Acórdãos STA Processo: 01031/10 Data do Acordão: 22-03-2011 Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo Tribunal: Relator: Descritores: Sumário: 2 SECÇÃO ISABEL MARQUES DA SILVA IMPUGNAÇÃO JUDICIAL IRS MAIS VALIAS NÃO RESIDENTE NATUREZA ANULAÇÃO IMPUGNAÇÃO QUESTÃO NOVA Não pode acolher-se a pretensão da recorrente de, por Acórdão, se aplicar à liquidação sindicada a legislação fiscal prevista para os residentes em Portugal, ao caso em análise, no seu todo, o que implica a utilização da tabela de taxas gerais prevista no art. 68.º do CIRS, atenta a natureza meramente anulatória da impugnação judicial e o carácter de revista do presente recurso jurisdicional, no qual a questão da aplicação das taxas gerais previstas no n.º 1 do artigo 68.º do Código do IRS aos rendimentos de mais-valias imobiliárias obtidos em Portugal por um não residente surge como questão inteiramente nova. Nº Convencional: JSTA000P12744 Nº do Documento: SA22011032201031 Recorrente: FAZENDA PÚBLICA Recorrido 1: A... E OUTRO Votação: UNANIMIDADE Aditamento: Texto Integral Texto Integral: Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 A Fazenda Pública recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé de 27 de Setembro de 2010, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A e marido, com os sinais dos autos, contra liquidação de IRS referente ao ano
de 2007, apresentando as seguintes conclusões: a) A presente Impugnação Judicial foi interposta contra a liquidação de IRS do exercício de 2007 decorrente da entrega da declaração de rendimentos Mod. 3, com anexo G, relativo a ganhos em sede de mais valias, derivados da venda efectuada pelos ora Recorridos, através de escritura pública lavrada em 30/08/2007, do prédio urbano, inscrito na matriz predial da freguesia de São Sebastião-Lagos, sob o artigo 8226, entretanto corrigida pela Administração Tributária. b) Foi colocada em causa, pelos ora Recorridos, a não consideração das despesas suportadas com honorários pagos a advogado, com mediadora imobiliária e registo predial, assim como a tributação da totalidade da mais valia apurada, ao contrário do que se verifica com os sujeitos passivos residentes, cujo valor apenas é considerado em 50%. c) O Tribunal a quo julgou a Impugnação procedente, decisão com a qual não pode a Fazenda Pública concordar. d) No âmbito do presente recurso, a Recorrente não coloca em causa a consideração das despesas com advogado, mediadora imobiliária e registo predial, embora a fundamentação da douta sentença recorrida se encontre no mínimo deficitária, já que sobre esta matéria apenas refere que as despesas são de aceitar uma vez que se encontram comprovadas documentalmente, nada referindo, nomeadamente, quanto à fundamentação de direito. e) A FP limita, assim, o âmbito do presente recurso à questão da tributação da mais valia a não residentes por contraposição à situação que se verifica relativamente a residentes em Portugal. f) É também facto assente entre as partes que os recorridos não residem em Portugal. g) No entanto, em consequência do invocado Acórdão do TJCE de 26/10/2006, Processo C-345/05, não pode ser, sem mais, a retirada pela sentença recorrida. h) Estando subjacente um tratamento igualitário entre sujeitos passivos residentes e não residentes, ter-se-á que aplicar a estes últimos e para o tipo de operações tributáveis em causa, o regime legalmente previsto para os residentes in toto. i) Isto é, deverão ser também de aplicar as taxas gerais previstas no art. 68.º do CIRS e não a taxa especial de
25% estabelecida no art. 72.º n.º 1 do mesmo código tributário, sob pena de se subverter o princípio do tratamento igual que subjaz à interpretação vertida no Acórdão do TJCE. j) A jurisprudência do TJCE, bem como o invocado art. 56.º do CE não se coaduna com uma interpretação que leve à uma carga fiscal superior para os residentes, por contraposição à dos não residentes, já que isso constituiria uma discriminação positiva destes últimos. k) A douta sentença recorrida deve, assim, ser substituída por Acórdão que aplique a legislação fiscal prevista para os residentes em Portugal, ao caso em análise, no seu todo, o que implica a utilização da tabela de taxas gerais prevista no art. 68.º do CIRS. l) A presente Impugnação Judicial deveria, pois, ter improcedido parcialmente. Pelo exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente revogada a sentença recorrida, que deverá ser substituída por Acórdão que julgue a presente Impugnação Judicial parcialmente improcedente, nos termos referidos, como é de JUSTIÇA. 2 - Não foram apresentadas contra-alegações. 3 - O Ministério Público não emitiu parecer. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 4 Questão a decidir É a de saber se, como alegado, a sentença recorrida devia ter julgado parcialmente improcedente a impugnação judicial deduzida, por forma a assegurar tratamento igualitário entre não residentes titulares de rendimentos de mais-valias imobiliárias obtidos em Portugal e residentes em Portugal titulares de rendimentos similares. 5 Matéria de facto Na sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé objecto do recurso foram dados como provados os seguintes factos: A) Os impugnantes são residentes na Alemanha, cfr. fls. 15. B) Por escritura pública de compra e venda, de 30/08/2007, B..., com o NIF e mulher C, com o NIF, em seu nome e em representação de A e marido D, alienaram pelo preço de 900.000,00E o prédio urbano, destinado a habitação, composto por moradia de rés-dochão e primeiro andar, com garagem, piscina e logradouro, sito em Falfeira, freguesia de São Sebastião,
concelho de Lagos, descrito na Conservatória do Registo Predial de Lagos sob o número quatro mil quatrocentos e quarenta e cinco, onde se encontra registada a aquisição a favor dos vendedores, por legado, pela inscrição C- Apresentação onze de vinte e quatro de Março de dois mil e seis, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 8.226, cfr. fls. 14 e segs. C) No anexo G da declaração de IRS, apresentada em 22/05/2008, referente ao ano de 2007 declararam (fls. 22): Realização Aquisição Despesas e encargos C-2007-08- 450.000,00 2004 08 172.740,00 36.429,00 D) Em 25/08/2008, a Administração Fiscal elaborou a demonstração da liquidação de IRS, donde resultou o montante de 58.048,50 de imposto a pagar, cfr. fls. 29. E) Os impugnantes procederam ao pagamento do imposto a que se refere a alínea anterior, em 08/10/2008, cfr. fls. 20. F) Em 26/01/2009, a Administração Fiscal elaborou nova demonstração da liquidação de IRS donde resulta o montante de 60.873,50E a pagar, cfr. fls. 29. G) Em 29/01/2009, foi elaborada a demonstração de liquidação dos juros, cfr. fls. 30. H) Em 29/01/2009, foi elaborada a demonstração de acerto de contas, donde resultou o montante de imposto a pagar de 2. 896,82, cfr. fls. 31. I) O prazo para pagamento voluntário terminou em 9/03/2009, cfr. fls. 31. J) A petição inicial foi apresentada em 01/04/2009, cfr. carimbo aposto a fls. 3. K) No processo administrativo apenso foi elaborada a seguinte informação (fls. 7): «1. Em 2008-05-22, apresentaram os impugnantes a declaração mod 3 de IRS do ano 2007, com o anexo G, referente à venda de um imóvel; 2. A referida declaração foi seleccionada para análise, tendo o impugnante sido notificado para apresentar neste SF todos os documentos comprovativos da sua situação pessoal e familiar, bem como dos elementos quantitativos referentes aos valores declarados para as despesas ( 36.429,00); 3. Destas, foram aceites 25.000,00 referente à comissão imobiliária e 129,00 referente a despesas com registos, totalizando 25.129,00; 4. Pelo que foi efectuado o respectivo DC, corrigindo o
campo G, referente às despesas e encargos para aquele Valor; 5. A declaração mod 3 apresentada pelos impugnantes foi liquidada pelos Serviços Centrais do IRS em 2008-08-25, resultando imposto a pagar da quantia de 58.048,50, que foi paga em 2008-10-08; 6. Em 2009-01-29, foi emitido o respectivo documento de cobrança/compensação referente à liquidação do DC, com imposto apurado de 60.873,50, acrescido de juros compensatórios no montante de 71,82, resultando a diferença a pagar de 2.896,82, que foi paga em 2009-03-05; 7. Não foi apresentada reclamação graciosa. É tudo quanto me cumpre informar V. Exa. Serviço de Finanças de Lagos, 19 de Junho de 2009». 6 Apreciando 6.1 Da alegada improcedência parcial da impugnação A sentença recorrida, a fls. 46 a 59 dos autos, julgou (totalmente) procedente a impugnação deduzida pelos ora recorridos contra liquidação de IRS relativa a 2007, anulando-a parcialmente, na parte em que não considerou a limitação da tributação das mais valias apenas em 50% e mandando considerar as despesas apresentadas, pois que mostram-se devidamente documentadas (cfr. sentença recorrida, a fls. 58 dos autos). Perante a questão decidenda de saber se a tributação das mais-valias resultantes da alienação de um bem imóvel situado em território Português, quando essa alienação é efectuada por um não residente, a uma carga fiscal superior à que incidiria, em relação a este mesmo tipo de operação, sobre as mais-valias realizadas por um residente do Estado da situação do imóvel, viola o Direito Comunitário (sentença recorrida, a fls. 52 dos autos), o tribunal a quo, depois de convocar e transcrever as pertinentes disposições do Código do IRS (artigos 9.º n.º 1, alínea a), 10.º n.ºs 1, alínea a) e 4 alínea a), 13.º n.º 1, 43.º n.ºs 1 e 2 68.º e 72.º n.º 1), invocou e transcreveu o Acórdão do então Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias de 26 de Outubro de 2006 (processo C-345/05), nos termos do qual o facto de a legislação fiscal portuguesa prever uma limitação da tributação a 50% das mais valias realizadas apenas para os residentes em Portugal, e não para os não residentes, constitui uma restrição aos movimentos de capitais, proibida pelo artigo 56. CE (cfr. o n.º 40 do referido Acórdão), restrição esta
considerada injustificada (cfr. os números 41 a 60 do citado Acórdão), pelo que concluiu, em razão da similitude da questão ali decidida com a dos autos, que não podia ser diferente a solução a adoptar no processo, atento o princípio da aplicabilidade directa das normas comunitárias, bem como o primado do direito comunitário (cfr. sentença recorrida, a fls. 58 dos autos). A recorrente Fazenda Pública, que limita o seu recurso à questão da tributação da mais valia a não residentes por contraposição à situação que se verifica relativamente a residentes em Portugal (cfr. a conclusão e) das suas alegações de recurso), discorda do decidido quanto às consequências a retirar da jurisprudência comunitária invocada pelo tribunal a quo, alegando que estando subjacente um tratamento igualitário entre sujeitos passivos residentes e não residentes, ter-se-á que aplicar a estes últimos e para o tipo de operações tributáveis em causa, o regime legalmente previsto para os residentes in toto, isto é, deverão ser também de aplicar as taxas gerais previstas no art. 68.º do CIRS e não a taxa especial de 25% estabelecida no art. 72.º n.º 1 do mesmo código tributário, sob pena de se subverter o princípio do tratamento igual que subjaz à interpretação vertida no Acórdão do TJCE, pois que a jurisprudência do TJCE, bem como o invocado art. 56.º do CE não se coaduna com uma interpretação que leve à uma carga fiscal superior para os residentes, por contraposição à dos não residentes, já que isso constituiria uma discriminação positiva destes últimos, pelo que entende que a impugnação deveria ter improcedido parcialmente e pede que a sentença recorrida seja substituída por Acórdão que aplique a legislação fiscal prevista para os residentes em Portugal, ao caso em análise, no seu todo, o que implica a utilização da tabela de taxas gerais prevista no art. 68.º do CIRS (cfr. as conclusões g) a l) das suas alegações de recurso). Vejamos. Tem razão a Fazenda Pública quando se insurge com o facto de, em virtude da julgada incompatibilidade com o direito comunitário da limitação aos residentes em Portugal da consideração em apenas 50% do saldo das mais-valias realizadas (artigo 43.º n.º 2 do Código do IRS), os não residentes comunitários serem, a final, a ser discriminados positivamente em relação aos residentes nesta tributação, pois que se determinou que beneficiem
igualmente daquela limitação à tributação mas a taxa de imposto que lhes é aplicável é a de 25% prevista no n.º 1 do artigo 72.º do Código do IRS, e não a que de acordo com a tabela prevista no n.º 1 do artigo 68.º seria aplicável no caso de tais rendimentos serem auferidos por residentes em Portugal. É, aliás, sabido, que o legislador, por via da Lei n.º 67.º- A/2007 de 31 de Dezembro (Orçamento do Estado para 2008), procurou obviar a esse tratamento de favor dos não residentes comunitários e do espaço económico europeu que obtivessem em Portugal mais-valias imobiliárias, permitindo-lhes a opção pela tributação desses rendimentos em condições similares às aplicáveis aos residentes em Portugal (cfr. o aditamento ao artigo 72.º do Código do IRS dos seus números 7 e 8, actuais números 8 e 9 após a renumeração operada pelo artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 249/09, de 23 de Setembro). Sucede, contudo, que, daí não se pode retirar qualquer consequência para o caso dos autos, pois foi a Administração fiscal que, perante a declaração dos contribuintes, lhes liquidou o imposto que considerou devido (como aliás sempre sucede no IRS): à taxa prevista para os não residentes (25%, nos termos do artigo 72.º n.º 1 do Código do IRS) e sobre o montante total da maisvalia realizada e não apenas sobre 50% deste valor (artigo 43.º n.º 2 do Código do IRS), assim ignorando a jurisprudência comunitária e a deste Supremo Tribunal que a acolheu (cfr. o Acórdão de 16 de Janeiro de 2008, rec. n.º 439/06) quanto à incompatibilidade daquela disposição legal, assim aplicada, com o (então) artigo 56.º do TJCE (actual artigo 63.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia), sujeitando deste modo, como veio a acontecer, a ver anulada nessa parte a liquidação impugnada, dada o primado do direito comunitário. Pretender, como pretende a recorrente (cfr. as conclusões l) e k) das suas alegações de recurso), que se revogue a sentença recorrida, pois que alegadamente a impugnação deveria ter improcedido parcialmente e que, por Acórdão, se aplique a legislação fiscal prevista para os residentes em Portugal, ao caso em análise, no seu todo, o que implica a utilização da tabela de taxas gerais prevista no art. 68.º do CIRS, é pretensão que não pode acolher-se, atenta a natureza meramente anulatória da impugnação judicial e o carácter de revista do presente recurso
jurisdicional, no qual a questão da aplicação das taxas gerais previstas no n.º 1 do artigo 68.º do Código do IRS aos rendimentos em causa nos autos surge como questão inteiramente nova. Pelo exposto, há-de concluir-se que o recurso não merece provimento. - Decisão - 7 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a sentença recorrida. Custas pela recorrente. Lisboa, 22 de Março de 2011. - Isabel Marques da Silva (relatora) - António Calhau - Dulce Neto.