1.1 O Serviço de Finanças de Coimbra 1 ordenou que a execução

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1 Acórdãos STA Processo: 0858/15 Data do Acordão: Tribunal: 2 SECÇÃO Relator: FRANCISCO ROTHES Descritores: Sumário: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo ERRO NA FORMA DE PROCESSO OPOSIÇÃO À EXECUÇÃO FISCAL IMPUGNAÇÃO JUDICIAL Nº Convencional: JSTA000P19393 Nº do Documento: SA Data de Entrada: Recorrente: A... Recorrido 1: FAZENDA PÚBLICA Votação: UNANIMIDADE Aditamento: Texto Integ ral: Texto Integral I - O erro na forma do processo, nulidade decorrente do uso de um meio processual inadequado à pretensão de tutela jurídica formulada em juízo, afere-se pelo pedido. II - As questões da legalidade do despacho de reversão por inobservância do direito de audição e por ilegitimidade do chamado à execução por reversão não podem erigir-se em fundamento de impugnação judicial, devendo antes ser discutidas em sede de oposição à execução fiscal [cfr. arts. 99.º e 204.º, n.º 1, alíneas b) e i), do CPPT]. III - O facto de na citação efectuada ao executado por reversão serem indicados como meios de reacção possíveis a oposição à execução fiscal e a impugnação judicial não significa de modo algum que o citado possa optar sem critério por um daqueles meio processuais, mas, ao invés, que lhe estão abertas aquelas duas vias judiciais, que devem ser escolhidas de acordo com a pretensão de tutela judicial a deduzir e os fundamentos que a suportam. IV - Verificado o erro na forma do processo, não há que proceder à convolação para a forma processual que seria adequada, proibida porque inútil (cf. art. 130.º do CPC), se for manifesta a intempestividade relativamente a esta última. Recurso jurisdicional da sentença proferida no processo de impugnação judicial com o n.º 333/14.9BECBR 1. RELATÓRIO 1.1 O Serviço de Finanças de Coimbra 1 ordenou que a execução

2 fiscal instaurada contra uma sociedade revertesse contra A.. (adiante Executado por reversão ou Recorrente), que considerou ser responsável subsidiário pela dívida exequenda, proveniente de Imposto Municipal sobre Imóveis. Na sequência da citação que lhe foi efectuada, o Executada por reversão apresentou uma petição, endereçada ao Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, na qual, dizendo vir deduzir «IMPUGNAÇÃO JUDICIAL», formulou os seguintes pedidos: «Deve a presente impugnação ser admitida, julgada procedente, por provada e, em consequência, deve ser declarada a nulidade do processo de reversão, com as legais consequências. Caso assim não se entenda, deve ser julgada procedente, por provada e declarada a não verificação dos pressupostos legais da reversão, com as consequências legais que daí decorrem». Como fundamentos desses pedidos, foram invocados: a irregularidade da notificação para o exercício do direito de audição prévio à reversão, a violação do direito de audição prévio à reversão, na medida em que a Administração tributária (AT) não considerou os factos alegados nem ouviu as testemunhas arroladas nessa sede; a sociedade originária devedora foi já declarada insolvente; a ilegalidade da reversão por ter sido efectuada antes da excussão do património da sociedade originária devedora; a ilegitimidade por não ser responsável pela dívida exequenda, em virtude de, desde Janeiro de 2012 ano a que respeita o imposto que deu origem à dívida exequenda, não mais ter exercido efectivas funções de gerência na sociedade executada originária e por não lhe poder ser assacada culpa na insuficiência do património social. 1.2 A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, considerando verificado o erro na forma do processo e a impossibilidade de aproveitamento dos autos para prosseguirem sob a forma processual adequada a seu ver, a oposição à execução fiscal, por na data em que foi apresentada a petição inicial estar já ultrapassado o prazo para o exercício do direito desta acção, absolveu a Fazenda Pública da instância. 1.3 O Executado por reversão não se conformou com essa decisão e dela interpôs recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, que foi admitido a subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo. 1.4 O Recorrente apresentou as alegações de recurso, que

3 resumiu em conclusões do seguinte teor: «1. O Recorrente vem interpor da sentença de fls., proferida pelo douto Tribunal a quo, que rejeitou liminarmente a impugnação por não ter sido alegado nenhum dos fundamentos do artigo 99.º, CPPT e a convolação da impugnação em oposição à execução não ser possível, não podendo conformar-se com tal decisão. 2. O Recorrente foi citado como executado no processo de reversão fiscal, na qualidade de responsável subsidiário, estando, na citação, expressa a possibilidade de o Recorrente ( ) apresentar reclamação graciosa ou deduzir impugnação judicial com base nos fundamentos previstos no artigo 99.º e prazos previstos nos artigos 70.º e 102.º todos do CPPT 3. Os fundamentos indicados no artigo 99.º, CPPT, não são taxativos, dizendo-se que constitui fundamento de impugnação qualquer ilegalidade, designadamente:. 4. Além das ilegalidades constantes das várias alíneas do referido artigo, outras podem verificar-se e constituir fundamento de impugnação judicial, como são, certamente, as invocadas no requerimento inicial. 5. Desde logo, atendendo ao invocado no requerimento inicial da impugnação judicial, onde o Recorrente alega que a notificação para o exercício do direito de audição se encontra amputada dos pressupostos fáctico-jurídicos da liquidação, o que gera a nulidade da citação, e que, na defesa apresentada, apresentou factos novos e arrolou prova testemunhal e que a Administração Tributária não apreciou tais factos e não inquiriu as testemunhas arroladas, o que também gera nulidade por violação do princípio do contraditório, extrai-se que a Administração Tributária não fundamentou a sua decisão, correspondendo tais fundamentos invocados pelo Recorrente a ausência ou vício de fundamentação legalmente exigida (cfr. al. c), artigo 99.º, CPPT). Sem prescindir, 6. A citação expressamente permite a possibilidade ou dá a opção ao Impugnante, ora Recorrente, de escolher por entre os aí referidos meios processuais, a forma para reagir ao processo de reversão fiscal. 7. Nos termos do artigo 36.º, n.º 2, CPPT as notificações

4 conterão sempre a decisão, os seus fundamentos e meios de defesa e prazo para reagir contra o acto notificado, daí decorrendo que tal indicação deve ser correcta e que, caso o não seja, o erro daí decorrente não pode prejudicar o contribuinte, pois se foi dada a opção ao contribuinte, ao mesmo deve ser dada a consequente liberdade de escolha. 8. Conforme consta do douto acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 15/04/09, proferido no recurso n.º 1108/08, ( ) sendo a lei que faculta ao contribuinte este meio de defesa, não pode a administração tributária pretender coarctar aos contribuintes as garantias que a lei lhes confere, impondo-lhes uma via única de reacção quando a via oferecida pelo legislador é dual, pelo que não pode impor-se ao Impugnante, ora Recorrente, determinada forma de reacção, quando as vias oferecidas quer pelo legislador, quer pela Administração Tributária são várias, como consta da citação. 9. A jurisprudência tem vindo a adoptar o entendimento de que os interessados não devem ser prejudicados por erros das entidades oficiais competentes neste sentido os acórdãos do STA de 05/05/87, 24/10/96, 31/05/2005, nos recursos n.ºs , e , respectivamente. 10. Atento o teor do n.º 3 do art. 193.º do CPC (O erro na qualificação do meio processual utilizado pela parte é corrigido oficiosamente pelo juiz, determinando que se sigam os termos processuais adequados), rejeitado aquele processo de impugnação judicial, rejeição com a qual não se concorda, deveria ter-se observado a convolação do processo. 11. A sentença proferida pelo douto Tribunal a quo violou o disposto nos artigos 99.º, CPPT e 193.º, n.º 3, do CPC. Termos em que, [ ] deve ser dado provimento ao presente recurso, com base no supra alegado e, em consequência, ser admitida a impugnação judicial deduzida, assim fazendo a costumada Justiça». 1.5 Não foram apresentadas contra alegações. 1.6 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que deve ser negado provimento ao recurso. Após resumir as posições sustentadas na sentença e

5 pelo Recorrente e expender pertinentes considerandos em torno das finalidades prosseguidas pela impugnação judicial e pela oposição à execução fiscal e dos fundamentos que podem constituir causa de pedir num e noutro desses meios processuais, concluiu nos seguintes termos: «[ ] Em face do exposto não subsistem dúvidas que perante a pretensão manifestada pelo Recorrente na acção e as causas de pedir invocadas, o meio processual adequado é a oposição à execução fiscal, pois não está em causa a validade dos actos tributários que deram origem à quantia exequenda, mas sim o chamamento do Recorrente à execução fiscal e a sua responsabilidade pela dívida exequenda, ou seja, o que está subjacente a tais pedidos é a pretensão de extinção da execução fiscal na parte que lhe diz respeito. Embora o Recorrente se insurja contra a validade do acto de reversão, é igualmente entendimento pacífico do STA que o meio processual adequado para reagir contra o mesmo é a oposição à execução cfr. neste sentido, entre outros, os acórdãos do STA de 24/03/2004, recurso n.º 1844/03, de 13/07/2005, recurso n.º 0504/05, de 06/04/2005, recurso n.º 1100/04, de 15/02/2006, recurso n.º 1255/05, de 08/03/2006, recurso n.º 1249/05 e de 30/04/2013, recurso n.º 1292/12. Como se refere na sentença recorrida, para aferir da adequação do meio processual importa apreciar o pedido ou a pretensão formulada pelo autor da acção. Com efeito, constitui entendimento doutrinal e jurisprudencial pacífico que é pelo pedido final formulado, ou seja, pela pretensão que o requerente pretende fazer valer, que se determina a propriedade ou impropriedade do meio processual empregue para o efeito. E no caso concreto a pretensão formulada pelo Recorrente na sua petição não se adequa à forma processual utilizada. Verificando-se o erro na forma de processo e não sendo possível a sua convolação para a forma processual adequada, por não se mostrar reunido o requisito de tempestividade da acção, mostrase correcta a absolvição da Fazenda Pública da instância, tal como se decidiu na sentença recorrida. Entendemos, assim, que a sentença recorrida não padece da ilegalidade que lhe é assacada pelo Recorrente, motivo pelo qual se nos afigura que deve ser mantida e o recurso ser julgado improcedente». 1.7 Dispensaram-se os vistos dos Juízes Conselheiros adjuntos por a questão a dirimir ter vindo a ser decidida reiterada e

6 uniformemente por este Supremo Tribunal Administrativo. 1.8 A questão que cumpre apreciar e decidir é a de saber se a decisão recorrida fez errado julgamento quando absolveu a Fazenda Pública da instância por considerar verificado o erro na forma do processo e não ser possível a convolação para oposição à execução fiscal forma processual que considerou a própria o que, como procuraremos demonstrar, passa por indagar (i) se os pedidos formulados são adequados à forma processual escolhida, (ii) se os vícios de que enferme o procedimento de reversão e a legalidade do acto de reversão podem ser discutidos no processo de impugnação judicial, (iii) se os termos em que foi efectuada a citação são susceptíveis de ter induzido a Executada por reversão em erro relevante quanto ao meio processual por que podia exercer os seus direitos de defesa e (iv) se estavam reunidos os requisitos para a convolação da petição inicial de impugnação judicial em oposição. 2. FUNDAMENTAÇÃO 2.1 DE FACTO A decisão recorrida, em ordem ao conhecimento do erro na forma do processo, deixou consignada a seguinte factualidade: * «1. Corre termos no Serviço de Finanças de Coimbra 1 o processo de execução fiscal n.º contra a sociedade comercial B, Lda. e depois revertida contra o aqui Impugnante para cobrança de dívidas de IVA dos anos de 2010 e 2011 no valor global de ,73 fls. 32 e ss. dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas, o mesmo se dizendo para os demais elementos infra referidos. 2. O Impugnante foi citado para a execução referida em 1. em fls. 32 e 180 dos autos e consulta do registo do correio em 3. O Impugnante apresentou a presente impugnação em fls. 6 e ss. dos autos (concretamente fls. 22)». 2.2 DE FACTO E DE DIREITO *

7 2.2.1 A QUESTÃO A APRECIAR E DECIDIR A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra considerou verificada a nulidade por erro na forma do processo, «atentas as causas de pedir invocadas pelo impugnante», que considerou serem a ilegalidade do despacho de reversão e a arguição da nulidade da sua citação (esta referida à falta de fundamentação do despacho de reversão), que entendeu não serem próprios da impugnação judicial, mas da oposição à execução fiscal. Mais ponderou a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra a possibilidade de convolar a petição inicial para o meio processual adequado, mas concluiu pela negativa, uma vez que na data em que a petição inicial foi apresentada estava já esgotado o prazo para deduzir oposição à execução fiscal. Por tudo isso, decidiu-se pela absolvição da Fazenda Pública da instância. O Executado por reversão não se conformou com essa decisão e dela interpôs recurso para este Supremo Tribunal Administrativo. Sustenta, em síntese, se bem interpretamos as alegações de recurso e respectivas conclusões, i) que os fundamentos elencados no art. 99.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) não são taxativos, podendo também constituir fundamento válidos de impugnação judicial outras ilegalidades, como aquelas que foram invocadas na petição inicial, que, aliás, são subsumíveis à alínea c) daquele artigo e ii) que a citação que lhe foi feita indicava várias formas de reacção possíveis, designadamente a impugnação judicial, sendo que, a entender-se que houve erro nessa indicação, nunca o ora Recorrente poderá por ele ser prejudicado, motivo por que deveria proceder-se à convolação da impugnação judicial em oposição à execução fiscal, como o impõe o n.º 3 do art. 193.º do Código de Processo Civil (CPC). Cumpre, pois, apreciar e decidir, sendo que, como deixámos dito em 1.8, a questão é a de saber se a decisão recorrida fez errado julgamento quando julgou verificado o erro insanável na forma do processo, o que, após (i) alguns considerandos em torno desta nulidade, passa por indagar (ii) se a legalidade do procedimento de reversão e do acto de reversão podem ser discutidas no processo de impugnação judicial, (iii) se os termos em que foi efectuada a citação são susceptíveis de ter induzido o Executado por reversão em erro, a relevar, quanto ao meio processual por que podia defender-se e (iv) se deveria ter-se procedido à convolação da petição inicial de impugnação judicial em oposição

8 à execução fiscal DO ERRO NA FORMA DO PROCESSO A decisão recorrida considerou verificado o erro na forma do processo porque «as questões colocadas pelo Impugnante (relativas à reversão no processo de execução fiscal) não podem ser conhecidas em processo de impugnação, mas sim em processo de oposição, cujos fundamentos se encontram previstos no artigo 204.º do CPPT». Salvo o devido respeito, trata-se de uma imprecisão, na medida em que o erro na forma do processo afere-se, não pela validade das causas de pedir invocadas (Como tem vindo a salientar a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo, é questão diferente do erro na forma do processo a de saber se na petição inicial foram alegados fundamentos válidos do meio processual escolhido, questão que se situa no âmbito da viabilidade do pedido e já não da propriedade do meio processual. Neste sentido, os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 28 de Março de 2012, proferido no processo com o n.º 1145/11, publicado no Apêndice ao Diário da República de 18 de Abril de 2013 ( págs. 402 a 409, também disponível em be df0033cd10; - de 18 de Junho de 2014, proferido no processo n.º 1549/13, publicado no Apêndice ao Diário da República de 20 de Novembro de 2014 ( págs a 2297, também disponível em 3e2115b d01004c1a09.), mas, como é sabido e a Juíza do Tribunal a quo bem referiu, pela adequação do meio processual utilizado ao fim por ele visado: se o pedido formulado pelo autor não se ajusta à finalidade abstractamente figurada pela lei para essa forma processual ocorre o erro na forma do processo (Cfr. ALBERTO DOS REIS, Código de Processo Civil Anotado, volume II, Coimbra Editora, 3.ª edição reimpressão, págs. 288/289. No mesmo sentido, RODRIGUES BASTOS, Notas ao Código de Processo Civil, volume I, 3.ª edição, 1999, pág. 262, e ANTUNES VARELA, Revista de Legislação e Jurisprudência, ano 100.º, pág. 378.). Seja como for, no caso sub judice, os pedidos formulados em juízo que deixámos transcritos em 1.1 são de declaração da nulidade do despacho de reversão, por violação do direito de audição e por não se mostrarem verificados os pressupostos da reversão. Ora, o meio processual adequado para esse pedido seria a oposição à execução fiscal, como bem referiu a decisão recorrida

9 e melhor veremos adiante. Sustenta o Recorrente, após referir que o elenco do art. 99.º do CPPT não é taxativo, que os fundamentos invocados são próprios da impugnação judicial, subsumindo-se na alínea c) daquele artigo. Desde logo, cumpre, uma vez mais, realçar que não deve confundir-se o erro na forma do processo com a adequação das causas de pedir ao pedido formulado. É certo que este Supremo Tribunal Administrativo tem adoptado uma posição de grande flexibilidade na interpretação do pedido quando, em face das concretas causas de pedir invocadas, se possa intuir qual a verdadeira pretensão de tutela jurídica. Mas, no caso sub judice, não pode, de todo, interpretar-se o pedido formulado na petição inicial senão como pedido de anulação da reversão, o qual tem como meio processual adequado apenas a oposição à execução fiscal. Na verdade, a impugnação judicial constitui o meio processual típico que a lei oferece para reacção contra o acto tributário (maxime de liquidação dos tributos), com fundamento em qualquer ilegalidade (art. 99.º e segs. do CPPT). Mas no caso sub judice, como deixámos dito, não é a legalidade da liquidação que está em causa. O que se discute é a legalidade do despacho de reversão proferido em sede de execução fiscal, quer por irregularidade da notificação para o exercício do direito de audição prévia, quer por violação do direito de audição, quer por falta de verificação dos pressupostos da responsabilidade subsidiária. Ora, estas questões não podem ser discutidas em impugnação judicial e devem, isso sim, ser apreciadas em sede de oposição à execução fiscal, tanto mais que a reversão é um acto praticado no âmbito do processo executivo. As questões invocadas enquadram-se, aliás, nos fundamentos de oposição previstos no n.º 1 do art. 204.º do CPPT: a questão relativa à verificação dos requisitos substantivos da responsabilidade da Impugnante não exercício da gerência da sociedade originária devedora e falta de culpa na insuficiência do património da sociedade originária devedora na alínea b) do referido artigo; o desrespeito pelo princípio da participação e pelo direito de audiência prévia ao despacho que decidiu a reversão na alínea i) do mesmo artigo (Neste sentido, entre muitos outros, os seguintes acórdãos da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 20 de Janeiro de 2010, proferido no processo com o n.º 814/09, publicado no Apêndice ao Diário da República de 24 de Março de 2011 ( págs. 83 a 86, também disponível em

10 31e b7003bbba3; - de 26 de Maio de 2010, proferido no processo com o n.º 332/10, publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Março de 2011 ( págs. 918 a 922, também disponível em 4e466bf fef8d; 19 de Outubro de 2011 proferido no processo com o n.º 705/11, publicado no Apêndice ao Diário da República de 16 de Julho de 2012 ( págs a 1859, também disponível em 2a f7df5.). É certo que, nos termos do n.º 4 do art. 22.º da LGT, «as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais». Significa isso que os responsáveis subsidiários podem deduzir oposição à execução fiscal, nos termos dos arts. 203.º e 204.º do CPPT e podem impugnar judicialmente a liquidação, nos termos gerais, a partir da data da sua citação (art. 102.º, n.º 1, alínea c), do CPPT) no processo de execução. Mas estes meios de defesa têm campos de aplicação distintos e o citado por reversão, na escolha que deles faça, tem que ter em conta qual a pretensão de tutela judicial a deduzir e os fundamentos que a suportam. No que se refere ao despacho de reversão, despacho proferido na própria execução e no qual se decide a reversão no âmbito daquela, o meio processual para o sindicar terá de ser encontrado entre aqueles que a lei prevê para os interessados defenderem os seus interesses nessa execução: a reclamação prevista no art. 276.º do CPPT ou a oposição à execução fiscal com os fundamentos constantes do n.º 1 do art. 204.º do mesmo Código, nunca a impugnação judicial, como bem salientou no seu parecer o Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo. Aliás, destinando-se o instituto da reversão a chamar à execução fiscal outro executado, e representando-se aí uma alteração subjectiva daquela instância executiva, faz sentido que, no que respeita aos fundamentos que impliquem a invocação de ilegalidades quanto a esse chamamento, o meio processual adequado a utilizar seja um dos que estão previstos para reagir contra a execução e contra actos nela praticados e no qual se asseguram ao visado todas as garantias de defesa, e não a

11 impugnação, que tem outro campo de aplicação. Concluímos, pois, que o despacho recorrido não enferma do erro de julgamento que, nesta parte, o Recorrente lhe imputa DA INEXISTÊNCIA DE ERRO NA CITAÇÃO QUANTO AOS MEIOS DE DEFESA INDICADOS Para a eventualidade de se entender que os fundamentos por ele aduzidos não constituem fundamentos válidos de impugnação judicial, argumenta ainda o Recorrente que, porque a citação que lhe foi feita indicava várias formas de reacção possíveis, designadamente a impugnação judicial, nunca ele poderá ser prejudicado por esse erro. Na verdade, nunca o interessado que tenha sido induzido em erro por acto de entidade pública poderá sair prejudicado, como resulta inequivocamente do n.º 4 do art. 37.º do CPPT. Mas, salvo o devido respeito e como resulta do que deixámos já dito, a citação tem que dar conta da possibilidade consagrada no n.º 4 do art. 22.º da LGT, de impugnar judicialmente (e de reclamar graciosamente) a liquidação que deu origem à dívida exequenda. Como também lhe foi indicado como meio de reacção a oposição à execução fiscal. Mas, como é bom de ver, o facto de na citação efectuada ao executado por reversão serem indicados como meios de reacção a oposição à execução fiscal e a impugnação judicial não significa de modo algum que ele possa optar sem critério por um daqueles meio processuais; significa, ao invés, que lhe estão abertas aquelas duas vias judiciais, que devem ser escolhidas de acordo com a pretensão de tutela judicial a deduzir e os fundamentos que a suportam (Neste sentido, entre outros, os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 27 de Junho de 2012, proferido no processo n.º 508/12, publicado no Apêndice ao Diário da República de 8 de Outubro de 2013 ( págs a 2110, também disponível em 11f22dd5b80257a d01; - de 11 de Setembro de 2013, proferido no processo n.º 669/13, publicado no Apêndice ao Diário da República de 26 de Maio de 2014 ( págs a 3380, também disponível em c0ff480257bea003a326f. ). Na escolha dos meios processuais de defesa e poderão até ser usados ambos os referidos sempre haverá que respeitar o âmbito de cada um deles.

12 Não pode, pois, o recurso ser provido com este fundamento DA INVIABILIDADE DA CONVOLAÇÃO De igual modo, bem andou a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra ao considerar inviável a sanação da nulidade por erro na forma do processo, imposta pelos arts. 97.º, n.º 3, da Lei Geral Tributária (LGT), 98.º, n.º 4, do CPPT, e 199.º do CPC, uma vez que na data em que a petição inicial deu entrada em juízo estava já caducado o direito de deduzir oposição à execução fiscal pelo esgotamento do prazo para o efeito (A doutrina e a jurisprudência são unânimes no sentido de que, para efectuar a convolação, é necessário que seja viável o prosseguimento do processo na forma processual adequada, designadamente que a petição inicial tenha sido tempestivamente apresentada para efeitos da nova forma processual. Neste sentido, vide JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., volume II, anotação 10 d) ao art. 98.º, págs. 91/92.), como decorre inequivocamente dos factos referidos em 2.1 e do disposto no art. 203.º, n.º 1, alínea a), do CPPT. A convolação constituiria, pois, um acto inútil e, por isso, proibido (cfr. art. 130.º do CPC). O Recorrente discorda desse entendimento, mas, salvo o devido respeito, não diz porquê, limitando-se a afirmar, conclusivamente, que a convolação se impunha como modo de obviar ao prejuízo que lhe adviria do erro na citação quanto aos meios de defesa indicados, erro que, vimos já no ponto anterior, se não verifica CONCLUSÕES Por tudo o que ficou dito, o recurso não merece provimento e, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I - O erro na forma do processo, nulidade decorrente do uso de um meio processual inadequado à pretensão de tutela jurídica formulada em juízo, afere-se pelo pedido. II - As questões da legalidade do despacho de reversão por inobservância do direito de audição e por ilegitimidade do chamado à execução por reversão não podem erigir-se em fundamento de impugnação judicial, devendo antes ser discutidas em sede de oposição à execução fiscal [cfr. arts. 99.º e 204.º, n.º 1, alíneas b) e i), do CPPT]. III - O facto de na citação efectuada ao executado por reversão serem indicados como meios de reacção possíveis a oposição à execução fiscal e a impugnação judicial não significa de modo algum que o citado possa optar sem critério por um daqueles meio processuais, mas, ao invés, que lhe estão abertas aquelas duas vias judiciais, que devem ser escolhidas de acordo com a

13 pretensão de tutela judicial a deduzir e os fundamentos que a suportam. IV - Verificado o erro na forma do processo, não há que proceder à convolação para a forma processual que seria adequada, proibida porque inútil (cf. art. 130.º do CPC), se for manifesta a intempestividade relativamente a esta última. 3. DECISÃO * * * Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, negar provimento ao recurso. Custas pelo Recorrente. * Lisboa, 16 de Setembro de Francisco Rothes (relator) - Aragão Seia - Isabel Marques da Silva.