PROVISÃO PARA DEVEDORES DUVIDOSOS (PDD)

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1 5 AJUSTES ESPECIAIS INTRODUÇÃO No processo de apuração de resultados contábeis podemos classificar as despesas, também, em: a. Despesas Documentadas: estas despesas são facilmente contabilizáveis, pois os seus registros são acompanhados dos documentos que as comprovam. Exemplos: despesa de luz, salários, correios, etc. b. Despesas não Documentadas: são ajustes efetuados nos resultados para que representem, o mais próximo possível da realidade, a evolução do patrimônio líquido. Como não são acompanhados de documentos, estes ajustes demandam do contador conhecimentos da existência deles para contabilizá-los adequadamente. Exemplos: Provisão para Devedores Duvidosos, Depreciação, etc. PROVISÃO PARA DEVEDORES DUVIDOSOS (PDD) A Provisão para Devedores Duvidosos é um ajuste que se faz reduzindo o resultado do período. Este ajuste tem origem na experiência das empresas de que os seus valores a receber, provenientes das operações, não serão 100% recebidos. Em função disto, a contabilidade, de acordo com o princípio do conservadorismo, faz uma provisão de perdas cujo valor será 1

2 Uma Visão Sistêmica da Contabilidade determinado em função de um percentual sobre o total de valores a receber, na data de apuração do resultado. Este percentual deverá corresponder à média do nível de inadimplência, ou seja, da relação entre valores não recebidos e valores a receber dos três últimos exercícios. Contudo, se, no ano seguinte, os valores a receber do balanço inicial forem totalmente recebidos, ou se o total da inadimplência for inferior ao fundo de PDD constituído no ano anterior, se fará uma reversão total ou do saldo da PDD (Fundo), ou seja, o valor da provisão será acrescentado ao resultado do período. Note-se que o total de valores a receber deverá corresponder aos valores a receber oriundos da atividade operacional da empresa. E desse total são deduzidos os créditos referentes à venda com reserva de domínio, com alienação fiduciária e com garantia real. Conforme podemos facilmente perceber, estes créditos são garantidos, praticamente, sem riscos e, portanto, uma provisão para perda não é pertinente. Atualmente, a constituição da Provisão para Devedores Duvidosos é constituída como mostra o exemplo: suponhamos uma empresa iniciou e terminou seu exercício social com um total de valores a receber relativo às vendas operacionais, de , e que a sua taxa média de inadimplência dos 3 últimos exercícios foi de 3%. Neste caso, fará o seguinte lançamento contábil: D Provisão para Devedores Duvidosos (redutora de resultado) C Provisão para Devedores Duvidosos (fundo)

3 Ajustes Especiais Se, no exercício seguinte, o total de valores a receber aumentar, digamos, para , e a taxa de inadimplência não for alterada, a contabilidade poderá proceder de duas maneiras: primeiro, fará uma reversão da PDD(fundo) e, em seguida, fará uma PDD (redutora do resultado) relativa aos valores a receber de : D PDD (Fundo) C - Reversão de PDD D PDD (redutora do resultado) C PDD (fundo) Ou de uma maneira mais simplificada, faria apenas o complemento necessário para que a PDD (fundo) correspondesse a 3% dos valores a receber de : D PDD (redutora do resultado) C PDD (Fundo) A Provisão para Devedores Duvidosos é bastante conhecida e considerada na apuração de resultados contábeis. Entretanto, a sua contabilização do modo que vem sendo feita e que acabamos de ver, não está correta. Analisemos a contabilização atual para detectar os erros e solucioná-los. No modo atual de contabilizar a PDD há, implícitamente, a suposição de que o valor da inadimplência corresponderá exatamente ao previsto pela PDD. Ora, quando fazemos a reversão da 3

4 Uma Visão Sistêmica da Contabilidade PDD (fundo), estamos afetando o resultado atual com a receita do exercício anterior. O resultado só não será afetado se o total de inadimplência de Valores a Receber do exercício anterior for absolutamente igual ao valor da PDD revertida. É bom lembrar que o resultado de determinado período não pode ser afetado por receitas ou despesas de exercícios anteriores, pois, com isso, a apuração perderia todo o sentido. Para compreender melhor tudo o que se acabou de dizer, vamos a um exercício: Ano I Ano II Ano IIa Clientes PDD (4%) (400) (600) (600) Resultado antes da PDD PDD (400) (200) (600) Resultado antes do I. R Provisão de I. R. (30%) (1.080) (1.440) (1.320) Lucro Líquido I. R. a Pagar Pode-se observar que, no Ano I, o resultado foi reduzido pela PDD em 400. A causa dessa redução é o pressuposto de que provavelmente não serão recebidos 4% dos valores a receber de Clientes. Ora, como os valores a receber, do Ano I, estão contido no total das suas receitas (total de receitas = receitas 4

5 Ajustes Especiais à vista + receitas a prazo), o valor da PDD (400) representa na verdade uma retificação nas receitas do Ano I. A análise do Ano II revela que o valor de Clientes passou de , no Ano I, para Sendo mantida a taxa de inadimplência de 4%, o fundo de PDD necessário para compensar a provável perda referente ao não-recebimento de Clientes é 600. Ora, esse montante corresponde a uma redução no valor das receitas do Ano II e, portanto, deveria ser totalmente debitado ao resultado do Ano II. Mas isto não está acontecendo. Como se pode ver, o valor da PDD levado para o resultado do Ano II foi 200. Esse valor corresponde ao resultado da PDD de 600, relativa ao Ano II, e a reversão do fundo de PDD de 400 é concernente ao Ano I. Ou seja, a reversão do PDD do Ano I foi considerada uma receita do Ano II. Aí está o erro: o modo atual de contabilizar a PDD está transferindo o resultado do exercício anterior para o atual, fazendo com que o resultado atual não represente a realidade. Para solucionar esta questão, a contabilização deve ser efetuada da seguinte maneira: debita-se, no exercício, o valor correspondente ao percentual relativo à provável inadimplência que se terá sobre valores a receber de Clientes. E leva-se para Lucros Acumulados a reversão do total ou saldo do fundo de PDD, do exercício anterior. Dessa reversão, deduz-se o valor correspondente ao Imposto de Renda a Pagar. Utilizando o exemplo acima, faremos os lançamentos contábeis refletidos na coluna do Ano IIa: 5

6 Uma Visão Sistêmica da Contabilidade Contabilização da PDD do Ano II: D PDD (redutora do resultado) C - PDD(F) 600 Reversão do fundo de PDD do Ano I: D PDD (F) C - Lucros Acumulados 400 Contabilização do IR a Pagar: D Lucros Acumulados C IR a Pagar (30%) 120 Talvez o principal motivo de os contadores contabilizarem a PDD inadequadamente seja a falta de precisão cirúrgica nos conceitos fundamentais de contabilidade. A PDD é em geral considerada uma despesa, quando na realidade não é. Só existe despesa quando há consumo e, é obvio que, quando se constitui a PDD, não se está consumindo nada. Mas a PDD significa um ajuste redutor no resultado, particularmente na receita proveniente de vendas a prazo. De acordo com o regime de competência do exercício, se a mercadoria ou serviço for vendido e entregue, isso é uma receita, seja o valor da venda recebido à vista ou a prazo. Ora, se 6

7 Ajustes Especiais considerarmos que parte da receita a prazo não será recebida (PDD), isso significa que a receita será menor. DEPRECIAÇÃO INTRODUÇÃO A depreciação nada mais é do que o registro contábil do valor de um bem consumido pela empresa num determinado período, em função do seu uso e/ou obsolescência. Evidentemente, uma máquina adquirida para ser utilizada no processo produtivo de uma empresa, no momento em que entra em funcionamento, começa a ser consumida, ou seja, parte da sua vida útil ou econômica está sendo absorvida no processo produtivo. Contudo, esta vida útil ou econômica pode ser absorvida, também, pela obsolescência. É claro que, uma máquina ou equipamento totalmente obsoleto, superado tecnologicamente, está despojado de sua vida útil ou econômica. Portanto, a taxa de depreciação de um item do imobilizado deverá refletir o ritmo de absorção periódica, pelo processo operacional da empresa, da vida útil desse item, quer pelo uso, quer pela obsolescência. Determinação da Despesa de Depreciação O cálculo do valor da depreciação periódica tem por objetivo distribuir o custo do ativo imobilizado que a empresa utiliza nas suas atividades, para atingir os seus objetivos empresariais, pelos seus diversos períodos de apuração de resultados 7

8 Uma Visão Sistêmica da Contabilidade econômicos, durante a vida útil ou econômica do ativo. Ou seja, na realidade estamos distribuindo o custo do imobilizado pelos períodos que foram beneficiados com as receitas provenientes deste imobilizado. Isso significa que o cálculo da depreciação depende de dois fatores: do custo do ativo imobilizado e da estimativa da sua vida útil. Por outro lado, a determinação correta do custo de um bem, que aparentemente é fácil, em certas situações se torna bastante complexa. Por exemplo, imaginemos que uma empresa adquiriu uma fábrica, já construída, por $ Essa fábrica foi construída, evidentemente, sobre um terreno, o qual não sofre depreciação. Surge então a seguinte questão: qual a parcela deste custo de $ que é sujeita a depreciação? Para resolver essa questão é necessário que se faça uma escritura da aquisição dessa fábrica, arbitrando o valor do terreno, o qual não será depreciado, e o valor das edificações da fábrica, que evidentemente será. Dessa forma, esses custos são obtidos através de julgamentos, experiências, subjetividades etc. e, portanto, são, de certo modo, valores estimados ou arbitrados. Outro exemplo da imprecisão do cálculo do custo de um bem é quando ele é fabricado pela própria empresa que o utiliza. Muitas parcelas do custo serão facilmente determinadas, como as referentes aos materiais empregados diretamente na fabricação do bem e, também, com certas restrições, a mão-de-obra empregada. Contudo, uma grande quantidade de despesas como energia, telefone, salários administrativos etc., será incluída 8

9 Ajustes Especiais como custo de fabricação do bem através de valores arbitrados ou estimados. Dessa maneira, podemos afirmar que tanto o custo quanto a vida útil - fatores usados no cálculo da depreciação - são valores que só são determinados arbitrária ou estimativamente. CÁLCULO DA TAXA DE DEPRECIAÇÃO Conforme já vimos anteriormente, o cálculo da depreciação de um ativo imobilizado depende de dois fatores: do custo do ativo e de sua vida útil. Dessa maneira, podemos estabelecer a seguinte fórmula matemática: Depreciação = Custo do Ativo / Vida útil Portanto, para calcularmos o valor da depreciação de um bem, basta determinarmos o seu custo e o dividirmos pela sua vida útil. Por exemplo, se quisermos saber o valor anual de depreciação de uma máquina que custou e tem uma vida útil estimada de 10 anos, basta utilizarmos a fórmula acima: Depreciação = / 10 Depreciação Anual =

10 Uma Visão Sistêmica da Contabilidade Para facilitar o trabalho do cálculo da depreciação, é melhor utilizarmos a taxa percentual anual de depreciação. E para determinarmos essa taxa, basta considerarmos, na fórmula acima, que o custo do bem será equivalente a 100%. Sendo assim, a taxa anual de depreciação do exemplo acima será calculada deste modo: Taxa de Depreciação Anual = 100 / 10 = 10% a.a. As taxas de depreciação são estabelecidas e controladas pela Secretaria da Receita Federal (Imposto de Renda). De maneira geral, as taxas de depreciação anual utilizadas atualmente para o cálculo do valor da depreciação anual de um ativo imobilizado são as seguintes: Imóveis e Edificações: 4% a.a. ou 25 anos de vida útil. Máquinas e Equipamentos: l0% a.a. ou 10 anos de vida útil. Móveis e Utensílios: 10% a.a. ou 10 anos de vida útil. Veículos: 20% a.a. ou 5 anos de vida útil. Estas taxas, que de uma maneira geral são adotadas pela maioria das empresas, revelam uma falta de atualização e evolução dos organismos que tratam da contabilidade. Qualquer pessoa sabe que a tecnologia tem, continuamente alterado, a vida útil e 10

11 Ajustes Especiais econômica dos bens e objetos. Será que existem, hoje em dia, máquinas e equipamentos que economicamente durem mais de 5 anos? Será que existem móveis e utensílios que, também, dure mais do que 5 anos economicamente? Em função disto há uma necessidade urgente para que os organismos, responsáveis pelos assuntos contábeis, estudem estas mudanças e surgiram às empresas novas taxas de depreciação que representem a realidade atual. Podemos concluir que, com absoluta certeza, com as taxas de depreciação atualmente em vigor, os resultados econômicos estão sendo super avaliados. CONTABILIZAÇÃO DA DEPRECIAÇÃO O procedimento natural de contabilização periódica da depreciação de um ativo imobilizado, uma máquina por exemplo - que custou e tem 10 anos de vida útil seria: D - Despesa de Depreciação C Máquina Para esclarecer bem este ponto: Imaginemos que uma empresa foi constituída somente com esta máquina. Seu Balanço Inicial teria a seguinte forma: Balanço Inicial Máquina Pat. Liq. Financeiro Pat. Liq. Contábil Capital

12 Uma Visão Sistêmica da Contabilidade Após a contabilização da depreciação anual da máquina este balanço passaria a ter seguinte apresentação: Balanço Máquina Pat. Liq. Financeiro Pat. Liq. Contábil Capital Rex DRE Despesa de Depreciação Rex É fácil observarmos que o balanço final, devido a essa maneira de contabilizar a depreciação, deixa muito a desejar em termos de informações. Por exemplo, a simples leitura deste balanço não nos permite saber qual foi o valor de custo original dessa máquina, nem quanto foi depreciada até a data do levantamento dele. Pior ainda, a simples leitura do balanço não nos permite inferir se a máquina é nova ou velha. Este balanço fornece ao leitor apenas o valor ou custo contábil da máquina. Tendo por objetivo atender a todas essas questões, que são fundamentais para uma análise da situação econômico-financeira de uma empresa, a contabilidade moderna trocou, com sucesso, este método direto de depreciação pelo indireto. 12

13 Ajustes Especiais E sendo assim, a contabilização da depreciação, do exemplo dado, seria feita da seguinte maneira: D - Despesa de Depreciação C - Depreciação Acumulada E o novo balanço seria apresentado desta maneira: Balanço Máquina Pat. Liq. Financeiro Dep. Acm Pat. Liq. Contábil Capital Rex DRE Despesa de Depreciação Rex Evidentemente, essa forma de contabilização é muito mais informativa. Agora, pela simples leitura do balanço, nos é permitido saber qual o valor do investimento original na máquina ( ), quanto ela já foi depreciada (10.000) até a data do levantamento do balanço e, ainda, permite inferir a respeito da idade da máquina, isto é, se é uma máquina nova ou velha. Nesse caso, podemos concluir que a máquina é nova, pois a depreciação acumulada referente a ela representa apenas 10% 13

14 Uma Visão Sistêmica da Contabilidade do seu valor. E, além disso, se quisermos conhecer o seu valor, ou custo contábil, basta deduzirmos do valor original, o montante referente à sua respectiva depreciação acumulada. Finalmente, devemos observar em relação à depreciação acumulada que ela é uma conta credora e, portanto, deveria ser classificada no passivo. Contudo, a Lei das S.A. nº visando a facilitar a leitura e interpretação dos balanços, determinou que esta conta fosse colocada no ativo como uma conta redutora do imobilizado. O SIGNIFICADO DA DEPRECIAÇÃO ACUMULADA O valor registrado como saldo da conta de depreciação acumulada representa tão-somente a parcela do custo do imobilizado que já foi absorvida como despesa, ou como custo. Afirmar que o saldo da depreciação acumulada representa recursos reservados para quando da substituição do bem objeto de depreciação, não tem o menor sentido. Se o bem depreciável for empregado no processo produtivo, sua depreciação será contabilizada como custo dos produtos elaborados pela companhia. Caso contrário, a depreciação será considerada despesa. Por exemplo, a depreciação de uma máquina utilizada para a fabricação de sapatos será considerada custo desses produtos. Já a depreciação da mesa do presidente da companhia será classificada como despesa. 14

15 Ajustes Especiais MÉTODOS DE DEPRECIAÇÃO O objetivo de qualquer método de depreciação é alocar, de maneira sistemática e racional, o custo, menos o valor residual de um ativo imobilizado depreciável pela vida útil e econômica deste ativo. Existem vários métodos de depreciação, contudo não é objetivo deste nosso trabalho. 15