Arrendamento mercantil

Arrendamento mercantil As operações de leasing são também conhecidas como arrendamento mercantil e trata-se de uma operação de aluguel. Os tipos de leasing mais conhecidos no mercado são o leasing financeiro, quando no final da operação, o arrendatário possui a opção de compra do ativo alugado; o leasing operacional onde não existe a possibilidade de compra do ativo pelo arrendatário é o lease back onde a empresa revende o seu ativo possuindo o direito de uso do mesmo e opçãoderecompradoativoaofinaldocontrato. 1

Arrendamento mercantil Com a chegada da Lei 11.638/07, a operação de arrendamento mercantil com a opção de compra, ou seja, leasing financeiro, passou a ser tratado na arrendatária como ativo ainda que o opção de compra do bem seja feita através do pagamento da última parcela. Já o leasing operacional continua a ser contabilizado como despesa, pois trata-se de aluguéis de ativos sem opção de compra onde o arrendatário não possui o controle do ativo e tampouco assume os riscos inerentes à gestão dele. 2

Arrendamento mercantil De acordo com a legislação fiscal, as despesas com leasing de ativos utilizados na atividade-fim são dedutíveis tanto no IRPJ quanto na CSLL. No entanto, quando o leasing for financeiro, onde ativa-se o bem arrendado na locatária, o mesmo possui parcela a ser excluída na parte A do LALUR quando for feito o pagamento. Trata-se assim, de uma exclusão autorizada por lei. 3

Arrendamento mercantil De acordo com a Resolução BACEN 2.309/96, art. 6º do seu Anexo, é classificada como arrendamento operacional a modalidade contratual de aluguel em que: A) as contraprestações a serem pagas pela arrendatária contemplem o custo de arrendamento do bem e os serviços inerentes a sua colocação à disposição da arrendatária, não podendo o valor presente dos pagamentos ultrapassar 90% do custo do bem; 4

Arrendamento mercantil B)o prazo contratual seja inferior a 75% do prazo de vida útil econômica do bem; C) o preço para o exercício da opção de compra seja o valordomercadodobemarrendado;e D)não haja previsão de pagamento de valor residual garantido. 5

Arrendamento mercantil Leasing financeiro é aquele onde o arrendador transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade. Neste tipo de operação é admitida a possibilidade de compra do ativo ao final ou durante o contrato de locação pagando o locador à locatária um valor conhecido como valor residual. O CPC 06 estabelece que este valor residual deverá ser obrigatoriamente superior aovalordemercado,justamenteparaquenãohajaa possibilidade de a arrendadora desistir da operação. 6

Arrendamento mercantil Além disto, o CPC 06 estabelece outros critérios que classificam o leasing financeiro conforme observado abaixo: a) as contraprestações e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatária, são suficientes para que o arrendador recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operação e, adicionalmente, obtenha retorno sobre os recursos investidos; 7

Arrendamento mercantil b) o valor residual é significativamente inferior ao valor demercadodobemnadatadaopção;e c)o bem objeto de arrendamento é de tal maneira específico que somente aquele arrendatário pode utilizá-lo em sua atividade econômica. 8

Arrendamento mercantil Os ativos alugados e com a possibilidade de compra dos mesmos serão classificados no ativo imobilizado da locadora conforme estabelece o art. 179: no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens. 9

Arrendamento mercantil A Cia. K realizou uma operação de leasing financeiro em 02.01.2013 junto ao Banco ZZZ S/A com as seguintes condições: valor do ativo (máquina) R$ 21.000, juros de 10% aa, pagável em 3 prestações anuais e fixas no valor de R$ 8.000 cada, sendo a primeira, após um ano da aquisição do ativo, o valor da opção de compra do ativo (valor residual) no valor de R$ 1.471 a ser paga juntamente na última parcela. Sabe-se ainda que: a) O tempo estimado de duração do bem na empresa é de 10 anos; b) O valor de venda ao final de 3 anos é estimado em R$ 10.000. 10

Arrendamento mercantil Demonstrativo de pagamento Parcelas Saldo inicial Juros Soma Prestações Saldo final 1 R$ 21.000 R$ 2.100 R$ 23.100 R$ 8.000 R$ 15.100 2 R$ 15.100 R$ 1.510 R$ 16.610 R$ 8.000 R$ 8.610 3 R$ 8.610 R$ 861 R$ 9.471 R$ 8.000 R$ 1.471 11

Exemplo Uma máquina para compor o imobilizado de uma fábrica, cuja produção é destinada a venda apresenta as seguintes condições: -Tempodevidaútilestimadapelaempresa:15anos -Tempodevidaútilfiscal(INSRF162/98):10anos -Valor residual ao final da vida útil do bem estimado pela empresa: R$ 10.000 -ValordeaquisiçãodamáquinacomIPI:R$110.000 OBS: (a) Supondo que durante os próximos 15 anos o valor recuperável do bem seja sempre superior ao valor contábil. (b) Será desconsiderado o crédito de ICMS advindo sobre o imobilizado da atividade-fim. 12

Depreciação anual calculada na contabilidade societária: R$ 110.000 R$10.000=R$100.000/15=R$6.666 Depreciação anual dedutível no IR/CSLL calculada na contabilidade tributária: R$ 110.000/ 10 = R$ 11.000 Diferença entre depreciação societária e depreciação fiscal: R$ 11.000 R$6.666=R$4.334 Como podemos observar a despesa com depreciação anual será de R$ 6.666 mas a despesa dedutível aceita pelo fisco é de R$ 11.000devendoserfeitoumajustenovalordeR$4.334 13

Consideremosquenoano1aempresaapurouaseguinteDRE: Receita de vendas 300.000 (-) Tributos s/ faturamento (84.750) (-) CPV (120.000) = Lucro bruto 95.250 (-) Despesas operacionais 55.000 (-) Despesas indedutíveis no IR e na CSLL 5.000 = Lucro Antes do IR/CSLL 35.250 OBS. Por ser uma indústria a depreciação das máquinas são lançadas como CIF e em seguida apropriadas ao resultado a medida em que ocorrem as vendas. Consideremos assim, que toda a produção foi vendida e por isso o CPV inclui R$ 6.666 com depreciação das máquinas. 14

CálculodoIReCSLLcombasenacontabilidade:R$35.250+R$5.000=R$40.250 (lucro tributável para IRPJ e base de cálculo da CSLL). Logo, 40.250 x 15% = R$ 6.037(IRPJ)eR$40.250x9%=R$3.622(CSLL). Cálculo do IR e CSLL considerando a diferença temporária da depreciação: R$ 35.250 + R$ 5.000 R$ 4.334 = R$ 35.916 (lucro tributável para IRPJ e base de cálculodacsll).logo,35.916x15%=r$5.387(irpj)er$35.916x9%=r$3.232 (CSLL). IRPJ e CSLL corrente OBS. Exclusão na parte A do LALUR no valor de R$ 4.334. DiferençadoIRPJR$6.037 R$5.387=R$650 DiferençadaCSLLR$3.622 R$3.232=R$390 IRPJ e CSLL diferido(passivo) 15

Receita de vendas 300.000 (-) Tributos s/ faturamento (84.750) (-) CPV (120.000) = Lucro bruto 95.250 (-) Despesas operacionais 55.000 (-) Despesas indedutíveis no IR e na CSLL 5.000 = Lucro Antes do IR/CSLL 35.250 (-) Provisão com IRPJ corrente 5.387 (-) Provisão com IRPJ diferido 650 (-) Provisão com CSLL corrente 3.232 (-) Provisão com CSLL diferido 390 = Lucro líquido 25.591 16

D:ProvisãocomIRcorrente...5387 C:IRcorrente...5387 D:ProvisãocomIRdiferido...650 C:IRdiferido...650 D:ProvisãocomCSLLcorrente...3232 C:CSLLcorrente...3232 D:ProvisãocomCSLLdiferido...390 C:CSLLdiferido...390 17

Ano1ao10 Anualmente deve-se efetuar a exclusão na Parte A do LALUR no valor der$4.334econtabilizaçãodopassivofiscaldiferidode R$650para IR er$390paracsll. Aofinalde10anosteremos: IRdiferido(passivo)R$6.500(10xR$650) CSLLdiferido(passivo)R$3.900(10xR$390) Ano11ao15 Anualmentedeve-seefetuaradiçãonaParteAdoLALURnovalordeR$ 6.666 referentes a despesa com depreciação, e baixa dos passivos fiscais diferidos. IRPJ = (R$ 6.500 / 5) = R$ 1.300. CSLL (R$ 3.900 / 5) = R$ 780. O lançamento contábil referente a esse ajuste é: D: IR/CSLL diferido(passivo) C:IR/CSLLarecolher(passivo)...1.300e780 18

Exemplo Uma máquina para compor o imobilizado de uma fábrica, cuja produção é destinada a venda apresenta as seguintes condições: -Tempodevidaútilestimadapelaempresa:7anos -Tempodevidaútilfiscal(INSRF162/98):10anos -Valor residual ao final da vida útil do bem estimado pela empresa: R$ 10.000 -ValordeaquisiçãodamáquinacomIPI:R$110.000 OBS: (a) Supondo que durante os próximos 7 anos o valor recuperável do bem seja sempre superior ao valor contábil. (b) Será desconsiderado o crédito de ICMS advindo sobre o imobilizado da atividade-fim. 19

Depreciação anual calculada na contabilidade societária: R$ 110.000 R$10.000=R$100.000/7=R$14.285 Depreciação anual dedutível no IR/CSLL calculada na contabilidade tributária: R$ 110.000/ 10 = R$ 11.000 Diferença entre depreciação societária e depreciação fiscal: R$ 14.285 R$11.000=R$3.285 Como podemos observar a despesa com depreciação anual será de R$ 14.285 mas a despesa dedutível aceita pelo fisco é de R$ 11.000devendoserfeitoumajustenovalordeR$3.285. 20

Consideremosquenoano1aempresaapurouaseguinteDRE: Receita de vendas 300.000 (-) Tributos s/ faturamento (84.750) (-) CPV (120.000) = Lucro bruto 95.250 (-) Despesas operacionais 55.000 (-) Despesas indedutíveis no IR e na CSLL 5.000 = Lucro Antes do IR/CSLL 35.250 OBS. Por ser uma indústria a depreciação das máquinas são lançadas como CIF e em seguida apropriadas ao resultado a medida em que ocorrem as vendas. Consideremos assim, que toda a produção foi vendida e por isso o CPV inclui R$ 14.285 com depreciação das máquinas. 21

CálculodoIReCSLLcombasenacontabilidade:R$35.250+R$5.000=R$40.250 (lucro tributável para IRPJ e base de cálculo da CSLL). Logo, 40.250 x 15% = R$ 6.037(IRPJ)eR$40.250x9%=R$3.622(CSLL). Cálculo do IR e CSLL considerando a diferença temporária da depreciação: R$ 35.250 + R$ 5.000 + R$ 3.285 = R$ 43.535 (lucro tributável para IRPJ e base de cálculodacsll).logo,43.535x15%=r$6.530(irpj)er$43.535x9%=r$3.918 (CSLL). IRPJ e CSLL corrente OBS. Adição na parte A do LALUR no valor de R$ 3.285 e inserção do mesmo valor na parte do B LALUR. DiferençadoIRPJR$6.037 R$6.530=-R$493 DiferençadaCSLLR$3.622 R$3.918=-R$296 IRPJ e CSLL diferido(ativo) 22

Receita de vendas 300.000 (-) Tributos s/ faturamento (84.750) (-) CPV (120.000) = Lucro bruto 95.250 (-) Despesas operacionais 55.000 (-) Despesas indedutíveis no IR e na CSLL 5.000 = Lucro Antes do IR/CSLL 35.250 (-) Provisão com IRPJ corrente 6.037 (-) Provisão com CSLL corrente 3.622 = Lucro líquido 25.591 23

D:ProvisãocomIRcorrente...6037 D:IRdiferido(ativo)...493 C:IRapagar...6530 D:ProvisãocomCSLLcorrente...3622 D:CSLLdiferido(ativo)...296 C:CSLLapagar...3918 24

Ano1ao7 Anualmente deve-se efetuar a adição na Parte A do LALUR no valor de R$ 3.285 e inserção do mesmo valor na Parte B. Além disso, deve ser contabilizadooativofiscaldiferidoder$493parairer$296paracsll. Aofinalde7anosteremos: IRdiferido(ativo)R$3.451(7xR$493) CSLLdiferido(ativo)R$2.082(7xR$296) Ano8ao10 Anualmente deve-se efetuar a exclusão na Parte A do LALUR no valor de R$ 7.665 [(R$ 3.285 x 7 anos) / 3 anos] e baixa do mesmo valor na Parte B do LALUR. O IR fiscal diferido será baixado no valor de R$ 1.150 (R$ 3.451 / 3). A CSLL fiscal diferido será baixado no valor anual de R$ 690 (R$ 2.082 / 3). O lançamento contábil referente a esse ajuste é: D: IR/CSLL a recolher(passivo) C:IR/CSLLdiferido(ativo)...1.150e690 25

Contabilização e compensação do prejuízo fiscal O benefício referente a um prejuízo fiscal que pode ser compensado para recuperar o tributo corrente de um período anterior será reconhecido como um ativo. Isto seráfeitoporqueéprovávelqueobenefíciofluiráparaa entidade e o benefício pode ser medido confiavelmente. (CPC-32.13 e 14) 26

O resultado apurado na parte A do LALUR será lucro real (lucro fiscal) ou prejuízo fiscal. Entende-se por prejuízo fiscal como o resultado negativo encontrado após adições, exclusões e demais compensações feitas no lucro antes do imposto de renda e contribuição social, onde não caberá o recolhimento do imposto de renda, podendo ainda a empresa compensar o prejuízo fiscal em exercícios positivos seguintes. A CVM em consonância com o CPC 32 estabelece que os prejuízos fiscais devem ser contabilizados como ativos desde que a empresa comprove expectativa de lucros futuros sendo a administração da empresa responsável por esta informação. A compensação do prejuízo fiscal está limitada a 30% do lucro real antes de compensar os prejuízos fiscais do período devendo o prejuízo fiscal ser controlado no lado B do LALUR e não possui prazo para ser compensado. O motivo pelo qual impedirá a pessoa jurídica a compensar o prejuízo fiscal ocorrerá no momento em que a mesma modificar o seu quadro societário alterando assim o controlador e modificando o seu ramo de atividade. 27

O resultado apurado na parte A do LALUR será lucro real (lucro fiscal) ou prejuízo fiscal. Entende-se por prejuízo fiscal como o resultado negativo encontrado após adições, exclusões e demais compensações feitas no lucro antes do imposto de renda e contribuição social, onde não caberá o recolhimento do imposto de renda, podendo ainda a empresa compensar o prejuízo fiscal em exercícios positivos seguintes. A CVM em consonância com o CPC 32 estabelece que os prejuízos fiscais devem ser contabilizados como ativos desde que a empresa comprove expectativa de lucros futuros sendo a administração da empresa responsável por esta informação. A compensação do prejuízo fiscal está limitada a 30% do lucro real antes de compensar os prejuízos fiscais do período devendo o prejuízo fiscal ser controladonoladobdolalurenãopossuiprazoparasercompensado.o motivo pelo qual impedirá a pessoa jurídica a compensar o prejuízo fiscal ocorrerá no momento em que a mesma modificar o seu quadro societário alterando assim o controlador e modificando o seu ramo de atividade. 28

O prejuízo fiscal apurado pela empresa optante pelo lucro real pode ser compensado nos próximos exercícios desde que a empresa possua expectativa comprovada de lucros futuros. O entendimento do IBRACON em seu Pronunciamento 25(NPC 25) esclarece no tópico 19 que: Deve-se reconhecer o ativo fiscal diferido com relação a prejuízos fiscais à medida que for provável que no futuro haverá lucro tributável suficiente para compensar esses prejuízos. A avaliação dessa situação é de responsabilidade da administração da entidade e requer julgamento das evidências existentes. A ocorrência de prejuízos recorrentes constitui uma dúvida sobre a recuperabilidade do ativo diferido. Precisa ser claramente entendida a vinculação entre o reconhecimento de ativo fiscal diferido e a avaliação da continuidade operacional da entidade efetuada para a aplicação de princípios contábeis aplicáveis a entidades em liquidação. Certamente, a existência de dúvidas quanto à continuidade operacional demonstra que não é procedente o lançamento contábil dos ativos fiscais diferidos. Por outro lado, apesar de não existir dúvida sobre continuidade, poderão existir circunstâncias em que não seja procedente o registro do ativo fiscal diferido. 29

Exemplo Apure o IRPJ devido da Cia. Voicer sabendo que a mesma é optante pelo lucro real e encerrou o exercício de 2009 com um prejuízo fiscal de R$ 50.000 contabilizados no ativo fiscal diferido o percentual de 15%. No exercício seguinte, a Cia. apresentou um lucro antes do IRPJ e da CSLL de R$ 125.000, despesas indedutíveis no montante de R$ 40.000 e receita com equivalência patrimonial no montante de R$ 65.000. LucroantesdoIRPJedaCSLL...R$125.000 (+)Adiçõesexigidasporlei...R$40.000 ( )Exclusõespermitidasporlei...R$65.000 (=)Lucrorealantesdecompensarprejuízosfiscais...R$100.000 ( )Compensaçãodeprejuízosfiscaisanteriores...R$30.000 (=)Lucroreal...R$70.000 OBS. Saldo de R$ 20.000 (R$ 50.000 R$ 30.000) a compensar em exercícios seguintes. 30