Critério espacial e sujeição ativa do ICMS incidente no serviço DTH (Direct to Home) de Televisão por Assinatura

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1 Critério espacial e sujeição ativa do ICMS incidente no serviço DTH (Direct to Home) de Televisão por Assinatura 1. DO ITINERÁRIO DESTE TEXTO Robson Maia Lins Mestre e Doutor em Direito Tributário pela PUC-SP. Professor de Direito Tributário nos cursos de graduação, especialização, mestrado e doutorado da PUC-SP. Professor do IBET. Advogado Muita atenção tem sido dada por parte da doutrina, noticiários e jurisprudência à faceta do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e prestação de Serviços (ICMS) que envolve a circulação de mercadorias. Muitas são as críticas com e sem razão a respeito da concessão unilateral de benefícios fiscais, falta de confiança nos mecanismos de compensação, glosa de créditos, etc. O ICMS, a despeito de ter tido sua competência distribuída pelos vários componentes da Federação, é o tributo brasileiro com maior número de dispositivos constitucionais a seu respeito e cujo arquétipo tributário é demarcado também pelas Leis Complementares nº 24/75 e 87/96. Tão extensiva legislação nacional, versando tantos pormenores do imposto em questão, já denunciam (i) o desejo das autoridades legislativas nacionais de imprimir uniformidade jurídica ao tributo e (ii) a desconfiança confirmada na experiência de que esse tratamento invariável não será atingido espontaneamente pelos Estados-membros que, no zelo pelos seus interesses arrecadatórios, muitas vezes provocam desequilíbrios econômicos e acirram a incertezas jurídicas. Muitos são os textos e os exemplos denunciando os efeitos negativos da chamada guerra fiscal, em especial no que diz respeito ao ICMS incidente sobre circulação de mercadorias. Neste texto, porém, pretendo examinar outro aspecto do ICMS, referente à incidência sobre serviços de comunicação e, mais especifica- 1

2 mente, aquele prestado pelas operadoras de televisão por assinatura, cuja base de clientes está espalhada por vários estados da Federação. A prestação desse serviço encontra, portanto, complexidades espaciais relevantes: prestador e tomador estão, muitas vezes, em estados diferentes e, por isso mesmo, há margem para o conflito das pretensões fiscais dos estados em que estejam cada uma das figuras que compõem o negócio jurídico tributado pelo ICMS. Essa questão ganhou especial relevância e atenção da doutrina e jurisprudência com as recentes iniciativas de Goiás, Mato Grosso e Mato Grosso do Sul que passaram a cobrar o tributo no local em que esteja estabelecido ou domiciliado o tomador do serviço, calculando-o sobre o valor integral fixado no contrato. Tal tomada de posição faz-se em sentido oposto aos estados nos quais estão situados os estabelecimentos dos prestadores de serviço, que continuam exigindo os montantes dos contribuintes que, nesse conflito, não têm certeza de qual deve ser o procedimento correto para apurar o montante que devem e especialmente a quem devem. Trata-se de problema que bem ilustra como a guerra fiscal e o regramento do ICMS com difusos focos ejetores de normas compromete a estabilidade do sistema jurídico, sua confiabilidade e previsibilidade. Para bem examiná-lo, à luz do direito positivo brasileiro e colocando entre parênteses metódicos quaisquer consideração de ordem econômica ou de justiça fiscal, tenho por bem principiar o estudo com uma retomada das categorias normativas do critério espacial e da sujeição ativa na regra-matriz de incidência tributária, expondo sua íntima relação com o princípio da territorialidade. Esse passo revela-se necessário para que possamos compreender o papel uniformizador da Lei Complementar nº 87/96 e como ela contingencia a liberdade estipulativa dos legisladores estaduais, condicionando ainda, o trabalho interpretativo dos encarregados de promover a incidência do tributo em cada Unidade da Federação. Feitas essas considerações, passaremos ao caso concreto para examinar o modo como a ordem jurídica nacional delimitou a competência tributária estadual no que diz respeito à escolha do critério espacial do ICMS incidente sobre serviços de comunicação, trabalhando ainda o papel desempenhado pelas definições de direito privado e das hipóteses de conflito previstas na legislação nacional. Esses passos revelam-se indispensáveis para que as conclusões sobre o caso concreto possam ser bem fundadas e, assim, transmitir a certeza que do 2

3 direito se espera sobre o comando efetivamente prescrito aos estados envolvidos e, também, ao contribuinte. 2. ALGUMAS NOTAS A RESPEITO DA CATEGORIA CRITÉRIO ESPACIAL E SUA RELAÇÃO COM A DEFINIÇÃO DO SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA Para bem cumprir os propósitos deste trabalho, tenho por bom começo partir da teoria regra-matriz de incidência tributária, nos moldes construídos por Paulo de Barros Carvalho 1, como expediente organizador do material legislativo que permitirá alocar o debate em torno de dois de seus critérios: o espacial e o quantitativo, particularmente a base de cálculo do tributo. Antes, porém, de submetê-los às particularidades da experiência com o caso concreto, parece-me providência de bom alvitre explicitar seus conceitos, tecendo especiais considerações sobre o critério espacial, cujo estudo vem recebendo importantes influxos, úteis também a esta pesquisa O CRITÉRIO ESPACIAL COMO DEFINIÇÃO DO LUGAR NO QUAL INCIDE O TRIBUTO A expressão critério, que antecede os elementos formadores da regra-matriz de incidência tributária já conduz o estudioso a importante noção sobre como deve funcionar a norma-padrão dos tributos: devem fornecer os elementos necessários para que o aplicador faça um juízo a respeito de se a situação por ele vivida é passível ou não da incidência do tributo. Cada um dos critérios material, espacial, temporal, pessoal e quantitativo, portanto, deve orientar o interprete a respeito de quais elementos precisam ser constituídos por meio de provas para que numa dada situação se dê a cobrança do tributo. Durante muito tempo na doutrina, definiu-se o critério espacial como o intervalo muitas vezes coincidente com o território do sujeito que detém a competência para tributar dentro do qual deveriam acontecer os fatos jurídicos tributários. Desse modo, o critério (ou aspecto, elemento, como outros doutrinadores chamam) espacial do ICMS consistia em território do estado. Não demora para perceber que uma tal definição é insuficiente para dirimir a dúvida sobre o local da 1 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário Linguagem e Método. São Paulo: Noeses, p

4 incidência quando a operação que se queira examinar esteja dividida entre dois ou mais estados. Território de qual estado? Fica a dúvida sem que a regra-matriz de incidência tributária possa fornecer qualquer resposta a respeito. O trabalho de aperfeiçoamento dos expedientes metodológicos pelo cientista deve ser constante, a busca de construir técnicas adequadas para reduzir as complexidades do objeto de estudos e apontar os mecanismos que permitam elevar a certeza das proposições construídas com o propósito de descrevê-lo. Bom exemplo desse labor, é o desenvolvido por Paulo de Barros Carvalho a respeito do critério espacial, registrado no segundo volume de seu Derivação e Positivação no Direito Tributário. Ali, o criador da regra-matriz de incidência tributária delimita o critério espacial como: [ ] o feixe de enunciados, implícitos ou explícitos, que permitam identificar os marcos a serem empregados pelos intérpretes na construção do fato jurídico tributário 2. Não basta, porém, a esse feixe de enunciados demarcar um intervalo qualquer. É preciso apontar o que, na complexidade espacial da conduta, deve estar compreendido dentro do intervalo para que se possa dizer que aqui, ou ali, ocorre o fato jurídico tributário. Esse dado, ganha relevância maior nas situações em que uma mesma conduta se espalha no espaço, ultrapassando os limites territoriais de um estado, como ocorre frequentemente nos serviços de televisão por assinatura. A dúvida, permanecerá enquanto não se apontar qual(is) elementos precisam estar dentro do território do estado A ou B para que ali se possa reputar praticado o fato jurídico tributário e, com isso, justificar a incidência do ICMS por essa ou aquela unidade da federação. Atento a isso, que Lucas Galvão de Britto explica: Pois bem, se é da natureza do lugar ser uma relação de posicionamento que somente pode ser aferida entre ao menos dois elementos, precisa o critério espacial indicar os termos desse liame. A referência ao território, como costuma ser feita por significativa parte da doutrina para discriminar o critério espacial de um dado tributo, é, portanto, incompleta. Falta-lhe, ao menos, outro termo para que a predicação poliádica se aperfeiçoe. Apenas com a sugestão de um território, como no caso o do município, falta algo: como a indicação do termo estabelecimento prestador para que, conjugando-os, possa-se imputar como lugar do tributo aquele no qual se situa o estabelecimento prestador do serviço tributado. Só assim estaremos diante da relação de conteúdo e recipiente que a tradição filosófica ocidental sagrou como nossa maneira de pensar o espaço [ ] 3 2 CARVALHO, Paulo de Barros. Derivação e Positivação no Direito Tributário. São Paulo: Noeses, 2012 p BRITTO, Lucas Galvão de. O Lugar e o Tributo. Ensaio sobre a competência e definição do critério espacial na regra-matriz de incidência tributária. São Paulo: Noeses, p

5 Desse modo, deve o intérprete da legislação tributária voltar sua atenção aos elementos componentes do negócio jurídico praticado pelo contribuinte para identificar quais deles são relevantes para fincar a relação de lugar, necessária à fixação da incidência tributária. Será desse modo que prosseguiremos o exame do critério espacial do ICMS sobre serviços de comunicação, procurando as marcas legislativas que permitam apontar quais elementos precisam estar provados e inseridos em um território para justificar a incidência do imposto IMPLICAÇÕES DO PRINCÍPIO DA TERRITORIALIDADE NO DESENHO DAS COMPETÊNCIAS TRIBUTÁRIAS Daí já se pode entrever a estreita relação que se monta entre o critério espacial e a sujeição ativa: somente poderá ser sujeito ativo de obrigação tributária o ente em cujo território esteja verificado o elemento negocial tomado no critério espacial como relevante para caracterizar a conduta. Essa condição, aliás, transparece em vários enunciados do texto constitucional, em especial no que diz respeito à incidência do ICMS sobre a circulação de mercadorias, quando os estabelecimentos envolvidos encontram-se em distintos estados-membro. do art. 155 da Carta Magna: Como exemplo, veja-se o que prescrevem os incisos VII e VIII VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á: a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto; b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele; VIII - na hipótese da alínea "a" do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual; Toma-se (i) o lugar do estabelecimento de origem e (ii) o lugar do estabelecimento de destino, para programar a incidência do ICMS ora em apenas um deles (hipótese do VII, b), ora em ambos (sendo na origem pela alíquota interestadual, conforme estabelecido no inciso VII, a e, no destino, pela diferença entre a alíquota interna e a interestadual, como ordena o inciso VIII). Ao mesmo tempo em que se dá critério para lugar e parâmetro para quantificar o tributo devido, fixa-se também a titularidade daquele crédito tributário: caberá no primeiro caso ao Estado no qual esteja o estabelecimento de origem, 5

6 no segundo, também haverá cobrança pelo Estado em que se encontre o destino da mercadoria A LEI COMPLEMENTAR Nº 87/96 E SEU PAPEL UNIFORMIZADOR NO DESENHO DA REGRA-MATRIZ DE INCIDÊNCIA DO ICMS É bem verdade que o Texto Constitucional não delimitou todas as hipóteses de conflito que poderiam advir da experiência normativa do ICMS, como o fez nos casos acima exemplificados. Cuidou, porém, de ordenar expressamente ao legislador complementar que tratasse de tais situações em pelo menos duas passagens: ao dizer que cabe à Lei Complementar, no art. 146, I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, e no art. 155, 2º, VII: d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços. Ao definir o local das operações relativas às prestações de serviço, como ordenado no art. 155, 2º, VII, alínea d da Constituição, fixa-se mecanismo de solução de conflitos de competências por meio de uma limitação na escolha realizada pelos legisladores estaduais a respeito do critério espacial da regra-matriz na legislação sobre o ICMS de cada um dos estados. A Lei Complementar, nesses casos, atua como verdadeira norma nacional, como explica José Souto Maior Borges: As leis complementares sobre as normas gerais de direito tributário, previstas no artigo 18, parágrafo 1º, são leis nacionais e não leis simplesmente federais. Não são leis, como vimos, supra, transcrevendo os ensinamentos de Geraldo Ataliba, que regem as relações recíprocas entre o fisco federal e o sujeito passivo de tributos federais. Tampouco dizem respeito, essas normas gerais de direito tributário, à administração da União. 4 Nesse ponto, passam a gozar de posição especial em relação à lei estadual, devendo seus comandos prevalecerem na interpretação da norma jurídica tributária do ICMS ainda quando o diploma do estado dispuser em sentido contrário. Portanto, é nesse contexto que devemos interpretar as disposições instituídas pela Lei Complementar nº 87/96: tratam-se de expedientes produzidos no intuito de uniformizar o regime jurídico do ICMS e, com isso, dirimir os conflitos que 4 BORGES, José Souto Maior. Lei Complementar Tributária. São Paulo: RT, 1975, p

7 potencialmente existam no contexto de um tributo versado por 27 legisladores estaduais. 3. SOBRE O CRITÉRIO ESPACIAL DA REGRA-MATRIZ DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA DO ICMS-COMUNICAÇÃO É muito importante, ao analisar casos como o presente, reter a afirmativa de que o ICMS não incide sobre a comunicação, mas sobre a figura jurídica da prestação de serviços de comunicação, como adverte Roque Antonio Carrazza: Reiteramos que este ICMS não alcança a comunicação propriamente dita, mas a prestação (onerosa) de serviços de comunicação. Deveras, a comunicação só ganha relevância jurídica, para fins de ICMS, quando decorre de um contrato oneroso de prestação de serviços. 5 Lei nº 9.472/1997: Especificamente sobre serviços de telecomunicação, dispõe a Art. 60. Serviço de telecomunicações é o conjunto de atividades que possibilita a oferta de telecomunicação. 1 Telecomunicação é a transmissão, emissão ou recepção, por fio, radioeletricidade, meios ópticos ou qualquer outro processo eletromagnético, de símbolos, caracteres, sinais, escritos, imagens, sons ou informações de qualquer natureza. Evidenciando que não é a comunicação e seu conteúdo, que estão sujeitos à regulação da ANATEL, mas sim o serviço que coloca a disposição os meios para que se processe a comunicação. O que se pode tributar, portanto, é o serviço, definido por Aires Fernandino Barreto como o esforço de pessoas desenvolvido em favor de outrem, com conteúdo econômico, sob regime de direito privado, em caráter negocial, tendente a produzir uma utilidade material ou imaterial 6. Com efeito, o direito tributário faz incidir seus comandos sobre negócios jurídicos realizados pelos contribuintes. Sobre eles faz recair seus critérios para identificar as situações passíveis de incidência, constituindo, por meio do lançamento o respectivo crédito tributário e legitimando o sujeito ativo legalmente designado para que promova os atos de cobrança necessários. Essas observações têm especial relevância no desenho da regramatriz de incidência tributária do ICMS Comunicação e, como veremos, no modo como o legislador complementar versou o assunto para evitar o conflito de competências. 5 CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. São Paulo: Malheiros, p BARRETO, Aires. F. Imposto sobre serviço de qualquer natureza, RDT, vol. 29/30, p

8 3.1. DA RELEVÂNCIA DOS CONCEITOS DE DIREITO PRIVADO PARA A DEFINIÇÃO DAS COMPETÊNCIAS TRIBUTÁRIAS A verificação de que se trata de uma cobrança sobre uma prestação de serviço conduz a importante observação: os critérios eleitos pelo legislador devem guardar relação de pertinência com as definições jurídicas dos conceitos tributados que já estejam estabelecidas na legislação. É o que prescreve o art. 110 do Código Tributário Nacional: Art A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias. Trata-se de autêntico limite à liberdade estipulativa dos legisladores tributários, que não podem fazer incidir o tributo sobre situações diversas daquelas expressas nos conceitos utilizados para distribuir-lhes a competência tributária. Fosse permitido a um sujeito chamar, para fins de instituição de ICMS, de serviço de comunicação aquilo que não é serviço de comunicação e todo o mecanismo de repartição de competências ruiria junto à uma tal malfadada inciativa legislativa. Com efeito, para setor respeitável da doutrina, esse comando assume contornos tão óbvios que sequer precisaria existir, como anota Hugo de Britto Machado: Na verdade esse dispositivo nem precisaria existir. Embora se tenha de reconhecer o importantíssimo serviço que o mesmo tem prestado ao Direito brasileiro, não se pode negar que, a rigor, ele é desnecessário. Desnecessário é importante que se esclareça no sentido de que com ou sem ele teria o legislador de respeitar os conceitos utilizados pela Constituição para definir ou limitar competências tributárias. Mas é necessário porque, infelizmente, a idéia de uma efetiva supremacia constitucional ainda não foi captada pelos que lidam com o Direito em nosso País. 7 Há, porém, de reconhecer que os conceitos de direito privado não moldam as competências apenas quando utilizados expressamente no texto constitucional. Com a função atribuída à Lei Complementar para versar sobre conflitos de competência e, especificamente no caso do ICMS, para versar também sobre o lugar da prestação do serviço de telecomunicação, também aos conceitos utilizados no bojo da Lei Complementar nº 87/96 não é dado aos legisladores estaduais extrapolar sua 7 MACHADO, Hugo de Brito. O ISS e a Locação ou Cessão de Direito de Uso. In: Revista de Direito de Informática e Telecomunicações RDIT, n. 1, São Paulo: Fórum, jun. 2004, p

9 definição para fazer recair o tributo sobre situações diversas daquelas que lhes foram atribuídas por esses comandos competenciais. Por isso, para que se possam bem compreender os elementos que podem ser havidos para delimitar o campo de incidência das normas de incidência do ICMS Comunicação, faz-se indispensável respeitar os limites fixados nos domínios da legislação que verse sobre esse tipo de serviço, como versa, aliás, o art. 110 do CTN. Não apenas aos elementos do direito privado, mas também nas normas específicas para o setor, emitidas pela ANATEL, que fixam as definições para os conceitos empregados no setor DOIS LOCAIS, DUAS NORMAS, DUAS INCIDÊNCIAS, DUAS REGRAS-MATRIZES, DOIS TRIBUTOS SOBRE UMA MESMA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO Aquele que se disponha à leitura da Lei Complementar nº 87/96 à procura das definições de que trata o art. 155, 2º, XII, d da Constituição, logo se depara com o seguinte dispositivo: Art. 11. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é: [ ] III - tratando-se de prestação onerosa de serviço de comunicação: a) o da prestação do serviço de radiodifusão sonora e de som e imagem, assim entendido o da geração, emissão, transmissão e retransmissão, repetição, ampliação e recepção; b) o do estabelecimento da concessionária ou da permissionária que forneça ficha, cartão, ou assemelhados com que o serviço é pago; c) o do estabelecimento destinatário do serviço, na hipótese e para os efeitos do inciso XIII do art. 12; c-1) o do estabelecimento ou domicílio do tomador do serviço, quando prestado por meio de satélite; d) onde seja cobrado o serviço, nos demais casos; Vê-se, com claras linhas, o empenho do legislador em demarcar quais elementos do negócio jurídico serviço de comunicação precisam estar suficientemente provados e demarcados para a verificação do fato jurídico tributário correspondente. Em certos casos, preferiu-se o estabelecimento do prestador (alínea a ou b), n'outros, (c, c-1 e d) o lugar em que seja cobrado, tomado ou fornecido o serviço. Em cada um deles, para bem identificar de qual hipótese se trata e afirmar ou infirmar 9

10 a competência de um determinado sujeito para instituir e cobrar o ICMS correspondente, será preciso verificar a modalidade de serviço que se está presente, fazendo a referência aos termos das normas adequadas do setor de telecomunicações. Em todos os casos acima, o Legislador complementar optou por designar um lugar como o da incidência, desautorizando nova(s) incidência(s) aos Estados nos quais se verifiquem as demais etapas da prestação do serviço. Conquanto seja esse um caminho para lidar com os conflitos de competência em razão do espaço, não é o único. Se prosseguirmos a leitura do dispositivo em questão, encontraremos a seguinte prescrição, no 6º do mesmo art. 11, providência que, junto à alínea c-1, foi inserida pela Lei Complementar nº 102/2000: 6 o Na hipótese do inciso III do caput deste artigo, tratando-se de serviços não medidos, que envolvam localidades situadas em diferentes unidades da Federação e cujo preço seja cobrado por períodos definidos, o imposto devido será recolhido em partes iguais para as unidades da Federação onde estiverem localizados o prestador e o tomador. Aqui já se observa que o Legislador Complementar, ante o conflito que representaria a prestação de um serviço que envolve duas ou mais unidades da federação, terminou por legitimar a iniciativa impositiva de dois sujeitos: aquele em cujo território se encontre o prestador e aqueloutro no qual se verifica a localização do tomador. Diferentemente do que foi feito com as alíneas do inciso III, nesse caso, determinou-se que ambos têm a competência para exigir o tributo, este, porém, somente poderá ser exigido mediante a divisão da base de cálculo em partes iguais. Há, portanto, pressuposto para duas normas de incidência, cuja diferença ficará marcada em três pontos: (1) o critério espacial numa será o estabelecimento prestador, na outra, o lugar do tomador; (2) o sujeito ativo, na primeira o Estado no qual se encontre o prestador, na segunda, o do tomador; e (3) na base de cálculo que não poderá tomar o valor integral do serviço, mas apenas uma metade dele, pois à outra caberá a tributação do outro estado. Cada uma dessas normas, requer seus próprios trâmites de incidência, de modo que os vícios por ventura praticados, ou mesmo a satisfação do crédito de uma, não extinguirá a outra. Em outras e mais diretas palavras, trata-se de duas normas autorizadas pelo sistema para incidir sobre uma mesma prestação de serviços. 10

11 Não se trata, portanto, de disposição de compartilhamento de receitas, ou qualquer outro expediente de direito financeiro. A disposição do 6º dá azo a duas incidências e cobranças que não coincidem e que dependem, cada uma, da obediência à legislação dos estados nos quais devam ocorrer. A aplicabilidade do disposto no 6º, contudo, está delimitada não aos casos das alíneas do inciso III, mas apenas quando se verifique essa subespécie denominada serviço não-medido, cujo preço seja cobrado por intervalos prédefinidos. Seu posicionamento na lei e a referência feita ao inciso, deixam claro que o comando é mais específico, preferindo-se sua aplicação nos casos por ele demarcados, aos demais expostos nas alíneas do inciso III, do mesmo artigo. 4. DO SERVIÇO DE TELECOMUNICAÇÃO PRESTADO PELAS OPERADORAS DE TV POR ASSINATURA Feitas as considerações a respeito de como se dá a definição do critério espacial da regra-matriz de incidência tributária do ICMS Comunicação, resta submeter essas categorias aos dados da experiência que propus no começo deste texto. Ou seja, é preciso trabalhar o quadramento conceptual do serviço de televisão por assinatura nos moldes da legislação de direito privado e, especificamente, nas normas que versam sobre o setor de telecomunicações, para bem identificar, nas regras da Lei Complementar nº 87/96, qual dos regimes será o prescrito para a incidência do ICMS sobre tal contrato. Com efeito, vimos de ver que as regras estão todas prescritas no art. 11 da Lei Complementar nº 87/96, são cinco no inciso III e mais uma regra, excepcional, no 6º. Também firmamos, linhas atrás, que dada a natureza de regra especial, deve-se privilegiar a aplicação da última, sempre que o serviço seja de natureza não-medida e cujo preço seja cobrado por intervalos regulares. Desse modo, imprimir-se-á maior rendimento ao esforço intelectivo, dispensando truísmos e avançando para conclusões objetivas e úteis com mais facilidade, se começarmos nossa análise a partir da seguinte questão: estão presentes os requisitos para a aplicabilidade do 6º, do art. 11 da Lei Complementar nº 87/96? É o que passaremos a fazer. 11

12 4.1. DA DISTINÇÃO ENTRE SERVIÇOS MEDIDOS E NÃO-MEDIDOS NOS TERMOS DO GLOSSÁRIO DA ANATEL No contexto da prestação de serviços de telecomunicação, é relevante fazer referência ao papel desempenhado pela Agência Nacional de Telecomunicações ANATEL na regulação dessas atividades. Cabe a ela estabelecer os padrões e delimitar os conceitos técnicos necessários ao bom funcionamento desses serviços em todo o país. Essa atribuição, foi-lhe dada pela Lei nº 9.472/1997, a Lei Geral de Telecomunicações. Se ali buscarmos uma definição para o conceito serviços não medidos, empregado no bojo da Lei Complementar nº 87/96, não o encontraremos. Há, porém, nos moldes do glossário formado pelo conjunto de resoluções da ANA- TEL uma definição para o conceito serviço medido pode ser descrito como todo aquele cuja tarifa é fixada em função da zona ou do tempo de ocupação dos circuitos e d número de ligações efetuadas pelo usuário do serviço. É bem sabido que o uso da partícula negativa antes do predicado quer demarcar um conceito complementar. Basta imaginar o termo preto, designativo dos objetos que possuem a cor preta: não-preto é o adjetivo que se pode atribuir a todos aqueles elementos que não possuam a característica ter a cor preta. É precisamente o mesmo que ocorre com a cláusula não-medido : havendo uma definição quanto a quais elementos podem receber o predicado medido é logicamente possível afirmar que todos aqueles serviços que não possuam tais características situam-se no domínio dos não-medidos, pois não podem receber esse predicado. Desse modo, para que possa o serviço de comunicação sujeitar-se a incidência de uma das regras previstas nas alíneas do inciso III, do art. 11, da Lei Complementar nº 87/96, indispensável que se quadre no domínio dos serviços medidos, considerando tal conjunto como formado pelos serviços que possuam todas as características exigidas pelas normas da Agência Nacional de Telecomunicações DO MODELO CONTRATUAL FORMULADO PELAS OPERADORAS DE TV POR ASSINATURA E A NATUREZA NÃO-MEDIDA DESSE SERVIÇO Na contratação do serviço de TV por assinatura, o cliente pactua com a prestadora a transmissão de um pacote de canais, fixando como contrapresta- 12

13 ção a esse serviço o pagamento de um preço fixo que deverá ser pago em períodos fixos (normalmente, a cada mês), sob pena de interrupção do serviço. Dessa breve descrição bem se pode observar que o serviço em comento não satisfaz as cláusulas necessárias ao seu quadramento como serviço medido, pressuposto para que se aplique uma das hipóteses descritas nas alíneas do inciso III, art. 11, da Lei Complementar nº 87/96. A ela, deve-se aplicar as prescrições do 6º, autorizando-se a cobrança do ICMS tanto pelo estado em cujo território esteja o prestador, como naquele outro em que esteja o tomador. Essa exigência, no entanto, deve ser feita em partes iguais, dividindo-se o preço do serviço para efeitos de base de cálculo em duas partes, como vimos. Com efeito, são vários os documentos normativos que corroboram essa afirmativa. Veja-se, a propósito, os termos do Convênio ICMS nº 52/2005: Cláusula primeira Na prestação de serviços não medidos de televisão por assinatura, via satélite, cujo preço do serviço seja cobrado por períodos definidos, efetuada a tomador localizado em unidade federada distinta daquela em que estiver localizado o prestador, a base de cálculo do ICMS devido a cada unidade federada corresponde a 50% (cinqüenta por cento) do preço cobrado do assinante. 1º Serviço de televisão por assinatura via satélite é aquele em que os sinais televisivos são distribuídos ao assinante sem passarem por equipamento terrestre de recepção e distribuição. 2º O disposto no caput não prejudica a outorga de benefício fiscal concedido para a prestação do serviço objeto deste convênio em substituição ao aproveitamento de quaisquer créditos. Cláusula segunda Sobre a base de cálculo prevista na cláusula primeira aplica-se a alíquota prevista em cada unidade federada para a tributação do serviço. Tal documento explicita o entendimento de que: (a) os serviços de televisão por assinatura constituem espécie de serviços não-medidos; (b) haverá espaço para duas incidências, cada uma sobre 50% do valor cobrado do assinante; (c) aplica-se a alíquota prevista na legislação de cada estado, para o respectivo serviço. O texto do Convênio, portanto, convalida cada uma das conclusões construídas ao longo deste texto, a saber: (1) a fixação do critério espacial e da sujeição ativa é feita pela designação de um ponto, no caso o estabelecimento do prestador ou domicílio do tomador, que deve estar compreendido dentro do território do sujeito ativo; (2) a Lei Complementar é o instrumento apto a disciplinar os conflitos de competência do ICMS, podendo fazê-lo ou pela escolha de um local apenas, ou legitimando a instituição de duas (ou mais) incidências do ICMS em diferentes locais; 13

14 (3) a regra do 6º do art. 11, da Lei Complementar nº 87/96 é de natureza especial e, por isso, deve ser preferida às demais do inciso III sempre que se esteja diante de serviço não-medido; (4) o serviço de televisão por assinatura é espécie de serviço nãomedido e, por isso, está sujeito à regra especial prescrita no 6º do art. 11 da Lei Complementar nº 87/96 e, desse modo, poderá ser objeto de duas normas de incidência do ICMS: (a) uma de competência do estado onde esteja o estabelecimento prestador e (b) outra cuja atribuição é dada ao estado no qual se localize o tomador, ambas limitadas em sua base de cálculo a 50% (cinquenta por cento) do valor do preço cobrado do assinante. REFERÊNCIAS BARRETO, Aires. F. Imposto sobre serviço de qualquer natureza. In: Revista de Direito Tributário. vol. 29/30. São Paulo: RT, BERGAMINI, Adolpho. ICMS. São Paulo: Thomson Reuters, BORGES, José Souto Maior. Lei Complementar Tributária. São Paulo: RT, BRITTO, Lucas Galvão de. O Lugar e o Tributo. Ensaio sobre a competência e definição do critério espacial na regra-matriz de incidência tributária. São Paulo: Noeses, CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. São Paulo: Malheiros, CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário Linguagem e Método. São Paulo: Noeses, Derivação e Positivação no Direito Tributário. v.2. São Paulo: Noeses, MACHADO, Hugo de Brito. O ISS e a Locação ou Cessão de Direito de Uso. In: Revista de Direito de Informática e Telecomunicações RDIT, n. 1, São Paulo: Fórum, jun MELO, José Eduardo Soares de. Imposto sobre Serviço de Comunicação. São Paulo: Malheiros,