Conta 25 Financiamentos obtidos

Conta 25 Financiamentos obtidos Registam-se nesta conta os financiamentos obtidos, sejam eles de instituições de crédito e sociedades financeiras ou de outras entidades, como sejam, os participantes de capital, entidades onde tenhamos participação ou mesmo no caso da obtenção de empréstimos por emissão de obrigações. Reconhecimento Esta conta (25 Financiamentos obtidos) é apresentada no balanço, no passivo, na rubrica «Financiamentos obtidos». As quantias podem surgir no passivo corrente ou no passivo não corrente em função de serem liquidadas num período até doze meses após a data do balanço (passivo corrente) ou a mais de doze meses (passivo não corrente). Mensuração A conta 25 Financiamentos obtidos enquadra-se no conceito de passivo financeiro. Assim sendo, a sua mensuração deve ser feita de acordo com a alínea a) do 11 da NCRF 27 Instrumentos Financeiros, pelo custo ou custo amortizado menos qualquer perda por imparidade. Noções: Um empréstimo é o contrato em que uma entidade cede temporariamente meios líquidos a outrem, obrigando-se este último ao reembolso do capital e ao pagamento de uma certa remuneração (juro). Consideram-se empréstimos todos os meios líquidos obtidos ou cedidos temporariamente pela empresa, com vista a suprir deficiências de tesouraria ou financiar projectos de desenvolvimento e expansão. Nesta base, podemos considerar dois tipos de empréstimos: - Empréstimos de funcionamento, que têm como finalidade suprir insuficiências temporárias de tesouraria resultantes da actividade corrente da empresa. Como a própria designação o indica, visam permitir à empresa a continuação do exercício das suas funções: comercial, industrial, agrícola ou outra. - Empréstimos de financiamento, que têm como finalidade financiar projectos de investimento da empresa possibilitando, deste modo, a expansão da sua actividade. 1

Enquanto que os primeiros têm como objectivo a manutenção da actividade actual, os segundos visam o seu incremento. Quanto ao prazo em que é exigido o seu reembolso podemos classificar os empréstimos em: - Empréstimos a curto prazo, quando o seu reembolso é exigido num prazo inferior a um ano. Estão geralmente nestas condições os empréstimos de funcionamento; - Empréstimos a médio e longo prazo, quando o seu reembolso é exigido num prazo superior a um ano. Os empréstimos de financiamento são, normalmente, deste tipo e, em particular, os empréstimos para aquisição de valores activos fixos tangíveis (viaturas, edifícios, equipamentos de grande porte). Constituindo os empréstimos uma utilização de capital alheio estão, necessariamente, sujeitos ao vencimento de juros, como forma de remuneração dessa mesma utilização temporária. A taxa praticada depende quer do contrato estabelecido entre as partes, no caso de empréstimos não bancários, ou das estabelecidas no mercado, no caso de empréstimos bancários. O seu valor (da taxa de juro) depende do prazo em que a operação é efectuada, variando na razão directa daquele do prazo (quanto maior for o prazo do empréstimo, maior será a taxa de juro e vice-versa). Os juros constituem rendimento de aplicação de capitais, pelo que haverá lugar ao correspondente imposto retenção na fonte feita pela entidade que cobra os juros. Conta 251 Instituições de crédito e sociedades financeiras Conta 2511 Empréstimos bancários prazo. Esta conta inclui os empréstimos obtidos das instituições de crédito, independentemente do seu 2

A decomposição desta conta deve ser efectuada por empréstimo, no sentido de se verificar em cada período a quantia a ser incluída no passivo corrente (quantia a ser reembolsada até 12 meses da data do balanço). Apontamento Fiscal Conta 2511 Empréstimos bancários Em sede de IRC os gastos de natureza financeira incluem os juros de capitais alheios aplicados na exploração, de acordo com o art.º 23.º n.º 1 c). Convém referir que o art.º 18.º do CIRC determina que: Os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam obtidos ou suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento, o que significa que é necessário proceder à periodização dos juros pagos relativos aos financiamentos. Genericamente, as contas de empréstimos bancários obtidos creditam-se aquando da sua contratação, e debitam-se no seu reembolso. Contabilização: - Contracção do empréstimo bancário: 11 ou 12 2511-Emp. Bancários Valor do Empréstimo - Reembolso (pagamento): 2511-Emp. Bancários 11 ou 12 Pagamento da Prestação. - Quando do vencimento dos juros e admitindo a retenção na fonte do imposto devido pelos rendimentos de capitais, far-se-á o lançamento: J= juro devido: 6911-Juros Emp. Banc. J 6228-Serv. bancários Valor da comissão cobrada 6813-Imposto de selo Imposto de selo cobrado Retenção na Fonte C 11, 12, 25, 26 J + Comissão + Imp. Selo 3

C= 20% de retenção na fonte Conta 2512 Descobertos bancários Incluem-se nesta conta os saldos credores das contas de depósitos à ordem existentes à data de balanço, uma vez que existe uma responsabilidade para com a instituição financeira como consequência dos meios financeiros utilizados terem sido superiores aos disponíveis. Conta 2513 Locações Financeiras Nesta conta devem ser registadas as quantias por locações financeiras da entidade, sendo estas o justo valor da propriedade locada, ou quando inferior, o valor presente dos pagamentos mínimos da locação. Esta conta é creditada por débito da conta de investimentos respectiva (activo fixo tangível, activo intangível ou propriedade de investimento), sendo posteriormente debitada pelos pagamentos referentes à amortização do capital em dívida (redução do passivo pendente) e quando aplicável pelo valor residual. Assim, no começo do prazo de locação, os locatários devem reconhecer as locações financeiras como activos (investimento) e passivos (conta 2513) nos seus balanços, sendo esta conta 2513 debitada pelas amortizações do capital em dívida e valor residual até à sua extinção, e a conta de activo em função da política de depreciações/amortizações da entidade. Apontamento Fiscal Conta 2513 Locações financeiras Os bens adquiridos em regime de locação financeira têm para efeitos fiscais o mesmo tratamento dos outros bens, ou seja são levados a gastos pelo valor das depreciações e amortizações, inclusive quando se trata de relocação, conforme é referido no art.º 25.º do CIRC. Conta 252 Mercados de valores mobiliários Conta 2521 Empréstimos por obrigações 4

«Regista os empréstimos por obrigações, sem prejuízo do referido na nota à conta 53».(*) SNC Notas de Enquadramento. As obrigações podem apresentar-se sob 2 configurações convertíveis e não convertíveis as obrigações mais frequentes são as não convertíveis, isto é, permitem ao seu titular o reembolso do empréstimo à entidade e consequentemente a entidade emissora fica com a obrigação da devolução do dinheiro emprestado, ou seja, tem um passivo enquanto não proceder a essa devolução. No caso, esse passivo é a conta 2521. As obrigações convertíveis são aquelas que se convertem em acções após um tempo predefinido e verificadas algumas condições, sendo que, neste caso, a entidade não fica com a obrigação da devolução do dinheiro emprestado, não ficando consequentemente com nenhum passivo sendo assim esse empréstimo obrigacionista registado na conta 53 Outros instrumentos de capital próprio. A mensuração das obrigações é feita pelo custo amortizado. (*) (SNC Notas de enquadramento à conta 53) - Esta conta será utilizada para reconhecer as prestações suplementares ou quaisquer outros instrumentos financeiros (ou as suas componentes) que não se enquadrem na definição de passivo financeiro. Nas situações em que os instrumentos financeiros (ou as suas componentes) se identifiquem com passivos financeiros, deve utilizar se rubrica apropriada das contas 25 Financiamentos obtidos ou 26 Accionistas/sócios. Empréstimo por obrigações: Esta forma de empréstimo é utilizada normalmente por grandes empresas ou pelo próprio estado, visando dois objectivos básicos: - a obtenção de grande volume de capitais; - a dilatação do prazo de reembolso, porquanto representa financiamento a médio e longo prazos. No empréstimo por obrigações são emitidos títulos de igual valor a serem subscritos pelas entidades interessadas: as obrigações. Uma obrigação representa, assim, uma fracção de um empréstimo sendo o seu portador um credor da sociedade que a emitiu, ou seja, representa para esta última (para a empresa que lança o empréstimo), capital alheio. As sociedades cujo capital está representado por acções, as sociedades por quotas e as empresas públicas, podem emitir empréstimos por obrigações estando, todavia, esta emissão dependente de autorizações administrativas eventualmente necessárias. O seu montante não pode exceder o valor do capital social já realizado e existente, nos termos do último balanço aprovado, acrescido do montante do capital social aumentado e realizado depois da data de encerramento daquele balanço (sociedades anónimas). 5

As obrigações podem ser reunidas em títulos de 5, 10, 20 ou mais obrigações, sendo subscritas e liberadas pelas diversas entidades interessadas, o que poderá evitar a concentração do empréstimo numa só pessoa ou entidade. Face aos direitos que podem conferir, as obrigações classificam-se em: - simples não conferem qualquer direito especial ao seu proprietário, além do juro acordado; - com prémio no reembolso é pago ao obrigacionista não só o valor nominal da obrigação como uma importância suplementar: o prémio de reembolso (fixo ou dependente dos lucros realizados pela empresa); - convertíveis quando sejam convertíveis em acções. O valor nominal da obrigação é a importância nela inscrita, sendo constante para todas as obrigações representativas do mesmo empréstimo. Emissão: Para se proceder à emissão de um empréstimo por obrigações deverão observar-se várias fases, salientando-se entre elas: o estudo económico - financeiro e técnico do empréstimo; a solicitação de autorização administrativa; a definição das condições de subscrição, etc. Relativamente à fase de emissão propriamente dita, interessa-nos referir que após ultrapassados os aspectos legais, devem ser definidas as condições gerais em que se rege o empréstimo a contrair, nomeadamente: - montante global do empréstimo obrigacionista - valor nominal das obrigações - taxa de juro do empréstimo e forma de liquidação do juro - preço de emissão das obrigações - prazo e local de subscrição - local e condições de liberação das obrigações subscritas - processo de amortização (ou reembolso) das obrigações - prazo do empréstimo, etc. Subscrição: A subscrição pode ser efectuada directamente pela sociedade ou através de estabelecimentos de crédito. Quando utilizado o segundo processo há lugar ao pagamento da designada «comissão de colocação». 6

Quando a subscrição for inferior à emissão, a empresa deverá optar por uma das três alternativas: a) Desistir da emissão do empréstimo; b) Emiti-lo por um valor inferior; c) Subscrever ela própria as obrigações não subscritas por terceiros. Por sua vez, sendo a subscrição superior à emissão dever-se-á proceder ao rateiro (sorteio), estando previamente definidos os termos em que este se deve processar: Contabilísticamente: Lançamento de subscrição: 2521-Obrigacionistas 275-Emp. Por Obrig. = Obrigações subscritas. LIBERAÇÃO (pagamento): 11 ou 12 2521-Obrigacionistas = Valor liberado (realizado, recebido). Corresponde ao recebimento das acções subscritas. AMORTIZAÇÃO DE OBRIGAÇÕES: Corresponde já à fase de reembolso do empréstimo (pagamento das obrigações por parte da empresa). As obrigações a amortizar são normalmente determinadas por sorteio, daí que Contabilísticamente deveremos distinguir entre: - Sorteio de obrigações, que originaria o lançamento: 2521-Emp. Obrig. 275 7

= Obrigações sorteadas, abatidas. - Pagamento aos obrigacionistas das obrigações: 275 11 ou 12 = Valor reembolsado, pago pela empresa. O pagamento de juros vencidos pelo empréstimo por obrigações será movimentado à semelhança dos juros das restantes formas de empréstimos apresentados anteriormente. 6912-Juros Emp. Obrig. J 2423 C 11, 12, 25 J-C J= juro devido: C= 20% de retenção na fonte Na conta 2521 Empréstimos por obrigações, recomenda-se a utilização de duas subcontas: 25211 Empréstimos convertíveis: Trata-se de empréstimos representados por obrigações que sejam convertíveis em acções (as sociedade só podem emitir obrigações convertíveis quando as suas acções estejam cotadas na bolsa). acções. 25212 Empréstimos não convertíveis: Correspondem aos empréstimos representados por obrigações que não sejam convertíveis em Conta 253 Participantes de capital 8

Nesta conta registam-se os financiamentos obtidos (suprimentos e outros mútuos) com as entidades participantes no capital. Só devem ser incluídos os financiamentos obtidos que configurem passivos financeiros não se registando nesta conta aqueles que devam ser levados à conta 53 Outros instrumentos de capital próprio (prestações suplementares ou quaisquer outros instrumentos financeiros ( ou as suas componentes) que não se enquadrem na definição de passivo financeiro). Esta conta está subdividida em: 2531 Empresa-mãe Suprimentos e outros mútuos 2532 Outros participantes Suprimentos e outros mútuos Conta 254 Subsidiárias, associadas e empreendimentos conjuntos Nesta conta registam-se os financiamentos obtidos com as entidades onde participamos no capital (entidades participadas). Esta conta deverá ser subdividida de forma a respeitar as exigências da NCRF 5 Divulgação de Partes Relacionadas. Assim sugerimos: 254 Subsidiárias, associadas e empreendimentos conjuntos 2541 Subsidiárias 2542 Associadas 2543 Empreendimentos conjuntos Conta 258 Outros financiadores Movimentam-se nesta conta todos os financiamentos contraídos pela empresa, não contemplados nas contas anteriores. Exceptuam-se os financiamentos contraídos junto dos accionistas (sócios) e empresas do grupo, porquanto serão contabilizados na conta 26. «Accionistas (sócios)». nas respectivas sub-contas. Exemplos: - Empréstimo concedido pelo IAPMEI 9

- Empréstimo concedido pela Secretaria de Estado do Emprego para criação de novos postos de trabalho. 11/12 258 Empréstimo obtido Conta 26 Accionistas Sociedades Anónimas (sócios Sociedades por quotas). Englobam-se nesta conta as operações relativas às relações com os titulares de capital e com as empresas participadas. Excluem-se as operações que respeitem a transacções correntes, a transacções de imobilizado e a investimentos financeiros. Nas sociedades, as ligações entre a empresa e os detentores do seu capital relevam-se através desta conta. A designação accionistas utiliza-se nas sociedades cujo capital está representado por acções, sendo a de sócios reservada para os restantes tipos de sociedades. (Ex: por quotas). A conta 26 Accionistas / Sócios é composta pelas seguintes sub contas: 261 Accionistas c/ subscrição 262 Quotas não liberadas 263 Adiantamentos por conta de lucros 264 Resultados atribuídos 265 Lucros disponíveis 266 Empréstimos concedidos - empresa-mãe... 268 Outras operações 269 Perdas por imparidade acumuladas Reconhecimento Esta conta (26 Accionistas / Sócios) é apresentada no balanço, tanto no activo como no passivo e no capital próprio. No activo na rubrica Accionistas / Sócios, é apresentado o saldo devedor da conta 268 Outras operações, bem como as contas 263 Adiantamentos por conta de lucros, 266 Empréstimos concedidos 10

empresa-mãe e é também registado, a deduzir às anteriores, o saldo credor da conta 269 Perdas por imparidade acumuladas. Estas contas serão apresentadas no activo corrente ou no activo não corrente em função de serem realizadas num período até doze meses após a data do balanço (activo corrente) ou a mais de doze meses (activo não corrente). Salvo informação contrária, e devido à sua natureza a conta 266 Empréstimos concedidos empresa-mãe inclui-se no activo não corrente. No passivo, na rubrica Accionistas / sócios, é apresentado o saldo credor da conta 268, bem como as contas 264 e 265. Estas contas são apresentadas no passivo corrente pois considera-se que devem ser liquidadas num período até doze meses após a data do balanço. Se a sua liquidação (situação pouco usual) for esperada a mais de doze meses estas contas devem ser registadas no passivo não corrente. No capital próprio (*), na rubrica capital realizado e a deduzir à conta 51 Capital, são apresentadas as contas «261 Accionistas c/ subscrição» e «262 Quotas não liberadas». (*) NCRF 27 Instrumentos Financeiros 8 «Se os instrumentos de capital próprio forem emitidos antes dos recursos serem proporcionados a entidade deve apresentar a quantia a receber como dedução ao capital próprio e não como activo Na medida em que as acções sejam subscritas mas nenhum dinheiro ou outro recurso tenha sido recebido, nenhum aumento de capital próprio deverá ser reconhecido.» A conta 26 Accionistas (sócios) regista todas as operações com os detentores de capital, excluindo: Transacções correntes (para o que serão utilizadas as contas reservadas para este efeito: Clientes e Fornecedores). Operações com o Activo fixo tangível (utilizando-se neste caso as respectivas contas previstas para esse efeito). Investimentos financeiros e subscrições de capital, utilizando-se as respectivas contas na classe 4 ou na conta 27 Outras contas a receber e a pagar. Para contabilização das restantes operações com os detentores do capital, a conta 26 está subdividida em: 261 Accionistas c/ subscrição 262 Quotas não liberadas 263 Adiantamentos por conta de lucros 264 Resultados atribuídos 265 Lucros disponíveis 266 Empréstimos concedidos - empresa-mãe... 11

268 Outras operações 269 Perdas por imparidade acumuladas Conta 261 Accionistas com subscrição Nesta subconta registam-se a débito as quotas partes subscritas por accionistas (ou sócios) para composição do capital social das sociedades, aquando da sua constituição ou aumento de capital. A subscrição traduz o compromisso que o subscritor (futuro accionista ou sócio) assume para com a empresa em pagar as partes sociais que subscreveu, tornando-se desta forma, seus devedores. O saldo desta conta, sempre devedor ou nulo, assinala o valor ainda não liberado, ou seja, o capital social subscrito e ainda não realizado. Os movimentos contabilísticos relativos a esta conta serão: - Subscrição de capital (constituição ou aumento de capital social): Vs 261 51 Vs - Realização do capital subscrito: 11/12/43 261 Vs Vs Vs Valor subscrito. Recomenda-se o desdobramento desta conta, nas seguintes subcontas, tendo em atenção a natureza das entidades subscritoras: 2611 Entidades públicas administrativas 2612 Entidades privadas 2613 Outras entidades. 12

Conta 262 Quotas não liberadas Credita-se pelo valor total da subscrição de quotas, por contrapartida das respectivas contas de aplicações financeiras. Será debitada pelos pagamentos destinados à liberação daquelas subscrições. Em esquema, o seu movimento contabilístico será: - Pela subscrição de quotas: 262 51 - Pelo pagamento dos valores subscritos: 12 262 Refira-se que esta conta deverá ser sempre creditada pelo valor de subscrição, ainda que este não coincida com o valor nominal dos títulos subscritos. O seu saldo credor representa o valor de títulos subscritos pela empresa e ainda não liberados (pagos). Para efeitos de elaboração do Balanço, os saldos destas contas (261 Accionistas c/subscrição e 262 Quotas não liberadas), são deduzidos ao Capital nos termos da NCRF 27 Instrumentos financeiros ( 8). Conta 263 Adiantamentos por conta de lucros Registam-se, nesta conta, as entregas feitas pela sociedade aos seus detentores de capital, por conta de lucros a apurar aquando do encerramento do exercício económico. Sendo assim: 13

DEBITA-SE: pelo adiantamento por conta de lucros, por contrapartida duma conta de disponibilidades (11 ou 12); 263 11/12 Adiantamento concedido ao sócio CREDITA-SE: pela distribuição de resultados, ou seja, pela colocação à disposição dos sócios dos lucros atribuídos. 89 263 Colocação à disposição dos rendimentos. Assim, esta conta apresentando saldo devedor, representa as entregas efectuadas a sócios ou accionistas, por conta de lucros ainda não disponíveis. Conta 264 Resultados atribuídos. Esta conta regista a atribuição de lucros ainda não colocados à disposição ou a cobertura de prejuízos, pelos detentores de capital, conforme o deliberado pelo órgão competente (assembleia geral ). Contabilísticamente, esta conta terá o seguinte movimento: - Na situação em que haja desfasamento temporal entre a atribuição dos lucros e a sua colocação à disposição: 264 265 = Quantia do lucro do período colocado à disposição dos accionistas/sócios y 56 264 y 14

y = Quantia do lucro do período atribuído a accionistas/sócios - Na situação de cobertura de prejuízos: 264 56 = Quantia dos prejuízos a serem cobertos pelos accionistas y 12 264 y y = Recebimento da quantia de cobertura de prejuízos Conta 265 Lucros disponíveis Esta conta regista os lucros colocados à disposição dos detentores do capital, directamente ou por transferência das contas anteriormente citadas nos casos em que haja desfasamento temporal entre a atribuição dos lucros e a sua colocação à disposição. - Lucro colocado à disposição: 56/264 265 - Pagamento aos accionistas/sócios do lucro colocado à disposição: 265 12 15

O saldo, devedor ou nulo representará, no primeiro caso, lucros colocados à disposição da empresa, mas ainda não levantados. Conta 266 Empréstimos concedidos empresa mãe Esta conta destina-se a registar os empréstimos concedidos à empresa-mãe, sendo debitada pelo empréstimo e creditada pelos reembolsos. Os empréstimos concedidos são registados regra geral na conta 41 Investimentos Financeiros, pois tratam-se de aplicações financeiras das quais esperamos obter um rendimento e destinam-se a entidades que não se relacionam connosco na qualidade de accionistas/sócios. Contudo existe um accionista/sócio, empresa-mãe, que pelas suas características tem o poder de controlo da nossa empresa e consequentemente admite-se, desde logo, que por essa influência possam existir empréstimos concedidos. Contabilísticamente, DEBITA-SE: pela concessão de empréstimos a accionistas (sócios); Débito: Crédito Valor: 266 11/12 Valor do empréstimo concedido CREDITA-SE: pelo reembolso (total ou fraccionado) dos empréstimos concedidos. Débito: Crédito Valor: 11/12 266 Reembolso do empréstimo Conta 268 Outras operações Esta conta é residual. Enquadram-se aqui todos os movimentos com accionistas / sócios, que não respeitem a transacções correntes e a transacções relativas a investimentos (financeiros ou não financeiros) e não se enquadram nas contas anteriormente referidas. 269 Perdas por imparidade acumuladas 16

A Imparidade é uma redução ao activo, assim sendo, a imparidade em accionistas/sócios (conta 26) é uma excepção, na medida em que a maioria das suas subcontas têm saldo credor. No entanto, algumas das contas nomeadamente a 263, 264, 266 e 268 poderão apresentar saldo devedor pelo que a existência da conta de imparidade se justifica. As perdas por imparidade anuais serão registadas na conta 6512 Perdas por imparidade Em dívidas a receber Outros devedores, e as suas reversões (quando deixarem de existir as situações que originaram as perdas) são registadas nas contas 76212 Reversões de perdas por imparidade Em dívidas a receber Outros devedores. Quando se verificar o desreconhecimento do activo a que respeite a imparidade, esta conta será debitada por contrapartida da correspondente conta à qual estava associada. SNC Movimentação (alguns exemplos) 269 Perdas por imparidade acumuladas Débito Reversão no período da perda por imparidade (por crédito da conta 76212) Crédito Registo da perda por imparidade do período (por débito da conta 6512) Desreconhecimento da perda por imparidade acumulada, por recebimento ou anulação do adiantamento ao pessoal (por crédito da conta à qual estava associada) Apontamento Fiscal Conta 269 Perdas por imparidade acumuladas O art.º 35.º do CIRC não prevê perdas por imparidade para sócios/accionistas, não sendo as mesmas aceites fiscalmente. 17