Coordenação-Geral de Tributação

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1 Fls. 1 Coordenação-Geral de Tributação Solução de Consulta nº Data 12 de setembro de 2014 Processo Interessado CNPJ/CPF ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS CONTRIBUIÇÃO SUBSTITUTIVA. RECEITA BRUTA. A apuração da contribuição previdenciária substitutiva, prevista nos arts. 7º a 9º da Lei nº , de 2011, é feita com base na receita bruta, a qual compreende: a receita decorrente da venda de bens nas operações de conta própria, a receita decorrente da prestação de serviços em geral e o resultado auferido nas operações de conta alheia. Estão incluídos nessa definição de receita bruta os pagamentos feitos pelo poder público às empresas de transporte público como ressarcimento pelo transporte de idosos e estudantes beneficiados por gratuidade ou desconto na tarifa, concedidos pela legislação. Dispositivos Legais: Constituição Federal de 1988, art. 230, 3º; Lei nº , de 2003, art. 39; Lei nº , de 2011, art. 7º, inciso VI e art. 9º; Parecer Normativo nº 3, de 2012; Solução de Consulta nº 40, de Relatório A consulente, acima identificada, sociedade de economia mista, informa que atua no ramo de atividade relativo à prestação de serviços de transporte coletivo de passageiros, além de exercer outras atividades ligadas a esse objeto, como o planejamento, a construção, a implantação, a operação e a manutenção de sistemas de transporte público metroviário, além da execução de obras e serviços complementares ou correlatos, e formula consulta à Receita Federal do Brasil acerca da interpretação de legislação relativa à contribuição previdenciária substitutiva. 2. Cita que a Lei nº , de 2011, alterada pela Lei nº , de 2013, estabeleceu que no período de janeiro a dezembro de 2014 as empresas enquadradas no CNAE /03 estariam submetidas à substituição da contribuição previdenciária patronal calculada 1

2 Fls. 2 com base na folha de pagamentos por uma contribuição calculada com base na receita bruta da empresa. 3. Afirma que o Parecer Normativo nº 3, de 2012, e a Solução de Consulta nº 8, de 2013, conceituam receita bruta como a receita decorrente da venda de bens nas operações de conta própria, a receita decorrente da prestação de serviços em geral e o resultado auferido nas operações de conta alheia. 4. Relata que dentre suas receitas, consta o ressarcimento pago pelo governo do Estado relativo à gratuidade concedida aos passageiros idosos e ao desconto de meia passagem concedida aos estudantes de 1º e 2º graus, ensino profissionalizante e superior. Questiona, por fim, se essas receitas relativas ao ressarcimento pago pelo Estado devem integrar a receita bruta para fins de apuração da contribuição previdenciária substitutiva. Fundamentos 5. A Lei nº , de 2013, alterou a Lei nº , de 2011, incluindo em seu art. 7º, inciso VI, as empresas de transporte metroviário de passageiros, enquadradas na subclasse /03 da CNAE 2.0, dentre aquelas submetidas à contribuição previdenciária calculada sobre a receita bruta em substituição às contribuições previdenciárias patronais calculadas sobre a folha de pagamento dos empregados e trabalhadores avulsos e sobre o total das remunerações pagas aos contribuintes individuais, previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei nº 8.212, de Lei nº /2011 Art. 7º Até 31 de dezembro de 2014, contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, à alíquota de 2% (dois por cento): ( Redação dada pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012 ) ( Vide art. 78, 2º da Lei nº /2012 ) (Vide Medida Provisória nº 651, de 9 de julho de 2014) VI - as empresas de transporte metroferroviário de passageiros, enquadradas na subclasse /03 da CNAE 2.0; (Incluído pela Lei nº , de 19 de julho de 2013) (Vide art. 49, IV,a da Lei nº /2013) Lei nº 8.212/1991 Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de: I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, 2

3 Fls. 3 inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa. (Redação dada pela Lei nº 9.876, de 1999). III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que lhe prestem serviços; (Incluído pela Lei nº 9.876, de 1999). 6. O cálculo dessa contribuição substitutiva tem como base a receita bruta da empresa, sem o cômputo do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do art. 183 da Lei nº 6.404, de 1976, e excluindo-se as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos, a receita bruta de exportações, a receita bruta de transportes internacionais de cargas, o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), se incluído na receita bruta, e o ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário, nos termos do art. 9º, incisos I e II, 7º, incisos I, III e IV da Lei nº , de Art. 9º Para fins do disposto nos arts. 7º e 8º desta Lei: I a receita bruta deve ser considerada sem o ajuste de que trata o inciso VIII do art. 183 da Lei n o 6.404, de 15 de dezembro de 1976; II - exclui-se da base de cálculo das contribuições a receita bruta: (Redação pela Lei nº , de 19 de julho de 2013) a) de exportações; e (Incluído pela Lei nº , de 19 de julho de 2013) b) decorrente de transporte internacional de carga; (Incluído pela Lei nº , de 19 de julho de 2013) 1º No caso de empresas que se dedicam a outras atividades além das previstas nos arts. 7º e 8º, até 31 de dezembro de 2014, o cálculo da contribuição obedecerá: (Incluído pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012) ( Vide art. 78, 2º da Lei nº /2012 ) (Vide Medida Provisória nº 651, de 9 de julho de 2014) I - ao disposto no caput desses artigos quanto à parcela da receita bruta correspondente às atividades neles referidas; e(incluído pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012) ( Vide art. 78, 2º da Lei nº /2012 ) II - ao disposto no art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, reduzindo-se o valor da contribuição dos incisos I e III do caput do referido artigo ao percentual resultante da razão entre a receita bruta de atividades não relacionadas aos serviços de que tratam o caput do art. 7º e o 3º do art. 8º ou à fabricação dos produtos de que trata o caput do art. 8º e a receita bruta total. (Redação dada pela Lei nº , de 2 de abril de 2013) (Vide art. 21, inc. I da Lei nº /2013) 3

4 Fls. 4 5º O disposto no 1º aplica-se às empresas que se dediquem a outras atividades, além das previstas nos arts. 7º e 8º, somente se a receita bruta decorrente de outras atividades for superior a 5% (cinco por cento) da receita bruta total. (Incluído pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012) ( Vide art. 78, 2º da Lei nº /2012 ) 6º Não ultrapassado o limite previsto no 5º, a contribuição a que se refere o caput dos arts. 7o e 8o será calculada sobre a receita bruta total auferida no mês. ( Incluído pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012 ) 7º Para efeito da determinação da base de cálculo, podem ser excluídos da receita bruta: (Incluído pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012) ( Vide art. 78, 2º da Lei nº /2012 ) I - as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos; (Incluído pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012) ( Vide art. 78, 2º da Lei nº /2012 ) II - (VETADO); (Incluído pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012) ( Vide art. 78, 2º da Lei nº /2012 ) III - o Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, se incluído na receita bruta; e (Incluído pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012) ( Vide art. 78, 2º da Lei nº /2012 ) IV - o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário. (Incluído pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012) ( Vide art. 78, 2º da Lei nº /2012 ) 8º (VETADO). (Incluído pela Lei nº , de 17 de setembro de 2012) ( Vide art. 78, 2º da Lei nº /2012 ) 9º As empresas para as quais a substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela contribuição sobre a receita bruta estiver vinculada ao seu enquadramento no CNAE deverão considerar apenas o CNAE relativo a sua atividade principal, assim considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, não lhes sendo aplicado o disposto no 1º. (Incluído pela Lei nº , de 19 de julho de 2013) 10. Para fins do disposto no 9º, a base de cálculo da contribuição a que se referem o caput do art. 7º e o caput do art. 8º será a receita bruta da empresa relativa a todas as suas atividades. (Incluído pela Lei nº , de 19 de julho de 2013) 7. Em 27 de novembro de 2012, foi publicado no Diário Oficial da União (DOU) o Parecer Normativo nº 3, de 2012, que esclarece a definição de receita bruta para fins de apuração da contribuição substitutiva nos mesmos termos da receita bruta utilizada na legislação do Imposto de Renda e da Contribuição para o PIS e da Cofins cumulativos, como sendo a receita decorrente da venda de bens nas operações de conta própria, a receita decorrente da prestação de serviços em geral e o resultado auferido nas operações de conta alheia. 6. Conforme se observa, os dispositivos legais supratranscritos não estabeleceram conceito próprio para a receita bruta considerada na base de cálculo da contribuição substitutiva em comento. Assim, implícita e inexoravelmente, adotou-se o conceito já utilizado na legislação de outros tributos federais. 4

5 Fls De plano, verifica-se que, em submissão às disposições dos 12 e 13 do art. 195 da Constituição Federal, a legislação erigiu como hipótese de incidência da contribuição substitutiva em lume o auferimento de receita por pessoa jurídica. 8. Assim, para elucidação do caso em estudo, recorre-se, inicialmente, à legislação da Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público (Contribuição para o PIS/Pasep) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), pois ambas ostentam, também, como hipótese de incidência o auferimento de receita por pessoa jurídica. 9. Nessa senda, devem-se analisar as disposições legais relativas ao regime de apuração cumulativa das mencionados contribuições sociais, vez que este é o regime estabelecido como regra na apuração da contribuição substitutiva a que se referem os arts. 7º a 9º da Lei nº , de Dispõem o art. 3º da Lei nº 9.715, de 25 de novembro de 1998, e os arts. 2º e 3º da Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998 : 9.1. Deveras, impende reconhecer que, na redação vigente das normas supracitadas, não há inovação em relação à definição de receita bruta já tradicionalmente constante de outras legislações. Com efeito, analisando-se as disposições do inciso I do art. 187 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, do art. 12 da Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e do art. 44 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, constata-se que, na redação atual, as normas relativas à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins adotaram, quanto ao regime de apuração cumulativa, a definição de receita bruta desde há muito entabulada na legislação do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. 10. Por didático, remete-se à compilação das normas relativas à receita bruta existentes no arcabouço normativo do citado imposto efetuada pelo art. 279 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, que o regulamenta: "Art A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia (Lei nº 4.506, de 1964, art. 44, e Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 12). Parágrafo único. Na receita bruta não se incluem os impostos não cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou contratante, dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos serviços seja mero depositário." 12. Portanto, forçoso concluir-se que, para determinação da base de cálculo da contribuição substitutiva a que se referem os arts. 7º a 9º da Lei nº , de 2011, a receita bruta compreende: a receita decorrente da venda de bens nas operações de conta própria; a receita decorrente da prestação de serviços em geral; e o resultado auferido nas operações de conta alheia. 13. Por outro lado, acerca das exclusões da base de cálculo da contribuição substitutiva em exame não é necessário elaborar qualquer integração normativa por via interpretativa, pois as normas de regência estabeleceram expressamente as possibilidades de exclusão, conforme disposições do art. 9º da Lei nº , de 2011, compiladas no inciso II do art. 5º do Decreto nº 7.828, de 16 de outubro de 2012, que regulamenta a referida contribuição: 5

6 Fls. 6 "Art. 5º Para fins do disposto nos arts. 2º e 3º: II - na determinação da base de cálculo da contribuição previdenciária sobre a receita, poderão ser excluídos: a) a receita bruta de exportações; b) as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos; c) o IPI, quando incluído na receita bruta; e d) o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário." 8. Percebe-se, assim, que a receita bruta utilizada como base para a apuração da contribuição previdenciária prevista na Lei nº , de 2011, é aquela que decorre diretamente do exercício das atividades empresariais da pessoa jurídica, ou seja, é a receita relativa à consecução de seu objeto social. 9. A Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) se pronunciou a esse respeito, por meio da Solução de Consulta nº 40, de 2014, disponível no sítio da RFB 1, dispondo que outras receitas operacionais, que não sejam decorrentes das atividades constantes no objeto social da pessoa jurídica, não compõem a base de cálculo da contribuição previdenciária sobre a receita bruta. 15. pode-se concluir que outras receitas, porventura auferidas pela consulente, tais como receitas financeiras, variação cambial, recuperação de despesas, aluguéis etc., apesar de serem consideradas como receitas operacionais, não são receitas decorrentes de atividades constantes do objeto social da consulente, não devendo ser computadas como receita bruta, não compondo, portanto, base de cálculo da CPRB. 10. Constata-se, desse modo, que a dúvida da consulente cinge-se à natureza das receitas pagas a ela pelo Estado, como ressarcimento pela imposição legal da gratuidade do transporte aos idosos e do desconto de 50% nas passagens dos estudantes. 11. A Constituição Federal estabeleceu a gratuidade aos idosos em seu art. 230, 3º: Art A família, a sociedade e o Estado têm o dever de amparar as pessoas idosas, assegurando sua participação na comunidade, defendendo sua dignidade e bem-estar e garantindo-lhes o direito à vida. 2º - Aos maiores de sessenta e cinco anos é garantida a gratuidade dos transportes coletivos urbanos

7 Fls O Estatuto do Idoso, Lei nº , de 2003, tratou da gratuidade dos transportes aos maiores de 65 anos em seu art. 39, estabelecendo que ficaria a cargo da legislação local tratar da gratuidade às pessoas com idade entre 60 e 65 anos. Art. 39. Aos maiores de 65 (sessenta e cinco) anos fica assegurada a gratuidade dos transportes coletivos públicos urbanos e semi-urbanos, exceto nos serviços seletivos e especiais, quando prestados paralelamente aos serviços regulares. 1o Para ter acesso à gratuidade, basta que o idoso apresente qualquer documento pessoal que faça prova de sua idade. 2o Nos veículos de transporte coletivo de que trata este artigo, serão reservados 10% (dez por cento) dos assentos para os idosos, devidamente identificados com a placa de reservado preferencialmente para idosos. 3o No caso das pessoas compreendidas na faixa etária entre 60 (sessenta) e 65 (sessenta e cinco) anos, ficará a critério da legislação local dispor sobre as condições para exercício da gratuidade nos meios de transporte previstos no caput deste artigo. 13. Na situação sob análise, a legislação estadual além de disciplinar acerca da isenção da tarifa de transportes públicos para as pessoas com idade entre 60 e 65 anos e da redução dessas tarifas no caso do transporte de estudantes, também estabelece o ressarcimento desses valores às empresas de transportes públicos, conforme segue. 14. O Decreto nº XXX, que regulamentou a Lei Estadual nº XXX, implementou a gratuidade dos transportes aos passageiros com idade entre 60 e 65 anos. XXX 15. A Resolução XXX, dispôs acerca do ressarcimento relativo às gratuidades da Lei nº XXX. XXX 16. O Decreto Estadual nº XXX, regulamentou, em seu art. 34, o desconto nas passagens de transportes dos estudantes. XXX 17. No caso em questão, os recursos pagos a título de ressarcimento possuem clara natureza de receita bruta da atividade. No momento em que essa situação é acordada pelo ente público, por meio da legislação estadual, materializa-se uma relação contraprestacional, na qual o Estado efetua o pagamento à empresa, em decorrência do serviço de transporte prestado às pessoas beneficiárias da isenção ou redução de tarifas. Percebe-se, assim, que os pagamentos efetuados pelo Estado são diretamente vinculados à prestação do serviço, não se distinguindo das demais receitas auferidas pela pessoa jurídica no exercício da atividade de transporte público. 18. Desse modo, os valores pagos pelo poder público em retribuição ao transporte de idosos e estudantes beneficiários de gratuidade ou desconto na tarifa devem ser contabilizados na receita bruta da empresa para fins de apuração da contribuição previdenciária substitutiva da Lei nº , de

8 Fls. 8 Conclusão Diante dos fundamentos expostos, propõe-se solucionar a presente consulta, respondendo à consulente que a receita bruta utilizada como base de cálculo para a apuração da contribuição previdenciária substitutiva, prevista na Lei nº , de 2011, é a receita decorrente da venda de bens nas operações de conta própria, a receita decorrente da prestação de serviços em geral e o resultado auferido nas operações de conta alheia, incluindo-se nessa definição os pagamentos feitos pelo poder público às empresas de transporte público como ressarcimento pelo transporte de idosos e estudantes beneficiados por gratuidade ou desconto na tarifa, concedidos pela legislação. À consideração superior. Assinado digitalmente Mirella Figueira Canguçu Pacheco Auditora-Fiscal da RFB De acordo. Encaminhe-se à Coordenadora da Copen. Assinado digitalmente Milena Rebouças Nery Montalvão Auditora-Fiscal da RFB - Chefe da Disit05 De acordo. Ao Coordenador-Geral da, para aprovação. Assinado digitalmente Mirza Mendes Reis Auditora-Fiscal da RFB Coordenadora da Copen. Ordem de Intimação Aprovo a Solução de Consulta. Publique-se e divulgue-se nos termos do art. 27 da Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 16 de setembro de Dê-se ciência à consulente. Assinado digitalmente FERNANDO MOMBELLI Auditor-Fiscal da RFB - Coordenador-Geral da 8