Apostila de Contabilidade de Custos Assunto: CONTABILIDADE DE CUSTOS Autor: Prof. Dr. António Gustavo da Mota 1
UNESC UNIÃO DAS ESCOLAS SUPERIORES DE CACOAL MBA EM FINANÇAS, CONTABILIDADE, AUDITORIA E LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA NOÇÕES DE CONTABILIDADE DE CUSTOS Prof. Dr. António Gustavo da Mota Cacoal (RO) 2002. 2
1. CONTABILIDADE DE CUSTOS 1.1. CONCEITO Contabilidade de Custos é a parte da ciência contábil que se dedica ao estudo racional dos gastos feitos para se obter um bem de venda ou de consumo, quer seja um produto, uma mercadoria ou um serviço. Contabilidade de Custos é o ramo da função financeira que acumula, organiza, analisa e interpreta os custos dos produtos, dos inventários, dos serviços, dos componentes da organização, dos planos operacionais e das atividades de distribuição para determinar o lucro, para controlar as operações e para auxiliar o administrador no processo de tomada de decisão. 1.2. ORIGEM E EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS A Contabilidade de Custos nasceu com a Revolução Industrial, e tinha como objetivos: a) Avaliação de inventários de matérias-primas, de produtos fabricados e de produtos vendidos, tudo ao final de um determinado período. Estoques iniciais (+) Compras (-) Estoques finais (=) Custo das Mercadorias Vendidas b) Verificar os resultados obtidos pelas empresas como consequência da fabricação e venda de seus produtos. Nessa época, as empresas possuíam processos produtivos basicamente artesanais, e conseqüentemente os únicos custos produtivos considerados eram o valor das matérias-primas consumidas e da mão-de-obra utilizada. Como consequência do crescimento das organizações, da intensificação da concorrência e da crescente escassez de recursos, surgiu a necessidade de aperfeiçoar os mecanismos de planejamento e controle das atividades empresariais. Além disso, as inúmeras possibilidades de utilização dos fatores de produção determinam uma variedade quase infinita no comportamento dos custos resultantes. É, então, imprescindível, para qualquer empresa ter um sistema de custos, ainda mais numa economia capitalista e concorrencial como a nossa. É difícil tomar decisões confiáveis e ter uma margem de segurança satisfatória, sem o conhecimento dos custos do modo mais real possível. Nesse sentido, as informações relativas aos custos de produção e/ou comercialização, desde que apropriadamente organizadas, resumidas e relatadas, constituem uma ferramenta administrativa da mais alta relevância. Assim, as informações de custos transformam-se, gradativamente, num verdadeiro sistema de informações gerenciais, de vital importância para a administração das organizações empresariais. Essas informações constituem um subsídio básico para o processo de tomada de decisões, bem como para o planejamento e controle das atividades empresariais. 1.3. FINALIDADE DA CONTABILIDADE DE CUSTOS A Contabilidade de Custos ocupa-se da classificação, agrupamento, controle e atribuição dos custos, sendo que os custos coletados servem a três finalidades principais: a) Fornecer dados de custos para a medição dos lucros e avaliação dos estoques. b) Fornecer informações aos dirigentes para o controle das operações e atividades da empresa. 3
c) Fornecer informações para o planejamento da direção e a tomada de decisões. Em resumo, a Contabilidade de custos, fornece informações para: 1 - A determinação dos custos dos fatores de produção; 2 - A determinação dos custos de qualquer natureza; 3 - A determinação dos custos dos setores de uma organização 4 - A redução dos custos dos fatores de produção, de qualquer atividade da empresa; 5 - À Administração, quando esta deseja tomar uma decisão, estabelecer planos ou solucionar problemas especiais; 6 - O levantamento dos custos dos desperdícios, do tempo ocioso dos operários, da capacidade ociosa do equipamento, dos produtos danificados, do trabalho necessário para conserto, dos serviços de garantia dos produtos; 7 - A determinação da época em que se deve desfazer de um equipamento, isto é, quando as despesas de manutenção e reparos ultrapassarem os benefícios advindos da utilização do equipamento; 8 - A determinação dos custos dos inventários com a finalidade de ajustar o cálculo dos estoques mínimos, do lote econômico de compra e da época de compra; 9 - O estabelecimento dos orçamentos; 10 - A determinação do preço de venda dos produtos ou serviços. 1.4. TERMINOLOGIA UTILIZADA a) Gasto - Sacrifício financeiro com que a entidade arca para a obtenção de um produto ou serviço qualquer, sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro). b) Investimento - Gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a futuro(s) período(s). c) Custo - Gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços. É reconhecido no momento da utilização dos fatores de produção, para a fabricação de um produto ou execução de um serviço. Ex.: Matéria prima, energia elétrica. d) Despesa - Bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas. Ex.: Comissão de vendedor. e) Desembolso - Pagamento resultante da aquisição do bem ou serviço. f) Perda - Bem ou serviço consumido de forma anormal e involuntária. Ex.: Gasto com mão-de-obra durante período de greve. Material deteriorado por um defeito anormal no equipamento. 4
2. ESQUEMA BÁSICO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS 1º Passo - A separação entre custos e despesas 2º Passo - A apropriação dos custos diretos 3º Passo - A apropriação (rateio) dos custos indiretos FLUXO DOS CUSTOS E DESPESAS CUSTOS DEPESAS DESPESAS INDIRETOS DIRETOS RATEIO PRODUTO A VENDAS PRODUTO B PRODUTO C ESTOQUES CUSTO PRODUTOS VENDIDOS RESULTADO Custos e Despesas incorridos num mesmo período só irão para Resultado desse período caso toda produção elaborada seja vendida e não haja estoques iniciais e finais. 5
EXERCÍCIO FIXAÇÃO 01A A Industrial Canarinho, industrializa os produtos ALFA e BETA, apresentando em Março/200X, os seguintes gastos: Depreciação fábrica... $ 65.000,00 Salário operários fábrica... $ 110.000,00 Matéria prima consumida... $ 530.000,00 Seguro da fábrica... $ 25.000,00 Seguro prédio administrativo... $ 15.000,00 Honorários da diretoria... $ 50.000,00 Manutenção fábrica... $ 35.000,00 Correios e telégrafos... $ 5.000,00 Comissão s/vendas... $ 10.000,00 Juros s/ financiamento... $ 15.000,00 Despesas c/ veículos vendedores... $ 12.000,00 Energia elétrica fábrica... $ 40.000,00 Material de consumo escritório... $ 25.000,00 Frete venda... $ 15.000,00 ------------------- 952.000,00 O consumo de matéria prima é controlado através de requisição, estando assim distribuída. - Produto ALFA - $ 300.000,00 - Produto BETA - $ 230.000,00 A mão de obra utilizada na fábrica, cujo controle se realiza através de cartões de apontamento, determina os seguintes valores neste mês: - Mão de Obra Indireta - $ 30.000,00 - Mão de Obra Direta (MOD) - $ 80.000,00, sendo alocado a cada produto os valores: ALFA $ 45.000,00 e produto BETA $ 35.000,00. PEDE-SE: 1) Efetuar a separação entre custos de produção e despesas; 2) Efetuar a apropriação dos custos Diretos; 3) Efetuar a apropriação dos custos Indiretos, pelo critério da proporcionalidade do custo direto, aos produtos ALFA E BETA. 4) Efetuar a contabilização dos custos. 6
EXERCÍCIO FIXAÇÃO 01B A empresa INDUSTRIAL, apresentou em determinado período os seguintes gastos, para a produção dos seus três produtos A, B e C. Comissão de vendedores... $ 100.000,00 Salário fábrica... $ 140.000,00 Matéria prima consumida... $ 400.000,00 Salário da administração... $ 120.000,00 Depreciação fábrica... $ 85.000,00 Honorários da diretoria... $ 50.000,00 Manutenção escritório... $ 35.000,00 Material de expediente... $ 5.000,00 Manutenção fábrica... $ 30.000,00 Juros s/ financiamento... $ 30.000,00 Embalagem diversas produção... $ 15.000,00 Energia elétrica fábrica... $ 55.000,00 Uniformes e equipamentos fábrica... $ 40.000,00 Frete de venda... $ 12.000,00 ----------------------- 1.117.000,00 O consumo de matéria prima é controlado através de requisição, estando assim distribuída. - Produto A - $ 180.000,00 - Produto B - $ 95.000,00 - Produto C - $ 125.000,00 Quanto a mão de obra, pelos apontamentos da empresa, constatou-se os seguintes valores: - Mão de Obra Indireta - $ 20.000,00 - Mão de Obra Direta (MOD) - $ 120.000,00, assim distribuídos: produto A $ 48.000,00, produto B $ 27.000,00, e produto C $ 45.000,00. Venda de sua produção por $ 1.378.000,00 PEDE-SE: 1) Efetuar a separação entre custos de produção e despesas; 2) Efetuar a apropriação dos custos Diretos; 3) Efetuar a apropriação dos custos Indiretos, aos produtos observado os seguintes critérios: a) Proporcional ao custo direto dos produtos; b) Proporcional a mão de obra direta alocada aos produtos. 4) Efetuar a contabilização dos custos, nos dois critérios de rateio. 5) Fazer a demonstração de resultado 7
3. DEPARTAMENTALIZAÇÃO E CENTROS DE CUSTOS Departamento: É a unidade administrativa para a Contabilidade de Custos, representada por homens e máquinas desenvolvendo atividades homogêneas. Centros de Custos: Na maioria das vezes um departamento é um Centro de Custos, ou seja, nele são acumulados os custos indiretos para posterior alocação aos produtos ou a outros departamentos. Podem receber a classificação de Produtivos, não produtivos/serviços/auxiliares, etc. Esta técnica de departamentalizar a entidade em centros acumuladores de custos é o que denominamos de custeamento ou custos por responsabilidade, que serve para melhor identificar, as responsabilidades, autoridade, custos, objetivos e metas dos centros específicos, possibilitando o controle dos gastos e realizações pelos próprios responsáveis. Porque Departamentalizar? Para uma racional distribuição dos custos indiretos, pois a simples alocação aos produtos, em determinadas empresas, não espelha a correta apropriação dos custos aos produtos. Síntese do Esquema Básico Completo 1º Passo - Separação entre custos e Despesas. 2º Passo - Apropriação dos Custos Diretos diretamente aos produtos. 3º Passo - Apropriação dos Custos Indiretos que pertencem, visivelmente, aos Departamentos, agrupando, à parte, os comuns. 4º Passo - Rateio dos Custos Indiretos comuns e dos da Administração Geral da produção aos diversos Departamentos, quer de produção quer de serviços. 5º Passo - Escolha da seqüência de rateio dos Custos acumulados nos Departamentos de Serviços e sua distribuição aos demais Departamentos. 6º Passo - Atribuição dos Custos Indiretos que agora só estão nos Departamentos de Produção aos produtos segundo critérios fixados. 8
FLUXO DOS CUSTOS E DESPESAS EM EMPRESAS POR DEPARTAMENTO Custos de Produção Despesas de Adm. de Vendas e Financeira Indiretos Diretos R Comuns Depart. Serviço A Alocáveis Diretamente aos Depart. R Vendas Depart. Serviço B R Depart. Serviço C R Produto X Depart. Serviço D R Produto Y Estoques R = Rateio Custos dos Produtos Vendidos RESULTADO 9
EXERCÍCIO 02A A indústria FLOR Ltda., produz dois produtos: XA, e YB, apresentando como custos diretos, no mês 03/0X, os seguintes valores: Produto XA - $ 400.000,00 Produto YB - $ 700.000,00 ------------------- $ 1.100.000,00 Deverão ser alocados, nos produtos, os seguintes custos indiretos: Aluguel da Fábrica $ 70.000,00 Depreciação da Fábrica $ 120.000,00 Energia Elétrica $ 50.000,00 Materiais Indiretos $ 40.000,00 Administração da Fábrica $ 90.000,00 Seguros $ 60.000,00 -------------------- $ 430.000,00 A Indústria, adota como critério de rateio dos custos indiretos, o tempo de hora/máquina, que cada produto dispende para ser produzido, cujos valores para o mês 03/0X, são Produto XA- 300 hm Produto YB- 500 hm ------------ 800 hm Ao fazer-se uma análise do processo de fabricação, constatou-se que alguns produtos não percorriam todos os departamentos de produção, e portanto não deveriam receber a carga de custo destes departamentos. Após levantamento efetuado, a distribuição de horas/máquinas, assim se apresentou: PRODUTO BORDAGEM H/M ALVEJAMENTO H/M ACABAMENTO H/M TOTAL H/M XA YB 180 120-240 120 140 300 500 TOTAL 300 240 260 800 10
Após a analise das horas/máquinas, procedeu-se a analise dos custos indiretos, cuja distribuição por departamento assim apresenta: CUSTOS INDIRETOS BORDAGEM ALVEJAMENTO ACABAMENTO TOTAL Aluguel 35.000 20.000 15.000 70.000 Depreciação 30.000 60.000 30.000 120.000 Energia elétrica 20.000 15.000 15.000 50.000 Mat. Indiretos 10.000 20.000 10.000 40.000 Adm. Fábrica 15.000 25.000 50.000 90.000 Seguro 20.200 19.840 19.960 60.000 TOTAL 130.200 159.840 139.960 430.000 Custo Médio p/ Hora/Máquina 130.200 : 300 $ 434,00 159.840 : 240 $ 666,00 139.960 : 260 $ 538,308 430.000 : 800 $ 537,50 PEDE-SE: 1) A distribuição dos custos indiretos, com base nas hora/máquinas, por produto, e o custo total. 2) Apropriação dos custos indiretos aos produtos, segundo o custo médio por hora/máquina. 3) Comparação dos custos indiretos, no sistema departamentalizado, e por produto. 11
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS SEM DEPARTAMENTALIZAR CUSTOS INDIRETOS CUSTOS CUSTO PRODUTOS $ DIRETOS TOTAL TOTAL DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS POR DEPARTAMENTO PRODUTOS CUSTO TOTAL TOTAL DIFERENÇA NA DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS CUSTOS INDIRETOS DIFERENÇA PRODUTOS NÃO DEPART DEPARTAMEN $ % TOTAL 12
EXERCÍCIO 02B Suponhamos que determinada empresa produza os seguintes produtos A, B, e C, e que tenha alocado aos mesmos, os seguintes custos diretos: Produto A - $ 1.500.000,00 Produto B - $ 1.100.000,00 Produto C - $ 1.300.000,00 -------------------- $ 3.900.000,00 Estão para ser alocados, os seguintes custos indiretos: Depreciação da fábrica $ 350.000,00 Manutenção da fábrica $ 450.000,00 Energia Elétrica $ 950.000,00 Supervisão da fábrica $ 150.000,00 Outros custos indiretos $ 850.000,00 ------------------------- $ 2.750.000,00 A base de rateio para estes custos indiretos, é com base no tempo hora/máquina, que cada produto leva para ser produzido: Produto A - 400 hm Produto B - 200 hm Produto C - 400 hm ------------ 1.000 hm Ao fazer-se uma análise no processo de produção, o Contador de Custos, verificou, que, apesar das horas/máquinas apontadas serem corretas, verificou-se algumas disparidades visto que alguns produtos para a sua produção não necessitavam passar em determinados departamentos. A distribuição, após a analise, assim ficou: PRODUTO CORTE MONTAGEM ACABAMENTO TOTAL A 100 hm 50 hm 250 hm 400 hm B 200 hm - - 200 hm C - 250 hm 150 hm 400 hm TOTAL 300 hm 300 hm 400 hm 1.000 hm Após a analise do processo produtivo, a distribuição dos custos indiretos, assim se encontrava: 13
CUSTOS INDIRETOS CORTE MONTAGEM ACABAMENTO TOTAL Depreciação 150.000 100.000 100.000 350.000 Manutenção 200.000 60.000 190.000 450.000 Energia elétrica 300.000 280.000 370.000 950.000 Supervisão Fábrica 70.000 20.000 60.000 150.000 Outros CIF 380.100 269.900 200.000 850.000 TOTAL 1.100.100 729.900 920.000 2.750.000 Custo Médio p/ Hora máquina 1.100.100 : 300 hm $ 3.667 729.900 : 300 hm $ 2.433 920.000 : 400 hm $ 2.300 2.750.000 : 1000 $ 2.750,00 PEDE-SE: 1) Efetuar a distribuição dos custos indiretos, com base nas horas/ máquinas por produto, e o custo total. 2) Apropriar os custos indiretos aos produtos, segundo o custo médio por hora/máquina, e o custo total. 3) Comparar os custos indiretos sem a departamentalização com o critério da departamentalização. 14
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS SEM DEPARTAMENTALIZAR CUSTOS INDIRETOS CUSTOS CUSTO PRODUTOS $ DIRETOS TOTAL TOTAL DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS POR DEPARTAMENTO PRODUTOS CUSTO TOTAL TOTAL DIFERENÇA NA DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS CUSTOS INDIRETOS DIFERENÇA PRODUTOS NÃO DEPART. DEPARTAMEN. $ % TOTAL 15
EXERCÍCIO FIXAÇÃO 03B A empresa INDUSTRIAL, apresentou em determinado período os seguintes gastos, para a produção dos seus três produtos A, B e C. Comissão de vendedores... $ 100.000,00 Salário fábrica... $ 140.000,00 Matéria prima consumida... $ 400.000,00 Salário da administração... $ 120.000,00 Depreciação fábrica... $ 85.000,00 Honorários da diretoria... $ 50.000,00 Manutenção escritório... $ 35.000,00 Material de expediente... $ 5.000,00 Manutenção fábrica... $ 30.000,00 Juros s/ financiamento... $ 30.000,00 Embalagem diversas fábrica... $ 15.000,00 Energia elétrica fábrica... $ 55.000,00 Uniformes e equipamentos fábrica... $ 40.000,00 Despesas de entrega... $ 12.000,00 ------------------ --- 1.117.000,00 O consumo de matéria prima é controlado através de requisição, estando assim distribuída. - Produto A - $ 180.000,00 - Produto B - $ 95.000,00 - Produto C - $ 125.000,00 Quanto a mão de obra, pelos apontamentos da empresa, constatou-se os seguintes valores: - Mão de Obra Indireta - $ 20.000,00 - Mão de Obra Direta (MOD) - $ 120.000,00, assim distribuídos: produto A $ 48.000,00, produto B $ 27.000,00, e produto C $ 45.000,00. A base de rateio para estes custos indiretos, é com base no tempo hora/máquina, que cada produto leva para ser produzido: Produto A - 400 hm Produto B - 200 hm Produto C - 400 hm ---------------- 1.000 hm Ao fazer-se uma análise no processo de produção, o Contador de Custos, verificou, que, apesar das horas/máquinas apontadas serem corretas, verificou-se algumas disparidades visto que alguns produtos para a sua produção não necessitavam passar em determinados departamentos. A distribuição, após a analise, assim ficou: PRODUTO CORTE MONTAGEM ACABAMENTO TOTAL A 100 hm 50 hm 250 hm 400 hm B 200 hm - - 200 hm C - 250 hm 150 hm 400 hm TOTAL 300 hm 300 hm 400 hm 1.000 hm Os custos indiretos após esta análise foram distribuídos entre os departamentos na seguinte proporção: 16
Corte - 23% Montagem - 43% Acabamento - 34% PEDE-SE: 1) Efetuar a separação entre custo e despesas. 2) Efetuar a distribuição dos custos indiretos, com base nas horas/ máquinas por produto, e o custo total. 3) Calcular o custo médio da hora/máquina dos departamentos. 4) Apropriar os custos indiretos aos produtos, segundo o custo médio por hora/máquina, e o custo total. 3) Comparar os custos indiretos sem a departamentalização com o critério da departamentalização. 17
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS SEM DEPARTAMENTALIZAR CUSTOS INDIRETOS CUSTOS CUSTO PRODUTOS $ DIRETOS TOTAL TOTAL DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS POR DEPARTAMENTO PRODUTOS CUSTO TOTAL TOTAL DIFERENÇA NA DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS CUSTOS INDIRETOS DIFERENÇA PRODUTOS NÃO DEPART. DEPARTAMEN. $ % TOTAL 18
MÉTODOS DE AVALIAÇÃO DOS ESTOQUES 4. MATERIAIS DIRETOS 4.1. O QUE INTEGRA O VALOR DOS MATERIAIS Uma regra fundamental da Contabilidade Financeira é a que estipula a forma de avaliação dos ativos. A regra geral do Custo Histórico diz respeito ao critério de avaliação mais específicos que relatam quais ítens compõem o ativo em questão; por exemplo, após a aquisição de determinada matéria-prima, a empresa incorre em gastos com transportes, segurança, armazenagem, impostos de importação, gastos com liberação alfandegária etc. Como tratar contabilmente esses encargos adicionais ao valor pago ao fornecedor. A regra é teoricamente simples: Todos os gastos incorridos para a colocação do ativo em condições de uso (equipamentos, matérias-primas, ferramentas etc.) ou em condições de venda (mercadorias etc.) incorporam o valor desse mesmo ativo. Se um material foi adquirido para revenda, integram seu valor no ativo todos os gastos suportados pela empresa para colocá-lo em condições de venda; se o adquiriu para consumo ou uso, fazem parte do montante capitalizado os gastos incorridos até seu consumo ou utilização. Cabe aqui um comentário com relação a uma aparente diferença de tratamento entre os critérios da empresa comercial e os da industrial. Aquela, ao incorrer em gastos com armazenagem de mercadorias destinadas à venda, não os trata como ativos, e sim como despesas. E a indústria, ao estocar matéria-prima, não considera os gastos com armazenagem como despesas, e sim como acréscimo ao valor dos itens estocados. A diferença reside no fato de a empresa comercial precisar realmente estocar sua mercadoria durante um certo tempo para depois vendê-la, mas, ao colocá-la em seus mostruários, instalações ou depósitos, já as tem em condições de negociação. Só não a vende imediatamente em virtude de sua rotação de estoques, nascida principalmente em função da demanda dos seus clientes, enquanto na indústria a armazenagem é uma fase do próprio processo completo da produção. E tudo o que diz respeito à fabricação é Custo. Um fato precisa ser relembrado: Despesas Financeiras não integram o custo dos materiais; são debitados diretamente ao Resultado. 4.2. MÉTODOS DE AVALIAÇÃO DOS MATERIAIS 4.2.1. Preço Médio O critério mais utilizado no Brasil é o do Preço Médio para avaliação dos estoques. Podemos, no entanto, fixar pelo menos dois tipos diferentes de Preço Médio: Móvel e Fixo. Preço Médio Ponderado Móvel: É assim chamado aquele mantido pela empresa com controle constante dos seus estoques e que por isso atualiza seu preço médio após cada aquisição. Preço Médio Ponderado Fixo: Utilizado quando a empresa calcula o preço médio apenas após o encerramento do período ou quando decide apropriar a todos os produtos elaborados no período um único preço por unidade. 19
A legislação fiscal brasileira não está mais aceitando o preço médio ponderado fixo se for calculado com base nas compras de um período maior que o prazo de rotação do estoque. Realmente não faz sentido avaliar pelo preço médio das compras do ano os estoques adquiridos nos últimos três meses, por exemplo. 4.2.2. Critérios de Avaliação dos Materiais: PEPS (FIFO) Neste critério é custeado pelos preços mais antigos, permanecendo os mais recentes em estoques. O primeiro a entrar é o primeiro a sair (first-in, first-out). Com o uso desse método, há uma tendência de o produto ficar avaliado por custo menor do que quando do custo médio, tendo-se em vista a situação normal de preços crescentes. Ao se utilizar o PEPS, acaba-se por apropriar ao produto, via de regra, o menor valor existente do material nos estoques. Essa sub avaliação do custo do produto elaborado acaba por apropriar um resultado contábil maior para o exercício em que for vendido. É lógico que o material estocado, avaliado por preços maiores, será apropriado no futuro à produção, mas é provável que então o preço de venda também seja maior. 4.2.3. Critérios de Avaliação dos Materiais: UEPS (LIFO) O método de último a entrar primeiro a sair (last-in, first-out) provoca efeitos contrários ao PEPS. Com a adoção do UEPS, há tendência de se apropriar custos mais recentes aos produtos feitos, o que provoca normalmente redução do lucro contábil. Provavelmente por essa razão, essa forma de apropriação, apesar de aceita pelos princípios contábeis, não é admitida pelo Imposto de Renda brasileiro. 4.3. OS IMPOSTOS NA AQUISIÇÃO DE MATERIAIS 4.3.1. O IPI Diversas hipóteses existem quanto da aquisição de materiais para a produção. Primeiramente, se a indústria não tem nenhum tipo de isenção ou suspensão do IPI nas matérias-primas mas os tem nos produtos acabados, acaba por ter nesses imposto um acréscimo do próprio material adquirido. Esse caso é comum em algumas indústrias alimentícias, onde se paga IPI na aquisição das embalagens, por exemplo, mas todos os seus produtos estão isentos dele. Não podendo efetuar nenhum tipo de recuperação do imposto pago nas embalagens, acaba arcando com eles como sacrifício seu. Por isso, esse IPI deve ser simplesmente agregado ao custo das embalagens, como se fizesse parte integrante do seu valor, sem necessidade inclusive de sua identificação. Em segundo lugar, na situação normal, a empresa paga IPI na compra de seus materiais e também tem seus produtos tributados. Nesse caso, funciona ela como simples intermediária entre o pagador final do imposto e o Governo Federal. Neste caso a empresa tem o direito a se creditar desse IPI, descontando na hora de pagar para o Governo Federal. 4.3.1. O ICMS O ICMS tem, de fato, as mesmas características que o IPI. Cada valor pago na compra de materiais representa um adiantamento feito pela empresa; ao efetuar suas vendas, recebe dos clientes uma parcela a título desse imposto, e, após se ressarcir do que havia adiantado, recolhe o excedente ao governo estadual. Não é, portanto, nem receita o que recebe nem despesas ou custo o que paga. Deve ser contabilizado igualmente ao IPI. 20
EXERCÍCIO 01 A Cia. GERAL, apresentava os seguintes dados em agosto/9x, com relação a seus estoques de Materiais Diretos: - Estoque inicial de 20 unidades a $ 30,00 p/unidade, a um custo total de $ 600,00. - Ocorreu a seguinte movimentação de materiais, durante o mês 08/9X: - 01/08/9X compra de Material Direto - 20 und. a $ 40,00 p/und. - 05/08/9X requisição material - 10 und. - 10/08/9X requisição material - 20 und. - 15/08/9X compra de material - 30 und. a $ 45,00 p/und. - 20/08/9X requisição material - 10 und. O valor das vendas em 08/9X, foi de $ 2.500,00 Tanto na compra como na venda incide ICMS de 12%. PEDE-SE: a) Avalie os estoques através dos critérios PEPS, UEPS, e CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL, considerando os créditos de ICMS. b) Determine o Lucro Bruto através dos três critérios. DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO CUSTO MÉDIO P E P S U E P S Receita Bruta 2.500 2.500 2.500 Impostos (ICMS) 300 300 300 Receita Líquida 2.200 2.200 2.200 Custo Prod. Vendidos 1.356 1.304 1.400 Lucro Bruto 844 896 800 21
CUSTO PONDERADO MÉDIO MÓVEL DATA ENTRADA SAÍDA SALDO Quant. P.unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total S. I. 20 30,00 600,00 01/08 20 35,20 704 40 32,60 1.304,00 05/08 10 32,60 326,00 30 32,60 978,00 10/08 20 32,60 652,00 10 32,60 326,00 15/08 30 39,60 1.188 40 37,85 1.514,00 20/08 10 37,85 378,50 30 37,85 1.135,50 TOTAL 50 1.892 40 1.356,50 30 1.135,5 PRIMEIRO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (PEPS) DATA ENTRADA SAÍDA SALDO Quant. P.unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total S. I. 20 30,00 600,00 01/08 20 35,20 704 20 20 30,00 35,20 600,00 704,00 05/08 10 30,00 300,00 10 20 30,00 35,20 300,00 704,00 10/08 10 10 30,00 35,20 300,00 352,00 10 35,20 352,00 15/08 30 39,60 1.188 10 30 35,20 39,60 352,00 1.188,00 20/08 10 35,20 352,00 30 39,60 1.188,00 TOTAL 30 1.892 40 1.304,00 30 1.188,00 22
ÚLTIMO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (UEPS) DATA ENTRADA SAÍDA SALDO Quant. P.unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total S. I. 20 30,00 600,00 01/08 20 35,20 704 20 20 30,00 35,20 600,00 704,00 05/08 10 35,20 352,00 20 10 30,00 35,20 600,00 352,00 10/08 10 10 35,20 30,00 352,00 300,00 10 30,00 30,00 15/08 30 39,60 1.188,00 10 30 30,00 39,60 300,00 1.188,00 20/08 10 39,00 396,00 10 20 30,00 39,60 300,00 792,00 TOTAL 50 1.892 40 1.400 30 1.092 23
EXERCÍCIO 02 A Cia. Bandeirantes, apresentava os seguintes dados, referente ao mês de setembro/9x: 1 - Estoque inicial, consistia de 5000 unidades a $ 32,00 p/unidade. 2 - Incide sobre as compras e venda ICMS de 12%. 3 - As compras e vendas durante o período foram as seguintes: Data Compras Preço Unit. Vendas Preço Unit. --------- ------------- ---------------- ----------- ---------------- Dia 01 20.000 45,00 - - Dia 08 - - 22.000 55,00 Dia 09 30.000 65,00 - - Dia 10 - - 25.000 89,00 Dia 15 40.000 78,00 - - Dia 17 - - 45.000 112,00 Dia 24 60.000 89,00 - - Dia 30 - - 58.000 120,00 Determinar o lucro bruto, utilizando o método do CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL, PEPS, UEPS, levando em conta os créditos de ICMS, e indicar qual dos métodos oferece o maior valor para o lucro bruto. DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO CUSTO MÉDIO P E P S U E P S Receita Bruta 15.435.000 15.435.000 15.435.000 Impostos (ICMS) 1.852.000 1.852.000 1.852.000 Receita Líquida 13.582.800 13.582.800 13.582.800 Custo Prod. Vendidos 9.724.028 9.721.200 9.860.160 Lucro Bruto 3.858.772 3.861.600 3.722.640 24
EXERCÍCIO 03 A Cia. VARGAS, é uma empresa comercial, que compra e vende determinada mercadoria. Durante o mês de abril/9x, a movimentação do estoque deste produto, foi a seguinte: Unidades Vlr. Unit. -------------- ------------- Dia 01/04 Saldo inicial 800 10,00 Dia 05/04 compras 400 12,00 Dia 09/04 vendas 800 18,00 Dia 13/04 compras 1.000 15,00 Dia 16/04 compras 700 16,00 Dia 20/04 vendas 900 19,00 Dia 22/04 vendas 800 20,00 Dia 23/04 compras 1.200 17,00 Dia 26/04 compras 500 18,00 Dia 27/04 vendas 1.000 22,00 Dia 29/04 vendas 500 25,00 - Sobre as compras e vendas incide ICMS de 12% - Determine o valor dos estoques e Lucro Bruto, utilizando-se dos critérios CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL, PEPS e UEPS. DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO CUSTO MÉDIO P E P S U E P S Receita Bruta 82.000 82.000 82.000 Impostos (ICMS) 9.840 9.840 9.840 Receita Líquida 72.160 72.160 72.160 Custo Prod. Vendidos 52.283 51.736 54.160 Lucro Bruto 19.877 20.424 18.000 25
EXERCÍCIO 04 A Comercial Eldorado, compra e vende aparelhos telefónicos. Durante o mês de maio/0x, a movimentação do estoque deste produto, foi a seguinte: Unidades Vlr. Unit. --------------- ------------- Dia 01/05 Saldo inicial 500 10,00 Dia 05/05 compras 800 15,00 Dia 09/05 vendas 250 22,00 Dia 13/03 compras 600 18,00 Dia 16/05 compras 450 22,00 Dia 20/05 vendas 950 29,00 Dia 22/05 vendas 400 32,00 Dia 23/05 compras 750 25,00 Dia 26/05 compras 900 28,00 Dia 27/05 vendas 850 35,00 Dia 29/05 vendas 750 37,00 - Sobre as compras incide ICMS de 12% e sobre as vendas ICMS de 17%. Determine o valor dos estoques e Lucro Bruto, utilizando-se dos critérios CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL, PEPS e UEPS. DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO CUSTO MÉDIO P E P S U E P S Receita Bruta 103.350 103.350 103.350 Impostos (ICMS) 17.569 17.569 17.569 Receita Líquida 85.781 85.781 85.781 Custo Prod. Vendidos 55.895 52.750 63.052 Lucro Bruto 29.886 33.031 22.729 26
5. MÉTODOS DE CUSTEIO Existem diversos conceitos de sistemas de custeio, cada um com uma metodologia própria, com suas vantagens e desvantagens de aplicação, nos vamos estudar basicamente os Sistemas de Custeio por Absorção (fiscal) e Sistema de Custeio Direto ou Variável (gerencial). Por sistema de custeio, podemos entender como sendo as formas de apuração de custos de um determinado produto. Dependendo do sistema de custeio adotado, teremos diferentes custos para um mesmo produto. Para melhor trabalhar com os métodos de custeio, é necessário que os custos sejam classificados conforme a seguir. 5.1. CLASSIFICAÇÃO DE CUSTOS Quanto a alocação dos Custos aos Produtos a) Custos Diretos - São aqueles que são facilmente atribuíveis a um determinado bem ou serviço. Ex.: Matéria prima, mão de obra direta. b) Custos Indiretos - São aqueles custos que beneficiam toda a produção de um bem ou serviço. São todos os custos de produção, exceto os materiais diretos e mão-de-obra direta. Ex.: Aluguel, depreciação, salário da supervisão. Quanto a sua dependência com o Volume de Produção ou de Venda a) Custos variáveis - São aqueles que estão diretamente relacionados com o volume de produção ou venda. ex.: Matéria prima, MOD. Características: - Em termos de custos totais, quanto maior for o volume de produção, maiores serão os custos totais. - Em termos unitários, os custos permanecem constantes. b) Custos fixos - São aqueles que independem do volume de produção ou venda. Representam a capacidade instalada que a empresa possui para produzir e vender bens ou serviços. Ex.: depreciação, aluguel. Características: - Em termos de custos unitários, quanto maior for o volume de produção ou venda, menores serão os custos por unidade. - Em termos de custos totais, independem das quantidades produzidas ou vendidas. 27
CUSTOS E DESPESAS VARIÁVEIS (CDV) TOTAIS ( y) $ 300,00 $ 200,00 $ 100,00 1u 2u 3u (x) VOLUME CUSTOS E DESPESAS VARIÁVEIS (CDV) POR UNIDADE ( y) $ 100,00 1u 2u 3u (x) VOLUME 28
CUSTOS E DESPESAS FIXAS POR UNIDADE ( y) $1.000,00 $ 500,00 $ 333,33 1u 2u 3u (x) VOLUME CUSTOS E DESPESAS FIXAS TOTAIS (y) $ 1.000,00 1u 2u 3u (x) VOLUME 29
DIFERENÇA BÁSICA ENTRE O SISTEMA DE CUSTOS DIRETO E POR ABSORÇÃO A diferença do sistema de custeio direto para o sistema de absorção, pode ser indicada em três aspectos: a) A classificação dos gastos gerais de fabricação entre fixos e variáveis; b) Uso de demonstrativos para refletir as relações de custo-volume-lucro; c) O reconhecimento dos custos fixos como custo do período. A diferença existe, basicamente, devido ao fato de que o sistema de absorção é primeiramente voltado para o aspecto contábil da medida dos custos, enquanto o custeio direto é mais utilizado para análise do comportamento dos custos. 5.2. SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO Consiste na apropriação de todos os custos de produção aos produtos elaborados de forma direta e indireta, obtidos através de rateios. O método combina custos fixos e variáveis em uma mesma taxa composta. Ao mesmo tempo se decide a respeito da capacidade, volume e ao nível de atividade afim de recuperar todos os custos e despesas de um certo período de tempo. O método é falho em muitas circunstâncias, como instrumento gerencial de tomada de decisão, porque tem como premissa básica os rateios dos chamados custos fixos, que, apesar de se apresentarem de forma lógica, poderão levar a alocações arbitrárias e até enganosas. Conceito Fiscal: - Dec. lei 1598/77 - art. 13, a,b,c,d,e. Define o custo de produção a ser considerado pelas empresas industriais. A legislação deixa clara a sua opção pelo sistema de custeio integral ou absorção, na medida em que, relaciona como integrantes dos produtos, além dos custos diretos também os indiretos. 5.2.1. Vantagens custeio por absorção a) Aparentemente, sua filosofia básica alia-se aos preceitos contábeis geralmente aceitos, principalmente aos fundamentos do regime de competência. b) É aceito para fins de relatórios externos. c) Alocação de todos os custos pode melhorar a utilização dos recursos escassos de uma empresa reduzindo consumos excessivos. 5.2.2. Desvantagens custos por absorção a) Nos processos de rateios é possível perder de vista determinados custos controláveis do período e as áreas funcionais às quais eles se aplicam. b) Lucros dependem não somente do volume de vendas, variando de acordo com o volume de produção do período e com as quantidades de produtos elaborados no período anterior. c) Alocações dos custos fixos indiretos podem distorcer análises para fins gerenciais. 30
FLUXO DO MÉTODO DE CUSTEAMENTO POR ABSORÇÃO Custos Variáveis Matéria-Prima Mão-de-Obra Direta Energia Elétrica (parcela variável) CUSTOS DE PRODUÇÃO Custo de Produção Processo de Produção Estoque de Produtos Acabados Custos Fixos Mão-de-obra Indireta Depreciação, Energia Elétrica (parcela fixa variável) Demonstração de Resultados Vendas (-) Custos dos Prod. Vendidos Fixas e Variáveis (=) Resultado Bruto Despesas Administrativas (-) Despesas Administrativas DESPESAS ADMINISTRA- TIVAS E DE VENDAS Variáveis Despesas de Vendas Despesas do Período (-) Desp. Fixas de Vendas (=) Resultado Líquido Fixas Despesas de Vendas 31
5.3. SISTEMA DE CUSTEIO DIRETO, VARIÁVEL OU MARGINAL Sistema de custeio direto que é utilizado pelas empresas no auxílio a tomada de decisões, tem como premissa básica, conhecer qual é margem de contribuição que cada produto contribui para cobrir os gastos fixos da empresa e gerar lucro. 5.3.1 Margem de Contribuição Margem de Contribuição pode ser definida como sendo a diferença entre a Receita e o Custo e despesa variável de cada produto; é o valor que cada unidade efetivamente traz à empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e lhe pode ser imputado sem erro. Outras denominações: Contribuição para o lucro; Contribuição para o custos fixo; Saldo Marginal; Receita Marginal; Lucro Marginal, etc. Objetivos: MC = PREÇO DE VENDA - CUSTOS E DESPESAS VARIÁVEIS - Ajuda a Administração na decisão que produtos merecem maior esforço de venda; - Auxilia os Administradores a decidir sobre linha de produção a ser abandonada, ou recuperação do produto; - Auxilia na avaliação de alternativas que se criam em relação à redução de preços, descontos, campanhas publicitárias, prêmios sobre vendas, etc. - Identifica o valor com o qual cada produto contribui na amortização dos gastos fixos e formação do lucro. Este método só admite na determinação do custo dos produtos a apropriação dos custos variáveis, isto é, inclui os custos primários e os custos indiretos variáveis, sendo os custos indiretos fixos são registrados como gastos do período em que o produto é fabricado. 5.3.2. Vantagens do Sistema de Custeio Direto a) O impacto dos custos fixos nos resultados é salientado porque o total dos custos aparece no demonstrativo de resultados b) O sistema de custeio direto constitui o conceito dos gastos pelo regime de caixa, necessário para produzir os bens. Pelo regime de caixa, as despesas são reconhecidas como resultado quando ocorrem. c) Os custos de manufatura e os demonstrativos de resultados pelo sistema de custeio direto, refletem uma melhor apresentação do que pelo sistema de absorção. d) O sistema de custeio direto adapta-se melhor aos instrumentos de controle da organização, tais como, o custo-padrão e os orçamentos; 32
e) As informações para análise das relações entre custo-volume-lucro são obtidas mais facilmente do que no sistema de custo por absorção. 5.3.3. Desvantagens do Sistema de Custeio Direto a) Dificuldade serão encontradas na separação entre custos fixos e custos variáveis; b) Os custos de manufatura não são determinados no processo de custo de produção, requerendo alocações suplementares quando estudos de preço a longo prazo são realizados; c) A legislação brasileira do imposto de renda não permite a sua utilização. Em resumo a principal vantagem do custeio direto é que ele é uma ferramenta importante para análise de custos apesar de ser algo desvantajoso para a elaboração de relatórios dirigidos a terceiros como, por exemplo, acionistas. 33
FLUXO DO MÉTODO DE CUSTEAMENTO DIRETO Custos Variáveis Matéria-Prima Mão-de-Obra Direta Energia Elétrica (parcela variável) CUSTOS DE PRODUÇÃO Custos Fixos Custo de Produção Processo de Produção Estoque de Produtos Acabados Demonstração de Resultados Mão-de-obra Indireta Depreciação, Energia Elétrica (parcela fixa variável) Vendas (-) Desp. Variáveis de Vendas (-) Custos dos Prod. Vendidos (=) Margem de Contribuição Fixas e Variáveis (-) Custos Fixos de Produção Despesas Administrativas (-) Despesas Administrativas DESPESAS ADMINISTRA- TIVAS E DE VENDAS Variáveis Despesas de Vendas Custos e Despesas do Período (-) Despesas Fixas de Vendas (=) Resultado Líquido Fixas Despesas de Vendas 34
Exemplo de utilização da Margem de Contribuição Analise das informações evidenciadas pelo cálculo da margem de contribuição numa empresa brasileira que passa a trabalhar com exportação de seu produto: - Capacidade total de produção... 1.000.000 ton/ano - Vendas no mercado interno... 600.000 ton/ano - Custos fixos de produção...$ 40.000.000 ano - Custos variáveis de produção unit...$ 120 ton - Despesas fixas...$ 25.000.000 ton/ano - Despesas Variáveis: Comissões...$ 25 ton Impostos...$ 15 ton - PREÇO DE VENDA...$ 250 ton RESULTADO Vendas ( )... $ (-) C.P.V. Custos Fixos...$ Custos variáveis...$ $ ( ) (=) LUCRO BRUTO... $ (-) Despesas: Fixas...$ Variáveis...$ $ (=) LUCRO/PREJUÍZO... $ A empresa recebeu do exterior uma proposta de venda pelo preço de $ 200/ton, de 400.000 ton/ano, que a capacidade instalada permite produzir e vender sem prejuízo ao mercado interno. Considere que sobre os produtos exportados não incidirão impostos. Cálculo inicial realizado pela empresa: Custos total...$ $ Despesas Totais...$ $ Custo total unitário... $ (-) Despesas de impostos... $ (=) Custo unitário exportação... $ Com o cálculo feito a empresa certamente não aceitaria a proposta, pois entenderia que o preço ofertado de $ 200/ton estaria abaixo do custo de produção. A empresa estaria ainda desconhecendo a redução do custo fixo por unidade com o aumento da produção de 600.000 ton. para 1.000.000 toneladas. Novo cálculo realizado pela empresa baseado na Margem de Contribuição Preço de venda (exportação)... $ (-) Custo variável... $ (-) Despesas variáveis... $ (=) Margem de contribuição... $ A empresa receberá uma margem de contribuição adicional de $ /ton 35
RESULTADO VENDAS 600.000 ton... $ 400.000 ton... $ $ (-) CUSTO PRODUTOS VENDIDOS: Fixos... $ Variáveis ( ) $ $ (=) LUCRO BRUTO...$ (-) Despesas: Fixas...$ Variáveis...$ $ (=) LUCRO LÍQUIDO...$ A empresa poderia aceitar a venda ao exterior da forma proposta. As vendas adicionais, mesmo a preço mais baixo, cobririam os custos fixos e a empresa passaria de um prejuízo de $, para um lucro de $. Tal percepção foi possível através do cálculo da Margem de Contribuição. 36
EXERCÍCIO 01 A Autopeças Magnífica Ltda., fabrica 4 produtos: rodas, pára-lamas, pára-choques e grades. Seu Departamento de Niquelação não trabalha para rodas e pára-lamas e o Depto de Pintura não trabalha para a fabricação de pará-choques e de grades, sendo que os demais departamentos são necessários para a produção de todos os produtos. Os custos variáveis são os seguintes: RODA...$ 150,00 p/und. PARA-LAMA...$ 200,00 p/und. PARA-CHOQUE...$ 150,00 p/und. GRADES...$ 300,00 p/und. Os custos fixos departamentais identificados são: Niquelação...$ 3.000.000,00/mês Estamparia...$ 1.500.000,00/mês Tornos...$ 900.000,00/mês Furadeiras...$ 500.000,00/mês Esmeril...$ 300.000,00/mês Montagem...$ 1.600.000,00/mês Pintura...$ 2.200.000,00/mês Os preços de venda dos quatro produtos são: RODA...$ 280,00 p/und. PARA-LAMA...$ 480,00 p/und. PARA-CHOQUE...$ 400,00 p/und. GRADES...$ 500,00 p/und. A capacidade de produção mensal da empresa é de 20.000 und. de Rodas, 20.000 und. de Pára-lamas, 10.000 und. de Pará-choques e 10.000 und. de Grades, toda produção e vendida. PEDE-SE: 1- É vantajoso à empresa fechar o Departamento de Pintura e a Niquelação e mandar fazer as operações desses departamentos fora, quando então teria um acréscimo nos custos variáveis de $ 100,00 p/und. nas grades e nos pará-choques, e de $ 70,00 p/und. nas rodas e pára-lamas? O que você faria? Justifique. 37
6. ANÁLISE DE CUSTO - VOLUME LUCRO 6.1. PONTO DE EQUILÍBRIO CONCEITO É o ponto onde ocorre a igualdade entre as receitas totais e o somatório das despesas e custos de natureza fixa e variável. Para obter o ponto de equilíbrio é indispensável que a margem de contribuição atinja um valor suficiente para dar cobertura aos custos e despesas fixas. MC mínima = Custos + Despesas Fixas OBJETIVOS O cálculo do ponto de equilíbrio (receita = despesas), tem, de certa forma, atendido satisfatoriamente às decisões empresariais relativas a: a) alteração do mix de vendas, tendo em vista o comportamento do mercado; b) alteração de políticas de vendas com relação ao lançamento de novos produtos; c) definição do mix de produtos, do nível de produção e preço de produto; d) dar solução a muitas perguntas que exigem respostas rápidas, tais como: - Quantas unidades de produto devem ser vendidas para obter determinado montante de lucro? - O que acontecerá com o lucro se o preço aumentar ou diminuir? - O que acontecerá com o ponto de equilíbrio se determinada matéria-prima aumentar 20% e não tiver condições de ser repassada aos preços dos produtos? e) avaliação de desempenho através da análise da margem de contribuição de cada produto; f) planejamento e controle de vendas e de resultados. FORMAS PARA A DETERMINAÇÃO DO PONTO DE EQUILÍBRIO O Ponto de equilíbrio pode ser apurado em unidades físicas, que representa a quantidade a ser produzida e vendida, bem como em termos monetários que representará quantos reais a empresa deverá vender para não ter prejuízo. Para facilitar a análise do resultado do ponto de equilíbrio, é muito importante que esse indicador seja determinado sob ponto de vista contábil, econômico e financeiro. a) Ponto de equilíbrio contábil: são levados em conta todos os custos e despesas fixas contábeis relacionadas com o funcionamento da empresa. b) Ponto de equilíbrio econômico: adiciona-se aos custos e despesas fixas anteriormente citados, todos os custos de oportunidade, como por exemplo aqueles referente ao uso do capital próprio, ao possível aluguel das edificações (caso a empresa seja proprietária). c) Ponto de equilíbrio financeiro: os únicos custos e despesas fixos a serem considerados são aqueles que serão efetivamente desembolsados no período de análise, isto é, aqueles que onerarão financeiramente a empresa. ANÁLISE DOS PONTOS DE EQUILÍBRIO E TOMADA DE DECISÃO Os três pontos de equilíbrio fornecem importantes subsídios para um bom gerenciamento da empresa. Assim, tem-se que: 38
a) O ponto de equilíbrio financeiro: informa o quanto a empresa terá que vender para não ficar sem dinheiro e, conseqüentemente, ter que tomar empréstimos, prejudicando ainda mais sua lucratividade. Se a empresa estiver operando abaixo do ponto de equilíbrio financeiro, ela poderá até mesmo cogitar uma interrupção temporária de suas atividades. b) O ponto de equilíbrio econômico, por sua vez, mostra a quantidade mínima que a empresa terá que vender para assegurar a rentabilidade real dada pela taxa de mínima remuneração do capital investido. A empresa que os utiliza deve ter sempre em mente que eles são apenas um instrumento gerencial de apoio a tomada de decisão, não representado os custos reais da empresa. c) Finalmente, o ponto de equilíbrio contábil, utilizando-se para seu cálculo os custos reais da empresa (os custos contábeis), representa o referencial da quantidade mínima a ser vendida. SIMBOLOGIA UTILIZADA PARA O PONTO DE EQUILÍBRIO P CV CVu CF Q MC MCu CT RT Ro PE = Preço de Venda = Custos e despesas variáveis; = Custos e despesas variáveis unitários; = Custos e despesas fixos; = Quantidade produzida e vendida do produto; = Margem de contribuição; = Margem de contribuição unitária; = Custo total; = Receita total; = Receita de equilíbrio; = Ponto de equilíbrio. 39
REPRESENTAÇÃO GRÁFICA DOS PONTOS DE EQUILÍBRIO Y ÁREA DE LUCRO RT CT PE em valor ÁREA PREJUÍZO PE CV CT CF PE em volume X 40
a) Ponto de equilíbrio em unidades físicas PE contábil FORMULAÇÕES Q (c) = Custos Fixos + Despesas Fixas Preço de venda - Custos e despesas variáveis OU Q (c) = CF + DF MCu PE econômico Q (e) = Custos Fixos + Desp. Fixas + Retorno mínimo s/ PL Preço de Venda - Custos e despesas variáveis PE financeiro Q (f) = Custos Fixos + Desp. Fixas - Deprec. + Amort. Financ. Preço de Venda - Custos e despesas variáveis b) Ponto de Equilíbrio Monetário PE contábil Ro (c) = Custos Fixos + Despesas Fixas 1 - Custos e despesas variáveis Preço Venda Unitário PE econômico Ro (e) = Custos Fixos + Despesas Fixas + Retorno s/ PL 1 - Custos e despesas variáveis Preço Venda Unitário PE financeiro Ro (e) = Custos Fixos + Desp. Fixas - Deprec. + Amort. Financ. 1- Custos e despesas variáveis Preço Venda Unitário 41
6.2. MARGEM DE SEGURANÇA A Margem de Segurança significa um risco para o Negócio / Empresa; este risco é tanto maior quanto mais próximo se encontre o volume de vendas do Ponto de Equilíbrio. Este risco pode ser calculado e expresso pela Margem de Segurança, que tem a seguinte fórmula: Nesta fórmula, os símbolos representam: Q.V. = Quantidade Vendida Q.E. = Quantidade de Equilíbrio Q.V. - Q.E. MS = Q.V. Sempre que o Negócio estiver operando acima do seu Ponto de Equilíbrio, o numerador será positivo e menor que o denominador. Logo: 0 < MS > 1 Quanto mais próximo de zero estiver a Margem de Segurança, maior o risco de o Negócio entrar em prejuízo caso não consiga o seu volume de vendas. Quanto mais próximo de 1 a Margem de Segurança, menor este risco. No exemplo do negócio A, o Ponto de Equilíbrio é 5.000 unidades. Portanto, se o Negócio estiver vendendo 10.000 unidades, a sua Margem de Segurança será: 10.000-5.000 MS = = 0,50 10.000 A Margem de Segurança, ainda na hipótese simplificada que admite os gastos variáveis diretamente proporcionais ao volume de vendas e os gastos fixos constantes embora o volume altere, pode assumir uma outra forma: MS = Margem Operacional Margem de Contribuição No exemplo do Negócio A, esta fórmula daria: 0,30 MS = = 0,50 0,60 42
EXERCÍCIO 01 Suponhamos que a empresa " COROA " comercialize um produto denominado disquete, e tenha projetado para o mês os seguintes dados hipotéticos: - Preço de venda unitário = $ 1.500,00; - Despesas variáveis = 60% do Preço de Venda - Despesas fixas do mês = $ 30.000,00 Pede-se: 1 - Cálculo do ponto de equilíbrio em unidade e valor. 2 - Representação Gráfica do ponto de equilíbrio. 43
EXERCÍCIO 02 A empresa de uva comercializa o vinho tipo A e fez as seguintes projeções hipotéticas, para os últimos meses do ano; - Preço de venda por UND = $ 50,00 - Margem de contribuição = 50% - Custos fixos do período = $ 2.500,00 - Retorno desejado de lucro de 15% s/ o capital empregado de = $ 20.000,00 - Previsão de venda = 250 und. Pede-se: - O cálculo do ponto de equilíbrio contábil e econômico em unidades e valor. - Justificação do ponto de equilíbrio econômico. - Qual a Margem se Segurança Operacional. - Qual o Grau de Alavancagem se as vendas previstas aumentarem 10%. 44
EXERCÍCIO 03 A indústria de Pneus Carecas S.A. apresentou, no mês os seguintes dados: Custos e Despesas Variáveis - Material Direto $ 70,00/unid. - Mão-de-obra $ 50,00/unid. - Comissões s/ vendas $ 20,00/unid. Custos e Despesas Fixas - Material Indireto $ 250.000,00 - Mão-de-obra indireta $ 550.000,00 - Outros custos e despesas $ 500.000,00 Preço de venda $ 240,00/unid. Patrimônio Líquido $ 1.800.000,00 Previsão de Vendas 15.000 und Utilizando as informações acima, pede-se: a) O ponto de equilíbrio contábil em quantidade e valor. b) Faça a demonstração gráfica. c) Qual a Margem de Segurança com este ponto de equilíbrio. d) O volume de vendas que a empresa consiga um lucro real de 8% sobre o patrimônio líquido. Teste seu cálculo. e) Qual GAO se as vendas aumentarem 20% além da quantidade prevista. 45
EXERCÍCIO 04 A Empresa Paulista de Amortecedores S/A através de um levantamento em sua Contabilidade de Custos, chegou a seguinte conclusão com referência aos seus custos e despesas: CUSTOS E DESPESAS FIXAS Depreciação de Máquinas Industriais $ 100.000/ano Mão-de-obra indireta $ 40.000/ano Alugueis de edifícios $ 20.000/ano Seguros de máquinas industriais $ 18.000/ano Total $ 178.000/ano CUSTOS E DESPESAS VARIÁVEIS Matérias primas $ 300/unidade Embalagem $ 40/unidade Mão-de-obra direta $ 40/unidade Comissão dos vendedores $ 20/unidade Total $ 400/unidade Previsão de vendas 200 und/ano Sabendo-se que o preço de venda é de $ 2.000 por unidade do produto "amortecedor", perguntase: a) Quantos amortecedores deverão ser produzidos e vendidos por ano, para atingir o ponto de equilíbrio? b) Qual é o valor da receita nesse ponto? Fazer a demonstração gráfica. c) Qual a Margem de Segurança neste ponto. d) Se a empresa pretende um lucro de 30% sobre as receitas totais, quantas unidades deverá produzir e vender durante o ano? e) De quanto será este lucro? f) Qual o GAO neste ponto se as vendas prevista aumentarem 10%. g) Sabendo que a empresa deseja um retorno mínimo de 10% ao ano sobre o seu patrimônio líquido de $ 840.000, e que ela tem compromissos fixos para o ano de $ 6.000, mensais, a título de amortização de dívidas assumidas, pede-se: 01 - O ponto de equilíbrio econômico; 02 - O ponto de equilíbrio financeiro. 46