Aplicação Concomitante de Penalidades e Operações Gilberto de Castro Moreira Junior 1 Submetidas ao Controle Aduaneiro. 1. Acórdão do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF MULTA. Art. 490, I, do Decreto 4.445/2002 (sic). Inaplicável a multa prevista neste artigo. Em relação ao bem jurídico tutelado, o IPI, já foi cobrado, com multa específica, em outro processo. Ademais, as importações foram submetidas ao controle aduaneiro legalmente previsto. Recurso do Contribuinte provido. (Acórdão nº 3201-00.974. 2ª Câmara. 1ª Turma. 3ª Seção. Rel. Judith do Amaral Marcondes Armando. Sessão de 22 de maio de 2012) 2. Comentários Segundo o relatório da conselheira Judith do Amaral Marcondes Armando: a) o processo administrativo objeto da decisão anteriormente reproduzida trata da aplicação da multa prevista no artigo 490, I, do Decreto n 4.544, de 2002 2, cujo 1 Doutor em Direito Tributário pela Universidade de São Paulo (USP). Professor de Direito Tributário. Conselheiro da 3ª. Seção do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Relator do Tribunal de Ética da OAB. Membro do Comitê Científico da Associação Paulista de Estudos Tributários (APET). Membro do Instituto Brasileiro de Direito Tributário (IBDT). Autor do livro Bitributação Internacional e Elementos de Conexão. Coordenador e autor dos livros e PIS e COFINS à Luz da Jurisprudência do CARF vols. 1 e 2 e Direito Tributário Internacional. 2 Art. 490. Sem prejuízo de outras sanções administrativas ou penais cabíveis, incorrerão na multa igual ao valor comercial da mercadoria ou ao que lhe for atribuído na nota fiscal, respectivamente: I - os que entregarem a consumo, ou consumirem produto de procedência estrangeira introduzido clandestinamente no País ou importado irregular ou fraudulentamente ou que tenha entrado no estabelecimento, dele saído ou nele permanecido sem que tenha havido registro da declaração da 1
fundamento é o artigo 83, I, da Lei 4.502/1964, nas operações de importação praticadas pela Mude Comércio e Serviços Ltda., com interposição de pessoas jurídicas entre o exportador e o importador, e cuja consequência foi a entrega a consumo de mercadorias desembaraçadas irregularmente; b) a fiscalização constitui crédito tributário de IPI, acrescido de multa de 150%, exatamente sobre as mesmas bases de cálculo, nos autos do PAF n 10803.000071/2009-67, o qual também foi lavrado no bojo da Operação Persona, com fundamento no mesmo MPF de que decorre o lançamento ora em análise; c) esta nunca autorizou que fossem aplicadas duas penalidades para sancionar uma única conduta (conforme decisão no PAF n 10314.0012101/2006-47); d) a 1ª Turma da 2ª Câmara analisou situação semelhante em outro PAF e concluiu que a mercadoria importada introduzida no País albergada por declaração de importação, forma regular de entrada, não pode ser classificada aquela importação clandestina, fraudulenta ou irregular ; e e) por fim, não pode subsistir a multa imposta pela autuação, seja porque o bem jurídico tutelado (IPI) já foi cobrado com multa específica em outro processo, seja porque as importações foram submetidas ao legítimo controle aduaneiro ou porque, ainda que possam haver determinados erros nos documentos de importação, o que não foi verificado por não ter sido objeto do auto de infração, isso não tornaria a operação clandestina, irregular ou fraudulenta. A questão da concomitância de penalidades já foi objeto de discussão em diversos julgados do Conselho de Contribuintes e do CARF, prevalecendo o entendimento da impossibilidade de aplicação concomitante de mais de uma penalidade quando suas bases de cálculo são as mesmas. Para ilustrar, um tema bastante analisado no âmbito administrativo federal foi a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de oficio exigida no lançamento para cobrança de IRPJ e CSLL, conforme se depreende da ementa abaixo transcrita: importação no SISCOMEX, salvo se estiver dispensado do registro, ou desacompanhado de Guia de Licitação ou nota fiscal, conforme o caso; 2
MULTA ISOLADA. ANOS-CALENDÁRIO DE 1997 A 2001. FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO EXGIDA EM LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de oficio exigida no lançamento para cobrança de tributo, visto que ambas penalidades tiveram como base os valores apurados em procedimento fiscal para lançamento de IRPJ e CSLL. (Acórdão nº 9101-00.196. 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF. Rel. Antonio Carlos Guidoni Filho. Sessão de 27 de julho de 2009) Outra situação concomitante na aplicação de penalidades que foi rechaçada pelo CARF foi a tentativa de cobrança da multa isolada pela falta de recolhimento do IRPF devido a título de carnê-leão, na hipótese em que cumulada com a multa de oficio incidente sobre a omissão de rendimentos recebidos de pessoas físicas, senão vejamos: MULTAISOLADA E DE OFÍCIO - CONCOMITÂNCIA - BASE DE CÁLCULO IDÊNTICA. Não pode persistir a exigência da penalidade isolada pela falta de recolhimento do IRPF devido a título de carnê-leão, na hipótese em que cumulada com a multa de oficio incidente sobre a omissão de rendimentos recebidos de pessoas físicas, pois as bases de cálculo das penalidades são as mesmas.(acórdão nº 9292-00.827. 2ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF. Rel. Gonçalo Bonet Allage. Sessão de 11 de maio de 2010) Parece-nos, portanto, correto o entendimento da relatora do acórdão nº 3201-00.974 ora analisado, ao afastar a cobrança da multa prevista no artigo 490, I, do Decreto n 4.544/2002, visto que a fiscalização constituiu crédito tributário de IPI, acrescido de 3
multa de 150%, exatamente sobre as mesmas bases de cálculo, em outro processo administrativo. Outro aspecto relevante abordado pela relatora foi o fato de as mercadorias objeto de autuação terem sido importadas regularmente, descaracterizando o tipo previsto no inciso I, do artigo 490, do Decreto n 4.544/2002, isto é, entregarem a consumo, ou consumirem produto de procedência estrangeira introduzido clandestinamente no País ou importado irregular ou fraudulentamente ou que tenha entrado no estabelecimento, dele saído ou nele permanecido sem que tenha havido registro da declaração da importação no SISCOMEX. Diante da regularidade das importações realizadas pela Mude Comércio e Serviços Ltda., não seria possível inquiná-las de clandestinas, fraudulentas ou irregulares para que se enquadrassem no tipo previsto no inciso I, do artigo 490, do Decreto n 4.544/2002. Por fim, um aspecto que não foi abordado no Acórdão nº 3201-00.974, mas que poderia ter sido utilizado perfeitamente no caso da Mude Comércio e Serviços Ltda. seria a observância do Principio da Tipicidade para adequar corretamente o fato concreto ao tipo escolhido pelo legislador no texto legal que explicita a penalidade. A fiscalização reconheceu, segundo a relatora, que houve a ocultação do real importador e adquirente das mercadorias, hipótese que por si só já ensejaria a configuração de dano ao Erário, conforme determina o artigo 23, V, 1º e 3º, do Decreto-lei nº 1.455, de 7 de abril de 1976, verbis: Art. 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias: (...) V estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, 4
comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros. 1 O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será punido com a pena de perdimento das mercadorias. (...) 3 As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972. Ademais, a matéria já objeto de análise no acórdão 3202-000.721, de relatoria de um dos autores do presente trabalho, ficando consubstanciado que a norma penal específica afasta a norma geral, conforme ementa abaixo: IMPORTAÇÃO. OCULTAÇÃO DO REAL VENDEDOR. DANO AO ERÁRIO. INAPLICABILIDADE DA MULTA PREVISTA NO ART. 83, I, E 87, II, DA LEI Nº 4.502/1964. APLICABILIDADE DA PENA PREVISTA NO ART. 23, V, 1º E 3º, DO DECRETO-LEI Nº 1.455/1976. A infração de ocultação do real vendedor configura dano ao erário, sujeitando o infrator à aplicação da pena de perdimento, convertida em multa quando não forem localizadas as mercadorias, como determina o artigo 23, V, 1º e 3º, do Decreto-lei nº 1.455/1976. Descabida a aplicação da multa prevista no artigo 83 da Lei nº 4.502/1964. (2ª Câmara. 2ª Turma. 3ª Seção. Rel. Gilberto de Castro Moreira Junior. Sessão de 24 de abril de 2013) Ainda é de se destacar outra decisão da mesma Turma do CARF sobre o tema: 5
IMPORTAÇÃO DE MERCADORIA. FALSIFICAÇÃO DE DOCUMENTOS NECESSÁRIOS AO DESEMBARAÇO ADUANEIRO. INAPLICABILIDADE DA MULTA PREVISTA NA LEI Nº. 4.502/64, ART. 83, INCISO I. APLICAÇÃO DA PENA DE PERDIMENTO PREVISTA NO DECRETO-LEI Nº 37/66, ART. 105, INCISO VI. As mercadorias importadas com falsificação de documentos necessários ao desembaraço aduaneiro (fatura comercial) sujeitam-se à aplicação da pena de perdimento, convertida em multa quando não forem localizadas, conforme previsto no inciso IV e 1º e 3º do art. 23 do Decreto-lei nº. 1.455/76 c/c o inciso VI do art. 105 do Decretolei nº. 37/66, por encontrar tipicidade neste dispositivo legal, não sendo aplicável ao caso a multa prevista no art. 83, inciso I, da Lei nº 4.502/64. (Acórdão 3202-000.586, 2ª Câmara. 2ª Turma. 3ª Seção. Rel. Irene Souza da Trindade Torres. Sessão de 25 de outubro de 2012) 6