CLASSE 2 CONTAS A RECEBER E A PAGAR:

NOTA: Nos exemplos e exercícios que efectuamos utilizamos as taxas de IVA de 5%, 12% e 20%, no entanto as taxas de IVA, actualmente são de 6% (Lista I), 13% (Lista II) e 23% (Taxa normal). O mesmo se passa com as taxas de retenção na fonte. Ver ficheiro Taxas de retenção na fonte, para taxas actualizadas CLASSE 2 CONTAS A RECEBER E A PAGAR: «Esta classe destina-se a registar as operações relacionadas com clientes, fornecedores, pessoal, Estado e outros entes públicos, financiadores, accionistas, bem como outras operações com terceiros que não tenham cabimento nas contas anteriores ou noutras classes específicas. Incluem-se, ainda, nesta classe, os diferimentos (para permitir o registo dos gastos e dos rendimentos nos períodos a que respeitam) e as provisões.» (SNC Notas de enquadramento) Normas Relevantes Do conjunto das NCRF existentes destacam-se as que a seguir se apresentam por se entender que são as que têm uma maior influência na movimentação das contas desta classe. Tabela 2 NCRF s relevantes Classe 2 NCRF Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro 5 Divulgação de Partes Relacionadas a) 9 Locações b) 13 Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas c) 14 Concentrações de Actividades Empresariais d) 21 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes e) 23 Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio f) 25 Impostos Sobre o Rendimento g) 26 Matérias Ambientais h) 27 Instrumentos Financeiros i) 28 Benefícios dos Empregados j) a) É com base e em função desta norma que algumas contas desta classe têm de ter subcontas, nomeadamente as contas 21 e 22 (ver maior desenvolvimento nas contas 21 e 22). b) É com base e em função desta norma que tem significado a conta 2513. Esta norma regula o seu reconhecimento e mensuração. c) Norma relevante para a definição de Subsidiária, Associada e de Empreendimento conjunto. d) Norma relevante para a definição de empresa-mãe. e) É com base e em função desta norma que se reconhecem e mensuram as quantias na conta 29 Provisões, bem como se divulga informação sobre os activos e passivos contingentes. f) É com base e em função desta norma que se ajustam os valores das contas a receber e a pagar, entre outras nas contas 21, 22 e 25 quando se verificam alterações na taxa de câmbio. g) É com base e em função desta norma que se reconhecem e mensuram as contas 241, e 274. 1

h) É com base e em função desta norma que se reconhecem e mensuram as quantias na conta 29 Provisões, nomeadamente na conta 295 Matérias Ambientais. i) É com base e em função desta norma que se reconhecem e mensuram imparidades nas contas a receber que são considerados activos financeiros e tratados nesta norma. j) É com base e em função desta norma que se reconhecem e mensuram algumas quantias da conta 23 principalmente da conta 231. Reconhecimento As contas da classe 2, Contas a Receber e a Pagar, incorporam contas de natureza activa e passiva, e neste sentido surgem no balanço tanto no activo como no passivo e dentro destes no corrente ou no não corrente, havendo algumas contas desta classe, contas 261 e 262, que são evidenciadas no capital próprio. As contas da classe 2 a incluir no capital próprio são apenas as contas 261 e 262 e surgem a deduzir à conta 51 Capital para em conjunto (51-261-262) formar o capital realizado. A classe 2 Contas a receber e a pagar, apresenta um maior desenvolvimento, em especial nas contas 21 Clientes e na conta 22 Fornecedores. 21x1 Clientes gerais 21x2 Clientes empresa-mãe 21x3 Clientes empresas subsidiárias 21x4 Clientes empresas associadas 21x5 Clientes empreendimentos conjuntos 21x6 Clientes outras partes relacionadas 22x1 Fornecedores gerais 22x2 Fornecedores empresa-mãe 22x3 Fornecedores empresas subsidiárias 22x4 Fornecedores empresas associadas 22x5 Fornecedores empreendimentos conjuntos 22x6 Fornecedores outras partes relacionadas Esta decomposição das contas 21 e 22 surge por exigência da NCRF 5 Divulgações de Partes Relacionadas, cujo objectivo é prescrever que, nas demonstrações financeiras de uma entidade, se incluam as divulgações necessárias para chamar a atenção para a possibilidade de que a sua posição financeira e resultados possam ter sido afectados pela existência de partes relacionadas e por transacções e saldos pendentes com tais partes. A divulgação exigida pela norma, deve ser feita separadamente para cada uma das seguintes categorias: ( 14, da NCRF 5) (a) A empresa-mãe; (b) Entidades com controlo conjunto ou influência significativa sobre a entidade; (c) Subsidiárias; 2

(d) Associadas; (e) Empreendimentos conjuntos nos quais a entidade seja um empreendedor; (f) Pessoal chave da gestão da entidade ou da respectiva entidade-mãe; e (g) Outras partes relacionadas. Verifica-se, contudo, que a decomposição do quadro de contas não contempla exactamente as exigências da norma. Para dar cabal cumprimento, isto é, para termos a informação devidamente preparada para a divulgação exigida, as diversas contas «2xx6 outras partes relacionadas» teriam de ser decompostas como se sugere para clientes c/c: 2116 Clientes Outras partes relacionadas 21161 Clientes Entidades com controlo conjunto ou influência significativa sobre a entidade 21162 Clientes Pessoal chave da gestão da entidade ou da respectiva entidade-mãe 21163 Clientes -.(outras situações particulares da entidade) Sempre que se justifique e com a necessária adaptação, a sugestão apresentada para a conta 211 é válida para as restantes contas desta classe onde hajam saldos pendentes. Empresa-mãe é uma entidade que detém uma ou mais subsidiárias ( 13 da NCRF 14). Deve ser identificada uma adquirente para todas as concentrações de actividades empresariais. A adquirente é a entidade concentrada que obtém o controlo sobre as outras entidades ou actividades empresariais concentradas. Subsidiária: é uma entidade (aqui se incluindo entidades não constituídas em formas de sociedade, como, p. ex: as parcerias) que é controlada por uma outra entidade (designada por empresa-mãe) ( 4 da NCRF13). Associada: é uma entidade (aqui se incluindo as entidades que não sejam constituídas em forma de sociedade, como, p. ex: as parcerias) sobre a qual o investidor tenha influência significativa e que não seja nem uma subsidiária nem um interesse num empreendimento conjunto. ( 4 da NCRF 13). Empreendimento conjunto: é uma actividade económica empreendida por dois ou mais parceiros, sujeita a controlo conjunto destes mediante um acordo contratual. ( 4 da NCRF 13). A caracterização de uma entidade como: Empresa-mãe; Subsidiária; Associada; ou Empreendimento conjunto tem a ver fundamentalmente com a capacidade da entidade afectar as políticas financeiras e operacionais da investida e decorre da presença de controlo, controlo conjunto ou influência significativa. (extracto do 4 da NCRF 5). 3

Assim apresentamos de seguida as definições mais importantes para a caracterização das categorias enumeradas na norma e constantes no código de contas. Controlo: é o poder de gerir as políticas financeiras e operacionais de uma entidade ou de uma actividade económica a fim de obter benefícios da mesma. ( 8 da NCRF5) Controlo conjunto: é a partilha de controlo, acordada contratualmente, de uma actividade económica e existe apenas quando as decisões estratégicas financeiras e operacionais relacionadas com a actividade exigem o consentimento unânime das partes que partilham o controlo (os empreendedores). ( 8 da NCRF 5) Influência significativa: é o poder de participar nas decisões das políticas financeira e operacional da investida ou de uma actividade económica mas que não é controlo nem controlo conjunto sobre essas políticas. A influência significativa pode ser obtida por posse de acções, estatuto ou acordo. ( 8 da NCRF 5) Dívidas a curto, médio e longo prazo: ano; Consideram-se dívidas a curto prazo, quando o seu vencimento se verifica num prazo inferior a um Consideram-se dívidas a médio e longo prazo, quando o seu vencimento é superior a um ano. NOTAS DE DÉBITO: A nota de débito, serve para uma entidade debitar um certo valor a outrém. Esta operação origina ou um aumento da dívida deste último (sendo devedor) ou uma diminuição do seu crédito (sendo credor). A nota de débito é utilizada frequentemente para debitar encargos de compra, despesas com serviços bancários, juros, descontos, etc., aos devedores, quando são de sua conta. O estudo e preenchimento das notas de débito encontra-se no final deste fascículo. NOTAS DE CRÉDITO: A nota de crédito, tem função inversa da nota de débito. Creditando uma certa importância ao devedor, este vê o seu débito reduzido e, sendo credor, o inverso. 4

A nota de crédito é utilizada normalmente na devolução de vendas ou descontos feitos fora da factura. O estudo e preenchimento das notas de crédito encontra-se no final deste fascículo. ESTUDO DA LETRA: A factura, as notas de débito e as notas de crédito constituem a justificação das transacções efectuadas, mas não podem ser considerados como garantia especial de pagamento dessas transacções. Para tal, existe um segundo grupo de documentos denominados títulos de crédito, dos quais destacamos a letra. A letra, é um título de crédito através do qual uma determinada pessoa ou entidade (o sacador) ordena a outrém (sacado) o pagamento de uma certa importância (valor nominal da letra), a si ou a outra pessoa ou entidade (tomador), numa determinada data (vencimento). O sacador corresponde normalmente ao credor (é ele que passa a letra), enquanto que o sacado corresponde ao devedor. Quando qualquer dos obrigados for comerciante, sobre o valor nominal da letra incide o imposto de selo (varia consoante o valor nominal da letra). Para uma maior garantia de pagamento da letra é normalmente prestado o aval. Este corresponde a uma garantia de pagamento dada por um terceiro, ou mesmo um signatário da letra a favor de um dos seus intervenientes. Quando não é mencionado o interveniente a favor do qual se dá o aval, considera-se como sendo dado pelo sacador. O dador de aval, designa-se avalista e é responsável da mesma maneira que a pessoa por ele afiançada. OPERAÇÕES DA LETRA: A letra, à semelhança de outros títulos de crédito, está sujeita a um conjunto de operações, que são: o saque, o endosso, o aceite, o desconto, a reforma, o recâmbio e o protesto. a) o saque é a ordem de pagamento, isto é, corresponde à emissão da própria letra. Sacar uma letra consiste em emiti-la, ou seja, em ordenar a alguém (sacado) o pagamento de uma certa quantia na data de vencimento. Sendo assim, ele é efectuado pelo sacador. Exemplo de uma letra: 5

b) O endosso consiste na transmissão da letra a outrém pelo tomador ou portador da letra. Apenas podem ser transmitidas, por endosso, as letras que contenham a cláusula à ordem, isto é, quando forem títulos à ordem. A entidade que transmite a letra por endosso designa-se endossante; aquela que a recebe por endosso, endossado. Para se efectivar o endosso basta inscrever no verso da letra a expressão pague-se a F ou à sua ordem, seguida da assinatura do endossante. c) O aceite é dado pelo sacado e consiste na declaração da responsabilidade deste pelo pagamento da letra na data do vencimento. Tal declaração de responsabilidade consiste apenas na 6

assinatura do sacado na face da letra. Após ter aceite a letra o sacado passa a designar-se aceitante, sendo responsável pelo pagamento daquela no vencimento. d) O desconto de letras realiza-se nos bancos e consiste numa realização antecipada do seu valor, ou seja, possibilita ao portador realizar o valor da letra antes da data do seu vencimento, pagando para tal os juros e encargos relativos ao período compreendido entre a data da apresentação a desconto e a de vencimento. O desconto, operação comercial de grande relevância, apresenta uma grande vantagem para o credor (portador da letra) visto possibilitar-lhe realizar meios líquidos que doutra forma não conseguiria. Debitando ao aceitante os encargos do desconto, o portador, vê realizado antecipadamente o seu crédito sem que tal lhe origine custos financeiros. Também para o devedor apresenta vantagens visto conseguir assim crédito que doutra forma não alcançaria. De facto o desconto resulta, na prática, num empréstimo a curto prazo concedido pela instituição de crédito ao aceitante ou devedor, limitando-se este ao pagamento dos encargos ao portador ou sacador e ao reembolso do valor nominal na data do vencimento. Os encargos normalmente suportados pelo desconto de letras são os seguintes: - Juros: incidem sobre o valor nominal da letra e são calculados com base no período compreendido entre a data de desconto e a data de vencimento da letra, mais dois dias (prazo para apresentação à cobrança). A taxa de juro do desconto é variável. Depende do período que falta para o vencimento, variando na razão directa deste (quanto maior for o período de tempo em dívida maior será a taxa de juro). - Comissão de cobrança: efectuada pelo banco. - Imposto: incide sobre o juro e a comissão de cobrança e corresponde à arrecadação por parte do banco, para posterior entrega ao Estado (imposto de selo). - Outras despesas: engloba despesas diversas tais como: portes, telefonemas, telegramas, e outros. O portador apresenta a letra a desconto no banco, que poderá ser ou não aceite pela instituição de crédito (banco). Sendo-o, é-lhe depositado na conta de depósitos à ordem, o valor nominal da letra deduzido de todos os encargos referidos. Não havendo nada estipulado em contrário, o portador deverá debitar e cobrar ao aceitante as despesas que lhe foram deduzidas pelo banco, devendo o aceitante exigir o documento comprovativo (nota de desconto do banco) de tais encargos. e) A reforma consiste na substituição de uma letra antes do seu vencimento, por outra ou outras com vencimento posterior. Esta operação, muito frequente, deve-se ao facto de o aceitante não poder liquidar, no todo ou em parte, o valor nominal da letra na data de vencimento. 7

Duas situações podem ocorrer numa reforma de letras: 1 o aceitante paga uma parte do valor nominal da letra antiga, aceitando uma nova letra pelo restante: reforma parcial; 2 o aceitante substitui a letra antiga, na sua totalidade, por uma nova, não pagando qualquer valor: reforma total. Quando da reforma, ao aceitante são debitadas não só as despesas verificadas com a operação (portes de devolução, selos, impressos, outros custos) como também todos os encargos bancários a suportar pelo desconto da nova letra. f) O recâmbio consiste no seguinte: a letra é apresentada, no vencimento, ao aceitante para que este proceda ao seu pagamento, isto é, efectua-se a sua cobrança. No entanto, duas situações podem ocorrer: 1 o aceitante paga a letra terminando, assim, a sua dívida; 2 o aceitante recusa-se ao pagamento da letra, sendo esta devolvida ao sacador, por incobrabilidade. Tal devolução por falta de pagamento constitui o recâmbio. O recâmbio de letras não cobradas comporta sempre despesas tais como: portes, telefonemas, e outras despesas, que devem ser debitadas ao aceitante, na sua totalidade, se a responsabilidade de tal facto lhe for imputada. g) O protesto consiste numa acção levada a efeito pelo portador da letra, motivada pela falta de aceite ou falta de pagamento. O protesto por falta de aceite deverá efectuar-se durante os prazos fixados para a apresentação ao aceite; o protesto por falta de pagamento deverá efectuar-se num dos dois dias úteis seguintes àqueles em que a letra é pagável. Sendo a letra pagável até ao limite máximo de dois dias úteis seguintes à data de vencimento, o protesto deverá efectuar-se nos 3º ou 4º dias úteis seguintes àquela. A letra deve ser protestada na repartição notarial da área do domicílio nela indicado para o aceite ou pagamento; na falta de indicação a letra será protestada na repartição do domicílio da pessoa que a deva aceitar ou pagar. Pelos encargos do protesto deverá responsabilizar-se o aceitante ou devedor, devendo os seus débitos serem considerados de cobrança duvidosa. É nossa sugestão a propósito do desconto de letras e outros títulos, nomeadamente em relação ao endosso de letras e outros títulos a receber, propor a criação e utilização da seguinte conta: 8

2129 Clientes Títulos a receber endossados. Boletim Empresarial Recordamos que esta conta regista a crédito, o endosso de letras e outros títulos a receber (desconto bancário ou outra forma), por débito de Depósitos à ordem ou outro tipo de activo. Posteriormente esta conta será debitada por crédito da conta 212x pela extinção do título (pagamento / liquidação ou anulação). A utilização desta conta permite à entidade ter conhecimento das suas responsabilidades por títulos a receber endossados (títulos descontados antes do seu vencimento) e assim ter toda a informação necessária para a divulgação no anexo. Os quadros que se seguem apresentam de forma desenvolvida o registo das diversas operações relacionadas com as letras e outros títulos, segundo o SNC. Contabilização das letras Saque: Consiste na emissão de uma letra ou outro título, em que o sacador (credor) ordena ao sacado (devedor), o pagamento de uma certa quantia numa data determinada. 212 Clientes títulos a receber 211 Clientes c/c Desconto de letras ou endosso (Títulos a receber endossados): Caso exista a transmissão da letra ou outro título pelo sacador a outrem, através do envio da letra ou outro título ao banco para antecipar o seu recebimento (processo de endosso). 12 Depósitos à ordem 2129 Clientes títulos a receber end. Classe 6 (*) (*) Debita conta da classe 6 Gastos encargos bancários, caso não sejam debitados posteriormente. Recebimento da letra (Sem endosso): Momento em que o sacado paga a letra ou outro título, sem que o sacador tenha efectuado o endosso. 12 Depósitos à ordem 212 Clientes títulos a receber Recebimento da letra (Com endosso): Momento em que o sacado paga a letra ou outro título ao sacador da letra ou outro título que este havia endossado para antecipar o seu recebimento. 9

Uma vez que já foi efectuado o desconto da letra ou o endosso (crédito da conta 2129 Clientes títulos a receber endossados), só falta efectuar o seguinte registo: 2129 Clientes títulos a receber end. 212 Clientes títulos a receber Recâmbio da letra (Sem endosso): Devolução por falta de pagamento na data do vencimento da letra ou outro título em carteira. 211 Clientes c/c 212 Clientes títulos a receber Classe 6 (*) 12 Dep. à ordem (Despesas de recâmbio) (*) debita conta da classe 6 Gastos Encargos bancários (despesas de recâmbio). Recâmbio da letra (Com endosso): Devolução por falta de pagamento na data do vencimento da letra ou outro título descontado (endossado). 211 Clientes c/c Classe 6 12 Depósitos à ordem 2129 Clientes Títulos a receber end. 212 Clientes títulos a receber Débito dos encargos da letra: Recebimento do valor das despesas bancárias referentes ao desconto da letra ou outro título (processo de endosso). A suportar pela entidade: Classe 6 (Encargos bancários) 12 Depósitos à ordem A suportar pelo cliente: 211 Clientes c/c Classe 6 (encargos bancários) Reforma da letra (Sem endosso): Substituição de uma letra ou outro título por outra nova letra ou outro novo título em carteira. Anulação da letra a reformar: 10 211 Clientes c/c 212 Clientes títulos a receber

Recebimento de parte da dívida: 12 Depósitos à ordem 211 Clientes c/c Saque de nova letra: 212 Clientes títulos a receber 211 Clientes c/c Reforma da letra (Com endosso): Substituição de uma letra ou outro título por outra nova letra ou outro novo título descontado (endossado). Anulação da letra a reformar: 211 Clientes c/c 12 Depósitos à ordem 2129 Clientes Títulos a receber end. 212 Clientes títulos a receber Recebimento de parte da dívida: 12 Depósitos à ordem 211 Clientes c/c Saque de nova letra: 212 Clientes títulos a receber 211 Clientes c/c vencimento. Protesto da letra: Acção executiva por recusa de aceite ou de pagamento na altura do seu Anulação da letra: 211 Clientes c/c 212 Clientes títulos a receber Classe 6 (Encargos bancários) 12 Depósitos à ordem Reconhecimento das perdas por imparidade em clientes: 6511 perdas por imparidade - clientes 219 Perdas por imparidade acumuladas Conta 21 Clientes 11

Regista os movimentos com os compradores de mercadorias, de produtos e de serviços. (SNC Notas de enquadramento) Esta conta destina-se a registar os movimentos com os compradores de mercadorias, de produtos e de serviços, ainda que sejam entidades como: sócios; pessoal; Estado e outros entes públicos; etc. A conta 21 Clientes é composta pelas contas: 211 Clientes c/c 212 Clientes títulos a receber 218 Adiantamentos de clientes 219 Perdas por imparidade acumuladas A título de sugestão a entidade poderá criar a seguinte conta: 213 Clientes Cheques pré datados Para as situações de existência de cheques pré datados. Se os cheques forem guardados no banco, como é alguma prática, ou mesmo dado como garantia, sugerimos a subdivisão da conta 213 da seguinte forma: 213 Clientes com cheques pré datados 213.1 Em clientes c/ cheques em nosso poder 213.1.1 Clientes gerais 213.1.2 Clientes empresa mãe 213.1.3 Clientes empresas subsidiárias 213.1.4 Clientes empresas associadas 213.1.5 Clientes empreendimentos conjuntos 213.1.6 Clientes outras partes relacionadas 213.1.6.1 Entidades com controlo conjunto ou influência significativa sobre a entidade 213.1.6.2 Pessoal chave da gestão da entidade ou da respectiva entidade-mãe 213.1.6.3 (outras situações particulares da entidade) 213.2 Em clientes c/ cheques em poder do banco 213.2.1 Clientes gerais 213.2.2 Clientes empresa mãe 213.2.3 Clientes empresas subsidiárias 213.2.4 Clientes empresas associadas 213.2.5 Clientes empreendimentos conjuntos 213.2.6 Clientes outras partes relacionadas 213.2.6.1 Entidades com controlo conjunto ou influência significativa sobre a entidade 213.2.6.2 Pessoal chave da gestão da entidade ou da respectiva entidade-mãe 213.2.6.3 (outras situações particulares da entidade) 12

213.9 Perdas por imparidade acumuladas 213.9.1 Clientes gerais 213.9.2 Clientes empresa mãe 213.9.3 Clientes empresas subsidiárias 213.9.4 Clientes empresas associadas 213.9.5 Clientes empreendimentos conjuntos 213.9.6 Clientes outras partes relacionadas 213.9.6.1 Entidades com controlo conjunto ou influência significativa sobre a entidade 213.9.6.2 - Pessoal chave da gestão da entidade ou da respectiva entidade-mãe 213.9.6.3 (outras situações particulares da entidade) Na decomposição apresentada juntamos a conta 2139 Perdas por imparidade acumuladas, pois o facto de termos em nosso poder o cheque de um cliente em nada garante o pagamento e, consequentemente, os testes de imparidade a realizar em cada momento de relato devem incluir esta conta 213 agora sugerida. Reconhecimento Esta conta 21 Clientes apresenta as suas subcontas no balanço em rubrica do activo e do passivo. No activo as subcontas 211 Clientes c/c, 212 Clientes Títulos a receber e 219 Perdas por imparidade acumuladas aparecem incorporadas na rubrica «Clientes». No passivo corrente a subconta 218 Adiantamentos de clientes aparece incorporada na rubrica «Adiantamentos de clientes». Mensuração A quantia a reconhecer é geralmente a que consta no documento da transição (factura ou documento equivalente ou um contrato), ajustada por quaisquer descontos comerciais ou de quantidade. Quando, no entanto, o recebimento ou pagamento for diferido no tempo por períodos superiores ao que seja prática corrente então presume-se que estamos perante uma operação mista que é simultaneamente uma venda (compra) e um financiamento pelo que, nestes casos, o valor a considerar deverá ser o justo valor ou seja a quantia que seria considerada se o pagamento fosse dentro das condições normais (se não houvesse diferimento). Imparidade De acordo com o 23 da NCRF 27 Instrumentos Financeiros, à data de cada período de relato financeiro, uma entidade deve avaliar a imparidade (*) de todos os activos financeiros que não sejam mensurados ao justo valor através de resultados, ou seja, que estejam mensurados ao custo ou ao custo amortizado menos qualquer perda por imparidade. Se existir uma evidência objectiva de imparidade, a entidade deve reconhecer uma perda por imparidade na demonstração de resultados (6511). 13

Por outras palavras em cada momento de relato dever-se-á verificar se há evidências de as contas a receber estarem em imparidade, isto é, se os valores que julgamos vir a receber diferem da quantia escriturada, e se assim for proceder ao reconhecimento de uma perda por imparidade ou eventual reversão de uma perda anteriormente considerada. (*) - 24 da NCRF 27 Instrumentos Financeiros Evidência objectiva de que um activo financeiro ou um grupo de activos está em imparidade inclui dados observáveis que chamem a atenção ao detentor do activo sobre os seguintes eventos de perda: (a) Significativa dificuldade financeira do emitente ou devedor; (b) Quebra contratual, tal como não pagamento ou incumprimento no pagamento do juro ou amortização da dívida; (c) O credor, por razões económicas ou legais relacionados com a dificuldade financeira do devedor, oferece ao devedor concessões que o credor de outro modo não consideraria; (d) Torne-se provável que o devedor irá entrar em falência ou qualquer outra reorganização financeira; (e) O desaparecimento de um mercado activo para o activo financeiro devido a dificuldades financeiras do devedor; (f) Informação observável indicando que existe uma diminuição na mensuração da estimativa dos fluxos de caixa futuros de um grupo de activos financeiros desde o seu reconhecimento inicial, embora a diminuição não possa ser ainda identificada para um dado activo financeiros individual do grupo, tal como sejam condições económicas nacionais, locais ou sectoriais adversas. Em relação à conta de Clientes, é necessário, em primeiro lugar, separar os clientes cuja dívida se encontra representada por factura clientes conta/corrente (c/c) daqueles cuja dívida se encontra representada por letras a receber clientes títulos a receber. A subconta de clientes c/c deve ser dividida em tantas subcontas, quantos os clientes da empresa. Cada cliente será representado na contabilidade por uma conta onde se registam as operações com ele realizadas. Se num dado momento quisermos saber, por exemplo, quanto deve o cliente A?, ou qual foi o último pagamento do cliente B? obteremos facilmente a resposta por uma simples consulta das respectivas fichas ou extractos de conta dos clientes. Conta 211 Clientes c/c Nesta conta registam-se todos os movimentos ocorridos com clientes desde que sejam da actividade corrente da entidade, não sejam titulados, não se refiram a adiantamentos de clientes, nem a perdas por imparidade acumuladas. 14

O desenvolvimento desta conta deve respeitar os critérios da NCRF 5 Divulgações de Partes Relacionadas, assim como a NCRF 13 Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas e da NCRF 14 Concentrações de Actividades Empresariais. Já referidos, nos aspectos gerais e no caso particular para as outras partes relacionadas. Conta 2111 - Clientes gerais Registam-se nesta conta as operações com todas as entidades que não sejam partes relacionadas; Conta 2112 - Clientes empresa-mãe Registam-se nesta conta as operações com a empresa-mãe (*); (*) Empresa-mãe é uma entidade que detém uma ou mais subsidiárias. Conta 2113 - Clientes empresas subsidiárias Registam-se nesta conta as operações com empresas subsidiárias (*); (*) Subsidiária é uma entidade (aqui se incluindo entidades não constituídas em forma de sociedade, como p.ex: as parcerias) que é controlada por uma outra entidade (designada por empresa-mãe) Conta 2114 - Clientes empresas associadas Registam-se nesta conta as operações com as empresas associadas (*); (*) Associada é uma entidade (aqui se incluindo as entidades que não sejam constituídas em forma de sociedade, como, p.ex: as parcerias) sobre a qual o investidor tenha influência significativa e que não seja nem uma subsidiária nem um interesse num empreendimento conjunto. Conta 2115 - Clientes empreendimentos conjuntos Registam-se nesta conta as operações com empreendimentos conjuntos (*); (*) Empreendimento conjunto é uma actividade económica empreendida por dois ou mais parceiros, sujeita a controlo conjunto destes mediante um acordo contratual. 15

Conta 2116 - Clientes outras partes relacionadas Registam-se nesta conta as operações com outras partes relacionadas, conforme referido no 14 da NCRF 5, nomeadamente as alíneas: (b) Entidades com controlo conjunto ou influência significativa sobre a entidade; (f) Pessoal chave da gestão da entidade ou da respectiva entidade-mãe; e (g) Outras partes relacionadas. pelo que se sugere a seguinte decomposição: 2116 Outras partes relacionadas 21161 Entidades com controlo conjunto ou influência significativa sobre a entidade 21162 Pessoal chave da gestão da entidade ou da respectiva entidade-mãe 21163 (outras situações particulares da entidade) Exemplo: Admita que vendemos às seguintes entidades: Entidade Tipo de relação Conta A Uma entidade com a qual não temos qualquer relação, ou tendo, não temos nenhuma relação especial de poder 2111 B Entidade que decide a composição do nosso conselho de administração 2112 C Possuímos 90% do capital da entidade e controlamos (poder de nomear) a administração no seu todo ou maioria 2113 D Possuímos 25% do capital da entidade e temos um representante na administração 2114 E Possuímos uma participação numa entidade onde as decisões são tomadas em conjunto 2115 F Entidade que tem um representante na nossa administração 2116 (21161) G Administrador da nossa empresa 2116 (21162) H Director financeiro da nossa empresa-mãe 2116 (21163) - Na entidade A, utilizamos a conta 2111 pois não tendo qualquer relação especial de poder configura o que podemos chamar de clientes gerais. - Na entidade B, utilizamos a conta 2112 pois, ao estarmos perante uma entidade que decide a composição do nosso conselho de administração, admitimos que estamos perante a nossa empresa-mãe pois só ela, em princípio, tem esse poder. - Na entidade C, utilizamos a conta 2113 pois, ao termos o poder de nomear a administração no seu todo ou maioria, estamos perante uma situação em que podemos presumir que temos o poder de gerir as políticas financeiras e operacionais de uma entidade ou de uma actividade económica a fim de obter benefícios da mesma, ou seja, temos o controlo da entidade e neste caso, considerando que temos 90% do capital da entidade investida, estamos perante uma subsidiária. - Na entidade D, utilizamos a conta 2114 pois, ao termos um representante na administração, presumimos que temos o poder de participar nas decisões das políticas financeira e operacional, ou seja, 16

que temos influência significativa. Neste caso, e considerando que temos 25% do capital da entidade investida, estamos perante uma associada. - Na entidade E, utilizamos a conta 2115 pois, ao possuirmos uma participação numa entidade onde as decisões são tomadas em conjunto, presumimos que existe a partilha de controlo, ou seja, a entidade tem o controlo conjunto e portanto estamos perante um empreendimento conjunto. - Na entidade F, utilizamos a conta 2116 pois existe uma entidade que tem um representante na nossa administração, ou seja, tem influência significativa na nossa entidade. - Na entidade G, utilizamos a conta 2116 pois é de admitir que o administrador da nossa empresa tenha condições objectivas para influenciar o valor da venda. - Na entidade H, utilizamos a conta 2116 por razões semelhantes às mencionadas em G. Regista, esta conta, todo o movimento corrente efectuado pela empresa com os seus clientes (vendas a crédito a estes). Debita-se pelos aumentos das dívidas correntes dos clientes, credita-se pelas diminuições das mesmas (pelo pagamento por parte dos clientes). Consideram-se dívidas correntes todas aquelas que não sejam tituladas (que estejam comprovadas apenas por facturas, notas de débito, mas não por títulos de crédito letras) assim como as que não sejam de cobrança duvidosa. Lançamentos contabilísticos: Vendas a pronto pagamento (o cliente paga no acto da compra): 71-Vendas Valor da venda sem IVA IVA das vendas IVA cobrado 11 ou 12 Valor da venda + IVA cobrado. Quando se faz uma venda a pronto pagamento, na contabilidade não é preciso registarmos o valor da venda em clientes (convém é a empresa ter um registo extra contabilístico onde registe aí o nome do cliente que lhe fez a aquisição). Vendas a crédito (o cliente fica a dever, paga daqui a x dias): 71-Vendas Valor da venda sem IVA IVA das vendas IVA cobrado 211-Clientes c/c Valor da venda + IVA cobrado. 17

O Pagamento (o cliente paga o que deve): 11/12 211 Valor da venda + IVA cobrado Devolução de mercadorias (pelo cliente C ): 211 717112 valor da mercadoria 24341 IVA taxa normal Nota de crédito (para o cliente B ): (ex: desconto sobre a factura) 211 718111 Desconto sobre a factura nº 123 24341 IVA taxa normal Transferência para Clientes de cobrança duvidosa do saldo devedor do cliente O, por atravessar dificuldades na concretização dos seus compromissos: 218015 211 valor da transferência Desconto concedido na factura 321 (por reclamação do cliente D ): 211 72812 valor líquido (serviços prestados) 24341 IVA taxa normal 18

Movimentação Em esquema, podemos afirmar que a conta 211 clientes c/c será debitada e creditada por: 211 Clientes c/c - Facturas emitidas (vendas e prestações de serviços); - Notas de débito (encargos com clientes, tais como fretes, seguros, encargos bancários,etc); - Anulação de letras (reforma, devolução, recâmbio). - Pagamentos (de clientes); - Saques de letras; - Notas de crédito; - Devolução de vendas; - Dívidas de cobrança duvidosa; - Anulação de adiantamentos. - Quantias incobráveis de clientes - Regularizações de adiantamentos de clientes (por débito da conta 218 Adiantamentos de clientes ou 276 Adiantamentos por conta de vendas) Sugere-se o desdobramento da conta clientes da seguinte forma: 21 Clientes 211 Clientes c/c 2111 Clientes gerais 21111 Clientes do território nacional 21111 001 cliente A 21111 002 cliente B 21111 003 cliente C... 21112 Clientes de países comunitários 21112 001 cliente D 21112 002 cliente E 21112 003 cliente F... 21113 Clientes de países terceiros 21113 001 cliente G 21113 002 cliente H 21113 003 cliente I... Os lançamentos em clientes c/c são sempre efectuados em moeda nacional. Se a facturação for emitida em moeda estrangeira, esta terá que ser convertida em escudos, com base no respectivo câmbio em vigor. 19

Para controlo dos saldos de contas em moeda estrangeira poder-se-á utilizar uma ficha com a seguinte configuração: Apontamento Fiscal Conta 211 Clientes c/c No sentido de preparar a contabilidade das empresas para o cumprimento das obrigações fiscais, no que concerne aos requisitos exigidos pelo CIVA, nomeadamente os constantes do n.º 1 do art.º 29.º, é recomendável que as contas de clientes sejam individualizadas atendendo à sua natureza, mais concretamente em: - Clientes nacionais - Clientes comunitários - Clientes fora da comunidade Com o mesmo objectivo se recomenda a criação de contas de clientes para as vendas a dinheiro. Outro aspecto relevante a considerar prende-se com a antiguidade dos saldos no final do exercício, tendo em vista a verificação ou não dos requisitos exigidos para aceitação das perdas por imparidade referidas no art.º 35.º do CIRC. Conta 212 Clientes Títulos a receber Esta conta inclui as dívidas de clientes que estejam representadas por títulos ainda não vencidos. 20