Acórdãos STA Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo Processo: 0117/17 Data do Acordão: 29-11-2017 Tribunal: 2 SECÇÃO Relator: ISABEL MARQUES DA SILVA Descritores: Sumário: IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE TRANSMISSÃO ONEROSA DE IMOVEIS ISENÇÃO HABITAÇÃO I - Sendo o prédio composto por duas partes com utilizações distintas mas que não se encontravam constituídas como fracções autónomas não poderá ser aplicada a isenção prevista no artigo 9.º do Código do IMT ao caso vertente, uma vez que este preceito impõe a existência de uma unidade predial e matricial exclusivamente destinada a habitação. II - Esta conclusão em sede de IMT não é inquinada pelo facto de ter sido concedida uma isenção de IMI à parte do prédio destinada à habitação, pois que a norma que prevê a isenção de IMI para os prédios destinados a habitação permite, por força da sua redacção, a aplicação da isenção apenas a partes de prédios destinados a habitação, ainda que essa parte não constitua uma fracção autónoma no sentido técnico-jurídico do termo, o que não sucede com a norma de isenção de IMT. Nº Convencional: JSTA000P22616 Nº do Documento: SA2201711290117 Data de Entrada: 02-02-2013 Recorrente: AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA Recorrido 1: A... Votação: UNANIMIDADE Aditamento: Texto Integral Texto Integral: Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório- 1 A Fazenda Pública recorreu para o Tribunal Central Administrativo Sul da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, de 29 de Março de 2016, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A., com os sinais dos autos, contra a liquidação adicional de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT) no montante de 1.383,50, efectuada em 20/11/2007 pelo Serviço de Finanças do Montijo, e que incidiu sobre o prédio urbano sito na Rua., n.º.. e na Rua., n.º., freguesia do Afonsoeiro, Município do Montijo, Distrito de Setúbal, inscrito na respetiva matriz predial sob o artigo 948, apresentando para tal as seguintes conclusões:
A) Pela sentença, ora sob recurso, veio o douto Tribunal a quo julgar procedente a impugnação nos termos que se passam a expor: ( ) a liquidação adicional de IMT efetuada em 20/11/2007, padece do vício de violação de lei, o qual é geradora da respetiva anulabilidade, conforme se determinará, porquanto deveria, materialmente, ter incidido exclusivamente sobre a parte destinada a comércio como tal inscrita separadamente na matriz -e, quantitativamente, sobre o respetivo valor patrimonial atualizado em 2006 (isto é, 15.100,00) e não, conforme se procedeu, sobre o prédio urbano no seu todo. B) Considera-se que incorre a sentença em erro de julgamento ao afirmar, conforme se lê: ( ) verifica-se por um lado, a respetiva separação materializada na caderneta predial constante dos autos e, por outro lado, a não menos despicienda circunstância de a própria Administração Fiscal ter procedido, no ano de 2006, a avaliações individualizadas das referidas duas partes (cfr. alíneas L) e J) do probatório). Em face do exposto, seria incoerente tributar como um todo duas partes que foram avaliadas autonomamente, em função precisamente das suas específicas características imobiliárias e funcionais, o que contraria a letra e o espírito da norma constante do n.º 1 do artigo 12.º do CIMT. C) Dos elementos juntos aos autos, assim como do acervo dos factos dados como provados, não se retira, de forma alguma, qual a afetação económica principal do prédio em causa, prova que, no nosso entender, competia à Impugnante realizar, nos termos do n.º 1, do artigo 74.º da Lei Geral Tributária e artigo 342.º. do Código Civil; D) Ou seja, de acordo com a alínea b), do n.º 2, do artigo 7.º, do CIMI 2. O valor patrimonial tributário dos prédios urbanos com partes enquadráveis em mais de uma das classificações do n.º 1 do artigo anterior determina-se: b) Caso as diferentes partes sejam economicamente independentes, cada parte é avaliada por aplicação das correspondentes regras, sendo o valor do prédio a soma das suas partes. E) De acordo com a anotação a este artigo (cf. BRÁS, Eduardo, ROCHA, António, Tributação do Património, IMI IMT e Imposto do Selo (Anotados e Comentados), Almedina, Março, 2015, página 49 e 50) Se se estiver em presença de um prédio urbano com partes enquadráveis em mais de uma das classificações elencadas no art. 6.º/1, como será o caso, por exemplo, de um prédio em que simultaneamente, habita o respetivo proprietário e, em parte autónoma, é exercido o comércio, a indústria ou a prestação de serviços há que
determinar se existe, ou não, uma relação de subordinação entre ambas ou as várias partes do prédio. E esta relação de subordinação, a existir, há-de ser aferida, não em função da área ocupada por cada uma das partes em confronto, mas antes pelo seu peso ou relevância económico ( ) pode não ser possível estabelecer uma relação de subordinação económica entre as várias partes economicamente independentes de um prédio, ou fração autónoma de um prédio urbano ( ) a avaliação há-de seguir as regras específicas de cada uma dessas diferentes partes, sendo, o valor do prédio urbano, o que resultar da soma do valor de todas as suas partes constitutivas. F) Em face do exposto, não se descortina como a douta Sentença pode ter sido no sentido de considerar que a liquidação adicional de IMT deveria materialmente, ter incidido exclusivamente sobre a parte destinada a comércio tal como inscrita separadamente na matriz e, quantitativamente, sobre o respectivo valor patrimonial, uma vez que, como decorre da lei (alínea b), do n.º 2, do artigo 7.º do CIMI), o valor patrimonial é apenas e somente um o que resulta da soma de todas as suas partes constitutivas, não sendo, desta forma, passível de ser dividido conforme melhor aprouver ao contribuinte. G) Por outro lado, estamos perante um único prédio em propriedade total, afeto a duas finalidades distintas: comercial e habitacional. O que significa que, a dualidade de afetações não permite, de forma alguma, que seja atribuída a isenção nos termos do artigo 9.º do CIMT, uma vez que o prédio urbano não se destina exclusivamente a habitação própria e permanente, requisito legal necessário para a atribuição daquela isenção. H) Este mesmo entendimento decorre do Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no âmbito do processo n.º 01037/14, de 03-02-2016, disponível para consulta em www.dgsi.pt, segundo o qual: ( ) a AT, por lapso, não atendeu a que um dos prédios adjudicados à ora Recorrente, em sede de partilhas não tinha como destino exclusivo a habitação, uma vez que, apesar de estar em regime de propriedade total, das cinco partes suscetíveis de utilização independente, uma era destinada ao comércio; assim, a referida aquisição não podia beneficiar da isenção prevista no art. 9.º do CIMT. I) Considera-se que o Tribunal a quo na Sentença recorrida, ao decidir como o fez, incorreu em erro de julgamento violando o disposto na alínea b), do n.º 2, do artigo 7.º do CIMI, bem como o n.º 1, do artigo 2.º e alínea d), do n.º 1, do artigo 17.º, ambos do CIMT.
Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.ªs Ex.as se dignem julgar PROCEDENTE O PRESENTE RECURSO, por totalmente provado e em consequência ser a douta sentença, ora recorrida, revogada e substituída por douto Acórdão que julgue a impugnação TOTALMENTE IMPROCEDENTE, tudo com as devidas e legais consequências. 2 Não foram apresentadas contra-alegações. 3 Por Despacho do Relator no TCA-Sul (de fls. 110 a 112 dos autos) foi declarada a incompetência do TCA para conhecimento do objecto do recurso e julgado competente para o efeito este STA, para quem os autos foram remetidos precedendo requerimento da recorrente nesse sentido (fls. 119 dos autos). 4 O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA emitiu o parecer de fls. 123/124 dos autos, concluindo no sentido da improcedência do recurso. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 5 Questão a decidir - Fundamentação - É a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao julgar que a liquidação adicional de IMT efetuada em 20/11/2007 padece do vício de violação de lei, gerador da respetiva anulabilidade, porquanto deveria, materialmente, ter incidido exclusivamente sobre a parte destinada a comércio como tal inscrita separadamente na matriz predial e, quantitativamente, sobre o respetivo valor patrimonial atualizado em 2006 (isto é, 15.100,00) e não, conforme se procedeu, sobre o prédio urbano no seu todo. 6 Matéria de facto É do seguinte teor o probatório fixado na sentença recorrida: A) Em 15/11/2005, a ora impugnante apresentou junto do Serviço de Finanças do Montijo Declaração para liquidação Modelo 1 referente ao Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (cfr. fls. 5/7 do processo administrativo em apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido). B) A declaração mencionada na alínea anterior teve por objeto
o prédio urbano sito na Rua.., n.º. e na Rua, n.º.., freguesia do Afonsoeiro, Município do Montijo, Distrito de Setúbal, inscrito na matriz predial sob o artigo 948, desde 1992 (cfr. fls. 5, 6 e 11 a 13 do apenso). C) O imóvel identificado na alínea anterior é composto por résdo-chão C destinado a comércio e por rés-do-chão H destinado a habitação (cfr. caderneta predial urbana de fls. 11 a 13 do apenso). D) O imóvel foi transmitido pelo valor global de 45.000,00, tendo o rés-do-chão C destinado a comércio sido transmitido pelo valor de 5.190,93 e o rés-do-chão H destinado a habitação sido transmitido pelo valor de 39.809,07 (cfr. fls. 5 e 9 do apenso). E) Em 15/11/2005, para o efeito do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, o rés-do-chão C possuía o valor patrimonial de 11.535,40 (cfr. fls. 8 do apenso). F) Em 15/11/2005, para o efeito do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, o rés-do-chão H possuía o valor patrimonial de 23.070,80 (cfr. fls. 9 do apenso). G) Em 15/11/2005, foi liquidado IMT no valor de 749,00 pela aquisição do direito de propriedade plena sobre o rés-do-chão C (cfr. fls. 8, 10 e 17 a 19 do apenso). H) Ao rés-do-chão H foi reconhecida isenção fiscal em 2005, pelo período de seis anos, decorrente de o mesmo se destinar a habitação própria e permanente da ora Impugnante (cfr. fls. 11/13 do apenso). I) Em 06/05/2006 o rés-do-chão C foi avaliado tendo resultado o valor patrimonial de 15.000 (cfr. fls. 11 e 12 do apenso). J) Em 6/05/2006 o rés-do-chão H foi avaliado tendo resultado o valor patrimonial de 50.540,00 (cfr. fls. 12 e 13 do apenso). K) Em 20/11/2007, o Serviço de Finanças do Montijo emitiu a liquidação adicional n.º 1434991 de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis no montante de 1.383,50 resultante de avaliação superior ao valor que serviu de base à liquidação inicial (cfr. fls. 15 do apenso). L) O valor patrimonial resultante da avaliação do prédio urbano sito na Rua, n.º. e Rua.., n.º., freguesia do Afonsoeiro, município do Montijo, distrito de Setúbal, inscrito na matriz predial sob o artigo 948, é de 65.640,00 (cfr. fls. 15 do apenso).
M) A liquidação adicional n.º 1434991 no montante de 1.383,50 é referente ao rés-do-chão C destinado a comércio e menciona como valor patrimonial após avaliação, para o efeito do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, o montante de 32.820,00, tendo a taxa aplicada sido de 6,5% (cfr. fls. 15 do apenso). N) Em 10/01/2008, a impugnante deduziu reclamação graciosa junto do Serviço de Finanças do Montijo pedindo a anulação da liquidação adicional n.º 1434991 de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (cfr. fls. 16 e 21 do apenso). O) Em 14/07/2008, a reclamação graciosa foi indeferida com a seguinte fundamentação: - Em 15.11.2005, a reclamante efectuou o pagamento da quantia de 749,80 de IMT, através do documento 160.005.022.436.603. Tal importância mostrouse devida em face da aquisição que a reclamante declarou ir fazer de ½ indiviso do prédio urbano sito na Rua,., e Rua.,. ( ) inscrito na respectiva matriz urbana ( ) sob o artigo 948. A descrição matricial do imóvel adquirido refere que, o mesmo é constituído por um R/C destinado a comércio e por um R/C destinado a habitação ( ) e não se encontra constituído em propriedade horizontal. Na liquidação [inicial] foi considerado o valor patrimonial da parte destinada a comércio ( 11.535,40), por ser superior ao valor declarado (5.190,93) e foi aplicada a taxa de 6,5%. ( ) Sendo o prédio composto por uma parte para comércio e por outra para habitação, não possui condições de exclusividade para habitação ( ). Em 20.11.2007, os Serviços efectuaram a liquidação adicional ( ) tomando em consideração o valor patrimonial atribuído ao imóvel e a matéria colectável considerada na liquidação do IMT 160.005.022.436.603 (cfr. fls. 19, 20 e 28 do apenso). P) Em 07/08/2008, deu entrada no Serviço de Finanças do Montijo a presente impugnação judicial (cfr. fls. 2 dos autos). 7 Apreciando 7.1. Da aplicação da isenção prevista no artigo 9.º do Código do IMT a prédio urbano que não se encontra exclusivamente afecto a habitação A sentença recorrida, a fls. 61 a 73 dos autos, julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A.., com os sinais dos autos, contra a liquidação adicional de Imposto sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT) no montante de 1.383,50, efetuada em 20/11/2007 pelo Serviço
de Finanças do Montijo, no entendimento de que a liquidação sindicada padece do vício de violação de lei, o qual é gerador da respetiva anulabilidade, porquanto deveria, materialmente, ter incidido exclusivamente sobre a parte destinada a comércio como tal inscrita separadamente na matriz predial e, quantitativamente, sobre o respetivo valor patrimonial atualizado em 2006 (isto é, 15.100,00) e não, conforme se procedeu, sobre o prédio urbano no seu todo cfr. sentença recorrida, a fls. 71/72 dos autos. Fundamentou-se o decidido no facto de que as duas partes do prédio se encontram materialmente separadas na caderneta predial constante dos autos, tendo a Administração Fiscal procedido, no ano de 2006, a avaliações patrimoniais individualizadas das referidas duas partes (cfr. alíneas I e J) do probatório), razão pela qual entendeu que seria incoerente tributar como um todo duas partes que foram avaliadas autonomamente, em função precisamente das suas específicas características imobiliárias e funcionais, o que contraria a letra e o espírito da norma constante do n.º 1 do artigo 12.º do CIMT, acrescendo que a tributação de partes de prédios ou seja, mesmo que não juridicamente e/ou fisicamente individualizados é um conceito admitido, genericamente, pelo legislador na reforma do património ( ) cfr., sentença, a fls. 71 dos autos. Discorda do decidido a recorrente, alegando, em síntese, que o valor patrimonial é apenas e somente um o que resulta da soma de todas as respetivas partes constitutivas, não sendo possível aplicar a isenção prevista no artigo 9.º do CIMT a um prédio que se encontra constituído em propriedade total e é afecto a duas finalidades distintas (comercial e habitacional), não se destinando exclusivamente a habitação própria e permanente. Invoca, em abono da sua alegação, Eduardo Brás e António Rocha quanto à ausência de sobreposição entre as partes autónomas de um prédio bem como o decidido no Acórdão deste STA n.º 01037/14, de 3 de fevereiro de 2016 quanto ao destino dos prédios. O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA, no seu parecer junto aos autos, pronuncia-se pelo não provimento do recurso. Vejamos. Por força da aplicação dos artigos 12.º e 14.º do respetivo Código, o IMT incide sobre o valor constante dos atos e dos contratos ou, quando superior, sobre o valor patrimonial tributário dos imóveis, o qual é determinado nos termos do Código do IMI.
Para a determinação do valor patrimonial tributário dos imóveis, o artigo 12.º, n.º 3 do Código do IMI prevê, em especial, que Cada andar ou parte susceptível de utilização independente é considerado separadamente na inscrição matricial, a qual discrimina também o respetivo valor patrimonial tributário. A este respeito, J. Silvério Mateus e L. Corvelo de Freitas, Os Impostos sobre o Património Imobiliário e o Imposto do Selo Anotados e Comentados, 1ª Edição, Engifisco, 2005, p. 121, referem que as regras relativas à determinação do valor patrimonial dos prédios urbanos com mais do que uma afectação, têm a ver com a diversidade de alguns dos elementos de avaliação previstos nos artigos 38.º e seguintes do CIMI ( ). Nesta medida, os Autores explicam, ob. cit., pp. 159 e 160, que na matriz predial deve ser relevada a autonomia que, dentro do mesmo prédio, pode ser atribuída a cada uma das suas partes, funcional e economicamente independentes. Nestes casos, a inscrição matricial não só deve fazer referência a cada uma destas partes como deve fazer referência expressa ao valor patrimonial correspondente a cada uma delas. Foi o que aconteceu no caso sub judice. De acordo com a factualidade provada, a recorrida adquiriu a propriedade plena do prédio inscrito sob o artigo matricial 948 que, não estando constituído em propriedade horizontal, era composto por duas partes distintas suscetíveis de uma utilização independente a saber, uma parte destinada ao comércio e outra parte destinada a habitação. Nesta medida, apesar de não constituírem prédios individualizados ou fracções autónomas distintas, as duas unidades do prédio foram sujeitas a uma autonomização para efeitos de avaliação predial, tal como prevê o artigo 12.º do Código do IMI. Importa decidir se a mera separação matricial das partes que compõem um prédio prejudica, ou não, a aplicação da isenção prevista no Código do IMT para aquisição de prédios destinados exclusivamente a habitação. Ou seja, pretende-se saber se o âmbito da isenção apenas acolhe prédios ou frações autónomas totalmente destinados a habitação ou se, pelo contrário, abrange prédios que sejam parcialmente destinados a habitação. Ora, nos termos do artigo 9.º do Código do IMT, na redação em vigor à data dos factos, são isentas do IMT as aquisições de prédio urbano ou de fracção autónoma de prédio urbano
destinado exclusivamente a habitação própria e permanente ( ). A redação do preceito é clara, delimitando o âmbito de aplicação da norma aos prédios urbanos ou às fracções autónomas de prédios urbanos destinados exclusivamente a habitação própria e permanente do sujeito passivo adquirente. Neste contexto, não cremos que seja possível aplicar, analogicamente ou por interpretação extensiva, a norma que prevê a isenção às situações de transmissão de prédios em que apenas uma das partes que o compõe é exclusivamente afeta a habitação. Neste sentido vão as conclusões do Acórdão deste Supremo Tribunal de 2 de março de 2011, Processo 024/11, que, embora debruçando-se concretamente sobre a possibilidade de aplicação da isenção às partes indivisas de prédios, analisou a possibilidade de interpretação analógica ou extensiva do artigo 9.º do Código do IMT. Lê-se no citado aresto: Como escrevem Pinto Fernandes e N. Pinto Fernandes, in CIMSISSD, anotado, ed. 4ª, pág. 191, citando Francesco Ferrara, Interpretação e Aplicação das Leis, Coimbra, 1963, pág. 150 e 151 e Pires de Lima e Antunes Varela, Código Civil Anotado, Volume I, 1967, pág. 18, situada no domínio dos direitos indisponíveis, como é o imposto, a isenção representa um privilégio excepcional, ditado por considerações de conveniência social ou por razões de ordem económica, estimulando o desenvolvimento de actividade de superior interesse nacional ou regional. É por isso que não pode ser interpretada analogicamente, embora se admita a interpretação extensiva, conforme o artº 11º do Código Civil. Esta, porém, só é possível quando se possa concluir com certeza que o legislador disse menos do que pretendia, por imprecisão de linguagem ou formulação estreita de mais. Se a hermenêutica nos conduzir a tal resultado, não pode já falar-se em lacuna ou omissão, pois o caso foi contemplado pelo legislador, cabendo então ao intérprete reintegrar o pensamento legislativo. Ora, no caso em apreço, é evidente que, por um lado, a isenção na aquisição de metade indivisa não está contemplada na previsão legal, já que nela não se fala desse tipo de aquisição e, por outro, o legislador não quis dizer menos do que queria.// O que o legislador pretendeu foi isentar de IMT apenas o prédio ou a fracção autónoma do prédio.//isto quer para evitar a evasão fiscal, quer para fomentar a aquisição de fogos para habitação.//assim sendo e como vimos, há que concluir que a
0 aquisição de partes indivisas de um prédio não goza de isenção. Com efeito, as isenções de imposto são benefícios fiscais que devem ser objecto de uma interpretação estrita ou declarativa. Neste sentido, e por todos, veja-se o Acórdão deste Supremo Tribunal de 22 de fevereiro de 2017, recurso n.º 01245/16, onde se consignou que as normas que regulam a isenção de imposto, na medida em que contrariam os princípios da generalidade e da igualdade da tributação, são insusceptíveis de aplicação a casos que não tenham sido expressamente contemplados no benefício concedido, devendo ser objecto de interpretação estrita ou declarativa. Concordamos com esta jurisprudência cuja fundamentação jurídica tem plena aplicação também no caso vertente e que não vemos razões para alterar. Com efeito a questão suscitada no caso sub judice é, sobretudo, uma questão de interpretação da lei fiscal interpretação essa que não pode ser mais do que declarativa, por nos encontrarmos perante uma norma de isenção. Nesta medida, sendo o prédio composto por duas partes com utilizações distintas mas que não se encontravam constituídas como fracções autónomas, não poderá ser aplicada a isenção prevista no artigo 9.º do Código do IMT ao caso vertente, uma vez que este preceito impõe a existência de uma unidade predial e matricial exclusivamente destinada a habitação o que não acontecia no caso vertente. Esta conclusão em sede de IMT não é inquinada pelo facto de ter sido concedida uma isenção de IMI à parte do prédio destinada à habitação. Com efeito, e nos termos do artigo 42.º n.º 1 do EBF (actual artigo 46.º), na redacção em vigor à data dos factos, ficam isentos de imposto municipal sobre imóveis, nos termos da tabela a que se refere o n.º 5, os prédios ou parte de prédios urbanos habitacionais construídos, ampliados, melhorados ou adquiridos a título oneroso, destinados à habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar ( ) (nosso sublinhado). Ou seja, a norma que prevê a isenção de IMI para os prédios destinados a habitação permite, por força da sua redacção, a aplicação da isenção apenas a partes de prédios destinados a habitação, ainda que essa parte não constitua uma fracção autónoma no sentido técnico-jurídico do termo. A isenção de IMI não releva, por se encontrar prevista num preceito legal autónomo, com uma redação própria e mais ampla do que a redação da norma que consagra a isenção de IMT, não podendo ser aplicada analogicamente ao caso sub
1 judice por se encontrar proibida a analogia em matéria de benefícios fiscais. O recurso merece provimento, sendo de revogar a sentença recorrida e, em substituição, julgar improcedente a impugnação judicial deduzida pela ora recorrida. - Decisão - 8 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a impugnação. Custas pela recorrida, em primeira instância e neste STA, salvo quanto à taxa de justiça devida pelo impulso processual, pois não contra-alegou. Lisboa, 29 de Novembro de 2017. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Pedro Delgado - Dulce Neto.