TRIBUTAÇÃO DO PATRIMÓNIO

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1 TRIBUTAÇÃO DO PATRIMÓNIO Aspectos particulares da sua aplicação Por Abílio Marques Consultor Fiscal Neste trabalho tratamos do modo de efectivar a correcção do lucro tributável, referida no artigo 58-A do CIRC, imposta ao alienante e facultada ao adquirente. A par dos mecanismos da sua concretização, referimos os meios de defesa ao dispor dos intervenientes. Abordamos a importância dos conceitos de transmissão fiscal e civil para efeitos de IRC e actividades empresariais no IRS. Desenvolvemos também o tema da exclusão da tributação no Imposto do Selo nas operações sujeitas a IVA, abordando de maneira particular o trespasse dos estabelecimentos comerciais. I- Aplicação do artigo 58-A do CIRC 1-Considerações gerais Uma das preocupações da Reforma de 2003 foi a luta contra a fraude e evasão fiscais. Nesse sentido e sem perder de vista o princípio da tributação do rendimento real, introduziu no sistema um conjunto de mecanismos de segurança, por forma a conseguir que o valor declarado nos actos e contratos se aproximasse cada vez mais do valor real das transacções. Ao contrapor aos valores declarados pelos sujeitos passivos, um valor fiscal que, tendencialmente, se aproximará do valor de mercado, poderá conduzir à conclusão por parte dos agentes económicos, que não valerá a pena declarar nos actos e contratos, valores que se afastem dos valores reais, uma vez que, além do mais, correm riscos que não vêem compensados em termos de economia fiscal. Como não podia deixar de ser, paralelamente à criação de um valor fiscal que, na prática e em grande parte dos casos, será constituído pelo valor patrimonial tributário, 1

2 (VPT) criou os respectivos mecanismos de defesa dos sujeitos passivos. 2-Apuramento do lucro tributável do alienante Nas declarações fiscais de rendimentos das actividades empresariais os alienantes de imóveis são obrigados a adoptar, para efeitos da determinação do lucro tributável valores normais de mercado que não poderão ser inferiores aos VPT s definitivos que serviram de base à liquidação do (IMT) ou que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto. Quer dizer: -Sempre que, nas transmissões onerosas de imóveis, o valor constante do acto ou contrato ( 1 ) seja inferior ao valor patrimonial tributário (VPT) definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante para determinação do lucro tributável. Claro que o artigo 58-A do CIRC se aplica às alienações dos imóveis quer estes pertençam às existências das empresas do ramo imobiliário, quer pertençam ao imobilizado destas ou de quaisquer outras. 3-Modo de efectivar a correcção no alienante A correcção deve ser efectuada na declaração de rendimentos m/22, quadro 07, do exercício a que é imputável o proveito obtido com a operação de transmissão, correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato e, consequentemente, da contabilidade. Se se tratar de diferença positiva na venda de existências, a correcção deverá ser efectuada no campo 257 do quadro 07. Se se tratar de vendas do imobilizado, o VPT quando superior ao valor do acto ou contrato é o que deve ser considerado como valor de realização no apuramento das mais valias fiscais que deverão ser acrescidas no campo 216 do quadro 07. Porque se trata de correcções de natureza técnica, estas são da responsabilidade do TOC. Talvez seja conveniente elaborar um apontamento (mapa) onde sejam relacionados todos os prédios (edifícios ou fracções autónomas) que tenham sido 1 - Nos termos do nº 5 do artigo 12 do CIMT, considera-se, designadamente, valor constante do acto ou do contrato, isolada ou cumulativamente: -A importância em dinheiro paga a título de preço pelo adquirente, o valor dos móveis dados em troca, o valor actual das pensões temporárias ou das pensões ou rendas vitalícias, o valor das prestações ou rendas perpétuas, o valor da prestação temporária no caso do direito de superfície, a importância de rendas que o adquirente tiver pago adiantadamente, enquanto arrendatário e que não sejam abatidas ao preço em geral, quaisquer encargos a que o comprador ficar legal ou contratualmente obrigado. 2

3 transaccionados e cujas transmissões, civis ou meramente fiscais, sejam imputáveis ao exercício cujo apuramento esteja a ser efectuado; -este mapa deverá ter colunas suficientes para dele constar, o valor do acto ou contrato, o VPT, a respectiva diferença quando positiva e a referência ao documento que titula a transmissão. As diferenças negativas serão desprezadas não produzindo qualquer influência no apuramento. Este mapa deverá ser guardado no dossier fiscal. 4-Responsabilidade do TOC na efectivação das correcções Como sabemos, o técnico oficial de contas não pode garantir a verdade material das declarações que assina porque, além do mais, nunca estaria em condições de o conseguir. Todavia, não deve esquecer que tem o dever ético de procurar que os seus clientes ou entidades patronais adoptem comportamentos que conduzam a que essa verdade material seja conseguida. Bem diferente e com diferentes responsabilidades e consequências, está a obrigação de o TOC assegurar a regularidade técnica das declarações que assina. A existência de erros ou omissões no preenchimento das declarações fiscais, imputáveis ao técnico de contas, se vier a ser provado que, com o seu comportamento, pretendeu ocultar factos por forma a distorcer a verdade fiscal, podem fazer incorrer este, além do mais, em responsabilidade subsidiária perante a Administração derivando daqui que, se algum dia a Administração Fiscal não conseguir cobrar uma dívida por causa desse comportamento do TOC, poderá vir a reverter contra este a respectiva execução. Para além disso, ainda se poderia falar em responsabilidade civil perante os seus clientes, mas isso não é matéria deste trabalho nem eu me sinto habilitado para tal. O que interessa reter aqui é que, tendo as correcções originadas pelo VPT, natureza técnica, o TOC deverá estar muito atento à sua efectivação. Claro que, se se quer responsabilizar efectivamente o TOC por esta correcção técnica, então falta no Código do IMI uma norma que determine a notificação deste. Sabemos como estão organizadas muitas das empresas do nosso tecido empresarial e a maneira como estas fazem ou não fazem chegar os papéis ao gabinete de contabilidade. Por vezes, será difícil garantir que o TOC teve conhecimento do momento em que o VPT se tornou definitivo e do seu montante. 5-Declaração em que deve ser feito o apuramento 3

4 Se o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel não estiver determinado até ao final do prazo estabelecido para a entrega da declaração do exercício a que respeita a transmissão, os sujeitos passivos devem entregar a declaração de substituição durante o mês de Janeiro do ano seguinte àquele em que os valores patrimoniais tributários se tornaram definitivos. De notar que os valores patrimoniais tributáveis só se tornam definitivos após o decurso dos trinta dias sobre a data da última notificação a qualquer dos intervenientes sem que nenhum deles tenha requerido uma segunda avaliação ou, tendo sido requerida, esta seja efectuada e notificada. Como se sabe, o VPT que vier a ser fixado aproveita a todos os sujeitos passivos, independentemente de quem requereu ou promoveu a avaliação. Por isso, falta aqui um mecanismo que dê conhecimento a todos os intervenientes da data das notificações e se estes requereram ou não uma segunda avaliação, porque, doutro modo, alienante ou adquirente, não saberão exactamente quando é que os valores se tornaram definitivos e, assim, determinarem qual a declaração fiscal que deve conter as correcções. Como atrás foi dito, se o VPT definitivo do imóvel não estiver determinado até ao final do prazo estabelecido para a entrega da declaração os sujeitos passivos devem entregar uma declaração de substituição durante o mês de Janeiro do ano seguinte. Verificou-se aqui uma melhoria em relação ao anteprojecto do Código, uma vez que, da redacção anterior, resultava uma declaração de substituição por cada prédio transmitido, se o conhecimento do VPT definitivo não fosse conjunto. Aliás, essa ainda é a solução que permanece no IRS, o que não deixa de ser estranho que, na mesma Administração Fiscal e perante um problema igual, se adoptem soluções diferentes. Este mecanismo de correcção, não afasta a possibilidade de a Direcção-Geral dos Impostos proceder, nos termos previstos na lei, a correcções ao lucro tributável sempre que disponha de elementos que comprovem que o preço efectivamente praticado na transmissão foi superior ao valor considerado. 6-Correcção e apuramento em sede do adquirente. O sujeito passivo adquirente, desde que registe contabilisticamente o imóvel pelo seu valor patrimonial tributário definitivo, deve tomar tal valor para a base de cálculo das reintegrações e para a determinação de qualquer resultado tributável em IRC relativamente ao mesmo imóvel. 4

5 Quer dizer que, enquanto para o alienante a correcção fiscal é obrigatória, para o adquirente é facultativa. Porém, se este pretender fazê-la, tem que previamente proceder à contabilização da aquisição pelo VPT. Ao atribuir-se a esta correcção em sede do adquirente, para além da natureza fiscal, uma natureza contabilística, tem causado muita discussão quanto ao modo de proceder na contabilidade. A CTOC colocou esta questão superiormente ( 2 ) onde, para além de muitos considerandos dizia o seguinte: - Em suma, a redacção actual do artigo 58.º - A do CIRC, mormente o registo contabilístico previsto na alínea b) do seu n.º 3, é incompatível com o cumprimento das normas contabilísticas a que os sujeitos passivos de IRC estão obrigados. Por questão de coerência de princípios, e para compatibilização do prescrito no (CIRC) com as regras de valorimetria previstas no POC, a diferença entre o valor patrimonial tributável definitivo do imóvel e o valor do contrato também deveria ser tratada ao nível de correcção na declaração de rendimentos por parte do adquirente, não lhe sendo, consequentemente, exigida a correspondente contabilização. Os registos contabilísticos relativos à aquisição de bens imóveis independentemente da rubrica do activo que vão integrar devem ser registados pelo custo de aquisição e aquando da determinação do valor patrimonial tributável definitivo pela Administração Fiscal, caso exista diferença, tal deve ser relevada no Anexo ao Balanço e à Demonstração dos Resultados, devendo as Demonstrações Financeiras evidenciar, nos termos definidos na Directriz Contabilística n.º 28 Impostos sobre o rendimento, o desfasamento existente entre a base de determinação do resultado contabilístico e fiscal. A resposta a esta questão consta do despacho do Director Geral dos Impostos, de 3 de Junho de 2005 transmitido à CTOC em nota da DSIRC, onde o seu nº 7 tem o seguinte teor: Por último e no que se refere ao tratamento fiscal no adquirente do acréscimo dos bens imóveis resultante da aplicação de regras de avaliação fiscais, refira-se que tal acréscimo determina um aumento no valor dos elementos do activo (matéria-prima, mercadoria, imobilizado corpóreo ou imobilizado financeiro), dando lugar à concomitante inscrição de igual montante numa rubrica do capital próprio. 2 -Ver 5

6 Tudo se reconduz, pois, ao efeito de uma reavaliação de elementos do activo para um valor patrimonial resultante da aplicação de regras fiscais, devendo por isso ter idêntico tratamento fiscal com a subsunção dessa variação patrimonial positiva ao disposto na última parte da alínea b) do n.º 1 do art.º 21.º do CIRC, o que vale por dizer que não influencia o lucro tributável do exercício em que se manifestar na contabilidade. E como qualquer variação patrimonial resultante de uma reavaliação, poderá a mesma vir a ser utilizada, após considerada realizada, nomeadamente para incorporação no capital social. A partir de agora conhecemos a posição da Administração Fiscal e estamos em condições de decidir o que e como fazer. Sendo o VPT superior ao valor do acto ou contrato, a diferença positiva será contabilizada como reserva de reavaliação e não será tributada. Na nossa modesta opinião, trata-se de uma solução que está de acordo com o princípio que domina a Reforma, segundo o qual, o VPT definitivo atravessa horizontalmente todos os impostos e aplica-se a todos os sujeitos passivos envolvidos. Pena foi que este esclarecimento não tenha vindo a tempo da sua consideração no exercício de 2004 que já foi abrangido pela Lei em vigor. Relativamente ao adquirente, quando o conhecimento do VPT definitivo não se verifica antes de terminar o prazo de apresentação da declaração modelo 22, não é necessária declaração de substituição quando se trate de mera correcção ao valor das reintegrações do imóvel, caso em que as relativas a exercícios anteriores serão consideradas como custo do exercício em que o valor patrimonial tributário se tornar definitivo. 7 -Importância dos conceitos de transmissão fiscal e transmissão civil na aplicação do artigo 58-A do CIRC 7.1-Considerações genéricas Para efeitos de IMT, considera-se existir transmissão fiscal, mesmo antes da transmissão civil, relativamente às promessas de aquisição e de alienação, logo que verificada a tradição para o promitente adquirente, ou quando este esteja usufruindo os bens, excepto se se tratar de aquisição de habitação para residência própria e permanente do adquirente. 6

7 No que se refere ao Imposto do Selo, ainda que se considere existir transmissão fiscal para efeitos de IMT a mesma não está sujeita a imposto do selo que só será devido quando se verificar a transmissão civil no momento da celebração da escritura pública. Relativamente ao IVA e às transmissões de imóveis com renúncia à isenção, a transmissão fiscal só se verifica com a transmissão civil, no momento da celebração da escritura, não relevando a colocação dos bens à disposição do adquirente nem a sua usufruição por parte deste em momento anterior a esse. Quanto ao IRS e às transmissões de imóveis na esfera da vida privada dos sujeitos passivos o legislador ficcionou a existência de transmissão fiscal, logo que provada a existência de contrato promessa seguida de tradição ou posse, independentemente da natureza ou afectação do imóvel transmitido. 7.2-Vejamos agora o que se passa em termos de IRC e actividades empresariais no IRS: Como é sabido, por força do disposto no artigo 32º do CIRS, na determinação dos rendimentos empresariais e profissionais não abrangidos pelo regime simplificado, seguir-se-ão as regras estabelecidas no Código do IRC,. Por isso, a partir de agora, o que dissermos em termos de apuramento da matéria colectável para efeitos de IRC, terá que ser entendido com as necessárias adaptações para efeitos de apuramento do lucro tributável das actividades empresariais no âmbito do IRS. Este tema da determinação das datas da transmissão quando a data da fiscal não coincide com a da civil, ganhou agora uma importância acrescida por causa das correcções impostas pelo artigo 58-A do CIRC. Se não, vejamos o seguinte exemplo: Uma empresa, celebrou, no exercício de 2001, um contrato promessa de compra e venda em que prometia vender determinado imóvel. Em 2002, o promitente comprador, como já havia pago grande parte do preço e o imóvel se encontrava concluído, foi autorizado a entrar na sua posse, passando a usá-lo como se já fosse coisa sua, ao mesmo tempo que o promitente vendedor abandonou o seu uso e fruição. Porém, a respectiva escritura de compra e venda, só veio a ser celebrada em 2004 e o imóvel avaliado nos termos do CIMI, tendo-lhe sido atribuído um VPT superior ao valor do acto ou contrato. Colocam-se aqui muitas questões, das quais destacamos: 7

8 1-Em que exercício deverá o alienante contabilizar e declarar fiscalmente a venda? 2-Em que exercício deverá o adquirente contabilizar a compra? 3-Se estarão obrigados a dar cumprimento ao disposto no artigo 58-A do CIRC e, em caso afirmativo, quando e como? É nestes aspectos que iremos incidir a nossa análise, procurando encontrar respostas. Perante os dados fornecidos, parece não existirem dúvidas de que, para efeitos de sisa, a transmissão se verificou no exercício de 2002, como consequência da tradição ou posse, salvo se se tratasse de imóvel para residência própria e permanente. Porém, não existe no CIRC disposição fiscal semelhante, que conduza à separação do momento em que se verifica a transmissão fiscal daquele em que se verifica a transmissão civil. Este facto, poderá levar-nos à conclusão que, para efeitos de IRC, só existe uma transmissão, com efeitos civis e tributários, aquela que é operada com a celebração da escritura pública, tal como acontece no imposto do selo. Todavia, a lógica contabilística e fiscal no IRC é diferente. Segundo os princípios contabilísticos definidos no n.º 4 do POC, Os proveitos e os custos são reconhecidos quando obtidos ou incorridos, independentemente do seu recebimento ou pagamento, devendo incluir-se nas demonstrações financeiras dos períodos a que respeitam, conforme princípio da especialização (ou do acréscimo) e As operações devem ser contabilizadas atendendo à sua substância e à realidade financeira e não apenas à sua forma legal, de acordo com o princípio da substância sobre a forma. Em termos fiscais, de acordo com o disposto na alínea a) do n.º 3 do artigo 18.º do CIRC, para efeitos de aplicação do princípio da especialização dos exercícios, os proveitos relativos a vendas consideram-se em geral realizados, e os correspondentes custos suportados, na data da entrega ou expedição dos bens correspondentes ou, se anterior, na data em que se opera a transferência de propriedade, determinando o n.º 4 do mesmo artigo que não se tomam em consideração eventuais cláusulas de reserva de propriedade. Por sua vez, segundo a DGCI, conforme despacho de 19/10/89, Procº 1406/89, Se a propriedade (herdade) passar para a posse do promitente comprador na data do contrato de promessa de compra e venda, é neste exercício que se considera como proveito o valor global da transacção. Se a propriedade apenas é transferida para o comprador na data da escritura, então será nesse exercício que se considera o valor da venda como proveito fiscal. 8

9 Daqui resulta que o acto de colocação dos bens à disposição do adquirente é relevante para efeitos da determinação do momento em que os proveitos devem ser considerados independentemente da celebração da respectiva escritura. De acordo com os elementos fornecidos, a empresa alienante, tendo em consideração que, com apoio no contrato promessa celebrado em 2001, o promitente comprador tomou posse do imóvel em 2002, deveria assumir a venda neste exercício e considerar o seu montante como proveito. Com esta solução, o problema da correcção dos proveitos para efeitos fiscais fica alinhado. A alínea a) do nº 3 do artigo 58.º-A, aditado ao CIRC pelo Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, determina que a correcção deve ser efectuada na declaração de rendimentos do exercício a que é imputável o proveito obtido com a operação de transmissão. que, neste caso, é o exercício de Uma vez que o artigo 58-A do CIRC só entrou em vigor em , não tem aplicação a este caso, não obstante só agora se verificar a transmissão civil. Relativamente ao adquirente, para além de dever ter pago a sisa devida em 2002, excepto se se tratasse de imóvel para habitação própria e permanente, deveria também, em correspondência com o entendimento anterior, ter registado a aquisição na contabilidade. 8.-Meios de defesa 8.1-A segunda avaliação Esta é a forma mais aconselhável de reagir por parte do alienante e adquirente sempre que ambos ou qualquer deles, não concordem com o resultado da primeira avaliação. Basta que um requeira segunda avaliação para que o seu valor, uma vez tornado definitivo, se aplique a todos os sujeitos passivos envolvidos na operação e, no futuro, a todos os outros e a todos os impostos. Contrariamente ao que às vezes ouço, quem requer segunda avaliação, ainda que se trate de empresas, não tem que disponibilizar qualquer acesso a contas bancárias seja de que exercício for. Ainda não se conhecem os comportamentos das comissões de revisão constituídas ao abrigo do CIMI. Gostaremos de ver como delimitarão as suas competências, mas isso poderá ser tema para outro trabalho. 8.2-O pedido de revisão: 9

10 Contrariamente ao que se passa com as segundas avaliações, cujo resultado aproveita a tudo e a todos, o pedido de revisão, enquanto meio de defesa, tem muitas limitações: - só pode ser feito pelo alienante e depois de esgotados os restantes meios; -o seu resultado só aproveita ao imposto (IRC ou IRS) e ao exercício que estiver em discussão; -não provoca a alteração do VPT dos imóveis; Na sua elaboração, o sujeito passivo deverá fazer prova de que o preço efectivamente praticado nas transmissões foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação do IMT, podendo, designadamente, demonstrar que os custos de construção foram inferiores aos fixados na portaria a que se refere o n.º 3 do artigo 62.º do CIMI. 3 A prova deve obedecer aos seguintes procedimentos: 1) -Ser efectuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao director de finanças competente. 2) O requerimento deve ser apresentado em Janeiro do ano seguinte àquele em que ocorreram as transmissões, caso o valor patrimonial tributário já se encontre definitivamente fixado, ou 3) -Nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, nos restantes casos. 4)- O pedido tem efeito suspensivo da liquidação, na parte correspondente ao valor do ajustamento previsto no n.º 2 do artigo 58.º-A, a qual, no caso de indeferimento total ou parcial do pedido, será da competência da Direcção-Geral dos Impostos. 5)- Em caso de apresentação do pedido, a administração fiscal pode aceder à informação bancária do requerente e dos respectivos administradores ou gerentes referente ao exercício em que ocorreu a transmissão e ao exercício anterior. 6- A impugnação do acto de fixação do valor patrimonial tributário em segunda avaliação, não tem efeito suspensivo quanto à liquidação do IRC nem suspende o prazo para dedução do pedido de demonstração referido no artigo 129º do CIRC. 3 -Portaria nº 982/2004, de 04/08, rectificada pela Portaria 1426/2004, de 25 de Novembro, e Portaria 99/2005 (2.ª série) de Jan

11 II- Exclusão da tributação em imposto do selo das operações sujeitas a IVA 1-Aspectos gerais A redacção do nº 2 do artigo 1º do CIS não sofreu qualquer alteração com a Reforma. Continua a dizer desde o início da vigência do Código, 1 de Março de 2000, que não são sujeitas a imposto as operações sujeitas a imposto sobre o valor acrescentado e dele não isentas. Todavia, sempre que se altera a fronteira do campo de incidência, temos que reanalisar a fronteira desta exclusão, porque esta sempre pode ser alargada ou restringida de forma indirecta. A partir da entrada em vigor da Reforma, haverá mais factos susceptíveis de serem excluídos da tributação. Justifica-se por isso que, não tendo sofrido qualquer alteração de redacção, este nº 2 seja aqui analisado. Aliás, nas inúmeras acções de formação em que participámos, habitualmente nos eram colocadas questões relacionadas com esta matéria. Ao procurarmos interpretar o nº 2 do artigo 1º não devemos ter em mente se a actividade dos operadores é isenta ou sujeita a IVA, porque não se afastam da tributação do selo os operadores, mas sim as operações em concreto. É que, por exemplo, uma clínica médica que está isenta de IVA (nº 2 do artº 9º do CIVA) terá normalmente, as suas aquisições tributadas em IVA e as suas prestações de serviços isentas, tendo estas que ser analisadas caso a caso. Porém, antes de recorrermos ao nº 2 do artº 1º do CIS, teremos que analisar se as operações em questão estão ou não abrangidas pela Tabela Geral, porque não se irá afastar da tributação aquilo que nem sequer está abrangido. Por exemplo, os recibos de quitação processados pelos operadores, são realidades não abrangidas pelo imposto de selo por não estarem previstas na Tabela, aliás, já desde Por isso, nem sequer devemos passar à fase seguinte de análise do nº 2 do artº 1ºdo CIS. 2-Selo do documento e selo da operação Se analisarmos a Tabela Geral verificamos que esta tributa realidades de duas naturezas distintas. Ou tributa os negócios e realidades jurídicas ou económicas, independentemente da sua forma, ou tributa a declaração escrita dessas realidades. No 11

12 primeiro caso, o imposto de selo é devido pelo negócio ou operação económica e varia, normalmente em função do seu valor. No segundo, é devido pela existência do documento e corresponde, normalmente a um valor fixo por cada exemplar original. Significa dizer que, quando está em causa o selo da operação, para que esta seja tributada não é indispensável que exista documento escrito, bastará que, por qualquer meio, se demonstre que a operação existe. Se o selo diz respeito ao documento, é indispensável que este exista na forma escrita e satisfaça todos os requisitos previstos na tabela. O que o nº 2 do artigo 1º exclui é o imposto de selo da operação se esta também estiver sujeita a imposto sobre o valor acrescentado e não o selo do documento. Vejamos: - Um contrato de arrendamento, independentemente de revestir ou não a forma escrita, está sujeito a imposto do selo pela verba dois da Tabela Geral. Ora, porque se trata de um selo da operação, este não será devido se o senhorio debitar IVA nas rendas nos termos do CIVA, designadamente o seu artigo 12º. O nº 2 do artigo 1º do CIS, exclui o selo da operação, mas não exclui o selo do documento. Por isso, os documentos escritos que titulem os contratos de fornecimento de bens e serviços, designadamente, de fornecimento de água ao domicílio e electricidade, de empreitada, de equipamentos, estão sujeitos ao selo previsto na verba 8 da Tabela, sem qualquer exclusão (selo do documento), não obstante titularem operações sujeitas a IVA. Já que falamos no documento escrito dos contratos, convirá lembrar que, só estão sujeitos ao selo previsto na verba 8 (5 euros), se a sua tributação dos negócios jurídicos que titulam, não estiver especialmente prevista noutra verba da Tabela Geral. É o caso, do contrato de arrendamento (verba 2), de comodato (verba 5), ou de mútuo (verba 17), em que, por ser especialmente tributada a operação, não será tributado o documento. Com a Reforma da Tributação do Património iremos ter que analisar situações novas à luz do nº 2 do artigo 1º, ou seja, todas aquelas que foram trazidas para o campo de incidência do imposto do selo, designadamente os trespasses. 3-Exclusão ou não do selo nos trespasses Como sabemos, os trespasses, enquanto negócios ou operações, estão sujeitos a Imposto do Selo nos termos da verba 27 da Tabela Geral (5% sobre o seu valor). Como se trata de selo da operação e não de selo do documento a sua tributação em imposto do selo 12

13 pode ser afastada nos termos do nº 2 do artigo 1º do CIS se se comprovar que os trespasses são operações sujeitas a imposto sobre o valor acrescentado e dele não isentas. Perante isto, em primeiro lugar, haverá que analisar se o trepasse é uma operação sujeita a IVA ou não. Tendo em conta que se trata de uma operação económica, classificada para efeitos de IVA como de prestação de serviços (artigo 4º do CIVA), efectuada no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal não há dúvida que se trata de uma operação sujeita. (alínea a) do nº 1 do artigo 1º). Todavia, existe no CIVA o nº4 do artigo 3º, aplicável aos trespasses por força do nº 5 do artigo 4º, segundo o qual, não são consideradas transmissões as cessões a título oneroso ou gratuito do estabelecimento comercial, da totalidade de um património ou de uma parte dele, que seja susceptível de constituir um ramo de actividade independente, quando, em qualquer dos casos, o adquirente seja, ou venha a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo do imposto de entre os referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º Sendo assim, fácil será concluir que, estando os trespasses abrangidos por uma norma geral de incidência positiva, e vindo depois a ser excluídos da tributação por outra norma de incidência, agora negativa, estão excluídos de tributação em IVA, desde que verificados determinados condicionalismos, estando por isso sujeitos a imposto do selo.. Claro que esta situação é desfavorável aos intervenientes, particularmente ao adquirente. Se não, vejamos: Um estabelecimento que seja cedido por originará imposto do selo no montante de 5000 ( x 5%), que será suportado a título definitivo pelo adquirente. Havendo lugar a IVA, este seria de ( x 21%) que seria repercutido ao adquirente, mas que este, de imediato, poderia recuperar. Verifica-se assim que, enquanto no caso do imposto do selo, o encargo para o adquirente é efectivo, na hipótese do IVA estaríamos perante um dispêndio financeiro recuperável. Perante isto, não admirará que os intervenientes nestas operações queiram fazer algumas poupanças fiscais. Porém, estará na disponibilidade do cedente liquidar ou não o IVA. Isto é, o nº 4 do artigo 3º do CIVA, constitui para si uma faculdade que poderá usar ou não, ou constitui uma imposição a que não pode fugir? 13

14 Do nosso ponto de vista, sendo o nº 4 do artigo 3º do CIVA, uma norma delimitadora do campo de incidência, é de observância obrigatória, desde que verificados os requisitos por si exigidos, sob pena de a liquidação (apuramento) do imposto se encontrar errado. E, se os operadores liquidam mal, competirá à Administração Fiscal corrigir com todas as legais consequências. Não querendo desenvolver mais o tema sempre lembrarei que, o nº 4 do artigo 3º e mais tarde a doutrina administrativa, exigem um conjunto de requisitos que condicionam bastante a sua aplicação. Por isso, ao trespassar um estabelecimento, logo no decorrer das negociações, será bom averiguar se esses requisitos se verificam ou não, para se saber que terrenos se pisam. Porto, Agosto de