Contabilidade Comercial
Material Teórico Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específico e de Varejo Responsável pelo Conteúdo: Prof. a Me. Divane Alves da Silva Revisão Técnica: Prof. a Me. Rosana Buzian Revisão Textual: Prof. a Me. Selma Aparecida Cesarin
Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específico e de Varejo Introdução a Operações Com Mercadorias Conceito e Utilização Contabilização Iremos estudar os métodos de controles de estoques permanentes Específico e de Varejo. Os conceitos relacionados a esses dois métodos não são complicados para entender, mas é imprescindível que você realize todos os exercícios propostos; somente assim você terá condições de sentir os cálculos e absorver de fato esse conhecimento. É muito comum empresas varejistas que precisam ser muito ágeis para reter e encantar seus clientes. Pode-se observar que, em muitos casos, preços das mercadorias são modificados nas prateleiras de acordo com o dia, a hora, a data de validade, de acordo com o tempo (frio ou calor, chuva ou sol) ou até mesmo de acordo com uma campanha publicitária ou momentos em que a mercadoria é demonstrada em uma novela ou programa de televisão. Para um controle adequado, muitas empresas utilizam os métodos Específico e de Varejo para terem mais agilidade, mesmo que não disponham de artefatos tecnológicos e de tecnologia da informação muito sofisticados. Estudar os métodos permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específico e de Varejo vai abrir conhecimento que trará a possibilidade de trabalhar em diversas empresas que utilizam esses métodos e/ou entender as necessidades de empresas que usam esses métodos. 5
Unidade: Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específico e de Varejo Contextualização Figura 1 Fonte: Adaptado de istock/getty Images 6
Introdução a Operações Com Mercadorias Conceito e Utilização Podemos dizer que a Contabilidade Comercial é uma das ramificações da Contabilidade que trata especificamente das operações que envolvem empresas comerciais, tratando da compra e venda de mercadorias e as situações que alteram o valor destas, como por exemplo, abatimento e devoluções, descontos e outros. Conhecendo os sistemas e critérios de inventários usados pelas empresas comerciais a fim de controlar os seus estoques e os respectivos custos, fica claro qual é o melhor método a ser utilizado pela empresa de acordo com o seu porte e a legislação vigente. Quando realizamos o controle por período, dizemos que o inventário é periódico. Quando realizamos o controle continuamente, dizemos que o inventário é permanente. Figura 1 Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (Cmv), do Resultado com Mercadorias (Rcm) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específico e de Varejo O Método Específico, como o próprio nome diz, é aquele em que é possível identificar os produtos facilmente, por seu tipo e/ou séries. É utilizado nas empresas que trabalham com valores significativos, como máquinas, imóveis e ou veículos. O Método Específico atribui a cada unidade do estoque o preço efetivo pago por ela. O estoque de mercadorias representa o principal investimento de uma empresa comercial e, independentemente da época em que foi adquirido, o item de estoque que agora será vendido, em conjunto com o CMV e o RCM (ou lucro bruto) deverão ser apurados, tomando-se como base o valor de aquisição. Para melhor controle e acompanhamento das entradas e saídas, a empresa deverá utilizar a ficha de estoque que possui, basicamente, cinco colunas: 7
Unidade: Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específi co e de Varejo Data: é utilizada para registrar a data em que a operação ocorreu; Operação: é utilizada para registrar o tipo de operação ocorrida (compra/venda/estoque inicial/devolução); Entradas: é utilizada para registrar as compras; Saídas: é utilizada para registrar o custo das vendas; Coluna Saldos: é utilizada para registrar o saldo dos estoques. Cada coluna de entradas, saídas e saldos possui três outras colunas: - Coluna das Quantidades (QDE); - Coluna do Valor unitário (VLR. UNIT); - Coluna do Valor Total (TOTAL). ENTRADAS SAÍDAS SALDO DATA OPERAÇÃO QDE. VLR. UNIT TOTAL QDE. VLR. UNIT TOTAL QDE. VLR. UNIT TOTAL Figura 1 - Modelo Ficha de Controle de Estoque. 8
Contabilização Toda e qualquer operação financeira de uma empresa deve ser registrada por meio das partidas dobradas, utilizando-se sempre os dois principais livros contábeis Diário e Razão. No método do preço específico, as aquisições de itens para o estoque são registradas diretamente na conta de mercadorias. Em termos gerais, pode-se entender que o método utiliza três contas básicas: Mercadoria: é uma conta patrimonial (BP) que representa o estoque. É debitada nas compras, recebendo como crédito também uma conta patrimonial (BP). Se a operação for à vista, credita-se a conta Caixa ou Bancos; se for a prazo, a conta deverá representar uma obrigação, preferencialmente, a conta Fornecedores. A conta de Mercadorias é creditada no momento da venda para informar o custo das mercadorias vendidas. Seu saldo mostrará o valor dos estoques de mercadorias no momento. Custo das Mercadorias Vendidas (CMV): é uma conta de resultado (DRE), debitada pelo valor do custo de cada venda e a conta creditada será a de Mercadorias; Vendas: é uma conta de resultado (DRE); é creditada pelo valor bruto da venda e a conta debitada será uma conta patrimonial (BP). Se a operação for à vista, debita-se a conta Caixa ou Bancos, se for a prazo, a conta deverá representar um direito, ou seja, Duplicatas a Receber, Clientes ou Contas a Receber. É importante prestar atenção no fato de que todas as vezes que efetuamos uma venda com mercadorias, após apurar o custo, é necessário transferir os saldos das contas CMV e Vendas para a conta Resultado Bruto com Mercadorias (RCM) e esta última mostrará o resultado bruto da empresa, ou seja, o resultado alcançado com sua atividade principal a compra e revenda de mercadorias. Registro Contábil do Método do Preço Específico 1) Na compra de mercadorias D Mercadorias C Caixa ou Bancos e ou Fornecedores Importante A conta caixa ou bancos (Caixa e Equivalentes de caixa) é utilizada para operações de compras realizadas a vista, enquanto a conta fornecedores é utilizada para operações de compras realizadas a prazo. 9
Unidade: Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específi co e de Varejo 2) Na venda de mercadorias O registro contábil no processo de venda de mercadorias, pelo Método do Preço Específico, deve ser efetuado em duas etapas: a primeira, para registrarmos as vendas propriamente ditas, ou seja, as receitas, e a segunda para registrar o custo das mercadorias vendidas. Contabilização da Receita Vendas D Caixa ou clientes C Vendas Importante A conta caixa (Caixa e Equivalentes de Caixa) é utilizada para operações de venda realizadas à vista, enquanto que a conta cliente é utilizada para operações de venda realizadas a prazo. Contabilização do Custo das Vendas das Mercadorias (Cmv) D CMV C Mercadorias (pelo valor do Custo das Mercadorias Vendidas apurado na ficha de estoques) Na Apuração do Resultado com Mercadorias (Rcm) Ou Lucro Bruto (Lb) Para apuração do resultado com mercadorias, teremos de encerrar no mínimo duas contas, a Receita de Vendas e o Custo das Mercadorias Vendidas (independente da ordem). Assim, teremos: 1) No encerramento da conta de vendas D Vendas C RCM 2) No encerramento da conta do CMV D RCM C CMV Para apuração do resultado líquido do período (lucro ou prejuízo), a conta Resultado com Mercadorias (RCM) deverá também ser encerrada, contra a conta Apuração do Resultado (ARE) e esta, por sua vez, contra a conta patrimonial, pertencente ao Patrimônio Líquido Reservas de Lucros ou Prejuízo Acumulado. 10
Você Sabia? O decreto Nº. 3.000/99, que regulamenta a tributação, fiscalização, arrecadação administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza, no artigo 293, orienta que as mercadorias, as matérias primas e os bens em almoxarifado serão avaliados pelo custo de aquisição. (Consulte o site: http://www.jusbrasil.com.br). Exemplo Resolvido Método Específico Uma empresa revendedora de carros usados tem num galpão 10 (dez) automóveis usados, modelo branco, adquiridos de uma concessionária X por $ 25.000,00 cada um, no final do mês de julho/x1. No decorrer do mês de agosto/x1, ocorreram os seguintes fatos: 15/08/x1 - compra, a prazo, de 5 (cinco) automóveis de uma concessionária Y, modelo preto por $ 30.000,00 cada um; 25/08/x1 venda de 2 (dois) automóveis, a prazo, por $ 32.000,00 cada um, adquiridos da concessionária X; 28/08/x1 venda de 3 (três) automóveis a prazo, por $ 34.000,00 adquiridos no período, por meio das compras da concessionária Y. 31/08/x1 Encerramento do período. Primeira Etapa Para Resolução Do Exemplo Elaboração das Fichas de Estoque Conforme mencionamos anteriormente, as fichas de estoque devem ser elaboradas individualmente, de acordo com a quantidade de modelos. No caso do exemplo, foram adquiridos veículos de modelos diferentes, logo deveremos elaborar duas fichas de controle de estoques, em seguida, as operações serão registradas no Diário e Razão; o livro razão será aqui representado pelos razonetes. Devemos atentar que os automóveis adquiridos da Empresa X são do modelo branco, enquanto os da empresa Y são do modelo preto. 11
Unidade: Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específi co e de Varejo Ficha de Controle de Estoque (Método Preço Específico) Modelo: Preto Entrada Saída Saldo Data Quant Valor Valor Valor Quant Quant Unit. Total Unit. Total Unit. Total 15/08/X1 05 30.000,00 150.000,00 05 30.000,00 150.000,00 28/08/X1 03 30.000,00 90.000,00 02 30.000,00 60.000,00 SOMA 05 150.000,00 03 90.000,00 02 60.000,00 Ficha de Controle de Estoque (Método Preço Específico) Modelo: Branco Entrada Saída Saldo Data Quant Valor Valor Valor Quant Quant Unit. $ Total $ Unit. $ Total $ Unit. $ Total $ (ESTOQUE INICIAL) 10 25.000,00 250.000,00 25/08/X1 02 25.000,00 50.000,00 08 25.000,00 200.000,00 SOMA 02 50.000,00 08 200.000,00 Cálculos Pelo Método Específico A fórmula básica para o calculo através do método específico é igual: Figura 2 12
Segunda Etapa Para Resolução do Exemplo: Registro das Operações no Diário 1) Compra de 5 veículos da concessionária Y, modelo preto, a prazo, em 15/08/x1. D Mercadorias...150.000,00 C Fornecedores...150.000,00 2) Venda de 2 automóveis da concessionária X, modelo branco, a prazo, em 25/08/x1. D - Cliente...64.000,00 C Vendas...64.000,00 2.1) Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), em 25/08/x1. D CMV...50.000,00 C Mercadorias...50.000,00 3) Venda de 3 automóveis da concessionária Y, modelo preto, a prazo em 28/08/x1. D Cliente...102.000,00 C Vendas...102.000,00 3.1) Custo das Mercadorias Vendidas em 28/08/x1. D CMV...90.000,00 C Mercadorias...90.000,00 4) Apuração Resultado com Mercadorias (RCM) em 31/08/x1. D RCM...140.000,00 C CMV...140.000,00 5) Apuração do Resultado com Mercadorias em 31/08/x1 D Vendas...166.000,00 C RCM...166.000,00 13
Unidade: Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específi co e de Varejo Terceira Etapa Para Resolução do Exemplo: Registro das Operações nos Razonetes. Mercadorias (EI) 250.000 50.000 (2.1) Fornecedores 150.000(1) (1) 150.000 90.000 (3.1) 400.000 140.000 150.000(SF) (SF) 260.000 Estoque Final Vendas Cliente 64.000 (2) 102.000 (3) (5) 166.000 166.000 (2) 64.000 (3) 102.000 (SF) 166.000 RCM (4) 140.000 166.000 (5) 26.000 (SF) Lucro Bruto CMV (2.1) 50.000 (3.1) 90.000 140.000 140.000 (4) Após a resolução, é possível constatar que a empresa, em 31/08/x1, obteve, pelo método do preço específico (um preço para cada item vendido) um Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) no valor de 140.000, um lucro bruto de 26.000 e um estoque final de 260.000, composto por 8 (oito) automóveis modelo branco (25.000) e 2 (dois) automóveis modelo preto (30.000), que não foram vendidos. Demonstração do Resultado do Exercício (Dre) Receitas de Vendas...166.000,00 (-) Custo das Mercadorias Vendidas (CMV)... 140.000,00 (=) Resultado com Mercadorias (RCM)...26.000,00 14
Importante O Livro Razão, representado neste exemplo pelos Razonetes, tem a finalidade de evidenciar a composição do saldo de cada conta. Porém, não podemos nos esquecer de que para os usuários das informações contábeis, quer internos ou externos, deveremos elaborar as demonstrações financeiras. Especificamente para o nosso exemplo, teremos somente a Demonstração do Resultado do Exercício DRE, vez que não temos dados suficientes para elaborar o Balanço Patrimonial. Método do Varejo Avaliação do Custo das Mercadorias Vendidas (Cmv) e dos Estoque Finais de Mercadorias Conceito e Aplicação O método do varejo, também conhecido como método do preço de venda, é aplicado a empresas comerciais que possuem grande variedade nos itens a serem comercializados e nas quantidades, como por exemplo as lojas de departamentos. Para esse ramo de atividade, a empresa possui vários setores com mercadorias totalmente distintas, necessitando de uma apuração distinta de outra atividade comercial. Outra característica das lojas de departamentos está na formação de seus estoques e, consequentemente, na apuração de seu Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), pelo fato de, na maioria das empresas, cada departamento ser responsável pelas próprias compras e também pelos respectivos controles de estoques. Assim, o preço de venda é determinado em cada departamento, tomando-se como base o custo de aquisição multiplicado pelo markup (percentual determinado pela empresa sobre o custo de aquisição para formar o preço de venda) e, assim, todos os produtos são etiquetados e colocados nas prateleiras para venda (ou gôndolas, araras, enfim, colocados à disposição do público). Uma avaliação do estoque poderá ocorrer de duas maneiras: se a empresa optar pela periódica (levantamento físico do estoque uma vez por ano) ou permanente (levantamento físico do estoque por dia, semana, ou mês), bastará apurar o número de itens na loja, somar os preços das etiquetas e dividir pelo markup adotado no departamento. Contabilização A contabilização das operações relacionadas às empresas comerciais, especificamente aquelas com compras e vendas, quando utilizarem o método do varejo, seguirá os mesmos passos adotados pelo método do preço específico, em que as aquisições de itens para o estoque são registradas diretamente na conta de mercadorias. 15
Unidade: Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específi co e de Varejo Em termos gerais, pode-se entender que o método utiliza três contas básicas: Mercadoria: é uma conta patrimonial (BP) que representa o estoque. É debitada nas compras, recebendo como crédito também uma conta patrimonial (BP). Se a operação for à vista, credita-se a conta Caixa ou Bancos; se for a prazo, a conta deverá representar uma obrigação, preferencialmente na conta Fornecedores. A conta de Mercadorias é creditada no momento da venda, para informar o custo das mercadorias vendidas. Seu saldo mostrará o valor dos estoques de mercadorias no momento; Custo das Mercadorias Vendidas (CMV): é uma conta de resultado (DRE), debitada pelo valor do custo de cada venda e a conta a ser creditada será Mercadorias; Vendas: é uma conta de resultado (DRE); é creditada pelo valor bruto da venda e a conta debitada será uma conta patrimonial (BP). Se a operação for à vista, debita-se a conta Caixa ou Bancos; se for a prazo, a conta deverá representar um direito, ou seja, Duplicatas a Receber, Clientes ou Contas a Receber. Os saldos das contas CMV e Vendas, no final do período, serão transferidos para a conta Resultado com Mercadorias (RCM), e esta última mostrará o resultado bruto da empresa, ou seja, o resultado alcançado com sua atividade principal a compra e revenda de mercadorias, sendo possível apurar o RCM por departamento. Registro Contábil do Método do Varejo 1) Na compra de mercadorias D Mercadorias C Caixa ou Bancos ou Fornecedores 2) Na venda de mercadorias Também no método do varejo, devemos proceder dois registros quando tratamos das vendas das mercadorias. O primeiro, para registrarmos as vendas propriamente ditas, ou seja, as receitas, e o segundo para registrar o custo das mercadorias vendidas. 2.1) Contabilização da receita vendas D Caixa ou clientes C Vendas 2.2) Contabilização do custo das vendas das mercadorias D CMV C Mercadorias (pelo valor do custo das mercadorias vendidas apurado de forma periódica ou de forma permanente, ou seja, utilizando-se a ficha de estoque) 16
3) Na apuração do Resultado Bruto com Mercadorias (RCM) ou Lucro Bruto (LB) Para apuração do resultado com mercadorias, teremos de encerrar no mínimo duas contas, a receita de vendas e o Custo das Mercadorias Vendidas (independente da ordem). Assim teremos: 3.1) No encerramento da conta de vendas D Vendas C RCM 3.2) No encerramento da conta do CMV D RCM C CMV Método de Varejo A loja de departamento MK adquiriu uma mercadoria X em 10/09/X1, por $ 180. O lucro atribuído para o produto X foi de 20%, correspondente a um markup de 1,20. Pode-se afirmar que o lucro sobre a venda foi de 16,67%, as vendas ocorrem somente à vista e não há estoques iniciais e finais no período. Para iniciarmos a resolução vamos apresentar os cálculos: Preço de Custo...$ 180 Lucro sobre o custo...20% Markup (sobre o custo) (20/100)+1...1,20 Lucro sobre o custo ($ 180x 1,20)-180...$ 36 Preço de venda ($180x1,20)...$216 Lucro sobre a venda ($ 36/$216)...16,67% Nesta segunda etapa, vamos efetuar as contabilizações iniciais, ou seja, as compras e vendas efetuadas no período e a receita e custo auferidos no Livro Diário e nos razonetes e, após estes, iremos efetuar a apuração dos resultados. Diário 1) Contabilização efetuada pela compra de mercadorias em 10/09/X1: D Mercadorias...180 C Fornecedores...180 17
Unidade: Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específi co e de Varejo 2) Contabilização da Receita de Vendas de mercadorias na mesma data: D Caixa...216 C Vendas...216 3) Contabilidade do custo das mercadorias vendidas: D Custo Mercadorias Vendidas (CMV... 180 C Mercadorias...180 Razonetes D Mercadorias C (1) 180 180 (3) 180 180 D Caixa C (2) 216 (SF) 216 D Fornecedores C 180 (1) 180 (SF) D Vendas C 216 (2) 216 (SF) D CMV C (3) 180 (SF) 180 Agora vamos apurar o Resultado com mercadorias (RCM) ou Lucro Bruto encerrando as contas de resultados ( Custo e Vendas das Mercadorias Vendidas). Diário 4) Apuração do Resultado com Mercadorias. ( nesta encerraremos a conta de vendas): D Vendas...216 C RCM...216 5) Apuração do Resultado com Mercadorias. ( nesta encerraremos a conta do CMV): D RCM...180 C CMV...180 18
Razonetes de Apuração do Resultado com Mercadorias D Vendas C (4) 216 216 (SA) 216 216 D CMV C (SA) 180 180 (5) 180 180 D RCM C (5) 180 216 (4) 180 216 36 (SF) Lucro Bruto Para finalizar este exemplo, efetuamos a demonstração do Resultado do Exercício: Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) Receitas de Vendas...216 (-) Custo das Mercadorias Vendidas (CMV)... 180 (=) Resultado com Mercadorias (RCM)...36 Explore Após as Normas Internacionais de Contabilidade, os CPCs, tornaram-se indispensáveis para o item estoque ver CPC (R1) 16. 19
Unidade: Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específi co e de Varejo Material Complementar Como complemento ao conteúdo estudado na Unidade 3, temos um artigo que estuda como é realizado o controle de estoque permanente de produtos farmacêuticos em um hospital. Particularmente, os estoques farmacêuticos e de produtos hospitalares em geral contém itens de alto valor, pequenas dimensões e alta rotatividade com várias entradas e saídas diariamente. O Controle permanente é, então, uma solução muito interessante para esse tipo de controle. Práticas de Gestão de Estoques em Hospitais: Um Estudo de Casos em Unidades do Rio de Janeiro e de São Paulo Autoria: Fernanda Polonia Rios, Kleber Fossati Figueiredo, Claudia Affonso Silva Araujo Resumo O propósito deste artigo é apresentar os resultados de uma pesquisa que investigou as práticas de gestão de estoques em quatro hospitais, sendo dois no Rio de Janeiro e dois em São Paulo. A análise dos casos revelou que, salvo algumas exceções, os hospitais raramente conseguem identificar os benefícios de uma boa gestão de estoques e colocar em prática o que a literatura recomenda. Isto ocorre tanto no que se refere ao dimensionamento quanto ao controle dos estoques. Em suma, pode-se dizer que os hospitais ainda têm muito que melhorar para obter os ganhos advindos da gestão de estoques. Artigo completo disponível em: https://goo.gl/yrvpp5 20
Referências ARAÚJO, I. P. S. Introdução à contabilidade. 3.ed. São Paulo: Saraiva, 2008. (e-book). BRASIL. Regulamento do Imposto de Renda. Disponível em: <http:// www.planalto.gov.br>. COMITÊ de Pronunciamentos Contábeis CPC 16 (R1) Estoques. Disponível em: www.cpc.org.br. GRIFFIN. M. P. Contabilidade e finanças. São Paulo: Saraiva, 2012. (Série Fundamentos). (e-book) GUERRA, L. Contabilidade descomplicada. São Paulo: Saraiva, 2010. (e-book) IUDÍCIBUS, Sergio de. Contabilidade Comercial: atualizado conforme Lei nº 11.638/07 e MP nº 449/08. 9.ed. São Paulo: Atlas, 2010. MÜLLER, A. N. Contabilidade básica: fundamentos essenciais. São Paulo: Pearson Education, 2012 REIS, A. Demonstrações contábeis. 3.ed. São Paulo: Saraiva, 2009. (e-book) RIBEIRO, O. M. Contabilidade comercial fácil. 17.ed. São Paulo: Saraiva, 2011. 21
Unidade: Métodos Permanentes de Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias: Específi co e de Varejo Anotações 22
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