Contabilidade Geral: Formalidades da escrituração contábil digital Resumo: Discorreremos no presente Roteiro de Procedimentos sobre o Comunicado Técnico CTG 2001 (R1), aprovado pela Resolução CFC nº 1.299/2010, que define as formalidades da escrituração contábil em forma digital para fins de atendimento ao Sistema Público de Escrituração Digital (Sped). 1) Introdução: O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), objetivando estabelecer os procedimentos técnicos e demais formalidades a serem observados pelos profissionais de Contabilidade quando da realização da escrituração contábil em forma digital, editou a Resolução CFC nº 1.299/2010, visando aprovar o Comunicado Técnico CTG 2001 (R1). Referido Comunicado Técnico (CT) define as formalidades da escrituração contábil em forma digital para fins de atendimento ao Sistema Público de Escrituração Digital (Sped), bem como detalha os procedimentos a serem observados na referida escrituração. Nunca é demais lembrar que o Sped foi instituído pelo Decreto nº 6.022/2007, tendo por objetivo ser um instrumento para unificar as atividades de recepção, validação, armazenamento e autenticação de livros e documentos que integram a escrituração contábil e fiscal dos empresários e das pessoas jurídicas, inclusive imunes ou isentas, mediante fluxo único, computadorizado, de informações. Atualmente, ele é administrado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), tendo a participação de diversos representantes, entre eles: a. as administrações tributárias dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, mediante convênio celebrado com a RFB; e b. os órgãos e as entidades da administração pública Federal direta e indireta que tenham atribuição legal de regulação, normatização, controle e fiscalização dos empresários e das pessoas jurídicas, inclusive imunes ou isentas. Assim, passaremos a discorrer nos próximos capítulos sobre o citado Comunicado Técnico CTG 2001 (R1). Veremos diversos pontos de grande relevância, principalmente os ligados à execução da escrituração, forma contábil, conteúdo do registro contábil, plano de contas, entre outros não menos importantes. Base Legal: Arts. 2º, caput, 5º, caput e 3º, caput, II e III do Decreto n.º 6.022/2007 (UC: 21/11/15); Preâmbulo e art. 1º da Resolução CFC nº 1.299/2010 (UC: 21/11/15) e; Itens 1 e 3 do Comunicado Técnico CTG 2001 - R1 (UC: 21/11/15). 2) Execução da escrituração contábil: A escrituração contábil em forma digital deve ser executada em conformidade com os preceitos estabelecidos na Norma Brasileira de Contabilidade Técnica Geral (NBC TG 2000) que trata sobre "Escrituração Contábil". Em conformidade com os preceitos estabelecidos na NBC TG 2000 que trata sobre "Escrituração Contábil", a escrituração contábil em forma digital deve ser executada da seguinte forma: a. em idioma e em moeda corrente nacionais; b. em forma contábil; c. em ordem cronológica de dia, mês e ano; d. com ausência de espaços em branco, entrelinhas, borrões, rasuras, emendas ou transportes para as margens; e e. com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos contábeis. Base Legal: Itens 2 e 4 do Comunicado Técnico CTG 2001 - R1 (UC: 21/11/15). 3) Forma contábil: A escrituração "em forma contábil", de que trata a letra "b" do capítulo 2 acima, deve conter, no mínimo: a. data do registro contábil, ou seja, a data em que o fato contábil ocorreu; b. conta devedora; c. conta credora; d. histórico que represente a essência econômica da transação ou o código de histórico padronizado, neste caso baseado em tabela auxiliar inclusa em livro próprio; e. valor do registro contábil; Copyright - Tax Contabilidade - Todos os direitos reservados. Página 1 de 6
f. informação que permita identificar, de forma unívoca, todos os registros que integram um mesmo lançamento contábil. Base Legal: Item 5 do Comunicado Técnico CTG 2001 - R1 (UC: 21/11/15). 4) Conteúdo do registro contábil e do lançamento contábil: O registro contábil deve conter o número de identificação do lançamento relacionado ao respectivo documento de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem os fatos patrimoniais. O lançamento contábil deve ter como origem um único fato contábil e conter: a. um registro a débito e um registro a crédito; ou b. um registro a débito e vários registros a crédito; ou c. vários registros a débito e um registro a crédito; ou d. vários registros a débito e vários registros a crédito, quando relativos ao mesmo fato contábil. Base Legal: Itens 6 e 7 do Comunicado Técnico CTG 2001 - R1 (UC: 21/11/15). 5) Plano de contas: O plano de contas, com todas as suas contas sintéticas e analíticas, deve conter, no mínimo, 4 (quatro) níveis e é parte integrante da escrituração contábil da entidade, devendo seguir a estrutura patrimonial prevista nos artigos 177 a 182 da Lei nº 6.404/1976 (Lei das S/A's). Como exemplo dessa configuração, publicamos abaixo a estrutura simplificada de um plano de contas até as contas analíticas "Caixa (AC)" e "Bco. c/ Mvto. (AC)": Código Tipo Descrição 1 Sintética Ativo 1.1 Sintética Ativo Circulante 1.1.1 Sintética Disponível 1.1.1.1 Analítica Caixa 1.1.1.1 Analítica Bco. c/ Mvto. Base Legal: Item 8 do Comunicado Técnico CTG 2001 - R1 (UC: 21/11/15). 5.1) Estrutura do plano de contas segundo a Lei nº 6.404/1976: De acordo com o artigo 178, caput da Lei nº 6.404/1976, no Balanço Patrimonial (BP) as contas deverão ser classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da empresa. Atualmente, ele está dividido em 2 (duas) colunas (grupos), a da esquerda que contém o Ativo e a da direita que contém o Passivo (1), o qual, por sua vez, se divide em 2 (dois): (i) o Passivo e; (ii) o Patrimônio Líquido: Ativo Balanço Patrimonial Passivo Patrimônio Líquido Para conceituar cada um desses grupos do Balanço Patrimonial recorremo-nos ao CPC 00 - R1, que o define do seguinte modo: a. Ativo: é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que fluam futuros benefícios econômicos para a entidade; b. Passivo: é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos passados, cuja liquidação se espera que resulte na saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios econômicos; c. Patrimônio Líquido: é o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus passivos. No Ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos: a. Ativo Circulante (AC); e b. Ativo Não Circulante (ANC), composto por Ativo Realizável a Longo Prazo (ARLP), Investimentos, Imobilizado e Intangível. No Passivo, por sua vez, as contas serão classificadas nos seguintes grupos: a. Passivo Circulante (PC); b. Passivo Não Circulante (PNC); e c. Patrimônio Líquido (PL), dividido em Capital Social, Reservas de Capital, Ajustes de Avaliação Patrimonial, Reservas de Lucros, Ações em Tesouraria e Prejuízos Acumulados. Copyright - Tax Contabilidade - Todos os direitos reservados. Página 2 de 6
Para facilitar o entendimento dessa classificação, demonstramos abaixo um Balanço Patrimonial (BP) com a distribuição dos grupos de contas, conforme determina a Lei nº 6.404/1976: Ativo Balanço Patrimonial PASSIVO CIRCULANTE Passivo ATIVO CIRCULANTE ATIVO NÃO CIRCULANTE - Ativo Realizável a Longo Prazo - Investimentos - Ativo Imobilizado - Intangível PASSIVO NÃO CIRCULANTE PATRIMÔNIO LÍQUIDO - Capital Social - Reservas de Capital - Ajustes de Avaliação Patrimonial - Reservas de Lucros - Ações em Tesouraria - Prejuízos Acumulados Notas Tax Contabilidade: (1) O ideal seria denominar a coluna do lado direito de "Passivo e Patrimônio Líquido", porém, a Lei nº 6.404/1976 não adotou essa nomenclatura. Adotou, na verdade, apenas a nomenclatura "Passivo". (2) Os saldos devedores e credores que a companhia não tiver direito de compensar serão classificados separadamente. Base Legal: Art. 178, caput, 1º e 2º da Lei 6.404/1976 (UC: 21/11/15) e; Item 4.4 do Capítulo 4 do CPC 00 - R1 (UC: 21/11/15). 5.1.1) Grupo de contas do Ativo: No Ativo, as contas representativas dos bens e direitos serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, em outras palavras, a conta (ou grupo de contas) que virá em primeiro lugar no Ativo será sempre àquela que puder ser transformada em dinheiro (realizada) mais rapidamente. Conforme já visto neste trabalho, o Ativo está dividido em 2 (dois) grandes grupos, a saber: a. Ativo Circulante; e b. Ativo Não Circulante, composto por: (i) Ativo Realizável a Longo Prazo; (ii) Investimentos; (iii) Ativo Imobilizado e; (iv) Intangível. Interessante observar que grau de liquidez é o maior ou menor prazo no qual bens e direitos podem ser transformados em dinheiro. Base Legal: Art. 178, 1º da Lei 6.404/1976 (UC: 21/11/15). 5.1.1.1) Ativo Circulante: Serão classificados no Ativo Circulante as contas que representem: a. as disponibilidades, que sãos os valores numerários representados pelas contas "Caixa", "Banco Conta Movimento" e outras que representem os equivalentes de caixa; b. os direitos realizáveis até o término do exercício social subsequente, ou seja, durante o ano seguinte àquele a que se refere o Balanço Patrimonial. Na vida prática, normalmente esse grupo é dividido nos seguintes subgrupos: (i) Clientes; (ii) Outros Créditos; (iii) Tributos a Recuperar; (iv) Investimentos Temporários a Curto Prazo e; (v) Estoques; e c. as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte, pagas no exercício atual, tais como, as despesas pagas antecipadamente (aluguéis, prêmios de seguros, despesas financeiras, etc). Interessante observar que, com relação ao subgrupo "Estoques", nele serão classificados: a. os bens destinados à fabricação de produtos e prestação de serviços, tais como, as matérias-primas, materiais secundários e os materiais de consumo industrial; b. os produtos acabados e os produtos em elaboração no momento do levantamento do Balanço Patrimonial; c. os bens adquiridos e destinados à venda (revenda de mercadorias); d. as embalagens e os bens destinados ao consumo da própria empresa (almoxarifado de materiais de limpeza, expediente, etc). Nota Tax Contabilidade: (3) Na empresa em que o ciclo operacional da mesma tiver duração maior que o exercício social, a classificação no Ativo Circulante ou no Ativo Realizável a Longo Prazo terá por base o prazo desse ciclo. Copyright - Tax Contabilidade - Todos os direitos reservados. Página 3 de 6
Base Legal: Art. 179, caput, I, único da Lei 6.404/1976 (UC: 21/11/15). 5.1.1.2) Ativo Não Circulante: As contas do Ativo Não Circulante serão classificadas no Balanço Patrimonial nos seguintes subgrupos: a. no Ativo Realizável a Longo Prazo: i. os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte ao do Balanço Patrimonial, tais como, notas promissórias decorrentes da venda de bens do Ativo Imobilizado feitas a longo prazo, etc; ii. os direitos derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da empresa, independentemente do prazo de vencimento, desde que esses direitos não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da empresa; b. em Investimentos: i. as contas representativas das participações permanentes em outras sociedades, ou seja, o investimento feito pela empresa ao tornar-se sócia de outra empresa. Normalmente essas participações geram rendimentos para a empresa (dividendo ou participação nos lucros); e ii. os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no Ativo Circulante ou no Ativo Realizável a Longo Prazo, e que não se destinem à manutenção da atividade da empresa, tais como, investimentos em obras de arte, ouro, imóveis adquiridos pela empresa mas não destinados a uso. Na prática, são direitos que geram receitas para a empresa, independentemente de suas atividades operacionais; c. no Ativo Imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à empresa os benefícios, riscos e controle desses bens; d. no Intangível: os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido. Esse grupo abrange as contas representativas dos recursos aplicados em bens imateriais Nota Tax Contabilidade: (4) Na empresa em que o ciclo operacional da mesma tiver duração maior que o exercício social, a classificação no Ativo Circulante ou no Ativo Realizável a Longo Prazo terá por base o prazo desse ciclo. Base Legal: Art. 179, caput, II a IV e VI, único da Lei 6.404/1976 (UC: 21/11/15). 5.1.2) Grupo de contas do Passivo: O Passivo é a parte do Balanço Patrimonial que evidencia as obrigações da empresa, ou, em outras palavras, as origens dos recursos aplicados na empresa. No Passivo as contas serão classificadas nos seguintes grupos: a. Passivo Circulante; b. Passivo Não Circulante; e c. Patrimônio Líquido, dividido em: (i) Capital Social; (ii) Reservas de Capital; (iii) Ajustes de Avaliação Patrimonial; (iv) Reservas de Lucros; (v) Ações em Tesouraria e; (vi) Prejuízos Acumulados. Base Legal: Art. 178, 2º da Lei 6.404/1976 (UC: 21/11/15). 5.1.2.1) Passivo Circulante: No Passivo Circulante serão classificados as contas representativas de obrigações da empresa, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do Ativo Não Circulante, cujo vencimento ocorrerá no exercício seguinte ao do Balanço Patrimonial. Esse grupo poderá ter subdivisões (subgrupos), conforme a natureza de cada obrigação, como, por exemplo: a. Obrigações a Fornecedores: compreendem os compromissos decorrentes da compra de mercadorias, matérias-primas, insumos industriais, etc. Este subgrupo, ainda pode ser subdividido em Fornecedores Nacionais e Fornecedores Estrangeiros; b. Empréstimos e Financiamentos: compreendem os compromissos assumidos pela empresa na captação de recursos financeiros, visando, normalmente, financiar seu capital de giro; c. Tributos a Recolher: compreendem os compromissos assumidos pela empresa juntos aos Governos Federal ("IPI a Recolher", por exemplo), Estadual ("ICMS a Recolher", por exemplo) e Municipal ("ISSQN a Recolher", por exemplo). São tributos que a empresa é obrigada a recolher em virtude do desenvolvimento das suas atividades normais; d. Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias: compreendem os encargos que a empresa tem para pagar a seus funcionários ou a recolher aos órgãos públicos em virtude das relações de emprego que mantêm; e. Participações e destinações do Lucro Líquido: compreendem os compromissos da empresa decorrentes da parte do Lucro Líquido apurado que deve ser pago aos sócios; f. Outras Obrigações: compreendem as demais obrigações de curto prazo assumidos pela empresa e que não se enquadram nos demais subgrupos do Passivo Circulante ("Aluguéis a Pagar", "Telefones a Pagar", por exemplo); etc. Copyright - Tax Contabilidade - Todos os direitos reservados. Página 4 de 6
Base Legal: Art. 180 da Lei 6.404/1976 (UC: 21/11/15). 5.1.2.2) Passivo Não Circulante: No Passivo Não Circulante serão classificados as contas representativas de obrigações da empresa, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do Ativo Não Circulante, cujo vencimento ocorrerá após o término do exercício seguinte ao do Balanço Patrimonial. Este grupo poderá ter os mesmos subgrupos do Passivo Circulante, porém, vencíveis após o término do exercício social seguinte. Base Legal: Art. 180 da Lei 6.404/1976 (UC: 21/11/15). 5.1.2.3) Patrimônio Líquido: As contas do Patrimônio Líquido serão classificadas no Balanço Patrimonial da seguinte forma: a. a conta do Capital Social que deverá discriminar o montante subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada pelos sócios ou acionistas; b. as Reservas de Capital que deverá conter as contas que registrarem: i. a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância destinada à formação do Capital Social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias; ii. o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição; iii. o resultado da correção monetária do capital realizado, enquanto não capitalizado; c. os Ajustes de Avaliação Patrimonial enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao Regime da Competência Contábil, as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuídos a elementos do Ativo e do Passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo, nos casos previstos na Lei nº 6.404/1976 ou em normas expedidas pela CVM, com base na competência conferida pelo artigo 177, 3º da Lei nº 6.404/1976; d. as Reservas de Lucros, que são as contas constituídas pela apropriação de parte dos lucros apurados pela empresa em decorrência de Lei ou da vontade do proprietário; e. as Ações em Tesouraria que deverão ser destacadas no Balanço Patrimonial como dedução da conta do Patrimônio Líquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisição; e f. os Prejuízos Acumulados que registrará os resultados negativos (prejuízos) acumulados pela empresa no exercício atual ou em exercícios anteriores, cujos valores ainda não foram absorvidos por lucros posteriores. Nota Tax Contabilidade: (5) No encerramento do exercício social, a conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados" não poderá apresentar saldos positivos. Casa haja saldo positivo remanescente nessa conta, seu valor deverá ser destinado a "Reserva de Lucros", nos termos dos artigos 194 a 197 da Lei nº 6.404/1976, ou deverá ser distribuído como dividendo. Base Legal: Art. 182 da Lei 6.404/1976 (UC: 21/11/15) e; Art. 5º da Instrução CVM nº 469/2008 (UC: 21/11/15). 6) Demonstrações contábeis: O Balanço Patrimonial e demais Demonstrações Contábeis de encerramento de exercício devem ser inseridos no Livro Diário, completando-se com as assinaturas digitais da entidade e do contabilista legalmente habilitado com registro ativo em Conselho Regional de Contabilidade (CRC). Base Legal: Item 9 do Comunicado Técnico CTG 2001 - R1 (UC: 21/11/15). 7) Livro Diário, Livro Razão e Livros Auxiliares: O Livro Diário e o Livro Razão constituem registros permanentes da entidade e, quando escriturados em forma digital, são constituídos de um conjunto único de informações das quais eles se originam. O Livro Diário, assinado digitalmente pela entidade e pelo contabilista legalmente habilitado, deve ser submetido ao registro público competente. Além disso, quando exigível por legislação específica, o Livro Diário também deverá ser autenticado no registro público ou entidade competente conforme determinado por essa legislação. Lembramos, ainda, que segundo o artigo 1.150 do Código Civil (CC/2002), o empresário e a sociedade empresária vinculam-se ao Registro Público de Empresas Mercantis a cargo das Juntas Comerciais, e a sociedade simples ao Registro Civil das Pessoas Jurídicas, o qual deverá obedecer às normas fixadas para aquele registro, se a sociedade simples adotar um dos tipos de sociedade empresária. Copyright - Tax Contabilidade - Todos os direitos reservados. Página 5 de 6
Os Livros de Registros Auxiliares da escrituração contábil devem obedecer aos preceitos estabelecidos na NBC TG 2000 que trata sobre "Escrituração Contábil", bem como os demais procedimentos constantes no Comunicado Técnico CTG 2001 (R1), considerando as peculiaridades da sua função. Base Legal: Itens 10 a 12 do Comunicado Técnico CTG 2001 - R1 (UC: 21/11/15). 8) Atribuições e responsabilidades: A escrituração contábil e a emissão de livros, relatórios, peças, análises, mapas, demonstrativos e demonstrações contábeis são de atribuição e responsabilidade exclusiva de contabilista legalmente habilitado com registro ativo em CRC e devem conter certificado e assinatura digital da entidade e do contabilista. Base Legal: Item 13 do Comunicado Técnico CTG 2001 - R1 (UC: 21/11/15). 9) Armazenamento e guarda dos livros e demonstrações contábeis: O contabilista deve tomar as medidas necessárias para que a entidade titular da escrituração armazene, em meio digital, os livros e as demonstrações contábeis, devidamente assinados, visando a sua apresentação de forma integral, nos termos estritos das respectivas leis especiais, ou em juízo, quando previsto em Lei. Base Legal: Item 14 do Comunicado Técnico CTG 2001 - R1 (UC: 21/11/15). Informações Adicionais: Este material foi escrito em 21/11/2015 pela Equipe Técnica da Tax Contabilidade, sendo que o mesmo foi atualizado em 06/12/2015, conforme legislação vigente nesta mesma data. Todos os direitos reservados. Copyright - Tax Contabilidade - Todos os direitos reservados. Página 6 de 6