1 O Princípio da Competência

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1 1 O Princípio da Competência Receitas Conceito Critério de Reconhecimento Exemplos Considerações finais Despesas Conceito e critério de reconhecimento Exemplos Confrontação entre Receitas e Despesas A Confrontação x pagamentos e recebimentos Considerações finais e resumo O Princípio da Competência O Princípio da Competência é de máxima importância. Esse princípio determina que as receitas e despesas devam ser incluídas na apuração do resultado do período a que se referem, simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente do recebimento ou do pagamento. É de fundamental importância compreender a diferença entre o regime de competência e o regime de caixa. No regime de caixa, as receitas são reconhecidas no momento de seu recebimento ou recebimento e as despesas, no momento de seu pagamento. Esse regime de caixa é intuitivo, freqüentemente utilizado por nós, no controle pessoal dos gastos. Em outras palavras, é normal raciocinarmos que a cada mês (a) auferimos receita na data do recebimento de nosso salário e (b) incorremos em despesas à medida que pagamos nossas contas. Ocorre que o recebimento de moeda não é a única (e, atualmente, nem a principal) maneira de aumentar nosso patrimônio e a nossa riqueza. Certamente também ficamos mais ricos, ou seja, auferimos receita quando passamos a ter o direito de cobrar algum valor de alguém, quando temos uma dívida perdoada ou quando recebemos algum bem que antes não tínhamos. Repare que o regime de caixa não se presta para identificar esses fatos como receita. Da mesma forma, o pagamento em moeda não é a única forma de redução patrimonial existente. Certamente, também ocorre despesa quando perdemos ou entregamos um bem a terceiros ou aceitamos uma obrigação. Porém, o regime de caixa não se presta para identificar essas situações como despesa. Luiz Eduardo Santos Página 1 de 13

2 No regime de competência, as receitas e despesas devem ser reconhecidas na apuração do resultado do período a que pertencerem e, de forma simultânea, quando se correlacionam. As despesas devem ser reconhecidas independentemente de seu pagamento e as receitas quando de sua realização, independentemente do recebimento. Em outras palavras, no regime de competência: - uma despesa com o salário de um empregado é considerada a partir do momento que este empregado efetua o serviço (ou, em outras palavras, quando ele coloca à disposição do patrão sua força de trabalho por um mês inteiro que é a prestação que ele prometeu cumprir), independentemente do pagamento desta despesa somente ocorrer no mês seguinte; - uma receita de venda de mercadorias é considerada a partir do momento em que ocorre a venda, ou seja, no momento em que a mercadoria é disponibilizada ao cliente, independentemente do pagamento acontecer em várias prestações. OBS: existe, ainda, o regime misto de escrituração. Este regime somente é utilizado na Contabilidade Pública e nele as RECEITAS são registradas pelo regime de Caixa enquanto as DESPESAS são registradas pelo regime de Competência. 1 O Princípio da Competência está determinado pelo art. 9 o da Resolução CFC n 750, de 1993, abaixo reproduzido, com a redação original riscada, seguida da redação atual: Art. 9º As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. 1º O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância do Princípio da OPORTUNIDADE. 2º O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é conseqüência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração. 3º As receitas consideram-se realizadas: I nas transações com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetivá-lo, quer pela investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes à ENTIDADE, quer pela fruição de serviços por esta prestados; II quando da extinção, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior; III pela geração natural de novos ativos independentemente da intervenção de terceiros; IV no recebimento efetivo de doações e subvenções. 4º Consideram-se incorridas as despesas: 1 O estudo da Contabilidade Pública não faz parte de nosso curso (de Contabilidade geral), havendo cursos específicos sobre o tema. Luiz Eduardo Santos Página 2 de 13

3 I quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua propriedade para terceiro; II pela diminuição ou extinção do valor econômico de um ativo; III pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo. Art. 9º O Princípio da Competência determina que os efeitos das transações e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento. Parágrafo único. O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas. (Redação dada pela Resolução CFC nº /10) Na redação original, eram definidos analiticamente os critérios de reconhecimento de receita e de despesa: - receita, na entrega de bens, prestação de serviços, extinção de passivo, na geração de novos ativos, no recebimento de doações; e - despesa, no desaparecimento de ativo ou sua diminuição e no surgimento de passivos. A redação atual, decorrente da alteração implementada pela Resolução CFC n 1.282, de 2010, em função da harmonização entre os princípios de contabilidade e a Estrutura Conceitual Básica, entretanto, é mais lacônica, determinando apenas que a receita e a despesa sejam reconhecidas nos períodos a que se referem. Assim, há mais liberdade na aplicação desse princípio que, internacionalmente, é referido também de forma aberta como a alocação de despesas e receitas em uma base sistemática e racional. Cumpre referir que o princípio da competência é de tal importância que está textualmente referido no art. 177, Caput, da Lei das S/A, segundo o qual a escrituração deve ser mantida segundo o regime de competência e de acordo com os princípios de Contabilidade, conforme abaixo: Escrituração Art A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. Em que pese a apresentação acima do Princípio da Competência estar correta e ser aquele que normalmente constados bons livros de Contabilidade, o estudante já deve ter percebido que é insuficiente para provocar um entendimento claro e permitir sua aplicação de imediato. Sendo tal conceito de importância crucial para o entendimento da Contabilidade, deve ser claramente colocado (sob pena de prejudicar o aprendizado dos demais pontos da matéria). Entendemos ser necessário um aprofundamento, nos detalhes e nuances atinentes ao Princípio da Competência, inclusive com a apresentação de exemplos (sempre na busca de uma melhor didática). A seguir, portanto, conceituaremos receitas e despesas para, depois, aplicar o princípio a tais conceitos. Luiz Eduardo Santos Página 3 de 13

4 2 Receitas 2.1 Conceito Por receita entende-se o aumento bruto do patrimônio que não seja decorrente da contribuição dos proprietários. Ora, se o patrimônio é composto por recursos (bens e direitos) e obrigações, ocorre uma receita no momento da ocorrência de um fato que enseja (conjunta ou alternativamente) aumento de bens e direitos e/ou redução de obrigações. Veja que o conceito aqui proposto para identificação de receitas apesar de perfeitamente lógico e de acordo com tudo o que foi visto até aqui não está em linha com o que nós, normalmente, pensamos. Tendemos a pensar de forma errada que a receita somente ocorre quando nós recebemos o dinheiro e que, enquanto não o recebemos, nada aconteceu. Para resolver essa questão, vamos aprofundar a análise da situação, buscando critérios seguros, que nos permitam identificar modificações no patrimônio, independentemente de pagamento ou recebimento em dinheiro. Para afastar, de pronto, o pensamento errado de que somente há receita com o recebimento de dinheiro, compare dois patrimônios idênticos de duas pessoas (ou empresas) que tenham mil reais cada uma sendo que a primeira, além dos mil reais tem o direito de receber, no final do mês, a quantia de duzentos reais. Agora eu pergunto: qual dos dois patrimônios é maior? Sem dúvida o primeiro (que além dos mil reais em dinheiro, possui um direito, avaliado em duzentos reais). Assim, podemos perceber que a visão do patrimônio é muito mais completa e acurada quando se considera a riqueza independentemente do recebimento de dinheiro. Ora, considerando a receita como um aumento da riqueza, é mandatório concluir que esse aumento é visualizado de maneira mais adequada quando considerado independentemente do recebimento de dinheiro. Pelo regime de caixa, conforme já colocado, considera-se ocorrida (ou, tecnicamente, auferida) a receita somente no momento de seu recebimento. Ao contrário, no regime de competência, a receita é considerada auferida no momento em que ocorre um fato que enseja o aumento do patrimônio, independentemente de recebimento de dinheiro. O que falta é ter uma visão clara de quais seriam esses fatos, que podem ensejar aumento do patrimônio. Com a identificação desses fatos, temos condições de identificar o momento em que a Contabilidade (pelo regime de Competência) deve registrar a receita. 2.2 Critério de Reconhecimento Alguns casos de receita são auto-explicativos como, por exemplo, uma doação: no momento em que eu recebo uma doação meu patrimônio aumenta, justamente pela inclusão nele de um novo elemento (recebido em doação). No momento em que há o perdão de uma dívida meu patrimônio também aumenta, pelo desaparecimento de uma obrigação. Em situações especiais, ainda, alguém pode prometer algo a outro e, com isso, criar imediatamente um direito para esse outro, que terá seu patrimônio majorado pela aparição do direito. Essas são situações que, pela leitura do caso, pode se identificar o momento em que ocorre o aumento patrimonial (receita). Mas o que Luiz Eduardo Santos Página 4 de 13

5 queremos aqui é definir uma diretriz, que possa guiar o pensamento do estudante na hora de decidir se ocorreu, ou não, receita nos casos em que isso não é óbvio. Nossa proposta de identificação do momento em que a receita ocorre (para o caso geral de negócios entre partes que estejam interessadas em vendas ou prestações de serviço) é a seguinte: haverá receita no momento em que houver o cumprimento do que havia sido combinado (a entrega de um bem exceto dinheiro ou a efetivação de um comportamento como, por exemplo, a prestação de um serviço), pois: a) se a outra parte ainda não tiver pago pelo que foi cumprido, nasce no patrimônio de quem cumpriu o que havia sido prometido o direito de exigir o pagamento (o surgimento de tal direito resulta em aumento do patrimônio - receita); b) se a outra parte paga imediatamente pelo que foi cumprido, nasce no patrimônio de quem cumpriu o que havia prometido um bem, ou seja, o dinheiro, (o que também aumenta o patrimônio); c) se a outra parte já havia antes entregue (em antecipação) o pagamento pelo que foi cumprido, desaparece do patrimônio de quem cumpriu o que havia prometido uma obrigação, ou seja, a obrigação de devolver o que havia recebido em antecipação, (o que também aumenta o patrimônio). Este é o fulcro do pensamento Contábil, no que diz respeito ao regime de competência, e que está de acordo com nosso sistema jurídico, que estabelece a exceção do contrato não cumprido, conforme disposto no Código Civil (Lei n , de 2002), art. 476: Seção III Da Exceção de Contrato não Cumprido Art Nos contratos bilaterais, nenhum dos contratantes, antes de cumprida a sua obrigação, pode exigir o implemento da do outro. Na redação original do art. 9º da Resolução CFC n 750, de 1993, eram detalhadamente relacionadas situações em que - no caso de transações com terceiros deve se considerar ocorrida a receita: quando há recebimento de valor (ou o surgimento do direito a seu recebimento) decorrente da (a) fruição de serviços prestados pela entidade ou (b) da entrega de bens 2 anteriormente pertencentes à entidade. Repare que a prestação de serviços ou a entrega de bens (acima referidas) são, em essência, o cumprimento da obrigação combinada; somente a partir disso é que se pode exigir (direito) que a outra parte nos entregue dinheiro é isso que caracteriza a receita. Com a colocação dessas idéias iniciais acerca do princípio da Competência, passamos a analisar casos e identificar, neles, o momento em que se aufere receita. Para isso, sugiro considerar a situação abaixo descrita. 2 O termo bens deve ser entendido aqui no sentido de ativo, compreendendo bens propriamente ditos e direitos, desde que anteriormente pertencentes ao ativo da empresa. Luiz Eduardo Santos Página 5 de 13

6 2.3 Exemplos Imaginem que a leitura desse texto tenha sido tão instigante e elucidativa que um grupo de dez estudantes resolva procurar o professor, numa segunda-feira, e combinar com ele uma aula de Contabilidade, para o final de semana, por R$ 1,00 (um real). Nesse caso, podem ocorrer diferentes situações acerca do pagamento, conforme a seguir: a) o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$ 10,00 (dez reais), imediatamente (já na segunda-feira) para o professor, por conta da aula a ser dada somente no final de semana seguinte; b) ainda, o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$ 10,00 (dez reais), para o professor, imediatamente no momento em que for ministrada a aula, no final de semana; c) finalmente, o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$10,00 (dez reais), para o professor, somente no final do mês, ou seja, dias após o momento em que for ministrada a aula prevista para o final de semana. No primeiro caso, em que o grupo entrega o dinheiro, R$ 10,00 (dez reais), imediatamente (já na segunda-feira) para o professor, por conta da aula a ser dada somente no final de semana; no patrimônio do professor aparece (já na segunda-feira) um elemento novo o dinheiro recebido. Entretanto, tal situação não enseja um efetivo aumento do patrimônio considerado como um todo, porque ao mesmo tempo nasce, no patrimônio do professor, uma obrigação (de dar a aula ou devolver o dinheiro) que tem o mesmo valor que o dinheiro recebido e, assim, vê-se que, no momento do recebimento do dinheiro, não houve aumento do patrimônio. O efetivo aumento do patrimônio somente se dará no final de semana, ao final da aula, pois, no momento em que o professor cumprir o que havia combinado fazer, desaparecerá, de seu patrimônio, uma obrigação (de dar a aula ou devolver o dinheiro), o que enseja sem dúvida um aumento do patrimônio. Assim, pelo regime de competência, temos a receita auferida no final de semana, no momento em que a aula foi ministrada, independentemente do recebimento de dinheiro antecipado. No segundo caso, em que é prevista a entrega, pelo grupo, do dinheiro, R$ 10,00 (dez reais), para o professor, imediatamente, no momento em que é ministrada a aula, no final de semana, o aumento patrimonial do professor ocorrerá no próprio final de semana, ao final da aula. Isso decorre do fato de que, no momento em que o professor cumprir o que havia combinado fazer, surgirá, em seu patrimônio, um elemento novo (o dinheiro), sem que surja qualquer obrigação (de dar a aula ou devolver o dinheiro). Saliente-se que isso ocorre porque já está cumprido o que foi combinado dar a aula. Assim, pelo regime de competência, temos a receita auferida no final de semana, no momento em que a aula foi ministrada, pelo fato da aula ter sido dada, e não pelo fato do pagamento ter ocorrido (também) naquele momento. No terceiro caso, em que o grupo se compromete a entregar o dinheiro, R$10,00 (dez reais), para o professor, somente no final do mês, ou seja, bem depois do momento em que foi ministrada a aula do final de semana, já no momento em que a aula for ministrada haverá um aumento do patrimônio do professor. Isso decorre do fato de que, como no final de semana o professor já terá cumprido o que havia combinado Luiz Eduardo Santos Página 6 de 13

7 fazer, mesmo sem o recebimento do dinheiro, já aparece em seu patrimônio um direito (de receber os R$ 10,00 a que faz jus). Assim, pelo regime de competência, temos a receita auferida no final de semana, no momento em que a aula foi ministrada, independentemente do fato de não ter ocorrido o pagamento até aquele momento (o que somente ocorrerá ao final do mês). 2.4 Considerações finais Recapitulando, para os casos gerais, a receita é considerada realizada no momento em que há a venda de bens e direitos da Entidade entendida a palavra bem em sentido amplo, incluindo toda sorte de mercadorias, produtos, serviços, inclusive equipamentos e imóveis, com a transferência da sua propriedade para terceiros, efetuando estes o pagamento em dinheiro ou assumindo compromisso firme de fazêlo num prazo qualquer. Normalmente, a transação é formalizada mediante a emissão de nota fiscal ou documento equivalente, em que consta a quantificação e a formalização do valor de venda, pressupostamente o valor de mercado da coisa ou do serviço. Lembramos, entretanto, que há os casos óbvios de geração de receita, também há uma segunda possibilidade, conforme visto acima: - a extinção parcial ou total de uma exigibilidade, como no caso do perdão de multa fiscal, da anistia total ou parcial de uma dívida, da eliminação de passivo pelo desaparecimento do credor, pelo ganho de causa em ação em que se discutia uma dívida ou o seu montante, já devidamente provisionado, ou outras circunstâncias semelhantes; - a de geração de novos ativos sem a interveniência de terceiros, como ocorre correntemente no setor pecuário, quando do nascimento de novos animais. - a geração de receitas por doações recebidas. Aplicando-se o princípio da competência à receita de serviços, temos que ela deve ser reconhecida de forma proporcional aos serviços efetivamente prestados. Um exemplo neste sentido é o das empresas de consultoria, nas quais a cobrança dos serviços é feita segundo as horas-homens de serviços prestados, durante, por exemplo, um mês, embora os trabalhos possam prolongar-se por muitos meses ou até ser por prazo indeterminado. Repare que o critério é o da regra geral, pois o que a empresa prestadora de serviço combina é fazer o serviço (projetado para um determinado número de horas-homem) e, de acordo com a passagem dessas horas, ela cumpre o que havia combinado, fazendo jus ao pagamento. O importante, nestes casos, é a existência de unidade homogênea de medição formalizada contratualmente, além, evidentemente, da medição propriamente dita. As unidades físicas mais comuns estão relacionadas com tempo principalmente tempo-homem e tempo-máquina, embora possa ser qualquer outra, como metros cúbicos por tipo de material escavado, metros lineares de avanço na perfuração de poços artesianos, e outros. Nas Entidades em que a produção demanda largo espaço de tempo, deve ocorrer o reconhecimento gradativo da receita, proporcionalmente ao avanço da obra, quando ocorre a satisfação concomitante dos seguintes requisitos: - preço do produto é estabelecido mediante contrato, inclusive quanto à correção dos preços, quando houver; Luiz Eduardo Santos Página 7 de 13

8 - não há riscos maiores de descumprimento do contrato, tanto de parte do vendedor, quanto do comprador; - existe estimativa, tecnicamente sustentada, dos custos a serem incorridos. Assim, no caso de obras de engenharia, em que usualmente estão presentes os três requisitos nos contratos de fornecimento, o reconhecimento da receita não deve ser postergado até o momento da entrega da obra pronta em sua plenitude, pois o procedimento redundaria num quadro irreal da formação do resultado, em termos cronológicos. O caminho correto está na proporcionalização da receita aos esforços despendidos, usualmente expressos por custos reais ou estimados ou etapas vencidas. Apenas para confirmar os conceitos acima didaticamente apresentados, citamos a obra de Bulhões Pedreira (Finanças e Demonstrações Financeiras da Companhia Ed. Forense, Rio de Janeiro 1989) que, de forma coerente, define receita como a quantidade de valor originário de outro patrimônio apropriada pela sociedade (fls. 455 e seguinte): Receita é quantidade de valor financeiro, originário de outro patrimônio, cuja propriedade é adquirida pela sociedade empresária ao exercer as atividades que constituem as fontes de seu resultado (v. n 184). 3 Despesas 3.1 Conceito e critério de reconhecimento As despesas, ao contrário das receitas, podem ser conceituadas como reduções brutas do patrimônio que não sejam decorrentes de sua distribuição aos proprietários. Ora, se o patrimônio é composto por recursos e obrigações, ocorre uma despesa no momento da ocorrência de um fato que enseje (conjunta ou alternativamente) redução dos recursos e/ou aumento de obrigações. Veja que esse conceito de despesa, assim como já visto para o conceito de receitas, apesar de perfeitamente lógico e de acordo com tudo o que foi visto até aqui não corresponde àquilo que nós normalmente pensamos. Tendemos a pensar de forma errada que a despesa somente ocorre (tecnicamente, utiliza-se o termo incorre) quando há pagamento de dinheiro e que, enquanto não se efetua o pagamento, nada ainda aconteceu. Para afastar esse pensamento errado (de que somente há despesa no momento do pagamento) compare dois patrimônios idênticos de duas pessoas (ou empresas) que tenham mil reais cada uma sendo que a primeira, além dos mil reais tem a obrigação de pagar, ao final do mês, a quantia de duzentos reais. Agora eu pergunto: qual dos dois patrimônios é menor? Sem dúvida o primeiro (que reduzindo os mil reais em dinheiro, apresenta uma obrigação avaliada em duzentos reais). Assim, podemos perceber que a visão do patrimônio é muito mais adequada quando se considera a riqueza independentemente da ocorrência do pagamento, em dinheiro. Ora, considerando a despesa como uma redução da riqueza, é mandatório concluir que Luiz Eduardo Santos Página 8 de 13

9 essa redução é visualizada de maneira mais acurada quando considerada independentemente do pagamento de dinheiro. Pelo regime de caixa, considera-se ocorrida (ou, tecnicamente, incorrida) a despesa somente no momento de seu pagamento. Ao contrário, no regime de competência, a despesa é considerada incorrida no momento em que ocorre um fato que enseja a redução do patrimônio, independentemente de pagamento de dinheiro. O que falta aqui (assim como aconteceu quando do estudo das receitas) é ter uma visão clara de quais são os fatos que podem vir a ensejar tal redução de patrimônio e, com isso, ter condições de identificar o momento em que a Contabilidade (pelo regime de Competência) deve registrar a despesa. Alguns casos são auto-explicativos como, por exemplo, uma doação: no momento em que eu realizo uma doação meu patrimônio é reduzido, justamente pela saída dele de um elemento (o bem doado). No momento em que se perdoa uma dívida, o patrimônio também diminui, pelo desaparecimento do direito de exigir que a dívida seja paga. Essas são situações em que, pela simples leitura do caso, é possível identificar o momento em que ocorre a redução patrimonial (despesa). Mas o que queremos aqui é definir uma diretriz, que possa guiar o pensamento do estudante na hora de decidir se houve ou não despesa. A redação original do art. 9º da Resolução CFC n 750, de 1993, detalhava situações que podem nos dar uma idéia do critério a ser seguido, são elas: (a) o desaparecimento de um ativo por sua transferência a terceiros, (b) a diminuição ou extinção de um ativo e (c) o surgimento de um passivo. Nossa proposta, didática, de identificação do momento em que a despesa ocorre (para o caso geral de negócios entre partes que estejam interessadas em vendas ou prestações de serviço) é a seguinte: haverá despesa no momento em que houver o cumprimento, pela outra parte, do que havia sido combinado 3. Este é o fulcro do pensamento Contábil, no que diz respeito ao regime de competência e, em especial, às despesas. 3.2 Exemplos Com a colocação acima das idéias iniciais acerca do princípio da Competência, podemos analisar casos e identificar, neles, o momento em que se a despesa é considerada incorrida. Para isso, sugiro considerar a mesma situação antes utilizada para ilustrar o momento de reconhecimento da receita, porém do ponto de vista da outra parte na relação comercial, conforme abaixo descrito. Um grupo de dez alunos resolve, numa segunda-feira, combinar com o professor uma aula de Contabilidade, para o final de semana, por R$ 1,00 (um real). Nesse caso, podem ocorrer diferentes situações acerca do pagamento, conforme a seguir: a) o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$ 10,00 (dez reais), imediatamente (já na segunda-feira) para o professor, por conta da aula a ser ministrada somente no final de semana; 3 Sem que ela nos tenha entregado recursos (exceto dinheiro) que gerem benefícios futuros pois, nesse momento, surge para nossa entidade uma obrigação de pagar pela prestação da outra parte. Luiz Eduardo Santos Página 9 de 13

10 b) ainda, o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$ 10,00 (dez reais), para o professor, no momento em que for ministrada a aula, no final de semana; c) finalmente, o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$10,00 (dez reais), para o professor, somente no final do mês, ou seja, após o momento em que for ministrada a aula do final de semana. No primeiro caso, em que o grupo entrega o dinheiro, R$ 10,00 (dez reais), imediatamente (já na segunda-feira) para o professor, por conta da aula a ser dada somente no final de semana; no patrimônio dos alunos, em que pese ter havido a saída de dinheiro, não há uma efetiva redução do patrimônio como um todo, porque ao mesmo tempo nasce, no patrimônio dos alunos, um direito (de receber a aula ou ter seu dinheiro devolvido) que tem o mesmo valor que o dinheiro pago e, assim, vê-se que, no momento do pagamento do dinheiro (segunda-feira), não há redução no patrimônio dos alunos. A efetiva redução do patrimônio dos alunos somente se dará no final de semana, ao final da aula, pois, como naquele momento o professor cumpre o que havia combinado fazer, desaparece, do patrimônio dos alunos, o direito (de receber a aula ou ter seu dinheiro devolvido), o que enseja sem dúvida uma redução dos patrimônios dos alunos. Assim, pelo regime de competência, temos a despesa incorrida no final de semana, no momento em que a aula é ministrada, independentemente do pagamento do dinheiro ter sido realizado antecipadamente, na segunda-feira. No segundo caso, em que o grupo decide entregar o dinheiro, R$ 10,00 (dez reais), para o professor, no momento em que é ministrada a aula, ou seja, no final de semana; nos patrimônios dos alunos ocorre uma redução, no mesmo final de semana, ao final da aula, pois, esse é o momento em que o professor cumpre o que havia combinado fazer. Assim, desaparece, do patrimônio dos alunos, um elemento o dinheiro, sem que surja qualquer direito (de receber a aula ou ter seu dinheiro devolvido), isso porque já está cumprido pelo professor o que foi combinado dar a aula. Desse modo, pelo regime de competência, temos a despesa incorrida no final de semana, no momento em que a aula foi ministrada, pelo fato da aula ter sido dada, e não pelo fato do pagamento ter ocorrido (também) naquele momento. No terceiro caso, em que o grupo acorda entregar o dinheiro, R$10,00 (dez reais), para o professor, somente no final do mês, ou seja, após o momento em que é ministrada a aula do final de semana, já no momento em que essa aula é ministrada, há uma redução nos patrimônios dos alunos. Como o professor cumpre, no final de semana, o que havia combinado fazer, mesmo sem o pagamento do dinheiro, já aparece nos patrimônios dos alunos uma obrigação (de pagar os R$ 10,00 a que o professor faz jus). Assim, pelo regime de competência, temos a despesa incorrida no final de semana, no momento em que a aula foi ministrada, independentemente do fato de não ter ocorrido o pagamento até aquele momento (o que somente ocorrerá ao final do mês). Concluindo, conforme visto, as despesas, na maioria das vezes, representam consumo de ativos, que tanto podem ter sido pagos em períodos passados, no próprio período, ou ainda virem a ser pagos no futuro. De outra parte, não é necessário que o desaparecimento do ativo seja integral, pois muitas vezes o consumo é somente Luiz Eduardo Santos Página 10 de 13

11 parcial, como no caso das depreciações 4 ou nas perdas de parte do valor de um componente patrimonial do ativo, por aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA à prática, de que nenhum pode permanecer avaliado por valor superior ao de sua recuperação por alienação ou utilização nas operações em caráter corrente. Mas a despesa também pode decorrer do surgimento de uma exigibilidade sem a concomitante geração de um bem ou de um direito, como acontece, por exemplo, nos juros moratórios e nas multas de qualquer natureza. 4 Confrontação entre Receitas e Despesas 4.1 A Confrontação x pagamentos e recebimentos Conhecido o Princípio da competência, definidos os conceitos de despesa e receita, bem como determinados os critérios para seu reconhecimento, resta necessário harmonizar esses conceitos com o instituto da confrontação entre despesas e receitas correlatas. Saliente-se que a idéia de confrontação é referida: - indiretamente, no caput do art. 9º da Resolução CFC n 750, de 1993, em sua redação original: Art. 9º As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. - expressamente, no parágrafo único do art. 9º da Resolução CFC n 750, de 1993, em sua redação atual: Art. 9º... Parágrafo único. O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas. (Redação dada pela Resolução CFC nº /10) A idéia de confrontação é em princípio simples, mas como ela se encaixa nos conceitos até aqui apresentados? Pare responder a pergunta acima, entendemos ser didaticamente oportuno exemplificar um caso de confrontação: 1- considere que nossa empresa tenha comprado uma mercadoria. no primeiro dia do mês. por R$ 8.000,00. à vista 2- considere, ainda, que essa mercadoria seja vendida. no dia último dia do mês. por R$ ,00. a prazo 4 Depreciações são consideradas perdas do valor de um bem por (1) uso, (2) desgaste ou (3) obsolescência. Esse conceito será apresentado, e minuciosamente analisado, adiante neste curso. Luiz Eduardo Santos Página 11 de 13

12 Repare que estamos frente a dois acontecimentos (compra e subseqüente venda de mercadorias). Vejamos o que ocorre em termos de despesa e receita no patrimônio de nossa empresa, em decorrência desses acontecimentos: (a) no momento da compra, não há que se falar em receita ou despesa, visto que pela aplicação do princípio do registro pelo valor original: - a mercadoria ingressa no patrimônio da empresa por R$ 8.000,00 (o preço pago); - há mera troca de valor entre os elementos dinheiro e mercadoria (R$ 8.000,00); - portanto, o patrimônio [recursos (-) obrigações] permanece em valor constante. (b) no momento da venda: (b.1) nossa empresa incorre em sacrifício patrimonial por entregar a terceiro (o comprador) uma mercadoria que antes a ela pertencia: - isso enseja a ocorrência de despesa; (b.2) entregando a mercadoria ao comprador, nossa empresa cumpre o que havia combinado e, assim, surge no patrimônio de nossa empresa o direito de receber o valor da venda: - isso enseja a ocorrência de receita. Repare que, tanto a despesa (pela entrega de mercadoria ao comprador) quanto a receita (pelo surgimento do direito ao recebimento do valor da venda) foram reconhecidos no mesmo momento. Ora, para que alguém possa cumprir o que foi combinado, deve ser realizado algum sacrifício patrimonial (o que implica despesa). Entretanto, cumprindo-se o combinado surge o direito ao recebimento do respectivo valor (o que implica receita). Em decorrência dessa constatação, surge o conceito de confrontação: a receita auferida por uma empresa, relativa a uma operação, deve ser reconhecida concomitantemente com a despesa necessariamente incorrida para que a empresa faça jus ao valor relativo à receita. Concluindo, a idéia de confrontação entre receitas e despesas correlatas é decorrente dos critérios de reconhecimento de receita (cumprir o que havia sido combinado) e despesa (cumprimento pelo outro, do que havia sido combinado), funcionando como um guia simplificado para aplicação do princípio de competência. 4.2 Considerações finais e resumo A competência, portanto, é o princípio que estabelece quando um determinado componente passa a integrar ou deixa de integrar o patrimônio, para transformar-se em elemento modificador de seu valor (alterando o Patrimônio Líquido). Da confrontação entre o valor final dos aumentos do Patrimônio Líquido usualmente denominados receitas e das suas diminuições normalmente chamadas de despesas, emerge o conceito de resultado do período : positivo, se as receitas forem maiores do que as despesas; ou negativo, quando ocorrer o contrário. Observa-se que o Princípio da Competência não está relacionado com recebimentos ou pagamentos, mas com o reconhecimento das receitas geradas e das despesas incorridas no período. Mesmo com desvinculação temporal das receitas e despesas, respectivamente do recebimento e do desembolso, a longo prazo ocorre a equalização Luiz Eduardo Santos Página 12 de 13

13 entre os valores do resultado contábil e o fluxo de caixa derivado das receitas e despesas, em razão dos princípios referentes à avaliação dos componentes patrimoniais. O Princípio da Competência é aplicado a situações concretas altamente variadas, pois são muito diferenciadas as transações que ocorrem nas Entidades, em função dos objetivos destas. Por esta razão é a competência o princípio que tende a suscitar o maior número de dúvidas nos estudantes e na atividade profissional dos contabilistas. Em nosso curso, retornaremos a esse princípio em várias ocasiões, o que deve esclarecer os conceitos aqui tratados. Luiz Eduardo Santos Página 13 de 13