IMPOSTO DO SELO Particularidades da sua aplicação Abílio Marques

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1 IMPOSTO DO SELO Particularidades da sua aplicação Abílio Marques Neste artigo, o leitor encontrará, tratadas e comentadas, várias questões respeitantes ao Imposto do Selo, o qual, se já não era de fácil compreensão, mais difícil se tornou após as alterações que lhe foram introduzidas pela denominada Reforma do património, levada a cabo pelo Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro. 1-Tributação das doações As doações de bens imóveis estão sujeitas a imposto do selo de 0,8% (verba 1.1) e ao selo de 10% (verba 1.2), sendo estas taxas acumuláveis. Porém, existe no CIS, artigo 6º alínea e), uma isenção de carácter pessoal que isenta o cônjuge, descendentes e ascendentes, nas transmissões gratuitas de que forem beneficiários, quando o imposto constitua seu encargo: Esta isenção, tendo carácter pessoal ou subjectivo, não foi estabelecida em função da natureza ou do valor dos bens transmitidos, mas tão somente em função da qualidade do beneficiário. Por isso, esta isenção não poderá deixar de contemplar o selo ou selos que sejam devidos pela operação ou negócio jurídico, só não se aplicando ao selo da verba 15.1 devido pela escritura, 25, por se tratar de selo do documento. Ora o imposto do selo devido pelas verbas 1.1 e 1.2, já referidas, tem a mesma natureza de selo da operação, facto esse evidenciado pela característica de, em ambos os casos, o seu montante variar em função do valor do negócio jurídico. Ora o imposto do selo devido pelas verbas 1.1 e 1.2, já referidas, tem a mesma natureza de selo da operação, facto esse evidenciado pela característica de, em ambos os casos, o seu montante variar em função do valor do negócio jurídico. Se dúvidas houvesse, elas seriam dissipadas pelo facto de o legislador ter sentido necessidade de introduzir na redacção da verba 1.2 a expressão a acrescer, sendo caso disso, à da verba por forma a evitar que se lhe aplicasse a proibição de 1

2 acumulação de taxas prevista nos nºs 2 e 3 do artigo 22º do CIS, acumulação que só se verifica quando o selo das verbas em questão tem a mesma natureza. Ao que julgamos saber, na generalidade dos serviços públicos, têm vindo a considerar que aquela isenção só se aplica ao imposto do selo referido na verba 1.2. Não vemos apoio para esta interpretação a não ser por eventuais razões históricas. Efectivamente, Com a Reforma de 2004, o CIS ficou com duas partes distintas: uma, tradicional, de imposto sobre a despesa e outra, nova, de imposto sobre as transmissões. Esta vertente nova trouxe do imposto sucessório a quase totalidade dos processos e soluções. A própria competência para a liquidação, enquanto na verba 1.1 é da competência do notário, na verba 1.2 é dos serviços da AF em moldes semelhantes aos que se verificavam para o imposto sucessório. Aquela isenção foi anunciada e foi acrescentada como uma bandeira desta vertente do imposto do selo. A verba 1.1 já existia desde o início do CIS e para ela não havia qualquer isenção. Em resumo: O legislador terá pretendido que a isenção da alínea e) do artigo 6º se aplicasse só à verba 1.2, até porque foram ambas acrescidas pelo mesmo diploma. Todavia, porque se trata de uma isenção de natureza pessoal, ela terá que se aplicar também à verba 1.1, no que se refere às doações desde que sejam beneficiários o cônjuge, descendentes e ascendentes. O legislador terá pretendido que a isenção da alínea e) do artigo 6º se aplicasse só à verba 1.2, até porque foram ambas acrescidas pelo mesmo diploma. Todavia, porque se trata de uma isenção de natureza pessoal, ela terá que se aplicar também à verba 1.1, no que se refere às doações desde que sejam beneficiários o cônjuge, descendentes e ascendentes. Seria interessante conhecermos a posição da Administração Fiscal. Ao que julgamos saber, irá no sentido de considerar a isenção aplicável somente ao selo da verba 1.2. Mantém-se no entanto a curiosidade no que respeita aos fundamentos que irá utilizar. 2-Financiamentos de empresas associadas A utilização de crédito por parte de uma empresa não residente 2

3 A utilização por parte de uma empresa não residente, de um crédito concedido por uma empresa domiciliada no território nacional, está sujeita a imposto do selo. (verba 17.1 da Tabela Geral). Ainda que haja juros, não será feita qualquer outra tributação por não ser aplicável a verba 17.2 que respeita somente a operações de instituições de crédito. A liquidação do imposto deve ser feita pela empresa residente no território nacional e concedente do crédito (alínea b) do nº 1 do artigo 2º do CIS). O encargo do imposto incumbe ao utilizador do crédito, neste caso concreto, a empresa não residente (alínea f) do nº 3 do artigo 3º). Por esta razão, a empresa nacional deve debitar o imposto à empresa não residente ou, melhor, deduzi-lo logo à cabeça no momento da concessão porque se torna exigível logo neste momento. A operação está abrangida pela regra geral constante do nº 1 do artigo 4º do Código uma vez que operação ocorre no território nacional. Ver também neste sentido o nº 4 da alínea A), da II parte da circular C 15/2000, de 5.de Julho. Nos termos da alínea g) do artigo 5º, o imposto é devido e torna-se exigível no momento em que a operação for realizada ou, se o crédito for utilizado sob a forma de conta corrente, em que o prazo não seja determinado nem determinável, no último dia de cada mês. Esta operação poderá beneficiar das isenções previstas nas alíneas g), h) ou i) do n.º 1 do artigo 7.º do Código, desde que preenchidas as respectivas condições. De referir que a isenção da alínea h), apenas se aplica se a empresa mãe for a concedente do crédito e a empresa filha a utilizadora. No cálculo do imposto, quando as operações são individualizáveis o imposto é devido de uma só vez, no momento da sua realização, aplicando-se a taxa correspondente ao prazo que for estipulado. Se não houver prazo estipulado, aplica-se taxa máxima. Neste caso, na contabilidade, deverá ser aberta uma conta por cada operação. Se o crédito for utilizado sob a forma de conta corrente, em que o prazo não seja determinado nem determinável, o imposto será apurado todos os meses em que houver saldo, no último dia de cada mês, aplicando-se a taxa de 0,04% ao saldo médio verificado no mês respectivo. Se o crédito for utilizado sob a forma de conta corrente, em que o prazo não seja determinado nem determinável, o imposto será apurado todos os meses em que houver 3

4 saldo, no último dia de cada mês, aplicando-se a taxa de 0,04% ao saldo médio verificado no mês respectivo. Aplicação prática: a)-optando por um prazo inicial inferior a um ano Tem que contar os meses ou fracções de mês. Se ficcionássemos oito meses e quinze dias, teríamos 9 meses, logo, a taxa a aplicar duma só vez, no momento da realização da operação seria de 0,36% (9X0,04%). Se porventura este prazo viesse a ser ultrapassado, seria tratado como uma operação nova, tendo em conta o novo prazo previsto e, eventualmente, o novo montante. b)-prazo que se situe entre um ano e menos de cinco. Aplica-se de uma só vez a taxa de 0,50% ao capital utilizado. Neste caso, poderia estabelecer-se um prazo de 4 anos 11 meses e 29 dias, que o problema do selo só se voltaria a colocar quando este prazo expirasse e ainda houvesse parte ou a totalidade da dívida por pagar. Nessa altura, a situação seria tratada como uma operação nova, tendo em conta o novo prazo previsto e, eventualmente, o novo montante. c)-prazo igual ou superior a 5 anos ou sem prazo A taxa a aplicar duma só vez ao capital utilizado, seria de 0,60%. Se a operação fosse sem prazo, este pagamento seria para toda a vida. d)-em conta corrente Implica um pagamento mensal aplicando ao saldo médio desse mês a taxa de 0,04%, sendo este apuramento de efectuar enquanto a conta corrente tiver saldo. 3- Tributação dos documentos particulares que titulam contratos 1-Incidência: A tributação encontra-se prevista na verba oito da Tabela Geral 8 -Escritos de quaisquer contratos não especialmente previstos nesta Tabela, incluindo os efectuados perante entidades públicas por cada um...5 euros 2-Competência para a liquidação: Incumbe às seguintes entidades: -As repartições públicas que intervenham na sua elaboração. (artigo 2º nº 1, alínea a); 4

5 -Os outorgantes que sejam pessoas colectivas ou que, sendo singulares, intervenham no âmbito do exercício de uma actividade comercial, industrial ou de prestação de serviços. (artigo 5º alínea n), à contrário. -Se os outorgantes forem pessoas singulares que não intervenham no exercício de uma actividade comercial, industrial ou de prestação de serviços, o imposto só se torna exigível quando venham a ser apresentados numa repartição pública para qualquer efeito. (artigo 5º alínea n). -Se os outorgantes forem pessoas singulares que não intervenham no exercício de uma actividade comercial, industrial ou de prestação de serviços, o imposto só se torna exigível quando venham a ser apresentados numa repartição pública para qualquer efeito. (artigo 5º alínea n). 3-Encargo do imposto Com a reforma da tributação do património, a alínea s) do nº3 do artigo 3º passou a ter a seguinte redacção: s) Em quaisquer outros actos, contratos e operações, o requerente, o requisitante, o primeiro signatário, o beneficiário, o destinatário dos mesmos, bem como o prestador ou fornecedor de bens e serviços. A parte que se encontra a negrito, é a parte aditada a esta alínea s). Vejamos então o que é que se tem passado com esta matéria. -Este artigo estabelece um conjunto de regras com vista à definição da pessoa ou entidade que deverá suportar o imposto. É por assim dizer o contribuinte de facto. Raramente acontece que o sujeito passivo de direito seja também o sujeito passivo de facto. Este artigo estabelece um conjunto de regras com vista à definição da pessoa ou entidade que deverá suportar o imposto. É por assim dizer o contribuinte de facto. Raramente acontece que o sujeito passivo de direito seja também o sujeito passivo de facto. 5

6 Para imputar o encargo do imposto, o legislador utiliza o critério do interesse económico. Trata-se de um critério que tem suscitado algumas dúvidas não bastante o desenvolvimento constante do nº 3, no sentido do entendimento de qual a entidade que, em cada situação, se deve considerar titular do interesse económico e, consequente, contribuinte de facto do imposto devido. Contrariamente ao que acontece com a generalidade das alíneas do nº 3 do artigo 3º, que tratam de diversas situações de forma específica, a matéria constante da alínea s) (antes alínea p), trata de forma genérica do encargo do imposto nos actos e contratos. Foi agora alterada, mas continua susceptível de gerar dúvidas. A Lei nº 176-A/99, de 30/12, ao introduzir o critério da ordem das assinaturas, primeiro signatário, procurou introduzir mais alguma objectividade na sua definição. Todavia, nos contratos, ainda se colocará a questão de se saber quem deve assinar em primeiro lugar. Umas vezes a questão é resolvida pela própria lei, outras vezes, pelos usos e costumes. De qualquer modo, com este critério, a definição de quem suporta o imposto é objectiva. Suportará o imposto quem assinar em primeiro lugar. Isto acontecia no documento escrito que titula os contratos de trabalho, de empreitada, de prestação de serviços ou de fornecimentos de materiais. (verba 8). Agora esta alteração vem dizer que nos contratos de prestação de serviços e fornecimento de bens, o encargo do imposto pertencerá ao fornecedor. Acrescentamos nós, independentemente do lugar em que assine. ( ) nos contratos de prestação de serviços e fornecimento de bens, o encargo do imposto pertencerá ao fornecedor. Acrescentamos nós, independentemente do lugar em que assine. Todavia, com esta alteração, recoloca-se outra dúvida, com os contratos de fornecimento de águas pelas Câmaras Municipais, em relação aos quais se tem vindo a entender que o consumidor aparece aqui nas vestes de requerente ou requisitante e, nesta qualidade, suportará o imposto. Em resumo, para os actos e contratos não referidos de forma específica nas diversas alíneas do nº 3, teremos de nos socorrer da referida alínea s), sugerindo a seguinte ordem para os critérios a adoptar: 6

7 1º Critério do fornecedor ou do prestador é utilizado para os contratos de prestação de serviços, designadamente por avença ou empreitada e para os contratos de fornecimento de bens. 2º.Critério da ordem das assinaturas aplicar-se-á aos escritos que não titulem operações de fornecimento de bens ou prestação de serviços, como por exemplo, os contratos de trabalho. 3º-Para requerimentos ou requisições efectuados junto de repartições públicas, o critério do requerente ou requisitante (alínea s); 4º Para outros actos, o critério do interesse económico previsto no nº 2 do artigo 3º; 4-Territorialidade O imposto aplica-se aos contratos celebrados no território nacional (artigo 4º, nº 1) ou aos celebrados fora, caso aqui sejam apresentados para quaisquer efeitos legais. (artigo 4º, nº 2, alínea a). O imposto aplica-se aos contratos celebrados no território nacional (artigo 4º, nº 1) ou aos celebrados fora, caso aqui sejam apresentados para quaisquer efeitos legais. (artigo 4º, nº 2, alínea a). 5-Momento de exigibilidade: Considerar-se-á o seguinte: -Para os contratos celebrados no território nacional, em que intervenham pessoas colectivas ou singulares no âmbito de uma actividade económica, no momento da sua assinatura. (artigo 5º, alínea a). -Porém, se os outorgantes forem pessoas singulares que não intervenham no exercício de uma actividade comercial, industrial ou de prestação de serviços, o imposto só se torna exigível quando venham a ser apresentados numa repartição pública para qualquer efeito. (artigo 5º alínea n). Para os celebrados fora do território nacional, no momento em que forem apresentados em Portugal junto de quaisquer entidades (artigo 5º alínea d). 6-Notas e comentários finais 7

8 1-Analisando a redacção da verba 8 concluímos que, para que exista a tributação referida nesta verba, torna-se necessário que o documento reúna cumulativamente três requisitos: a)-que o documento, obviamente, tenha a forma escrita; b)-que, individualmente considerado, titule um contrato; e, c)-que esse contrato que titula não esteja especialmente previsto na Tabela Geral para ser tributado enquanto negócio jurídico (selo da operação). 2-No que respeita às adendas nos escritos dos contratos, estas não estarão sujeitas a imposto do selo; (Ofício-Circulado 40028, de 13/12/2000). 3-Os escritos de contratos de empréstimos de títulos beneficiam de isenção de imposto. 4. Os empréstimos de títulos são operações a prazo sobre valores mobiliários, nos termos dos artigos 253.º e 256º. do Código dos Valores Mobiliários, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 486/99, de 13 de Novembro. Como tal, os escritos de contratos de tais operações encontram-se incluídos na isenção a que respeita a alínea c) do n.º 1 do referido artigo 6.º, desde que se realizem no âmbito daquelas normas. Salienta-se, no entanto, que a isenção consignada nas alíneas c) e d) do n.º 1 do artigo 7º. do Código, constituindo mera transposição da que constava, respectivamente, dos artigos 92, alínea c), e 94, n.º 4, da anterior Tabela Geral do Imposto do Selo, na redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 85/96, de 29 de Junho, apenas se aplica às operações realizadas em bolsas nacionais. (circular 5/2000). 5- O imposto do selo previsto no referido nº 8 da TG incide apenas sobre os escritos de contratos não especialmente previstos na Tabela, como por exemplo: - Os escritos dos contratos de abertura de crédito e de promessa de compra e venda de imóveis, os escritos de quaisquer contratos de empreitadas, subempreitadas e de fornecimentos de bens e serviços, incluindo os efectuados perante entidades públicas. O imposto do selo previsto no referido nº 8 da TG incide apenas sobre os escritos de contratos não especialmente previstos na Tabela ( ) 6-Escritos de contratos que alterem contratos anteriores. No caso de escritos de contratos de financiamento, não é devido o imposto referido no citado nº 8, por se tratar de contrato especialmente previsto na TG (seu ponto 17.1). Se, porém, houver alteração desse contrato, o escrito que a titular só ficará sujeito a imposto 8

9 previsto no mencionado n.º 8 se tal alteração não introduzir modificações conducentes à tributação estabelecida no aludido ponto 17.1 da TG. 7- O imposto do selo só é devido no original do escrito. Deverá, no entanto, fazer-se a menção da liquidação em todos os exemplares do mesmo escrito. (circular 15/2000). 8-Sendo objecto do contrato uma prestação de serviços, a alínea s) do n.º 3 do artigo 3.º do Código do Imposto do Selo, faz recair o encargo do imposto no prestador dos serviços. (critério do prestador ou fornecedor) 9-Tratando-se de uma relação de trabalho dependente, o Código do Imposto do Selo não apresenta qualquer norma específica sobre quem no contrato de trabalho deve suportar o encargo do imposto. Assim, de acordo com o mesmo artigo 3.º n.º 3 alínea s), se o primeiro signatário for a entidade patronal é sobre esta que recai o encargo do imposto. (critério da ordem das assinaturas). 10-De referir que, quer nos contratos de trabalho quer nos contratos de prestação de serviços, incluindo no regime de avença ou de empreitada, só haverá lugar a imposto do selo se houver documento escrito (selo do documento), uma vez que não se encontram especialmente previstos na Tabela Geral. Porto, Agosto de