Parecer Consultoria Tributária Segmentos 06/03/2014
Sumário Título do documento 1. Questão... 3 2. Análise da Consultoria... 3 2.1 Obrigação Tributária... 3 2.2 Sujeito Passivo da Obrigação Tributária... 4 2.2.1 Sujeito Passivo da Obrigação Tributária Principal... 5 2.2.2 Sujeito Passivo da Obrigação Tributária Acessória... 5 2.2.3 Relação de consumo... 6 2.3 Responsabilidade das Empresas Desenvolvedoras de Programas de Computadores... 7 2.3.1 Responsabilidade Criminal das Empresas Desenvolvedoras de Programas de Computadores... 7 2.3.2 Responsabilidade Civil... 9 2.3.3 Responsabilidade do Contabilista do Contribuinte... 10 3. Conclusão... 10 4. Referências... 11 5. Histórico de alterações... 11 2
1. Questão Este parecer refere-se a uma análise sobre a responsabilidade das empresas de software, pelos programas de computadores por elas desenvolvidos e utilizados pelos seus clientes quanto a : Cálculos de tributos e geração de declarações fiscais; e Vulnerabilidade do sistema para a manipulação destas informações perante o fisco. 2. Análise da Consultoria 2.1 Obrigação Tributária Denomina-se "obrigação tributária" o dever de fazer de um contribuinte, responsável ou terceiro em função da lei. A obrigação tributária divide-se em: Principal; e Acessória. LEI Nº 5.172, DE 25 DE OUTUBRO DE 1966. (...) Obrigação Tributária CAPÍTULO I Disposições Gerais Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, convertese em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária. (...) A obrigação é principal quando o contribuinte tem por prestação (por dever) o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária (multa em dinheiro). A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador e extingue-se juntamente com o crédito tributário dela decorrente. Exemplo: fato gerador - circulação de mercadorias, sujeita ao ICMS. A obrigação principal somente se extingue com o pagamento (recolhimento) do valor integral devido. Se for recolhido parcialmente, não se considera extinto. 3
Título do documento A obrigação é acessória quando, por força de lei, a prestação a ser cumprida é a de fazer ou não fazer alguma coisa, ou permitir que ela seja feita pelo Fisco, tudo no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. Exemplo: escrituração das operações de circulação de mercadoria (notas fiscais), sujeitas ao ICMS, e apuração do respectivo saldo devedor (ou credor) nos livros fiscais. Ressalve-se que, independentemente de ser exigido ou não o cumprimento de obrigação principal, o contribuinte é sempre obrigado a cumprir a obrigação acessória. É o caso, por exemplo, de uma venda estar isenta do ICMS, mas de esse fato não desobrigar o comerciante da emissão da respectiva Nota Fiscal, acobertando a operação. Ou de se apurar saldo credor do ICMS (saldo a favor do contribuinte, onde não haverá recolhimento do imposto). 2.2 Sujeito Passivo da Obrigação Tributária O sujeito passivo é o devedor da obrigação tributária, é a pessoa (física ou jurídica) que tem o dever de cumprir, em benefício do credor, a prestação que constitui o objeto da obrigação. Segundo o art. 121 do Código Tributário Nacional o sujeito passivo da obrigação tributária principal é a pessoa obrigada ao pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária (objetos da obrigação tributária principal). Podendo ser: sujeito passivo CONTRIBUINTE quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; sujeito passivo RESPONSÁVEL quando sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorre de disposição expressa de lei. O sujeito passivo da obrigação acessória, determina o art. 122 do Código Tributário Nacional, é a pessoa (física ou jurídica) obrigada ao cumprimento de uma prestação positiva ou negativa instituída em prol da administração ou fiscalização tributária (objeto da obrigação tributária acessória). Sendo a obrigação tributária uma obrigação ex lege, ou seja, que decorre diretamente da lei, a identificação dos seus elementos, inclusive do sujeito passivo, deve ser buscada na norma que instituiu o tributo. O sujeito passivo sempre estará identificado expressamente na lei. LEI Nº 5.172, DE 25 DE OUTUBRO DE 1966. Denominado Código Tributário Nacional (...) Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: 4
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei. Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto. (...) 2.2.1 Sujeito Passivo da Obrigação Tributária Principal O sujeito passivo da obrigação tributária principal pode ser de duas espécies: contribuinte ou responsável. Ambos são devedores de quantia em dinheiro, visto que o objeto da obrigação principal é sempre uma prestação em dinheiro (pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária). Importante destacar que o sujeito passivo da obrigação tributária principal deve sempre ser buscado na lei de incidência do tributo, uma vez que é a lei que determina quem deve pagar o tributo ou a penalidade pecuniária. Conforme a natureza da relação que o sujeito passivo da obrigação principal tenha com o fato gerador da mesma ele será: CONTRIBUINTE: possui uma relação pessoal e direta com a situação que constitui o fato gerador da obrigação tributária, o sujeito passivo contribuinte será a pessoa (física ou jurídica) que realiza ou que se encontra na situação que constitui a materialidade do fato gerador da obrigação tributária principal. RESPONSÁVEL: a relação que possui com a situação que constitui o fato gerador da obrigação tributária é de outra ordem, não sendo pessoal e direta, será a pessoa (física ou jurídica), que sem revestir a condição de contribuinte, ou seja, sem ter relação pessoal e direta com a situação que constitui o fato gerador, é obrigado por lei a pagar o tributo ou a penalidade pecuniária. O legislador pode escolher tanto a pessoa que realiza o fato gerador, como uma outra pessoa que embora tenha vínculo com o mesmo, não o realiza. 2.2.2 Sujeito Passivo da Obrigação Tributária Acessória Não há que se falar em contribuinte ou responsável tributário nas obrigações acessórias. Será sujeito passivo de uma obrigação acessória a pessoa indicada na norma como obrigada a realizar um fazer ou um não fazer em prol da administração ou da fiscalização tributária, independente do tipo de relação que a mesma possua com o fato gerador da obrigação principal. 5
Título do documento A condição de sujeito passivo da obrigação acessória depende única e exclusivamente da previsão na legislação tributária da obrigação de alguém fazer, não fazer ou tolerar em benefício da administração ou da fiscalização tributária. Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto. 2.2.3 Relação de consumo O titular de direitos sobre software, cada vez mais, à medida que os programas de computadores são cada vez mais utilizados, torna-se responsável por diversas e sérias obrigações com relação ao software. Para a lei, o fornecedor de software, o usuário de software e o próprio software, são elementos da relação de consumo, como em qualquer outra. Assim, devem ser aplicadas todas as normas previstas no Código de Defesa do Consumidor, bem como as demais disposições legais pertinentes. Nessas relações envolvendo informática, o detentor da tecnologia, no caso o fabricante ou fornecedor, tem a supremacia na relação, pois, somente este tem capacidade técnica e conhecimentos específicos para mensurar o risco. Isso tudo demonstra a importância do dever de informar do fabricante/fornecedor, quando da contratação de um bem e/ou serviço de informática. Os contratos de informática apresentam algumas peculiaridades que se caracterizam pelos seguintes aspectos: Na posição de vantagem do contratante profissional em relação ao contratante não profissional (que, em regra, é o consumidor); Na information gap, ou seja, a linguagem técnico-linguística adotada pelos profissionais na elaboração de contratos standart e que resulta desconhecida ou lacunosa ao contratante não profissional; Na perpetuação da dependência que se estabelece entre os contratantes, pela necessidade de assistência, manutenção e consultoria durante todo o período de utilização do sistema informático A lei 9.609/2002 que trata da proteção da propriedade intelectual de programa de computador, sua comercialização no País, e outras providências, dispõe o seguinte: "Art 8º Aquele que comercializar programa de computador, quer seja titular dos direitos do programa, quer seja titular dos direitos de comercialização, fica obrigado, no território nacional, durante o prazo de validade técnica da respectiva versão, a assegurar aos respectivos usuários a prestação de serviços técnicos complementares relativos ao adequado funcionamento do programa, consideradas as suas especificações. Parágrafo único. A obrigação persistirá no caso de retirada de circulação comercial do programa de computador durante o prazo de validade, salvo justa indenização de eventuais prejuízos causados a terceiros". 6
Não podemos subestimar as implicações jurídicas trazidas pelo Código de Defesa do Consumidor, devendo as empresas fabricantes e/ou fornecedoras de software se precaverem e procurarem informar mais seus clientes. 2.3 Responsabilidade das Empresas Desenvolvedoras de Programas de Computadores Reconhece-se basicamente dois tipos de responsabilidade: civil e penal, sendo ainda comum a referência a um terceiro tipo: administrativa, que acaba por ser um desmembramento da responsabilidade penal. A princípio, pouca, se alguma, distinção essencial pode ser identificada. O mesmo ato danoso pode gerar mais de um tipo de responsabilidade, sem que seja possível separar que parte do ato leva a que tipo de responsabilidade. A responsabilidade penal tem como fundamento e objetivo a manutenção da paz social, resultando na imposição de uma sanção punitiva e se restringe às sanções próprias do Direito Penal, a responsabilidade administrativa resulta de infração a normas administrativas, sujeitando o infrator a uma sanção de natureza também administrativa, já a responsabilidade civil impõe ao agente a obrigação legal de tornar indene a vítima do dano, reparar o dano ou ressarcir o prejuízo causado por sua conduta antijurídica. 2.3.1 Responsabilidade Criminal das Empresas Desenvolvedoras de Programas de Computadores Quando o agente produz informação incorreta ou deixa de prestar subsídio inerente à sua obrigação, procurando fraudar a fiscalização ou ilidindo sua responsabilidade, tudo isso configura o delito tributário, impondo responsabilidade, a qual poderá se apurar, em primeiro grau, na esfera administrativa, ou mais precisamente, na ação penal proposta. O ilícito tributário também pode ser verificado no uso de programa que tenha informação que não corresponda à verdade, assim ao transmitir as informações, o sujeito passivo busca elidir a sua responsabilidade e prejudicar o Erário Público. O delito tributário cometido por intermédio de via eletrônica, tanto pode ocorrer por ser feita a contabilidade de maneira incorreta, utilização de programa sem corresponder à exatidão da atividade produtiva, caracterizando, assim, elemento do tipo passível de sanção. A responsabilidade penal prevista no inciso V da Lei 8.137 de 27.12.90, por utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública, tem como intenção proteger a estrutura de informações da Fazenda Pública. É um crime formal, isto é, basta a utilização ou divulgação de programa contendo informação de teor diverso daquele oficial. Neste caso, não se exige a efetiva supressão ou redução de tributo, isto seria emprestar à norma sentido mais largo do que aquele que lhe é próprio. Dessa forma, distribuidoras e produtoras de programas de computadores apresentam instrumentos de controle diretamente direcionado à fiscalização. 7
Título do documento Nestes casos, o contribuinte que utiliza meios eletrônicos para suas declarações, permite que o fisco tenha em mãos todos os dados disponibilizados, falicitando-se o rastreamento e o cruzamento das operações, abrindo-se espaço ao verdadeiro monitoramento para efeito de contribuição à redução das fraudes fiscais. LEI Nº 8.137, DE 27 DE DEZEMBRO DE 1990. Define crimes contra a ordem tributária, econômica e contra as relações de consumo, e dá outras providências. O PRESIDENTE DA REPÚBLICA, faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu sanciono a seguinte lei: CAPÍTULO I Dos Crimes Contra a Ordem Tributária Seção I Dos crimes praticados por particulares Art. 1 Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas: (Vide Lei nº 9.964, de 10.4.2000) I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias; II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal; III - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer outro documento relativo à operação tributável; IV - elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber falso ou inexato; V - negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação de serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação. Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa. Parágrafo único. A falta de atendimento da exigência da autoridade, no prazo de 10 (dez) dias, que poderá ser convertido em horas em razão da maior ou menor complexidade da matéria ou da dificuldade quanto ao atendimento da exigência, caracteriza a infração prevista no inciso V. Art. 2 Constitui crime da mesma natureza: (Vide Lei nº 9.964, de 10.4.2000) I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo; II - deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos; III - exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário, qualquer percentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida de imposto ou de contribuição como incentivo fiscal; IV - deixar de aplicar, ou aplicar em desacordo com o estatuído, incentivo fiscal ou parcelas de imposto liberadas por órgão ou entidade de desenvolvimento; V - utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública. Pena - detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa. (...) 8
Vale ressaltar que o crime eletrônico deve traduzir um comportamento próprio representando culpa consciente, ou o dolo específico, vivenciando supressão, redução ou a eliminação da incidência, intencionando, assim, confundir a fiscalização, provocar um novo retrato incompatível com o modelo empresarial, desembocando nos dados que não sinalizam compatibilidade aferida pelo agente público. 2.3.2 Responsabilidade Civil A ideia de responsabilidade civil está relacionada à noção de não prejudicar outro. A responsabilidade pode ser definida como a aplicação de medidas que obriguem alguém a reparar o dano causado a outrem em razão de sua ação ou omissão. A noção da responsabilidade refere-se a responder a alguma coisa, ou seja, a necessidade que existe de responsabilizar alguém pelos seus atos danosos. No direito atual, a tendência é de não deixar a vítima de atos ilícitos sem ressarcimento, de forma a restaurar seu equilíbrio moral e patrimonial. O lesionamento a elementos integrantes da esfera jurídica alheia acarreta ao agente a necessidade de reparação dos danos provocados. É a responsabilidade civil, ou obrigação de indenizar, que compele o causador a arcar com as consequências advindas da ação violadora, ressarcindo os prejuízos de ordem moral ou patrimonial, decorrente de fato ilícito próprio, ou de outrem a ele relacionado. Ressalvados outros casos previstos em lei especial, os empresários individuais e as empresas respondem independentemente de culpa pelos danos causados pelos produtos postos em circulação. A responsabilidade civil é independente da criminal, não se podendo questionar mais sobre a existência do fato, ou sobre quem seja o seu autor, quando estas questões se acharem decididas no juízo criminal. Direito de regressão ocorre quando aquele que ressarcir o dano causado por outrem pode reaver o que houver pago daquele por quem pagou. LEI No 10.406, DE 10 DE JANEIRO DE 2002. (...) Da Responsabilidade Civil CAPÍTULO I Da Obrigação de Indenizar Art. 927. Aquele que, por ato ilícito (arts. 186 e 187), causar dano a outrem, fica obrigado a repará-lo. Parágrafo único. Haverá obrigação de reparar o dano, independentemente de culpa, nos casos especificados em lei, ou quando a atividade normalmente desenvolvida pelo autor do dano implicar, por sua natureza, risco para os direitos de outrem. (...) Art. 929. Se a pessoa lesada, ou o dono da coisa, no caso do inciso II do art. 188, não forem culpados do perigo, assistir-lhes-á direito à indenização do prejuízo que sofreram. 9
Art. 930. No caso inciso II art. 188, se o perigo ocorrer por culpa de Título do documento terceiro, contra este terá o autor do dano ação regressiva para haver a importância que tiver ressarcido ao lesado. Parágrafo único. A mesma ação competirá contra aquele em defesa de quem se causou o dano (art. 188, inciso I). Art. 931. Ressalvados outros casos previstos em lei especial, os empresários individuais e as empresas respondem independentemente de culpa pelos danos causados pelos produtos postos em circulação. (...) 2.3.3 Responsabilidade do Contabilista do Contribuinte O novo Código Civil estabeleceu a responsabilidade solidária, com isto, o contabilista assume, juntamente com o seu cliente, a responsabilidade por atos dolosos, perante terceiros. Desta forma, informações falsas/simuladas implicam a responsabilidade do profissional da contabilidade junto com o administrador por dolo, isto em todas as situações possíveis, compreendendo, ações na justiça civel, relativamente ao direito societário/comercial, ambiental, trabalhista, previdenciário e fiscal e ações na justiça criminal. Caso o erro tenha sido involuntário, causado por imperícia, o profissional deve responder a quem prestou o serviço. Se o contabilista tiver conhecimento do erro ao divulgar o balanço, ele responderá à Justiça e outras entidades da mesma forma que o proprietário da empresa. Esta medida exige mais do que nunca a necessidade de uma parceria transparente e organizada entre clientes e contadores, uma vez que o destino de ambos depende da responsabilidade com que se organiza a contabilidade da empresa. Atualmente as Empresas de Serviços Contábeis são obrigadas a investir continuamente em equipamentos e tecnologia, pois a demora no processamento das informações se traduz em prejuízo para os clientes. É preciso também investir em treinamento das equipes, logística, atualização do banco de dados e dos serviços. Neste sentido, o software deve ser um aliado do contabilista da empresa, não somente para facilitar a execução dos registros contábeis e fiscais, como também pela fidelidade e exatidão das informações. 3. Conclusão As empresas desenvolvedoras de programas de computadores, fornecedoras de soluções que atendam ao fisco, caso saia algo errado, como não figuram nas normas tributárias como sujeito passivo da obrigação tributária principal ou acessória, ou até mesmo como responsáveis por obrigações trabalhistas, não responderão perante o fisco ou serão prejudicadas diretamente com multas e sanções fiscais. Somente as empresas ou obrigados expressamente nas normas é que sofrerão estas sanções, já que as empresas de softwares, na condição de fornecedoras, não figuram como contribuintes ou responsáveis nesta relação com o Estado, com o fisco. 10
No entanto, apesar de não figurarem como sujeito passivo de obrigações tributárias e até trabalhistas por seus clientes, há de se considerar outras figuras jurídicas, como as que expomos neste parecer, assim, a relação jurídica entre a empresa fornecedora de software e seu cliente é de consumo, protegida pelo código de defesa do consumidor e na ocorrência de defeitos e falhas que incorram em danos ao consumidor, caberá ao fornecedor o ônus da responsabilidade civil, resultando numa possível ação de regresso com grande possibilidade da obrigação de indenização por danos materiais e morais ao consumidor. Além disto, há também a figura da responsabilidade criminal, em que a empresa de software não poderá fornecer um produto que possa vir a lesar o fisco, correndo o risco das sanções criminais por seus representantes. Neste caso, cabe salientar que deve ficar configurada a figura da intenção, da culpa, em outras palavras, deve ficar evidente e provada a intenção do agente e não simplesmente o resultado. O contabilista de forma geral, é o responsável pela apuração dos impostos através dos recursos de seu sistema fiscal e precisa do apoio da software house, já que responde solidariamente pelas informações da empresa. Por fim, concluímos que as empresas que fornecem software, apesar de não responderem subsidiariamente ou solidaremente com os contribuintes ou responsáveis pelas informações que geram para o fisco e demais órgãos, elas tem a obrigação de que estas sejam de acordo com as normas, de forma a não prejudicarem seus clientes e assim não correrem o risco de arcarem com outros tipos de responsabilidades e prejuízos, não só financeiros, como da própria imagem. 4. Referências http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l9609.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8078.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8137.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/l10406.htm 5. Histórico de alterações ID Data Versão Descrição Chamado LJAC 06/03/2014 1.00 Responsabilidade da Empresa de Software TILANL 11