizada diretamente no processo industrial. Entretanto, o crédito de insumos de PIS não cumulativo, previsto no art. 3º, II, da Lei nº /2002, não exige contato direito com o produto sob fabricação, estando, portanto, autorizado o desconto de créditos nas despesas com peças de reposição, não inseridas no ativo imobilizado e utilizadas em máquinas inseridas no processo produtivo. Tal matéria, inclusive, foi pacificada no âmbito da própria Coordenação Geral do Sistema de Tributação COSIT, na Solução de Divergência nº 35/08: Solução de Divergência nº 35/08 Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins Ementa: Cofins não cumulativa. Créditos. Insumos. As despesas efetuadas com a aquisição de partes e peças de reposição que sofram desgaste ou dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas utilizadas em máquinas e equipamentos que efetivamente respondam diretamente por todo o processo de fabricação dos bens ou produtos destinados à venda, pagas à pessoa jurídica domiciliada no País, a partir de 1º de fevereiro de 2004, geram direito à apuração de créditos a serem descontados da Cofins, desde que às partes e peças de reposição não estejam obrigadas a serem incluídas no ativo imobilizado, nos termos da legislação vigente. DISPOSITIVOS LEGAIS: Art. 3º da Lei nº , de 2003; Lei nº , de 2004; e IN SRF nº 404, de Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ementa: Contribuição para o PIS/Pasep não cumulativa. Créditos. Insumos. 12

13 Acórdão n.º Fl. 398 Fl. 392 As despesas efetuadas com a aquisição de partes e peças de reposição que sofram desgaste ou dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, utilizadas em máquinas e equipamentos que efetivamente respondam diretamente por todo o processo de fabricação dos bens ou produtos destinados à venda, pagas à pessoa jurídica domiciliada no País, a partir de 1º de dezembro de 2002, geram direito à apuração de créditos a serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep, desde que às partes e peças de reposição não estejam obrigadas a serem incluídas no ativo imobilizado, nos termos da legislação vigente. DISPOSITIVOS LEGAIS: Art. 3º da Lei nº , de 2002; Lei nº , de 2004; IN SRF nº 247, de 2002; e IN SRF nº 358, de ADALTO LACERDA DA SILVA Coordenador Geral Assim, DOU PROVIMENTO ao recurso voluntário, para reconhecer o direito aos créditos vinculados a peças de reposição de máquinas, indevidamente glosados. Serviços utilizados como insumos No que se refere ao serviços glosados, o despacho decisório, ratificado pela DRJ, assim fundamentou seu procedimento: Às fls encontra se anexada planilha que relaciona as notas fiscais de serviços que foram objeto de exclusão. Neste rol é possível verificar serviços que, pela sua natureza, não podem ser admitidos como diretamente aplicados na produção, na concepção supra referenciada, senão, indiretamente, tais como os serviços de consultoria, assessoria, digitação, treinamento, pagamento de diárias, hospedagem, tradução, bem como, serviços de conservação e manutenção de rede elétrica de iluminação de vias (ruas e avenidas) da área industrial, dentre outros. Demais disso, algumas das operações relacionadas envolvem aquisições de serviços de pessoas físicas, o que é expressamente vedado pela legislação de regência da contribuição em apreço (art. 3 0, 2 1, I, da Lei n ). A meu ver, está correta a decisão da DRJ nessa parte, porquanto a empresa não demonstrou que os serviços de consultoria, assessoria, digitação, treinamento, pagamento de diárias, hospedagem, tradução, bem como, serviços de conservação e manutenção de rede elétrica de iluminação de vias (ruas e avenidas) da área industrial, estariam ligados diretamente ao seu processo produtivo, não bastando argumentos de direito para autorizar tal desconto de créditos. Forma de apuração Por último, cumpre examinar a revisão dos cálculos do pedido de ressarcimento, realizada pela fiscalização, explicada no seguinte trecho do Despacho Decisório: 13

14 Fl. 399 A título exemplificativo e sem levar em conta qualquer glosa, ajuste ou saldo credor de períodos anteriores, no mês de maio/03 foram apurados um débito de R$ ,27 (hum milhão e setecentos e vinte e nove mil e oitocentos e quarenta e três reais e vinte e sete centavos), fls. 82, e um crédito da ordem de R$ ,09 (hum milhão e setecentos e quarenta mil e novecentos e quarenta e seis reais e nove centavos), fls. 83. No entanto, o contribuinte promoveu o abatimento de R$ ,27 (hum milhão e cento e quarenta e sete mil e oitocentos e quarenta e três reais e vinte e sete centavos) e compensou o "saldo a pagar" remanescente, R$ ,00 (quinhentos e oitenta e dois mil reais), fls. 82, com créditos de Saldo Negativo de IRPJ, através da PER/DCOMP (fls. 80). Quanto ao saldo credor do PIS, foi ele utilizado para quitação de outros tributos administrados pela SRF, em especial os constantes deste processo. Ora, o volume de créditos no exemplo referido é superior ao débito calculado, então não faria sentido algum absorver apenas uma parcela do débito e, em relação ao restante, compensar com créditos de outra natureza. Este procedimento peculiar adotado pelo contribuinte, em minha concepção, não atende plenamente a sistemática não cumulativa definida para a contribuição para o PIS. Esta é a principal justificativa para a desconsideração das compensações que tiveram por escopo extinguir, sob condição resolutória, os débitos de PIS na situação exposta, isto é, antes d aproveitamento integral dos créditos apurados. Como se verifica do trecho acima transcrito, a DRF entendeu que a empresa não poderia utilizar outros créditos compensáveis (p. ex., saldo negativo de IRPJ) para abater parte do débito de PIS não cumulativo e, em função disso, pedir o ressarcimento do saldo credor dos créditos PIS não cumulativo. Segundo a DRF, a empresa teria que, necessariamente, compensar os débitos de PIS não cumulativo com créditos de PIS não cumulativo. Só em caso de saldo devedor de PIS não cumulativo, é que poderia ser feita compensação com outros créditos; em caso de saldo credor de créditos de PIS não cumulativo, deveria ser feito o ressarcimento correspondente. Concordo com a DRF e com o acórdão recorrido nessa parte. Com efeito, antes de concluído o encontro de contas débito/crédito de PIS não cumulativo não há que se falar em débito de PIS não cumulativo. Inexistindo débito antes disso, impossível falar se em saldo devedor compensável com outros créditos. Por outro lado, discordo da tese da recorrente, de que o art. 5º, 1º, da Lei nº /2002 autorizaria compensar os créditos com a própria contribuição ou para compensar com demais tributos administrados pela Receita. Deveras, tal norma primeiro permite (I) dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno; e, depois, (II) a compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria. 14

15 Acórdão n.º Fl. 400 Fl. 393 Por essa razão, DOU PARCIAL PROVIMENTO ao recurso voluntário para: a) determinar a exclusão do crédito presumido do IPI da base de cálculo do PIS não cumulativo; b) reconhecer o direito ao crédito relativo a despesas com frete na compra de insumos, prestados por pessoas jurídicas; e c) reconhecer o direito aos créditos vinculados a peças de reposição de máquinas. É como voto. Thiago Moura de Albuquerque Alves 15