A DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ECONÔMICO COMO INSTRUMENTO DE AVALIAÇÃO DE CUSTOS EXPLÍCITOS E IMPLÍCITOS DO SETOR PÚBLICO.

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1 1 A DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ECONÔMICO COMO INSTRUMENTO DE AVALIAÇÃO DE CUSTOS EXPLÍCITOS E IMPLÍCITOS DO SETOR PÚBLICO. Aluno: Jonas Farias Medeiros Orientador: Prof. Esp. Cleber José Nascimento RESUMO Considerando o governo como o responsável por providenciar serviços de educação infantil (de 0 a 5 anos), buscou-se neste trabalho responder se é mais econômico prestá-los diretamente ou contratar serviços particulares. Baseou-se no modelo de apuração do resultado econômico normatizado pelo CFC através da NBC T Mensurou-se o custo explícito dos serviços prestados, turno integral, 12 horas, no ano de 2010, pela Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender (204 alunos) de Esteio/RS. Estimou-se o custo implícito e a receita econômica com base nos preços mínimo, médio e máximo cobrado por Escolas particulares localizado no município. Conforme dados pesquisados, na Escola Pública o custo/aluno médio mensal foi de R$ 632,11, gerando um custo total/ano de R$ ,38. O preço mensal mínimo, médio e máximo cobrado pelas Escolas Particulares foi de R$ 300,00, R$ 401,35 e R$ 620,00, respectivamente. O resultado da pesquisa demonstra que na Escola Pública Municipal tem-se um custo unitário maior que os preços praticados pelas Escolas Particulares, gerando um resultado econômico anual negativo. O Município teria economia se ao invés de prestar diretamente os Serviços de Educação Infantil, contratasse Escolas Particulares para a Prestação de Serviço neste seguimento. Conclui-se que a Escola Pública Municipal pesquisada possui um alto custo de funcionamento e que a sua maior parcela está nos gastos com pessoal que representam 92,17% do custo total. Palavras chave: Resultado Econômico, Custos, Setor Público, Educação Infantil ABSTRACT Considering the government as the responsible one for providing services of infantile education (of 0 the 5 years), one searched in this work answer if it is more economic perform directly or to contract particular services. Based on the model of calculation of the economic result standardized by the CFC through NBC T 16,6. Measured the explicit cost of the given services, full shift, 12 hours, in year of 2010, for the Municipal School of Infantile Education Colorindo o Aprender (204 pupils) of Esteio/RS. The implicit cost and the economic revenue was estimated on the basis of the minimum, average and maximum prices of the located particular Schools in the municipality. According to data surveyed, in the Public School the cost/pupil average monthly was of R$ , generating a total cost/year of R$ 1,547, The minimum, average and maximum price monthly charged by the Particular Schools was of R$ , R$ and R$ , respectively. The result of the research demonstrates that in the Municipal Public School has a bigger unitary cost that the prices practised by the Particular Schools, generating an Economic Result negative Annual. The municipality would have an economy if instead of to render the Services of Infantile Education directly, it hire a Particular School for the Rendering of services in this branch. One concludes that the Municipal Public School possesses one high cost of functioning and that its bigger parcel is in the expenses with staff that represent 92.17% of the total cost. Keywords: Economic result, Costs, Public Sector, Infantile Education

2 2 1 INTRODUÇÃO A gestão de serviços públicos é uma atividade que implica grande responsabilidade, pois o seu desempenho influencia a vida de todos, indistintamente. E um dos significados da palavra responsabilidade no dicionário Michaelis (2011) refere-se ao dever de dar conta de alguma coisa que se fez ou mandou fazer, por ordem pública ou particular. Para Araújo e Arruda (2009, p. 41) todo administrador governamental tem a obrigação de prestar contas de como utiliza os recursos que lhe são confiados para serem administrados em favor da coletividade. Neste sentido, afirmam que o principal objetivo da contabilidade é contribuir para uma melhor accountability pública. Em essência, accountability é a relação em que o delegante transfere responsabilidade para o delegado, que aceita, e assume o compromisso de informar ao delegante como ele delegado está desempenhando as ações inerentes à responsabilidade que lhe foi confiada (ARAÚJO; ARRUDA, 2009, p. 41). Percebe-se que o termo accountability está relacionado à prestação de contas e à responsabilidade na gestão pública. DELEGANTE (Cidadão) RESPONSABILIDADE DE DELEGADO (Gestor Público) Figura 1 Relação de accountability Fonte: ARAÚJO e ARRUDA, 2009, p. 41 (adaptado) O dever de prestar contas está inserido no artigo 70 da CF/88, parágrafo único, que determina: Prestará qualquer pessoa física ou jurídica, pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores públicos (BRASIL, 1988). As entidades do Estado segundo Bonacim (2009, p. 34) deveriam sempre mostrar ao cidadão o retorno proporcionado pela gestão pública. Bonacim (2009, p. 33, 34) considera o cidadão como sócio do Estado, investidor da coisa pública, e afirma que a entidade deve prestar contas aos cidadãos tal as empresas privadas devem prestar contas aos acionistas.

3 3 Para Araújo e Arruda (2009, p. 178) as demonstrações contábeis são as principais peças constitutivas das prestações de contas. As principais demonstrações a serem elaboradas pelas entidades ao final de cada exercício financeiro encontram-se regulamentadas no art. 101 da Lei n 4.320/1964 (LIMA; CASTRO, 2009, p. 169). As demonstrações contábeis são: Balanço Orçamentário Balanço Financeiro Balanço Patrimonial Demonstração das Variações Patrimoniais Entretanto, Slomski et al. (2004, p. 6) afirma que essas demonstrações financeiras apresentam-se insuficientes, no que se refere à prestação de contas (accountability) da administração e do gestor público para a sociedade. Assim, explicam que o valor dos serviços públicos e a eficiência na utilização dos recursos não são evidenciados, variáveis consideradas importantes a serem apresentadas à sociedade. Retomando-se o principal objetivo da contabilidade (accountability) vê-se que Bonacim (2009, p. 64) tem uma visão similar ao afirmar que a ciência contábil pode contribuir na organização de demonstrações para o ente público com vistas a propiciar uma adequada evidenciação de informações e impactos dos gastos sociais nas despesas correntes das entidades públicas e do Estado. Iniciando um processo de contribuição à ciência contábil, foi emitida em 25 de agosto de 2008 a Portaria MF N 184 contendo diretrizes quanto aos procedimentos, práticas, elaboração e divulgação das demonstrações contábeis, de forma a torná-los convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público. Essa portaria teve origem devido às seguintes considerações: As transformações verificadas nos últimos anos no cenário econômico mundial, representadas, notadamente, pelo acelerado processo de globalização da economia; As necessidades de promover a convergência das práticas contábeis vigentes no setor público com as normas internacionais de contabilidade, tendo em vista as condições, peculiaridades e o estágio de desenvolvimento do país; A importância de que os entes públicos disponibilizem informações contábeis transparentes e comparáveis, que sejam compreendidas por analistas financeiros, investidores, auditores, contabilistas e demais usuários, independentemente de sua origem e localização; Que a adoção de boas práticas contábeis fortalece a credibilidade da informação, facilita o acompanhamento e a comparação da situação econômico-financeira e do

4 4 desempenho dos entes públicos, possibilita a economicidade e eficiência na alocação de recursos; e A necessidade de, não obstante os resultados já alcançados, intensificar os esforços com vistas a ampliar os níveis de convergência atuais (BRASIL, 2008). O Conselho Federal de Contabilidade, por meio da resolução CFC N 1.328/11, apresentou a estrutura das Normas Brasileiras de Contabilidade, sendo as aplicadas ao Setor Público denominadas de NBC TSP, convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade para o Setor Público, emitidas pela International Federation of Accountants (IFAC) ; além das editadas por necessidades locais, sem equivalentes internacionais (CFC, 2011). Em relação às demonstrações contábeis, citadas como as principais peças constitutivas das prestações de contas, foi editada a NBC T SP 16.6, aprovada pela resolução CFC N /08. São as seguintes: Tradicionais Inovações Balanço Patrimonial; Balanço Orçamentário; Balanço Financeiro; Demonstração das Variações Patrimoniais; Demonstração dos Fluxos de Caixa; Demonstração do Resultado Econômico. Figura 2 - Demonstrações Aplicadas ao Setor Público conforme NBC T SP 16 Fonte: CFC, 2008 (Adaptado) O setor público reformula-se apresentando dois novos demonstrativos que traduzem uma mudança de paradigma. A Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) gera informações [...] úteis ao setor público para proporcionar aos usuários da informação contábil instrumento para avaliar a capacidade de a entidade gerar caixa e equivalentes de caixa, bem como suas necessidades de liquidez (STN, 2011, p.39). A Demonstração do Resultado Econômico (DRE) baseia-se na seguinte proposta: busca de alternativas que reduzam os custos e otimizem a efetividade e a eficiência [...] dos serviços prestados à sociedade, pelos órgãos públicos, tem sido o grande desafio dos estudiosos e administradores da área pública no Brasil, pois, em realidade, a preocupação até então se restringia, fundamentalmente, a procedimentos mais voltados ao atendimento das prerrogativas legais vigentes no país, não se analisando os aspectos concernentes à gestão de custos e conseqüentes resultados, fenômenos esses que já são demasiadamente conhecidos no setor privado. (STN, p. 39)

5 5 Portanto, um novo demonstrativo que [...] evidencia eficiência na gestão dos recursos no serviço público STN (2011, p. 39), além daqueles já tradicionalmente aplicados ao setor público poderá ser elaborado: a Demonstração do Resultado Econômico (DRE) a qual evidencia o resultado econômico de ações do setor público. (CFC; NBC T 16.6, 2008) Corrobora com o fim proposto para a Demonstração do Resultado Econômico o entendimento do International Federation of Accountants (IFAC) sobre a finalidade das demonstrações contábeis, a saber: Especificamente, os objetivos do financial reporting de uso geral no setor público devem ser fornecer a informação útil para tomada de decisão, e demonstrar a accountability da entidade para os recursos que lhe forma confiados, por: [...] e) Fornecer informação agregada útil para avaliar o desempenho da entidade em termos de custos, eficiência, e realizações. (IFAC, 2011, p. 35, tradução e grifo nosso) Como o desempenho de toda ação pública consome recursos originados da sociedade (financiadora do poder público por meio dos tributos), urge um maior controle, da sociedade e do próprio governo, dos custos, os quais devem ser corretamente identificados, mensurados, contabilizados, evidenciados e divulgados. Os investimentos em educação, principalmente aquela voltada à creche e à pré-escola, após a aprovação da Emenda Constitucional N. 59, de 11 de novembro de 2009, necessitarão ser ampliados, pois tal alteração na Carta Magna determinou que a educação básica fosse obrigatória e gratuita dos 4 (quatro) aos 17 (dezessete) anos de idade, indiscutivelmente por parte dos municípios os quais devem atuar prioritariamente no ensino fundamental e na educação infantil. (BRASIL, 1988) Aplicada a esse contexto a Demonstração do Resultado Econômico (DRE) tem por objetivo visualizar a eficiência na aplicação dos recursos públicos, bem como evidenciar o resultado econômico das ações da Administração Pública, mensurando custos previamente à tomada de decisão. Neste sentido, este estudo pretende responder o seguinte questionamento: qual o mais econômico para as finanças do município de Esteio/RS, prestar serviços na educação infantil diretamente ou contratar o particular para atender a demanda local? Utilizando a Demonstração do Resultado Econômico, o objetivo geral deste artigo é demonstrar a situação mais econômica para o poder público municipal em prestar serviços de educação infantil de forma direta ou indireta.

6 6 Os objetivos específicos são: Identificar os custos explícitos (efetivos) que compõe o gasto com a educação infantil (creche e pré-escola) em uma unidade escolar pública pertencente ao município de Esteio/RS; Aplicar o modelo conceitual de apuração do resultado econômico, mensurando o custo implícito (de oportunidade) da ação pública de educação infantil; Analisar o resultado econômico da ação pública na educação infantil, bem como as variáveis confrontadas para a sua formação. Utilizou-se como referência a Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender pertencente ao município de Esteio (RS). Justifica-se esta pesquisa em razão de contribuir para a academia ao evidenciar a importância da ciência contábil como instrumento gerador de informações que subsidiam a tomada de decisão referente à ação publica na prestação de serviços à coletividade. Por tratar de dados concretos essa pesquisa alude à importância da identificação, mensuração e controle de custos no setor público, bem como aplica o modelo de apuração do resultado econômico (eficiência na gestão) primeiramente proposto pela academia e agora normatizado pelo conselho Federal de Contabilidade e demais órgãos de fiscalização e controle.

7 7 2 REVISÃO DA LITERATURA 2.1 DEMONSTRATIVOS CONTÁBEIS TRADICIONAIS APLICADOS AO SETOR PÚBLICO PRINCIPAIS PEÇAS CONSTITUTIVAS DA PRESTAÇÃO DE CONTAS (ACCOUNTABILITY). De acordo com Lima e Castro, (2009, p. 169) a estrutura das demonstrações contábeis do setor público brasileiro (...) está fundamentada no controle do orçamento público, tendo seus ativos e passivos estruturados para verificar déficits e superávits ao longo dos anos. Araújo e Arruda (2009, p. 158) explicam que a Lei n 4.320/64 determina que, no final de cada exercício, os resultados gerais do exercício da administração pública sejam demonstrados principalmente no balanço orçamentário, no balanço financeiro, no balanço patrimonial e na demonstração das variações patrimoniais. A denominação de balanço para os resultados da execução orçamentária e financeira para Piscitelli e Timbó (2010, p. 394) não é a mais adequada, pois são demonstrativos de fluxos. Já o Balanço Patrimonial é o único dos demonstrativos obrigatórios que se apresenta como estático, isto é, referente à situação em determinado momento (PISCITELLI; TIMBÓ, 2010, p. 394). Para a geração desses relatórios, Kohama (2009, p. 25) explica que a contabilidade aplicada ao setor público utiliza uma metodologia especial em contas escrituradas em vários sistemas e em razão disso afirma que a contabilidade Pública é um dos ramos mais complexos da ciência contábil, a qual tem por objetivo captar, registrar, acumular, resumir e interpretar os fenômenos que afetam as situações orçamentárias, financeiras e patrimoniais das entidades de direito público interno, ou seja, União, Estados, Distrito Federal e Municípios e respectivas autarquias (KOHAMA, 2009, p.25). De acordo com Slomski (2001, p. 34) a contabilidade pública é estruturada (...) em quatro sistemas contábeis que interagem entre si : Sistema Orçamentário (SO); Sistema Financeiro (SF); Sistema Patrimonial (SP) e Sistema de Compensação (SC). O sistema orçamentário permite o acompanhamento do orçamento (registro contábil da receita e despesa).

8 8 O sistema Financeiro permite o acompanhamento das movimentações financeiras através do registro da receita e despesa orçamentária e receita e despesa extra-orçamentárias. O sistema patrimonial registra os bens móveis e imóveis. O sistema de compensação registra bens, valores e obrigações que possam afetar o patrimônio futuramente (SLOMKI, 2001, p. 34 a 36). Os sistemas contábeis e os relatórios por eles gerados são os pilares da gestão financeira, orçamentária e accountability (LIMA; CASTRO, 2009, p. 5). Tabela 1 - Demonstrações Aplicadas ao Setor Público conforme a Lei 4.320/1964 Demonstrativo Balanço Orçamentário Balanço Financeiro Balanço Patrimonial Demonstração das Variações Patrimoniais Fonte: ARAÚJO e ARRUDA, Finalidade Apresenta as (I) receitas estimadas e as (II) despesas fixadas no orçamento em confronto, respectivamente, com as (I) receitas arrecadadas e com as (II) despesas realizadas. Espelha a movimentação dos recursos financeiros do Estado, demonstrando seu saldo inicial, os ingressos (receitas), os egressos (despesas) e o saldo apurado no exercício corrente que será transferido para o próximo exercício. Demonstra os componentes patrimoniais. Evidencia as alterações verificadas no patrimônio, resultante ou independente da execução orçamentária, e indica o resultado patrimonial do exercício. Nota-se que cada demonstrativo contábil está ligado a um dos sistemas contábeis aplicados ao setor público. Por exemplo, o balanço orçamentário ao sistema orçamentário. O balanço financeiro ao sistema Financeiro. O balanço patrimonial ao sistema patrimonial. Entende-se, nos tempos atuais, a contabilidade com uma técnica capaz de produzir, com oportunidade e fidedignidade, relatórios que sirvam à administração no processo de tomada de decisão e de controle de seus atos, demonstrando, por fim, os efeitos produzidos por esses atos de gestão no patrimônio da entidade (KOHOMA, 2001, p. 49). Entretanto conforme Slomski et al. (2004, p. 6) há necessidade de um demonstrativo que mensure custos e eficiência.

9 9 2.2 CUSTO EXPLÍCITO A compreensão do termo custos é importante porque a partir de sua quantificação é possível avaliar a utilização dos recursos empregados na disponibilização de bens ou serviços ao mercado. Custo é o dinheiro ou valor equivalente em dinheiro sacrificado para bens e serviços que se espera que tragam um benefício atual ou futuro para a organização (HANSEN, 2003, p.771). A contabilidade de custos ainda é incipiente no setor público. O setor público, a exemplo do que já existe em outros países, necessitará de um sistema que permita verificar os resultados obtidos com a utilização dos recursos financeiros, humanos, materiais e institucionais empregados, bem como os custos unitários dos produtos e serviços oferecidos pela máquina pública ao cidadão (LIMA; CASTRO, 2009, p. 210). Segundo Slomski (2001, p. 276) com a evolução da sociedade e com o advento da terceirização e/ou privatização das coisas públicas, faz-se necessário que os gestores das entidades públicas conheçam os custos de suas entidades. A literatura contábil enumera várias metodologias de custeio que podem para contribuir para esse fim. O desenvolvimento e a implementação de um sistema de informação de custos que permita a avaliação do custo dos serviços prestados propiciará inúmeros benefícios para a Administração Pública, contribuindo efetivamente para a tomada de decisões sobre alocação de recursos e ampliando os mecanismos de controle da sociedade sobre a atuação governamental (STN, 2011, p.50). Conforme explicado por Slomski (2001, p. 276) a finalidade do conhecimento dos custos é ter subsídio para tomar as melhores decisões entre as alternativas de produzir ou de comprar produtos e serviços, de produzir ou de terceirizar e/ou privatizar serviços. A aplicação de uma metodologia de custeio, proposta pelos autores da área contábil, traz embasamento à mensuração de custos. De acordo com Lima e Castro (2009, p. 210) os métodos de custeio tradicionais, adotados (...) na iniciativa privada, já servem de parâmetros para muitas instituições públicas (...) como o Activity Based Costing (...) utilizado inclusive pelo governo norte-americano. Os principais métodos de custeio encontrados na literatura são: Custeio por Absorção; Custeio Variável ou Direto; Custeio Padrão.

10 10 Custeio Baseado em Atividades (ABC); O custeio por absorção conforme Martins (2003, p. 24) consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados, e só os de produção; todos os gastos relativos ao esforço de produção são distribuídos para todos os produtos ou serviços feitos. Já no método de custeio variável, só são alocados aos produtos os custos variáveis, ficando os fixos separados (MARTINS, 2003, p. 141). O método de Custeio Padrão é aquele calculado de forma científica, ou seja, calcula-se o custo de uma unidade e atribui-se, dessa forma o custo para as demais, a priori e posteriormente; depois de produzido o lote, apura-se o custo real incorrido para, desta forma, apurar eventuais diferenças de preços, de volumes, de tempos etc (SLOMSKI, 2001, p. 286). E por fim a metodologia utilizada no método ABC (...) consiste em que as atividades da instituição devem ser o centro de análises e controles, possibilitando apresentar qual é o custo de cada atividade do governo (LIMA; CASTRO, 2009, p. 210). Segundo Lima e Castro (2009, p. 210) através da metodologia de custos ficaria evidenciado se os gastos do governo em determinada atividade estariam compatíveis com os praticados na iniciativa privada. 2.3 CUSTO IMPLÍCITO Para uma melhor compreensão buscou-se conceitos sobre o custo implícito também chamado de alternativo ou de oportunidade. O custo de oportunidade de algo consiste no sacrifício de obtê-lo (O SULLIVAN, 2004, p. 9). Na visão de Passos (2003, p.51) o custo de oportunidade é definido como sendo o valor da próxima melhor alternativa que deve ser sacrificada quando uma escolha é feita. Custos de oportunidade também podem ser definidos como o valor do melhor uso alternativo desconsiderado. Isso indica que se as pessoas não tivessem feito a escolha que fizeram, teriam então escolhido a próxima melhor alternativa (WESSELS, 2003, p. 3). Para Souza (2003, p.27) custo de oportunidade é o valor de uma alternativa de ganho abandonada, em favor de uma outra alternativa que se retém.

11 11 O conceito econômico de custos é diferente, pois o custo de uma atividade não se limita ao que pagamos por ela. Inclui tudo o que deixamos de obter por ter canalizado recursos para uma atividade e não par outra, a melhor alternativa que tenhamos para a atividade empreendida (SILVA, 2011, p. 357). Vasconcellos (2003, p. 5) afirma que o custo de oportunidade também é chamado de custo alternativo (...) ou custo implícito. Também no setor público, quaisquer decisões sobre destinação de recursos orçamentários envolvem custo de oportunidade. E é nesse setor que esse conceito se torna particularmente claro. A prefeitura de um município tem uma capacidade de produção de bens e serviços limitada por sua dotação orçamentária. Em determinado exercício fiscal, empregará recursos, destinando-os para redes de iluminação pública, construção de guias, sarjetas e passeios públicos, postos de saúde, praça de esporte, edificações para repartições e novas escolas. A escassez de recursos impedirá que um programa de obras e serviços públicos seja tão extenso, a ponto de superar a escolha entre mais iluminação ou mais escolas. Normalmente, alguma coisa é sacrificada em favor de outra. E as prioridades decididas, não importa quais sejam, traduzem sempre custos de oportunidade (ROSSETTI, 2008, p. 214). Essa última citação de Rossetti fala em tomada de decisões e em recursos limitados. É lógico que nenhuma organização possui recursos ilimitados e quando toma decisões é por que antes de tomá-las, em tese, estudou e comparou as alternativas existentes, logo o custo de oportunidade pode ser definido como valor que se deixa de ganhar ou receber por escolher uma alternativa em detrimento de outras. Nesse entendimento Hubbard e O Brien (2010, p. 276) afirmam que o custo de oportunidade de qualquer atividade é a alternativa de mais alto valor que tem que ser abdicada para nos dedicarmos a esta atividade. Nesta pesquisa, o custo de oportunidade será aquele entendido por Slomski (2001, p. 310) sendo o menor preço de mercado a vista, atribuído ao serviço prestado ao cidadão, com similar qualidade, oportunidade e tempestividade, daquele desprezado por ele ao utilizar o serviço público. 2.4 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ECONÔMICO O modelo de apuração do resultado econômico foi proposto por Slomski em sua dissertação de mestrado intitulada mensuração do resultado econômico em entidades públicas apresentada em Para Slomki (2001, p. 304) para a mensuração do resultado econômico é importante considerar os seguintes pressupostos:

12 12 se não existisse o serviço público, num país capitalista, o cidadão buscaria o menor preço de mercado a vista, para a contratação de serviços; a entidade pública tem como missão prestação de serviços para o desenvolvimento e bem-estar social da coletividade; o cidadão compõe o corpo contribuinte das fontes de recursos, para a manutenção da entidade pública. Em 21 de novembro de 2008 o Conselho Federal de Contabilidade aprova a NBC T 16.6 Demonstrações Contábeis por meio da resolução CFC N.1.133/08. Nesta resolução, o CFC traz como uma das novidades a Demonstração do Resultado Econômico que evidencia o resultado econômico de ações do setor público (CFC, 2008). A Demonstração do Resultado Econômico deve ser elaborada considerando sua interligação com o sistema de custos e apresentar na forma dedutiva, pelo menos, a seguinte estrutura: (a) receita econômica dos serviços prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos; (b) custos e despesas identificados com a execução da ação pública; e (c) resultado econômico apurado (CFC, 2008). Entretanto o CFC na resolução não se manifesta quando a obrigatoriedade da nova demonstração. Porém a Secretaria do Tesouro do Nacional através de seu manual de contabilidade aplicada ao setor público menciona: A Demonstração do Resultado Econômico, cuja elaboração é facultativa (STN, 2011). Nota-se que a implementação deste demonstrativo requer grandes mudanças na contabilidade das organizações públicas e que até a modernização e adequação às novas normas aplicadas ao setor público, processo já iniciado, a apresentação deste demonstrativo continue facultativa. A estrutura da demonstração é incluída nos anexos da Lei N. 4320/64 pela portaria STN nº 665/2010.

13 13 Figura 2 Estrutura da Demonstração do Resultado Econômico Fonte: portaria STN nº 665/2010. Na estrutura da Demonstração do Resultado Econômico, observa-se o termo receita econômica, mas o que seria a receita econômica? O CFC define receita econômica como o valor apurado a partir de benefícios gerados à sociedade pela ação pública, obtido por meio da multiplicação da quantidade de serviços prestados, bens ou produtos fornecidos, pelo custo de oportunidade (CFC, 2008). Nessa definição surge outro termo intrigante: custo de oportunidade. Percebe-se que para o entendimento da definição de receita econômica primeiro deve-se compreender o conceito de custo de oportunidade. Para o CFC (2008) custo de oportunidade é o valor que seria desembolsado na alternativa desprezada de menor valor entre aquelas consideradas possíveis para a execução da ação pública. Voltando ao conceito de receita econômica, essa deve ser a multiplicação do custo de oportunidade, que o cidadão desprezou ao utilizar o serviço público, pelos serviços que ela tenha efetivamente executado (SLOMSKI, 2001, p. 310). Através do confronto da Receita econômica e dos custos diretos e indiretos tem-se o resultado econômico apurado. Conforme STN (2011, p. 49) este resultado pode ser considerado como um termômetro, que, se corretamente aferido, evidenciará o quanto, de fato, houve de economia na ação pública.

14 O SERVIÇO PÚBLICO DE EDUCAÇÃO INFANTIL E SEU FINANCIAMENTO A educação é um direito de todos e dever do Estado e da família, será promovida e incentivada com a colaboração da sociedade, visando ao pleno desenvolvimento da pessoa, seu preparo para o exercício da cidadania e sua qualificação para o trabalho (BRASIL, 1988). Conforme Brasil (1996a) a educação escolar compõe-se de educação básica e educação superior. A educação básica é divida em três etapas de ensino: Educação Infantil, Ensino Fundamental e Ensino Médio. A educação nacional é normatiza pela Lei Federal N , de 20 de dezembro de 1996, conhecida como LDB Lei de diretrizes básicas da Educação Nacional. Tabela 2 Níveis da Educação básica Etapa de Ensino Faixa Etária Prevista 1 Educação Infantil Até 5 anos 1.1 Creche Até 3 anos 1.2 Pré-Escola De 4 e 5 anos 2 Ensino Fundamental A partir dos 6 anos 3 Ensino Médio Fonte: MEC (adaptado) A LDB foi alterada pela Lei N , de 13 de junho de 2008 e essa modificação, com vigência a partir de 1 de janeiro de 2009, assegura vaga em Escola Pública a toda a criança a partir dos 4 (quatro) anos. Antes, a LDB expressamente garantia vagas para o ensino fundamental a partir dos 6 (seis) anos (BRASIL, 1996a). Nesse sentido, dando maior embasamento jurídico ao assunto, foi aprovada a Emenda Constitucional N. 59, de 11 de novembro de 2009, que determina que a educação básica seja obrigatória e gratuita dos 4 (quatro) aos 17 (dezessete) anos de idade (BRASIL, 1996b). Entretanto, prevendo o impacto no orçamento público e as diversas ações necessárias para esse cumprimento, bem como a mudança cultural por parte da sociedade, a emenda dispõe que esse fortalecimento da educação infantil seja implementado progressivamente, até o ano de 2016 (BRASIL, 2009b). Percebe-se uma tendência da sociedade, por meio de seus representantes no Congresso Nacional, em propiciar acesso à educação para as crianças cada vez mais cedo. Tal fato implica na necessidade, de além de mais investimentos para geração de vagas escolares, um

15 15 maior controle dos custos incorridos no serviço de educação prestado pelo poder público, principalmente por parte dos municípios aos quais, conforme o 2º do art. 211 da Constituição Federal, devem atuar prioritariamente no ensino fundamental e na educação infantil. A educação pública é financiada por diversas formas, entre elas cita-se o: FUNDEB Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da Educação Programa Nacional de Alimentação Escolar (PNAE) Salário Educação Programa Dinheiro Direto na Escola Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da Educação (FUNDEB). O FUNDEB Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da Educação é um Fundo de natureza contábil (FNDE, 2011) que tem por estratégia distribuir os recursos pelo país, levando em consideração o desenvolvimento social e econômico das regiões (MEC, 2011). Foi instituído pela Emenda Constitucional n.º 53, de 19 de dezembro de 2006 e regulamentado (...) pela Lei nº , de 20 de junho de 2007, e pelos Decretos nº e 6.278, de 13 e 29 de novembro de 2007, respectivamente (FNDE, 2011). Conforme o FNDE - Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação - (2011) o FUNDEB é formado com recursos provenientes das três esferas de governo (Federal, Estadual e Municipal) e a distribuição desses recursos é realizada com base no número de alunos da educação básica pública, de acordo com dados do último Censo Escolar (FNDE, 2011). Tabela 3 Valor anual por aluno estimado, por etapas, modalidades de ensino da educação básica no Estado do Rio Grande do Sul em 2010 Educação Infantil Creche Integral Pré-Escola Integral Creche Parcial Pré-Escola Parcial R$ 2.205,74 R$ 2.506,53 R$ 1.604,18 R$ 2.005,22 Fonte: FNDE

16 16 Conforme a tabela 3, para cada aluno matriculado na creche pública, no estado do Rio Grande do Sul em turno integral, o FUNDEB reserva R$ 2.205,74 anuais, o corresponde à R$ 183,81 mensalmente. Já o aluno da pré-escola recebe do FUNDEB em educação o equivalente a R$ 2.506,53, uma média mensal de R$ 208,88. Os repasses são realizados mensalmente como segue na tabela 4. Tabela 4 Repasse do FUNDEB para o Município de Esteio/RS no ano de 2010 Mês R$ , , , , , , , , , , , ,69 TOTAL ,77 Fonte: INEP Consoante dados do INEP Instituto Nacional de Estudos e Pesquisas Educacionais Anísio Teixeira o município de Esteio, pertencente à região metropolitana da capital gaúcha, recebeu, no ano de 2010, como repasse do FUNDEB para educação básica um total de 25,27 milhões de reais Programa Nacional de Alimentação Escolar (PNAE) Conhecida como merenda escolar, a ação de disponibilizar alimentação aos alunos é auxiliada pelo Programa Nacional de Alimentação Escolar (PNAE). O PNAE garante, por meio da transferência de recursos financeiros, a alimentação escolar dos alunos de toda a educação básica (educação infantil, ensino fundamental, ensino médio e educação de jovens e adultos) matriculados em escolas públicas e filantrópicas (...) [os recursos são] destinados à compra de produtos alimentícios básicos, ou seja, semi-elaborados e in natura (FNDE, 2011).

17 17 O objetivo do PNAE consta no artigo 4 da Lei Federal N /2009. O objetivo é contribuir para o crescimento e o desenvolvimento biopsicossocial, a aprendizagem, o rendimento escolar e a formação de hábitos alimentares saudáveis dos alunos, por meio de ações de educação alimentar e nutricional e da oferta de refeições que cubram as suas necessidades nutricionais durante o período letivo (BRASIL, 2009). O FNDE (2011) resume o objetivo desse programa em atender as necessidades nutricionais dos alunos durante sua permanência em sala de aula. Quantos à origem os recursos financeiros provêm do Tesouro Nacional e estão assegurados no Orçamento da União (FNDE, 2011). O FNDE estabelece que o valor a ser repassado seja calculado pela seguinte fórmula: Total de Recursos = Número de alunos x Número de dias x Valor per capita O valor per capta consta no Art. 1º da RESOLUÇÃO/CD/FNDE N º 67, de 28 de dezembro de 2009, ou seja, os valores repassados por aluno são: a) R$ 0,30 (trinta centavos de real) para os alunos matriculados na pré-escola, ensino fundamental, ensino médio e educação de jovens e adultos (EJA); b) R$ 0,60 (sessenta centavos de real) para os alunos matriculados em creches; c) R$ 0,60 (sessenta centavos de real) para os alunos matriculados em escolas de educação básica localizadas em áreas indígenas e em áreas remanescentes de quilombos; d) R$ 0,90 (noventa centavos de real) para os alunos participantes do Programa Mais Educação. (FNDE, 2011) Segue o cálculo dos recursos recebidos do Programa Nacional de Alimentação Escolar (PNAE) para a Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender do Município de Esteio/RS: Conforme o FNDE, a Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender teve um total de 190 alunos incluídos no PNAE. Tabela 5 Alunado por Ação do Programa Nacional de Alimentação Escolar no ano de 2010 Esfera Código/Nome da escola Creche Pré-escolar Total MUNICIPAL Fonte: FNDE / ESC MUNIC DE EDUC INF COLORINDO O APRENDER Desses 190 alunos, 106 tinham entre 0 a 3 anos (creche) e 84, entre 4 e 5 anos (préescola). Aplicando a fórmula para cálculo do valor total dos recursos do PNAE a ser repassado, obtém o montante de R$ ,00, valor esse encontrado pela multiplicação da

18 18 quantidade de alunos da Escola Colorindo o Aprender pelo o número de dias letivos (200) e pelo Valor per capita. Tabela 6 cálculo dos recursos recebidos do Programa Nacional de Alimentação Escolar (PNAE) para a Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender do Município de Esteio/RS Número de alunos Número de dias letivos Valor per capita Total Creche 106 x 200 x R$ 0,60 = R$ ,00 Pré-escola 84 x 200 x R$ 0,30 = R$ 5.040,00 Total R$ ,00 Fonte: Elaborado pelo autor, dados da pesquisa Salário Educação Conforme CNM Confederação Nacional dos Municípios (2011) o salário-educação é uma contribuição social destinada ao financiamento de programas, projetos e ações educacionais e corresponde a 2,5% calculados sobre o total de remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, aos empregados segurados (art. 15, Lei 9.424/96). A educação básica pública terá como fonte adicional de financiamento a contribuição social do salário-educação, recolhida pelas empresas na forma da lei. (BRASIL, 1988) A distribuição do Salário-Educação é realizada pelo Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação FNDE. (BRASIL, 1996b) Tabela 7 Arrecadação Bruta do Salário-Educação R$ 1,00 Mês Arrecadação FNDE Arrecadação Bruta INSS Total Arrecadação Bruta JANEIRO , , ,38 FEVEREIRO , , ,51 MARÇO , , ,66 ABRIL , , ,40 MAIO , , ,91 JUNHO , , ,04 JULHO , , ,65 AGOSTO , , ,77 SETEMBRO , , ,83 OUTUBRO , , ,00 NOVEMBRO , , ,74 DEZEMBRO , , ,68 TOTAL , , ,57 Fonte: MEC/FNDE Sistema STL/DIFN Um terço do montante de recursos (Quota Federal) é destinado ao FNDE para o financiamento de programas e projetos voltados para a universalização do ensino

19 19 fundamental, de forma a propiciar a redução dos desníveis sócio-educacionais existentes entre Municípios, Estados, Distrito Federal e regiões brasileiras (BRASIL, 1996b). Dois terços (Quota Estadual e Municipal) é creditada mensal e automaticamente em favor das Secretarias de Educação dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios para financiamento de programas, projetos e ações do ensino fundamental (BRASIL, 1996b). Conforme CNM (2011) os recursos do salário-educação podem ser aplicados em despesas de manutenção e desenvolvimento do ensino em todas as etapas e modalidades da educação básica, vedada sua utilização para o pagamento de pessoal (Lei nº 9.766/98, art. 7º). A cota estadual e municipal da contribuição social do salário-educação é integralmente redistribuída entre os estados e seus municípios, de forma proporcional ao número de alunos matriculados na educação básica das respectivas redes de ensino apurado no censo escolar do exercício anterior ao da distribuição (FNDE, 2011). Tabela 8 Estimativa de Repasses das Quotas Estadual e Municipal do Salário-Educação e os Respectivos Coeficientes de Distribuição para o Exercício de 2010 Quantidade de alunos matriculados no Ensino Básico Público - Censo 2009 Rede de Ensino ESTEIO Total ,00 Educação Infantil 1.381,00 Ensino Fundamental Regular 8 anos e 9 anos 8.391,00 Educação de Jovens e Adultos Presencial 1.104,00 Coeficiente 0, Valor da Estimativa R$ ,29 Fonte: MEC/FNDE anexo I - portaria nr 55 de 18fev2010.xls Conforme a tabela 8, em razão da quantidade de alunos matriculados no Ensino Básico Pública no ano 2009 o município de Esteio recebeu no ano de 2010 o montante de 1,93 milhão de reais (valor estimado) Programa Dinheiro Direto na Escola Conforme Peroni e Adrião (2006, p. 20), em 1995, o governo federal criou o Programa de Manutenção e Desenvolvimento do Ensino fundamental (PMDE). Esse programa teve sua denominação alterada pela Medida Provisória nº 1.784, de 14 de dezembro de 1998 sendo chamado Programa Dinheiro Direto na Escola (PDDE) o que foi reafirmado pela Medida Provisória nº , de 24 de maio de 2001.

20 20 O PDDE tem por finalidade prestar assistência financeira, em caráter suplementar, às escolas públicas da educação básica das redes estaduais, municipais e do Distrito Federal e às escolas privadas de educação especial mantidas por entidades sem fins lucrativos, registradas no Conselho Nacional de Assistência Social (CNAS) como beneficentes de assistência social, ou outras similares de atendimento direto e gratuito ao público (FNDE, 2011). Conforme o FNDE calcula-se o valor do repasse referente ao PDDE pelo número de alunos matriculados na escola considerando dados do Censo Escolar realizado no ano anterior e de acordo com a região do país. O dinheiro destina-se à aquisição de material permanente; manutenção, conservação e pequenos reparos da unidade escolar; aquisição de material de consumo necessário ao funcionamento da escola; avaliação de aprendizagem; implementação de projeto pedagógico; e desenvolvimento de atividades educacionais (FNDE, 2011). 3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS Apresenta-se nesta seção, quanto à pesquisa, a classificação, a descrição dos procedimentos metodológicos, os instrumentos de coleta de dados e a delimitação. 3.1 CLASSIFICAÇÃO DA PESQUISA Do ponto de vista de sua natureza, esta pesquisa classifica-se como aplicada por que objetiva gerar conhecimentos para aplicação prática, dirigidos à solução de problemas específicos. Envolve verdades e interesses locais. (SILVA, 2001, p.20) Conforme Silva et al. (2004, p. 101) do ponto de vista da abordagem do problema na pesquisa quantitativa muitas vezes utiliza-se a abordagem qualitativa para esclarecer, para comentar os resultados. Nesta pesquisa a abordagem do problema é quantitativa por que avalia tudo o que pode ser quantificável e qualitativa por que considera que há uma relação dinâmica entre o mundo real e o sujeito (...) que não pode ser traduzido em números (SILVA, 2001, p. 20). Em relação aos objetivos esta pesquisa classifica-se como exploratória, pois tem como principal finalidade desenvolver, esclarecer e modificar conceitos e idéias, tendo em

21 21 vista a formulação de problemas mais precisos ou hipóteses pesquisáveis para estudos posteriores (GIL, 2010, p. 27). De acordo Gil (2010, p. 27) muitas vezes as pesquisas exploratórias constituem a primeira etapa de uma investigação mais ampla. Neste sentido, afirma que o produto final deste processo passa a ser um problema mais esclarecido, passível de investigação mediante procedimentos mais sistematizados. O procedimento técnico adotado foi um estudo de caso caracterizado por Gil (2010, p. 27) pelo estudo profundo e exaustivo de um ou de poucos objetos, de maneira a permitir o seu conhecimento amplo e detalhado. Para Yin (2005, p. 20) utiliza-se o estudo de caso em muitas situações, para contribuir com o conhecimento que temos dos fenômenos individuais, organizacionais, sociais, políticos e de grupo, além de outros fenômenos relacionados. 3.2 DESCRIÇÃO DOS PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS Para responder ao problema de pesquisa, primeiramente, delimitou-se como unidadecaso deste estudo a Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender pertencente ao Município de Esteio/RS. Em seguida procedeu-se a coleta de dados necessários para resolução do problema de pesquisa. Os dados coletados foram transcritos e tabulados em planilhas eletrônicas. Após, realizou-se a análise e interpretação dos dados e das informações geradas sobre os custos explícitos, implícitos e o resultado econômico referente ao funcionamento da unidade-caso em estudo. Elaborou-se uma lista com custos envolvidos para o funcionamento da unidade-caso em estudo. Para montagem dessa lista contou-se com informações, coletadas mediante entrevista, após listou-se os principais departamentos detentores dos dados necessários para a pesquisa. Para a diretoria de administração de pessoal solicitou-se relação de servidores lotados da unidade-caso desta pesquisa, bem como os respectivos vencimentos. Solicitou também a folha resumo de pagamento de cada mês do ano de Com esses dados mensuraram-se os custos com pessoal. Para o departamento de contabilidade solicitou os relatórios de prestação de contas do Programa Dinheiro Direto na Escola. Neste relatório identificaram-se os gastos como energia elétrica, água, telefone, tarifas bancárias e compras de materiais de consumo e permanente. Através de visita a secretaria de Educação e Esportes solicitou dados do setor responsável pela alimentação escolar sobre o consumo de gêneros

22 22 alimentícios e de gás liquefeito de petróleo no ano de 2010 da unidade escolar em estudo. No setor responsável pela estatística dos alunos colheram-se, mediante entrevista, os quantitativos de alunos totais e por níveis de turmas, bem com o número de professores, auxiliares de creche e estagiários por turma. E por fim no departamento de compras identificaram-se os gastos com serviços de terceiros através de relatórios das ordens de compras emitidas. 3.3 INSTRUMENTOS DE COLETA DE DADOS Como instrumentos de coleta de dados utilizados realizaram-se a entrevista e a análise documental. Entrevistou-se a diretora de uma escola de educação infantil particular e diversos servidores da Prefeitura Municipal de Esteio/RS lotados na Secretaria da Fazenda e Administração (Diretoria de compras, Divisão de orçamento, Diretoria de administração de pessoal e Contabilidade) e Secretaria de Educação e Esporte (Núcleo de Assessoria de Alimentação Escolar e Núcleo de Planejamento, Pessoal e Estatística). Primeiramente, buscou-se de forma exploratória entrevistar os servidores da prefeitura que possuem relação com recursos empregados na unidade-caso em estudo. Realizaram-se questões como: Quais os gastos para o funcionamento de uma unidade escolar? Quais os serviços de terceiros contratados para execução na escola? Qual é a segmentação das turmas em função da faixa etária dos alunos? Qual a quantidade de alunos total e por nível turma? Qual é a distribuição de professores por nível de Tuma? Consultaram-se os seguintes documentos/relatórios: prestação de contas do programa dinheiro direto na escola, resumo da folha de pagamento, boletim de movimento de turma, prestação de contas do programa nacional de alimentação escolar, o censo educacional de 2010 e ordem de compras emitidas. 3.4 DELIMITAÇÃO DA PESQUISA Esta pesquisa busca o resultado econômico (confronto dos custos implícitos e dos custos explícitos) originado da ação pública de prestar serviços educacionais a crianças de 0 a 5 anos. Em razão de maior acessibilidade aos dados pertinentes à pesquisa, utilizou-se como unidade-caso de estudo a Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender,

23 23 localizada na cidade de Esteio/RS, com distância de 29 km da capital gaúcha. Verificando-se dados do censo Escolar de 2010 levantado pelo Instituto Nacional de Estudos e Pesquisas Educacionais Anísio Teixeira (Inep), ligado ao Ministério da Educação, o municio de Esteio possui quatro escola próprias voltadas exclusivamente à Educação Infantil. Tabela 9 - Quantidade de alunos e Escolas Públicas de Educação Infantil situadas em Esteio/RS ESCOLAS PÚBLICA CRECHE PRÉ-ESCOLA TOTAL RAIO DE SOL SIM VIVENDO A INFANCIA SIM COLORINDO O APRENDER SIM PEDACINHO DO CEU SIM TOTAL Fonte: INEP/Censo Escolar, Para esta pesquisa escolheu-se a unidade Escolar de maior número de alunos matriculados, situada na Rua Vila Lobos, N 858, bairro Parque Tamandaré. Como referência temporal esta pesquisa baseou-se em dados do ano de 2010, salvo algumas exceções que serão enfatizadas oportunamente.

24 24 4 RESULTADO E DISCUSSÃO DA PESQUISA Apresenta-se nesta seção o resultado e a discussão da pesquisa. Demonstra-se o custo explícito dos serviços de educação infantil prestados pela Escola Municipal Colorindo o Aprender. Infere-se, também, o custo implícito, também conhecido como custo de oportunidade ou alternativo. Por fim, elabora-se e evidencia-se a Demonstração do Resultado Econômico normatizada pelo Conselho federal de Contabilidade. 4.1 QUANTIDADE DE ALUNOS E RESPECTIVA DIVISÃO EM NÍVEIS DE TURMAS As Escolas Públicas Municipais de Educação Infantil de Esteio têm seus alunos alocados em seis níveis de turmas conforme a faixa etária, iniciando com o berçário I e terminando com o Jardim II (Tabela 10). Tabela 10 Turmas/Alunos Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Dez/2010 TURMAS FAIXA ETÁRIA QUANTIDADE Berçário I 0 a 9 meses 13 alunos Berçário II 10 meses a 1 ano e 10 meses 13 alunos Maternal I 1 ano e 10 meses a 2 anos e 9 meses 32 alunos Maternal II 2 anos e 10 meses a 3 anos e 9 meses 61 alunos Jardim I 3 anos e 10 meses a 4 anos e 9 meses 42 alunos Jardim II 4 anos e 10 meses a 5 anos e 9 meses 43 alunos Total de aluno em Dez/ alunos Fonte: dados da pesquisa A Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender em dezembro de 2010 possuía um total de 204 alunos sendo 58% destes em idade de creche. Na faixa etária indicada para o maternal II existe o maior número de alunos: 61 crianças. Essa pesquisa baseou-se no quantitativo de alunos matriculados no mês de dezembro de 2010 (tabela 10) para mensurar o custo unitário por aluno de cada turma e geral, bem como utilizá-lo como critério de rateio para alguns custos indiretos.

25 QUANTIDADE DE COLABORADORES EM ATIVIDADE E RESPECTIVOS VENCIMENTOS Os cargos existentes na unidade escolar e os respectivos vencimentos são fundamentais para a identificação e mensuração dos custos com pessoal. O quadro de colaboradores da escola é composto por servidores Públicos e estagiários. Os servidores estão divididos entre 11 (onze) cargos. Tabela 11 Cargos e vencimentos Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Dez/2010 CARGO QUANTIDADE CARGA HORÁRIA VENCIMENTO DIRETOR 1 40 R$ 1.545,00 VICÊ-DIRETOR 1 40 R$ 1.545,00 SECRETÁRIO DE ESCOLA 1 40 R$ 873,00 PROFESSOR DE EDUCAÇÃO INFANTIL R$ 1.235,00 AUXILIAR DE CRECHE 1 40 R$ 678,00 ORIENTADOR EDUCACIONAL 40H 1 40 R$ 1.545,00 SUPERVISOR ESCOLAR 40H 1 40 R$ 1.545,00 SERVENTE ESCOLAR 4 40 R$ 588,00 SERVENTE 1 40 R$ 588,00 SERVENTE MERENDEIRA 3 40 R$ 588,00 VIGIA 1 40 R$ 588,00 ESTAGIÁRIO R$ 500,00 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Estão diretamente ligados à atividade de educação em sala de aula os cargos de Professor de Educação Infantil e Auxiliar de Creche, além da função de Estagiário. Na área administrativa têm-se a função de Diretor, Vice-Diretor e o cargo de Secretário de Escola. No suporte pedagógico têm-se o Orientador Pedagógico e o Orientador Educacional. No apoio operacional de atividades como zeladoria, cozinha, entre outras, verifica-se os cargos de Servente Escolar, Servente, Servente Merendeira e Vigia. A maioria dos profissionais existente na unidade escolar são professores de educação infantil. De um total de 47 servidores, 32 são Professores de Educação Infantil.

26 GASTOS COM PESSOAL POR ATIVIDADE Nesta pesquisa, os valores despendidos com os colaboradores foram agrupados em dois grandes grupos: Custo com pessoal direto e custo com pessoal indireto. O pessoal direto inclui os gastos com Professores em regência de turmas, Professores substitutos e itinerantes, Auxiliares de Creche e Estagiários. Já o pessoal indireto inclui os gastos com Diretor e vice, Secretário de Escola, Orientador Pedagógico, Orientador Educacional, Servente Escolar, Servente, Servente Merendeira e Vigia. informações: Para mensuração dos gastos com pessoal foram identificadas as seguintes a) Cargo; b) Carga horária; c) Vencimento mensal; d) Provisão 13 ; e) 1/3 férias; f) Quantidade de avanço trienal; g) Triênios (5% ou 10%); h) Vale refeição e cesta; i) Regime especial de trabalho; j) Encargos patronais; k) Plano de carreira dos professores; l) Adicional risco de vida; m) Adicional noturno; n) Adicional insalubridade. O valor referente à provisão do 13 salário corresponde ao 1/12 (um doze avos) do vencimento básico do cargo. O valor de 1/3 (um terço) de férias refere-se a 1/12 (um doze avos) de 1/3 (um terço) do vencimento normal pago no gozo das férias. Conforme o artigo 103 do Estatuto dos Servidores Públicos do município de Esteio o avanço trienal é uma gratificação/adicional que o servidor tem direito a cada três anos de serviço efetivo. O valor do avanço trienal dos professores é de 5% (cinco por cento), já o avanço trienal dos demais servidores é de 10% (dez por cento) (ESTEIO, 2011). A quantidade de avanço trienal foi calculada em razão da data de admissão e nesta pesquisa utilizou-se como data base de verificação o dia 31 de dezembro de O vale refeição e o vale cesta foram calculados com base nos valores do ano de 2010.

27 27 No vale refeição foi estimado um valor mensal de R$ 220,00, considerando o mês com 22 dias úteis e um valor diário de R$ 11,00. Conforme a Lei Municipal N /2011, desse valor procedeu-se um desconto de 20%. Os servidores terão uma participação no percentual de 20% do valor total dos valesalimentação e/ou vales-refeição, a ser descontada em folha de pagamento, sendo o restante subsidiado pelo Município (ESTEIO, 2010). Descontando-se os 20% de R$ 220,00 obtêm-se um valor de R$ 176,00. Porém esse valor não é pago durante as férias o que resulta em um total anual de 1.936,00 reais (11 meses x 176,00), logo para encontrar a média mensal dividiu-se esse total entre os 12 meses do ano (1936,00/12), chegando-se ao valor médio mensal de R$ 161,33 por servidor. O vale-cesta é um valor fixo, de R$ 70,00, pago durante os doze meses do ano e que não sofre nenhum desconto Gastos com pessoal direto O pessoal direto inclui os professores, os auxiliares de creche e os estagiários. Tabela 12 Gasto médio parcial/mês com Professores de Educação Infantil Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Ano: 2010 PROFESSOR DE EDUCAÇÃO INFANTIL CH VENCIMENTO (R$) PROVISÃO 13 (R$) 1/3 FÉRIAS (R$) QDT. AVANÇO TRIENAL TRIÊNIOS - 5% VALE REFEIÇÃO (R$) VALE CESTA (R$) A ,00 102,92 34, ,33 70,00 B ,00 102,92 34, ,25 161,33 70,00 C ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 D ,00 102,92 34, ,33 70,00 E ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 F ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 G ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 H ,00 102,92 34, ,33 70,00 I ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 J ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 K ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 L ,00 102,92 34, ,5 161,33 70,00 M ,00 102,92 34, ,5 161,33 70,00 N ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 O ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 P ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 Q ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 (continua)

28 28 (conclusão) R ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 S ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 T ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 U ,00 102,92 34, ,33 70,00 V ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 Y ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 X ,00 102,92 34, ,33 70,00 W ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 Z ,00 102,92 34, ,33 70,00 AA ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 BB ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 CC ,00 102,92 34, ,5 161,33 70,00 DD ,00 102,92 34, ,33 70,00 EE ,00 102,92 34, ,33 70,00 FF ,00 102,92 34, ,75 161,33 70,00 Totais , , , , , ,00 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa A Escola Colorindo o Aprender conforme a tabela 13 possui uma força de trabalho de 32 (trinta e dois) professores. A carga horária semanal de cada Professor de Educação Infantil do município de Esteio/RS é de 32 horas. Entretanto os gastos apresentados na tabela 13 não são os únicos. Os professores possuem plano de carreira próprio no qual aqueles que adquirem os pré-requisitos recebem valores adicionais. Para o cálculo do valor médio mensal pago em razão do plano de carreira dos professores identificou-se nas folhas de pagamentos do ano de 2010 todos os valores a esse título. Tabela 14 Valores pagos referentes ao plano de carreira dos Professores de Educação Infantil da Escola Municipal Colorindo o Aprender Ano: 2010 PLANO CARREIRA NÍVEL 2 - GRADUAÇÃO (R$) NÍVEL 3 - PÓS- GRADUAÇÃO CLASSE B CLASSE C CLASSE H TOTAL JAN 4.970, ,00 536,25 85,8 150, ,60 FEV 4.970, ,00 536,25 85,8 150, ,60 MAR 4.970, ,40 536,25 85,8 150, ,00 ABR 5.313, ,40 536,25 85,8 150, ,90 MAI 4.970, ,16 536,25 85,8 150, ,76 JUN 4.970, ,40 536,25 85,8 150, ,00 JUL 4.970, ,40 536,25 85,8 150, ,00 AGO 4.627, ,23 536,25 85,8 150, ,93 SET 4.970, ,40 536,25 85,8 150, ,00 (continua)

29 29 (conclusão) OUT 5.313, ,40 536,25 85,8 150, ,90 NOV 5.313, ,46 536,25 85,8 150, ,96 DEZ 5.313, ,40 534,82 85,8 150, ,47 TOTAL ANO , , , , , ,12 MÉDIA MENSAL 5.056, ,97 536,13 85,8 150, ,18 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Verificou-se que no ano de 2010 foram pagos aproximadamente 125,49 mil reais aos profissionais pertencentes às várias classes e níveis da carreira. Dividindo esse valor entre os doze meses do ano obtém-se uma média mensal de 10,45 mil reais. Conforme a tabela 15, também se identificou nas folhas de pagamentos os valores pagos em razão de regime especial de trabalho no ano de Tabela 15 Valores pagos em razão de regime especial trabalho Infantil da Escola Municipal Colorindo o Aprender Ano: 2010 MÊS REGIME ESPECIAL DE TRABALHO R$ JAN 2.852, , ,95 FEV - - MAR 851,16 851,16 ABR 3.529, ,33 MAI 5.943, ,45 JUN 8.070, ,00 JUL 9.055, ,65 AGO 8.406, ,50 SET 8.699, ,32 OUT 7.339, ,45 NOV 8.245, ,98 DEZ 6.052, ,11 TOTAL ANO , , ,90 MÉDIA MENSAL 5.753,82 427, ,99 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Contabilizou-se no ano de 2010 um pagamento de aproximadamente 74,17 mil reais aos profissionais em regime especial de trabalho. Dividindo esse valor entre os doze meses do ano obteve-se uma média mensal de 6,18 mil reais.

30 30 Tabela 16 Gasto médio total/mês com Professores de Educação Infantil Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Ano: 2010 PROFESSORES DE EDUCAÇÃO INFANTIL SUBTOTAL % DO TOTAL VENCIMENTO R$ ,00 47,35% PROVISÃO 13 R$ 3.293,33 3,95% 1/3 FÉRIAS R$ 1.097,78 1,32% TRIÊNIOS - 5% R$ 1.790,75 2,15% REGIME ESPECIAL DE TRABALHO R$ 6.180,99 7,41% PLANO DE CARREIRA DOS PRFESSORES R$ ,18 12,53% ENGARGOS (20% + 2%) R$ ,03 16,43% VALE REFEIÇÃO R$ 5.162,56 6,19% VALE CESTA R$ 2.240,00 2,68% TOTAL R$ ,62 100,00% Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Com esses valores procedeu-se a mensuração do gasto total/mês com professores da Escola municipal Colorindo o Aprender. O valor médio total/mês despendido no ano de 2010 referentes aos professores da Escola municipal Colorindo o Aprender na média foi de R$ 83,45 mil reais. Nesse valor já estão incluídos os encargos trabalhistas de responsabilidade do município que constituem em 20% (vinte por cento) a título de INSS - parte patronal - e 2% (dois por cento) de acidente de trabalho. Os valores pagos como vencimentos, ou seja, R$ ,00, representam 47,35% do total, R$ ,62. A Escola possui três auxiliares de creche com o somatório dos vencimentos, conforme tabela 17, igual a R$ 2.034,00. Tabela 17 Gasto médio parcial/mês com Pessoal Direto: Auxiliar de Creche Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender data: 31 de dezembro de 2010 CARGO CH 1/3 QDT. VALE VALE VENCIMENTO PROVISÃO TRIÊNIOS FÉRIAS AVANÇO REFEIÇÃO CESTA (R$) 13 (R$) 10% (R$) (R$) TRIENAL (R$) (R$) AUXILIAR DE CRECHE ,00 56,50 18, ,40 161,33 70,00 AUXILIAR DE CRECHE ,00 56,50 18, ,20 161,33 70,00 AUXILIAR DE CRECHE ,00 56,50 18, ,00 161,33 70, ,00 169,50 56,50 813,60 483,99 210,00 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa A carga horária semanal de cada profissional Auxiliar de Creche é de 40 horas, diferentemente dos professores de educação infantil. Calculou-se o valor a título de avanço

31 31 trienal com o percentual de 10%. A partir dos dados da tabela 18 mensurou-se o gasto médio total/mês com os auxiliares de creche conforme demonstrado a seguir. Tabela 18 Gasto médio total/mês Auxiliar de Creche Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Ano: 2010 AUXILIARES DE CRECHE SUBTOTAL % DO TOTAL VENCIMENTO R$ 2.034,00 43,42% PROVISÃO 13 R$ 169,50 3,62% 1/3 FÉRIAS R$ 56,50 1,21% TRIÊNIOS - 10% R$ 813,60 17,37% ENGARGOS (20% + 2%) R$ 497,20 10,61% VALE REFEIÇÃO R$ 483,99 10,33% VALE CESTA R$ 630,00 13,45% TOTAL R$ 4.684,79 100,00% Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa O total de vencimentos referentes aos auxiliares de creche na Escola Pública de Educação Infantil Colorindo o Aprender é de R$ 2.034,00 e corresponde a 43,42% do gasto total com esse cargo, já os benefícios de vale refeição e alimentação equivalem a R$ 1.113,99 e representam juntos a 23,78% do gasto total com esse cargo. Os encargos trabalhistas de responsabilidade do município que constituem em R$ 497,20. Tabela 19 Gasto médio total/mês com Pessoal Direto: Estagiários Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender data das informações: dezembro de 2010 ESTAGIÁRIO CARGA HORÁRIA BOLSA-AUXÍLIO A 30 R$ 500,00 B 30 R$ 500,00 C 30 R$ 500,00 D 30 R$ 500,00 E 30 R$ 500,00 F 30 R$ 500,00 G 30 R$ 500,00 H 30 R$ 500,00 I 30 R$ 500,00 J 30 R$ 500,00 K 30 R$ 500,00 L 30 R$ 500,00 M 30 R$ 500,00 N 30 R$ 500,00 O 30 R$ 500,00 Fonte: Elaborado pelo autor, dados da pesquisa

32 32 A Escola possui estagiários que recebem uma bolsa-auxílio de R$ 500,00 cada um. O Valor total mensal despendido referente a 15 (quinze) estagiários é de 7,5 mil reais. A carga horária semanal de cada estagiário é de 30 horas Gastos com pessoal indireto O pessoal indireto inclui o diretor, vice-diretor, o secretário de escola, o orientador educacional, o supervisor educacional, os serventes escolares, as serventes merendeiras, os serventes e o vigia. Os desembolsos de pessoal referente à direção e à secretaria foram agrupados conforme a tabela 20. Tabela 20 Gasto médio parcial/mês com Pessoal Indireto: Direção/Secretaria Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Ano, 2010 CARGO CH VENCIMENTO 1/3 QDT. TRIÊNIOS VALE VALE PROVISÃO FÉRIAS AVANÇO - 5% OU REFEIÇÃO CESTA (R$) 13 (R$) (R$) TRIENAL 10% (R$) (R$) (R$) DIRETOR ,00 128,75 42, ,75 161,33 70,00 VICE- DIRETOR ,00 128,75 42, ,50 161,33 70,00 SECRETÁRIO DE ESCOLA ,00 72,75 24, ,90 161,33 70,00 TOTAL 3.963,00 330,25 110,08 879,90 484,00 210,00 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Integra a direção da escola uma Diretora e uma Vice-Diretora, já atividade de Secretaria é desempenhada por uma Secretária de Escola, tanto na direção e na secretaria a carga horária semanal de cada um é de 40 horas. Tabela 21 Gasto médio total/mês com Pessoal Indireto: Direção/Secretaria Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Ano: 2010 DIREÇÃO/SECRETARIA SUBTOTAL % DO TOTAL VENCIMENTO R$ 3.963,00 57,05% PROVISÃO 13 R$ 330,25 4,75% 1/3 FÉRIAS R$ 110,08 1,58% ENGARGOS (20% + 2%) R$ 968,73 13,95% TRIÊNIOS - 5% R$ 879,90 12,67% VALE REFEIÇÃO R$ 484,00 6,97% VALE CESTA R$ 210,00 3,02% TOTAL R$ 6.945,96 100,00% Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa

33 33 A média mensal do gasto com pessoal referente à direção/secretaria totalizou 6,94 mil reais. Desse total a soma dos vencimentos, R$ 3.963,00, corresponde a 57,05%. O valor dos encargos patronais totalizou R$ 968,73. Os benefícios de vale refeição e alimentação equivalem a R$ 694,00 e cada um representa 6,97% e 3,02%, respectivamente, do gasto total com pessoal da direção e secretaria. Pertencem ao quadro de pessoal da Escola um orientador Educacional e um Supervisor Escolar ambos com carga horária de 40 horas semanais. Tabela 22 Gasto médio parcial/mês com Pessoal Indireto: Orientação/Supervisão Escolar Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Ano, 2010 CARGO CH VENCIMENTO 1/3 QDT. TRIÊNIOS VALE VALE PROVISÃO FÉRIAS AVANÇO - 5% OU REFEIÇÃO CESTA (R$) 13 (R$) (R$) TRIENAL 10% (R$) (R$) (R$) ORIENTADOR EDUCACIONAL ,00 128,80 42, ,80 161,30 70,00 40H SUPERVISOR ,00 128,80 42,9 0 ESCOLAR 40H - 161,30 70,00 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa 3.090,00 257,50 85,80 231,80 322,70 140,00 O desembolso mensal com o vencimento de ambos é de R$ 3.090,00. O valor mensal provisionado para o 13 salário e 1/3 de férias é de R$ 343,30. Tabela 23 Gasto médio total/mês com Pessoal Indireto: Orientação/Supervisão Escolar Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Ano, 2010 ORIENTAÇÃO/SUPERVISÃO ESCOLAR SUBTOTAL % DO TOTAL VENCIMENTO R$ 3.090,00 63,28% PROVISÃO 13 R$ 257,50 5,27% 1/3 FÉRIAS R$ 85,83 1,76% TRIÊNIOS - 5% R$ 231,75 4,75% ENGARGOS (20% + 2%) R$ 755,33 15,47% VALE REFEIÇÃO R$ 322,66 6,61% VALE CESTA R$ 140,00 2,87% TOTAL R$ 4.883,08 100,00% Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa O gasto médio total/mês com pessoal referente à orientação/supervisão escolar é de 4,88 mil reais. O valor dos vencimentos dos profissionais de orientação/supervisão escolar

34 34 corresponde a 63,28% desse total. Os encargos trabalhistas de responsabilidade do município equivalem a R$ 755,33. Os demais cargos existentes na escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender foram agrupados e identificados como outras atividades de apoio. Tabela 24 Gasto médio parcial/mês com Pessoal Indireto: outras atividades de apoio Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender data base: Dezembro, 2010 CARGO CH 1/3 QDT. VALE VALE VENCIMENTO PROVISÃO TRIÊNIOS FÉRIAS AVANÇO REFEIÇÃO CESTA (R$) 13 (R$) 10% (R$) (R$) TRIENAL (R$) (R$) SERVENTE ESCOLAR ,00 49,00 16, ,60 161,33 70,00 SERVENTE ESCOLAR ,00 49,00 16, ,40 161,33 70,00 SERVENTE ESCOLAR ,00 49,00 16, ,33 70,00 SERVENTE ESCOLAR ,00 49,00 16, ,33 70,00 SERVENTE MERENDEIRA ,00 49,00 16, ,60 161,33 70,00 SERVENTE MERENDEIRA ,00 49,00 16, ,40 161,33 70,00 SERVENTE MERENDEIRA ,00 49,00 16, ,33 70,00 SERVENTE ,00 49,00 16, ,60 161,33 70,00 VIGIA ,00 49,00 16, ,33 70, ,00 441,00 147,00 705, ,97 630,00 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa No apoio operacional existem 4 (quatro) colaboradores no cargo de Servente Escolar, 1 (um) colaborador no cargo de Servente, 3 (três) colaboradores no de cargo de Servente Merendeira e 1 (um) colaborador no cargo de Vigia. A soma total/mês com os vencimentos totalizou R$ 5.292,00. Como provisão mensal para o 13 terceiro e acréscimo de 1/3 ao vencimento durante as férias calculou-se o valor total/mês de R$ 558,00. O valor mensal pago a título de avanço trienal é de R$ 705,60. O vale refeição e vale cesta correspondem juntos a R$ 2.081,97. No entanto outros três adicionais compõem o custo com pessoal de apoio, são eles: Adicional de Risco de Vida, Adicional Noturno, Adicional de Insalubridade. Para o cálculo do valor médio mensal pago em razão desses adicionais identificou-se nas folhas de pagamentos do ano de 2010 todos os valores a esse título.

35 35 Tabela 25 Valores pagos a título de Adicional de Insalubridade no ano de 2010 Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ADICIONAL DE INSALUBRIDADE JAN R$ - FEV R$ 1.020,00 MAR R$ 1.094,80 ABR R$ 1.020,00 MAI R$ 918,00 JUN R$ 888,99 JUL R$ 816,00 AGO R$ 816,00 SET R$ 816,00 OUT R$ 816,00 NOV R$ 816,00 DEZ R$ 816,00 TOTAL ANO R$ 9.837,79 MÉDIA MENSAL R$ 819,82 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa No ano de 2010 foram pagos 9,83 mil reais como adicional de insalubridade. Não houve pagamento no mês de janeiro em razão da unidade escolar estar no período de férias. O valor médio mensal, considerando os doze meses do ano, foi de R$ 819,82. Tabela 26 Valores pagos a título de Adicional de Risco de Vida no ano de 2010 Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ADICIONAL RISCO DE VIDA FEV R$ 163,20 MAR R$ 163,20 ABR R$ 163,20 MAI R$ 163,20 JUN R$ 163,20 JUL R$ 163,20 AGO R$ 163,20 SET R$ - OUT R$ 163,20 NOV R$ 163,20 DEZ R$ 163,20 TOTAL ANO R$ 1.632,00 MÉDIA MENSAL R$ 136,00 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa

36 36 No ano de 2010 despendeu-se o montante de R$ 1.632,00 reais como adicional de risco de vida. Apenas um servidor recebe esse adicional, logicamente o cargo de vigia. Não houve pagamento no mês de janeiro em razão da unidade escolar estar no período de férias. O valor médio mensal, considerando os doze meses do ano, foi de R$ 136,00. Tabela 27 Valores pagos a título de Adicional Noturno no ano de 2010 Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ADICIONAL NOTURNO JAN R$ - FEV R$ - MAR R$ - ABR R$ 119,60 MAI R$ 119,60 JUN R$ 239,20 JUL R$ - AGO R$ 119,60 SET R$ 119,60 OUT R$ - NOV R$ 119,60 DEZ R$ 119,60 TOTAL ANO R$ 956,80 MÉDIA MENSAL R$ 79,73 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa No ano de 2010 despendeu-se o montante de R$ 956,80 reais como adicional noturno. O valor médio mensal, considerando os doze meses do ano, foi de R$ 79,73. A partir da identificação e mensuração dos gastos com pessoal de apoio demonstrase na tabela 28 o cálculo do gasto médio total/mês. Tabela 28 Gasto médio total/mês com Pessoal Indireto: outras atividades de apoio Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender 2010

37 37 OUTRAS ATIVIDADES (SERVENTE ESCOLAR, MERENDEIRA, VIGIA) VENCIMENTO R$ 5.292,00 46,50% TRIÊNIOS - 10% R$ 705,60 6,20% PROVISÃO 13 R$ 441,00 3,88% 1/3 FÉRIAS R$ 147,00 1,29% ADICIONAL RISCO DE VIDA R$ 136,00 1,20% ADICIONALNOTURNO R$ 79,73 0,70% ADICIONAL INSALUBRIDADE R$ 819,82 7,20% (continua) (conclusão) ENGARGOS (20% + 2%) R$ 1.676,65 14,73% VALE REFEIÇÃO R$ 1.451,97 12,76% VALE CESTA R$ 630,00 5,54% TOTAL R$ ,77 100,00% Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa A média mensal do gasto com pessoal de apoio totalizou 11,37 mil reais. Desse total a soma dos vencimentos, R$ 5.292,00, corresponde a 46, 50%. O valor dos encargos patronais totalizou R$ 1.676,65. O benefício de vale refeição equivale a R$ 1.451,97 e vale cesta é de R$ 630,00 e cada um representa 12,76% e 5,54%, respectivamente, do gasto total com pessoal de apoio. 4.4 SERVIÇOS PRESTADOS POR TERCEIROS EM RAZÃO DA ATIVIDADE DA ESCOLA Para o funcionamento da unidade escolar Colorindo o Aprender alguns serviços de natureza contínua são demandados, como: Corte de grama e capina, limpeza e desinfecção das caixas d águas, controle sanitário e manutenção de copiadoras. A unidade escolar possui nove caixas d águas com diferentes capacidades. Mediante Licitação contratou empresa especializada para a execução da limpeza e desinfecção dessas caixas d águas. Tabela 29 Rateio dos Gastos com serviços de limpeza e desinfecção de caixa d'água Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Quantidade Capacidade/litros Preço unitário Preço total anual Provisão mensal R$ 1.030,28 R$ 2.060,56 R$ 171, R$ 412,12 R$ 1.648,48 R$ 137, R$ 206,06 R$ 618,18 R$ 51,52 TOTAL R$ 4.327,22 R$ 360,60

38 38 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Através da identificação dos preços unitários e das quantidades de caixa existentes na unidade escolar procedeu-se a multiplicação desses valores, encontrando-se o valor total anual, R$ 4.327,22, despendido especificamente para a Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender. Considerando os 12 meses do ano obtêm-se um valor médio mensal de R$ 360,60. O serviço de controle sanitário refere-se à desratização, desinfetação de pragas e insetos, desalojamento de pombos e morcegos. Por meio de Licitação também se contratou empresa para a execução desse serviço. Tabela 30 Rateio dos gastos com serviço de controle sanitário Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano: 2010 Valor anual Área total Área (M²) da Gasto anual na Estimativa Valor/M² contratado contratada - M² escola escola mensal R$ , R$ 0, R$ 774,89 R$ 64,57 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa O valor total contratado refere-se à área de todos os prédios relacionados à Secretaria de Educação e Esporte. Para mensurar o valor referente exclusivamente a Unidade Escolar Colorindo o Aprender multiplicou-se o valor unitário do metro quadrado pela área total da unidade escolar, o que resultou um valor anual de R$ 774,89. Considerando os 12 meses do ano obtêm-se um valor médio mensal de R$ 64,57. Os serviços de corte de grama e capina, contratados através de Licitação, têm como objeto sua execução em diversos locais da Secretaria de Educação e Esporte. Tabela 31 Gastos com serviços de corte de grama e capina Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano, 2010 Área: 290 M² Valor por M² R$ 5,98 Valor anual R$ 1.733,76 Provisão Mensal R$ 144,48 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Na mensuração do valor referente exclusivamente a Unidade Escolar Colorindo o Aprender multiplicou-se o preço unitário do metro quadrado pela área total a executar dos

39 39 serviços na escola, o que resultou no valor anual de R$ 1.733,76. Considerando os 12 meses do ano obtêm-se um valor médio mensal de R$ 144,48. Tabela 32 Gastos com manutenção de copiadora Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano, 2010 QUANTIDADE 1 VALOR ANUAL R$ 495,00 PROVISÃO MENSAL R$ 41,25 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Há também serviços de manutenção de uma copiadora na unidade escolar no valor de R$ 495,00/ano. Considerando os 12 meses do ano obtêm-se um valor médio mensal de R$ 41,25. Resumindo todos os serviços de terceiros contratado para funcionamento da Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender obtém-se o valor total/ano e a média mensal despendida. Tabela 33 Gasto total/ano e médio/mês com serviços de terceiros Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano, 2010 SERVIÇOS DE TERCEIROS VALOR ANUAL PROVISÃO MENSAL Corte de Grama e Capina R$ 1.733,76 R$ 144,48 Limpeza e Desinfecção de Caixa D'água R$ 4.327,22 R$ 360,60 Controle Sanitário R$ 774,89 R$ 64,57 Manutenção de Copiadoras R$ 495,00 R$ 41,25 TOTAL R$ 7.330,87 R$ 610,91 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa O valor total/ano despendido com serviço de terceiros corresponde a 7,33 mil reais e considerando os 12 meses do ano obtêm-se um valor médio mensal de R$ 610,91. Os serviços de limpeza e Desinfecção de Caixa D água, R$ 4.327,22, representam 59% dos gastos total com serviços de terceiros. 4.5 GASTOS COM ÁGUA E ESGOTO, ENERGIA ELÉTRICA, TELEFONE E TARIFAS BANCÁRIAS. A escola realiza o pagamento do consumo de água, energia elétrica, de telefone e de tarifas bancárias com recursos do PDDE (Programa Dinheiro Direto na Escola). Através

40 40 análise da prestação de contas desse programa do ano de 2010 apresentadas ao setor de contabilidade da Prefeitura, extraiu-se os valores referentes a esses gastos. Tabela 34 Gasto total/ano e médio/mês com água e esgoto, energia elétrica e telefone Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano, 2010 MÊS ÁGUA E ESGOTO ENERGIA ELÉTRICA TELEFONE TOTAL JAN/10 R$ 256,77 R$ 1.557,85 R$ 435,37 R$ 2.249,99 FEV/10 R$ 84,29 R$ 50,88 R$ 313,38 R$ 448,55 MAR/10 R$ 423,54 R$ 993,87 R$ 468,41 R$ 1.885,82 ABR/10 R$ 530,32 R$ 1.532,99 R$ 599,35 R$ 2.662,66 MAI/10 R$ 560,39 R$ 1.714,78 R$ 569,04 R$ 2.844,21 (continua) (conclusão) JUN/10 R$ 453,99 R$ 1.660,57 R$ 521,16 R$ 2.635,72 JUL/10 R$ 565,93 R$ 2.110,14 R$ 513,88 R$ 3.189,95 AGO/10 R$ 379,31 R$ 1.823,88 R$ 561,68 R$ 2.764,87 SET/10 R$ 514,51 R$ 1.640,62 R$ 444,02 R$ 2.599,15 OUT/10 R$ 426,26 R$ 1.525,76 R$ 558,00 R$ 2.510,02 NOV/10 R$ 339,01 R$ 1.184,57 R$ 658,00 R$ 2.181,58 DEZ/10 R$ 443,26 R$ 1.349,90 R$ 621,40 R$ 2.414,56 TOTAIS R$ 4.977,58 R$ ,81 R$ 6.263,69 R$ ,08 MÉDIA MENSAL R$ 414,80 R$ 1.428,82 R$ 521,97 R$ 2.365,59 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Considerando os doze meses do ano, o consumo médio mensal no ano de 2010 de água e esgoto foi de R$ 414,80. O valor médio consumido de energia elétrica foi de R$ 1.428,82/mês. O valor médio referente ao uso de telefone foi R$ 521,97/mês. O gasto total em 2010 com água, energia elétrica e telefone totalizou 28,38 mil reais o que equivale a uma média mensal de 2,36 mil reais. Tabela 35 Gasto total/ano com tarifas bancárias Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano, 2010 TARIFAS BANCÁRIAS ANO 2010 TOTAL R$ 63,00 R$ 80,00 R$ 30,00 R$ 18,00 R$ 80,00 R$ 30,00 R$ 18,00 R$ 319,00 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa O valor total/ano despendido com tarifas bancárias totalizou R$ 319,00. A partir desse valor pode-se estimar um valor médio mensal de R$ 26,58, considerando os 12 meses do ano. 4.6 GASTOS COM MATERIAL DE CONSUMO E PERMANENTE

41 41 A unidade escolar utiliza recursos do PDDE (Programa Dinheiro Direto na Escola) para compra de materiais de consumo e permanente. Através análise da prestação de contas desse programa do ano de 2010 apresentadas ao setor de contabilidade da Prefeitura, extraiuse os valores referentes a esses gastos.

42 42 Tabela 36 Valores Gastos com material de consumo e permanente Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano: 2010 MATERIAL DE LIMPEZA R$ MATERIAL DE EXPEDIENTE R$ MATERIAIS PARA MANUTENÇÃO E CONSERTO R$ BENS MÓVEIS R$ JOGOS PEDAGÓGICOS E BRINQUEDOS R$ 357, ,20 75,80 320,00 81,28 443,93 439,06 70,00 305,00 297,00 357,25 297,93 455,20 379,86 449,72 400,66 404,42 200,00 26,29 109,25 449,45 232,54 112,90 93,80 86,40 112,90 340,00 634,47 136,10 492, ,39 121,00 321,20 830, ,00 37,50 269,00 70,00 350,00 500,00 190,00 60,00 TOTAL/ANO TOTAL/ANO TOTAL/ANO TOTAL/ANO TOTAL/ANO 2.009, , , , ,25 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Nesta pesquisa classificou os itens adquiridos nas seguintes categorias: Material de limpeza Material de expediente Materiais para manutenção e conserto Bens móveis Jogos pedagógicos e brinquedos O valor comprado de material de limpeza para a escola no ano de 2010 foi de R$ 2.009,28. Em relação ao material de expediente foi adquirido o valor total de R$ 2.814,61. O valor comprado em materiais para manutenção e conserto destinado à escola foi de R$ 4.404,41. Também foram realizadas compras de bens móveis de pequeno valor, o total destas compras totalizou R$ 3.840,55. Para jogos pedagógicos e Brinquedos foi desembolsada a quantia de R$ 2.184,25. A partir desses valores anuais estimaram-se os valores médios mensais a seguir.

43 43 Tabela 37 Valor médio mensal gasto com material de consumo e permanente Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano: 2010 GASTOS R$ MÉDIO MENSAL Material de limpeza 167,44 Material de expediente 234,55 Materiais para manutenção e conserto 367,03 Bens móveis 320,05 Jogos pedagógicos e brinquedos 182,02 Material de processamento de dados 19,58 Cópia de chaves, carimbos 7,83 Tecidos paras murais e painéis 8,26 Livros infantis 3,33 TOTAL 1.310,10 Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa Verifica-se que a Escola Municipal Colorindo o Aprender para a aquisição de material de consumo e permanente despende mensalmente o valor médio de R$ 1.310,10 e anualmente o valor de R$ , GASTOS COM ALIMENTAÇÃO ESCOLAR A Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender alimenta os seus alunos com cinco refeições diariamente. O município recebe recurso do PNAE (Programa Nacional de Alimentação Escolar) como auxílio para aquisição de gêneros alimentícios para merenda escolar. Através da relação de consumo de gêneros alimentícios elaborada pelo Núcleo de Alimentação Escolar da Secretaria Municipal de Educação de Esteio/RS montou-se o anexo B deste artigo o qual deu origem a tabela 38. Tabela 38 valor do consumo mensal de gêneros alimentícios, valor total/ano e médio/mês Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano: 2010 GÊNEROS PÃES E GÊNEROS NÃO- TOTAL CARNES MÊS PERECÍVEIS BOLOS PERECÍVEIS GERAL % R$ R$ R$ R$ R$ JAN ,00% FEV 1.108, ,10 30,42 570, ,65 5,10% MAR 2.801, ,86 94, , ,10 11,65% ABR 2.183, ,87 74, , ,53 9,10% MAI 2.212, ,41 81, , ,92 9,49% (continua)

44 44 (conclusão) JUN 2.082, ,69 113, , ,63 10,68% JUL 1.411, ,61 30, , ,66 6,71% AGO 2.202, ,10 353, , ,95 10,87% SET 2.168, ,23 519, , ,50 10,30% OUT 1.844, ,03 357, , ,85 9,39% NOV 2.077, ,13 428,09 777, ,32 8,18% DEZ 1.199, ,22 309, , ,54 8,53% TOTAL ANUAL , , , , ,64 100,00% MÉDIA 1.774, ,02 199, , ,14 8,33% MENSAL Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa No mês de janeiro não houve consumo de gêneros alimentício em razão das férias escolares. Entretanto para estimar a média mensal em reais consumida esse mês foi considerado. O valor total anual consumido de gêneros perecíveis e não perecíveis, carnes e pães/bolos foi de 62,9 mil reais. A média mensal estimada foi de R$ 5.243,14. Para elaboração da merenda escolar a escola consome Gás Liquefeito de Petróleo (GLP). Tabela 39 Consumo e gasto com gás liquefeito de petróleo Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano: 2010 BOTIJÃO P45 - DE 45 KG Quantidade Anual Fonte: Elaborado pelo autor, Dados da Pesquisa FEV a DEZ 55 UN. Valor Unitário R$ 118,40 Valor Anual R$ 6.512,00 Provisão Mensal R$ 542,67 O consumo anual de GLP corresponde a 55 unidades de botijão P45 de 45 kg. No ano de 2010 o preço unitário botijão P45 contratado pelo município por meio de licitação correspondia a R$ 118,40. Logo, o valor total/ano utilizado pela escola foi de R$ 6.512,00. Considerando os 12 meses do ano o valor média/mensal equivale a R$ 542,67.

45 CUSTO EXPLÍCITO DA AÇÃO PÚBLICA NA ESCOLA MUNICIPAL DE EDUCAÇÃO INFANTIL COLORINDO O APRENDER. Para o cálculo do custo efetivo total da Escola Municipal de Educação Infantil utilizou o método de custeio por absorção. Primeiramente identificaram-se e mensuraram-se os custos diretos alocados ao serviço de educação infantil. Após também se procedeu à identificação, à mensuração e ao rateio dos custos indiretos. Dividiu-se o serviço de educação infantil em seis atividades conforme os níveis de turmas existentes. (1) Berçário I, (2) Berçário II, (3) Maternal I, (4) Maternal II, (5) Jardim I e (6) Jardim II. A essa segmentação das turmas realizou-se uma analogia à contabilidade de custos aplicada em indústrias como se fossem produtos. Nesta pesquisa foram utilizados os seguintes critérios de rateio: N de professores em regência Custo do pessoal direto N de alunos N de Estagiários N de níveis de turmas Tabela 40 Níveis de turmas e respectiva faixa etária Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender Berçário I Berçário II Maternal I Maternal II Jardim I Jardim II 3 anos e 10 2 anos e 10 0 a 9 10 meses a 1 ano 1 ano e 10 meses a meses a 4 4 anos e 10 meses a meses a 3 anos meses e 10 meses 2 anos e 9 meses anos e 9 5 anos e 9 meses e 9 meses meses Fonte: Elaborado pelo autor, dados da Pesquisa O custo total/ano com professores de educação, ano de 2010, foi de R$ ,39. Como a unidade escolar possui 32 professores, calculou-se por meio de uma simples divisão o custo médio de R$ ,98 por professor/ano. Através da quantidade de professores em regência de turma, obtém-se o custo com professores em regência por Tuma. Por exemplo, o maternal II possui 6 professores em regência nesse nível de turma. Logo, multiplicando o custo médio de R$ ,98 por professor/ano pela quantidade de professores no nível de turma Maternal II obtém um custo total aproximado de 187,78 mil reais (6 professores x R$ ,98).

46 46 Tabela 41 Custo Anual total Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano: 2010 R$ 1,00 PLANILHA DE CRECHE PRÉ-ESCOLA CUSTOS % TOTAL NÍVEIS DE TURMAS TOTAL Berçário Berçário Maternal Maternal Jardim Jardim I II I II I II N DE ALUNOS N PROF. EM REGÊNCIA N DE ESTAGIÁRIOS PESSOAL DIRETO ,17% 1.1 professores em regência ,50% 1.2 demais professores ,23% 1.3 auxiliares de creche ,63% 1.4 estagiários ,82% 2 PESSOAL INDIRETO ,00% 2.1 diretoria/secretaria ,39% 2.2 supervisão/orientação ,79% 2.3 outros funcionários ,82% 3 SERVIÇOS DE TERCEIROS ,47% 3.1 corte de grama e capina ,11% limpeza e desinfecção de 3.2 caixa d'água ,28% 3.3 controle sanitário ,05% manutenção de 3.5 copiadoras ,03% 4 OUTROS GASTOS ,86% 4.1 energia elétrica ,11% 4.2 águas e esgoto ,32% 4.3 telefone ,40% 4.4 tarifas bancárias ,02% 5 MATERIAL DE CONSUMO ,60% 5.1 material de limpeza ,13% 5.2 material de expediente ,18% 5. materias para manutenção/consertos ,28% 6 MATERIAL PERMANENTE ,42% 6.1 bens móveis ,25% jogos pedagógicos e 6.2 brinquedos ,14% 6.3 outros ,03% 7 ALIMENTAÇÃO ESCOLAR ,49% 7.1 gêneros alimentícios ,07% fornecimento de gás GLP ,42% TOTAL ANUAL ,00% CUSTO ALUNO ANUAL Fonte: Elaborado pelo autor, dados da Pesquisa

47 47 Conforme a planilha de custo (tabela 41) há 22 professores em regência de turma na unidade escolar Colorindo o Aprender. O custo dos demais professores que exercem funções de suporte pedagógico como itinerantes, além do professores substitutos, foi calculado proporcionalmente ao número de turmas. Como o custo médio de cada professor/ano é R$ ,98, multiplicou-se esse pela quantidade dos demais professores (10 x ,98). O valor total encontrado de R$ ,81 foi dividido pelo número de níveis de turmas que são 6. O custo/ano dos demais professores encontrado para cada nível de turma foi de 52,16 mil reais. Os custos com auxiliares de creche e estagiários foram alocados diretamente conforme a quantidade de colaboradores que atuam em cada nível de turma. No custo com pessoal indireto optou-se pelo critério de rateio em razão do custo do pessoal direto. Verificou-se que o custo com pessoal direto tem um peso maior nas turmas com alunos de faixa etária menor. Em razão do menor nível de independência dos alunos mais novos necessita-se de mais pessoal para a educação dessas crianças, o que acaba aumentando o custo. Por esse motivo não se utilizou como critério de rateio para o custo com pessoal indireto o número de alunos por nível de turma. Então se optou por utilizar como critério o custo proporcional de pessoal direto, o que fez trouxe um resultante mais coerente. Por exemplo, o custo total/ano com outros funcionários (servente escolar, merendeira, servente, vigia) foi de 136,55 mil reais. O custo com pessoal direto somente do berçário I (148,86 mil reais) em relação ao total do custo com pessoal direto (1,14 milhão de reais) representou aproximadamente 13%, logo o custo com outros funcionário representará também nesse nível de turma 13% de 136,55 mil reais, o que equivale a 17,71 mil reais. Para os demais custos como serviços de terceiros, outros gastos, material de consumo, material permanente e alimentação escolar o critério de rateio utilizado foi em proporção ao número de aluno em cada nível de turma. Pela ótica somente do custo total o nível de turma que mais consome recurso é o maternal II, entretanto não é correto analisar esse dado de forma isolada. Comparando os custos totais por nível de turma com respectiva quantidade de alunos, constata-se que o custo mais alto é do Berçário I. Neste nível de turma estão as crianças com faixa etária de 0 a 9 meses o que se justifica pela maior atenção que merecem esses alunos e necessariamente mais mão de obra e demais insumos.

48 48 Conforme o aluno vai crescendo, adquirindo maior independência e em consequência passando de um nível de turma para outro, o custo/aluno vai diminuindo. Um aluno do berçário I custou no ano de 2010 um valor de 15,07 mil reais. Já o custo/aluno/ano do berçário II foi de 14,07 mil reais. O maternal I teve um custo por aluno/ano de 8,44 mil reais. O custo/aluno/ano do maternal II foi de 6,63 mil reais. Já a partir da pré-escola, o jardim I teve um custo por aluno/ano de 5,78 mil reais e um aluno do jardim II custou no ano de 2010 o valor de 5,83 mil reais. Em relação à divisão creche e pré-escola o custo do aluno matriculado em nível de turma de creche foi de R$ 8.855,61 ao ano. Já o custo do aluno matriculado em nível de turma da pré-escola foi de R$ 5.807,03. Por fim o custo médio anual por aluno de todos os níveis de turma (creche e préescola) em 2010 foi de 7,58 mil reais. Para melhor visualização apresenta-se a seguir planilha geral de custo/aluno da Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender pelo custo médio mensal. Segue a seguir outro exemplo do critério de rateio do custo com pessoal indireto. O custo total/mês com pessoal da diretoria e secretaria, em média, foi de R$ 6.945,96. O custo mensal com pessoal direto somente do jardim I (14.779,13) em relação ao total do custo com pessoal direto (95.643,41) representou aproximadamente 15%, logo o custo com pessoal indireto representará também nesse nível de turma 15%. Por mês o custo total com professores de educação, em média, foi de R$ ,62. Como a unidade escolar possui 32 professores, calcula-se por meio de uma simples divisão o custo médio mensal de R$ 2.608,08 por professor. Um aluno do berçário I custou mensalmente em 2010, em média, o valor de R$ 1.256,49. Já o custo/aluno/mês do berçário II foi de R$ 1.173,14. O maternal I teve um custo por aluno/mês, em média, de R$ 703,51. O custo/aluno/mês do maternal II foi de R$ 552,80. Já a partir da pré-escola, o jardim I teve um custo médio por aluno/mês de R$ 481,68 e um aluno do jardim II custou mensalmente no ano de 2010 o valor, em média, de R$ 486,11. Em relação à divisão creche e pré-escola o custo médio do aluno matriculado em nível de turma de creche foi de R$ 737,97 ao mês. Já o custo médio do aluno/mês matriculado em nível de turma da pré-escola foi de R$ 483,92.

49 49 Tabela 42 Custo Mensal Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender ano: 2010 R$ 1,00 PLANILHA DE CRECHE PRÉ-ESCOLA CUSTOS % TOTAL NÍVEIS DE TURMAS Berçário I TOTAL Berçário Maternal Maternal Jardim I Jardim II II I II N DE ALUNOS N PROF. EM REGÊNCIA N DE ESTAGIÁRIOS PESSOAL DIRETO , , , , , , ,41 74,17% 1.1 professores em regência 5.216, , , , , , ,80 44,50% 1.2 demais professores 4.346, , , , , , ,82 20,23% 1.3 auxiliares de creche 2.342,40 0, ,40 0,00 0, ,79 3,63% 1.4 estagiários 500, , , ,00 0,00 500, ,00 5,82% 2 PESSOAL INDIRETO 3.010, , , , , , ,81 18,00% 2.1 diretoria/secretaria 900,92 839, , , , , ,96 5,39% 2.2 supervisão/orientação 633,36 590,35 856, ,09 754,55 780, ,08 3,79% 2.3 outros funcionários 1.476, , , , , , ,77 8,82% 3 SERVIÇOS DE TERCEIROS 69,70 65,60 104,49 164,33 101,82 104,97 610,91 0,47% 3.1 corte de grama e capina 9,21 9,21 22,66 43,20 29,75 30,45 144,48 0,11% limpeza e desinfecção de 3.2 caixa d'água 46,77 43,60 63,26 93,64 55,72 57,61 360,60 0,28% 3.3 controle sanitário 8,38 7,81 11,33 16,77 9,98 10,32 64,57 0,05% manutenção de 3.5 copiadoras 5,35 4,99 7,24 10,71 6,37 6,59 41,25 0,03% 4 OUTROS GASTOS 310,28 289,21 419,67 621,22 369,65 382, ,17 1,86% 4.1 energia elétrica 185,32 172,74 250,66 371,05 220,79 228, ,82 1,11% 4.2 águas e esgoto 53,80 50,15 72,77 107,72 64,10 66,26 414,80 0,32% 4.3 telefone 67,70 63,10 91,57 135,55 80,66 83,39 521,97 0,40% 4.4 tarifas bancárias 3,45 3,21 4,66 6,90 4,11 4,25 26,58 0,02% 5 MATERIAL DE CONSUMO 99,75 92,97 134,91 199,71 118,83 122,85 769,03 0,60% 5.1 material de limpeza 21,72 20,24 29,37 43,48 25,87 26,75 167,44 0,13% 5.2 material de expediente 30,42 28,36 41,15 60,91 36,24 37,47 234,55 0,18% 5. materias para manutenção/consertos 47,61 44,37 64,39 95,32 56,72 58,63 367,03 0,28% 6 MATERIAL PERMANENTE 34,48 34,48 84,87 161,79 111,40 114,05 541,07 0,42% 6.1 bens móveis 20,40 20,40 50,20 95,70 65,89 67,46 320,05 0,25% jogos pedagógicos e 6.2 brinquedos 11,60 11,60 28,55 54,43 37,47 38,37 182,02 0,14% 6.3 outros 2,49 2,49 6,12 11,66 8,03 8,22 39,01 0,03% 7 ALIMENTAÇÃO ESCOLAR 404,51 399,73 917, , , , ,80 4,49% 7.1 gêneros alimentícios 334,12 334,12 822, , , , ,14 4,07% fornecimento de gás GLP 70,39 65,61 95,20 140,93 83,85 86,69 542,67 0,42% TOTAL ANUAL , , , , , , ,20 100,00% CUSTO ALUNO MENSAL 1.256, ,14 703,51 552,80 481,68 486,11 632,11 Fonte: Elaborado pelo autor, dados da Pesquisa Por fim o custo médio mensal por aluno de todos os níveis de turma (creche e préescola) em 2010 foi de R$ 632,11.

50 CUSTO IMPLÍCITO (DE OPORTUNIDADE) UTILIZADO COMO REFERÊNCIA NOS SERVIÇOS DE EDUCAÇÃO INFANTIL O custo de oportunidade pela execução direta de serviços de educação infantil pelo município de esteio através da unidade escolar Colorindo o Aprender, nesta pesquisa, será o valor médio de mercado cobrado pelas escolas particulares localizadas no município de Esteio/RS. Entretanto os valores apresentados referem-se ao ano de 2011, mas servem de parâmetro uma vez que o reajuste das mensalidades do ano de 2010 ficou em torno 6% conforme o Sindicato dos Estabelecimentos do Ensino Privado no Estado do Rio Grande do Sul. O valor da mensalidade refere-se ao turno integral de 12 horas, das 7 h às 19 h, mesmo horário disponibilizado pela escola pública. Conforme dados do censo escolar de 2011 o município de Esteio possui 30 particulares escolas voltadas à educação infantil. Dessas, duas não cobram mensalidade por serem conveniadas com a prefeitura municipal. Das 28 escolas restantes, três atuam somente na pré-escola, com crianças a partir de 4 anos. Tabela 43 Valor da Mensalidade e quantidade de alunos de Escolas de Educação Infantil localizadas no município de Esteio/RS ano, 2011 Escola de Educação Mensalidade Bairro Infantil Tuno integral N de alunos A CENTRO R$ 620,00 67 B CENTRO R$ 590,00 25 C CENTRO R$ 540,00 64 D CENTRO R$ 510,00 77 E CENTRO R$ 480,00 74 F VILA ESPERANCA R$ 415,00 77 G TEOPOLIS R$ 400,00 13 H CENTRO R$ 390,00 47 I CENTRO R$ 390,00 26 J CENTRO R$ 365,00 82 K CENTRO R$ 360,00 39 L CENTRO R$ 330,00 23 M VILA OLIMPIA R$ 330,00 13 N ESPLANADA R$ 304, O NOVO ESTEIO R$ 300,00 44 P CENTRO R$ 300,00 42 Q SANTO INACIO R$ 300,00 50 R VILA OLIMPIA R$ 300,00 23 Fonte: Elaborado pelo autor, dados da Pesquisa

51 51 Das 25 escolas particulares restantes que atuam na creche e pré-escola, com um total de alunos, apenas sete não participaram da pesquisa. As 18 escolas participantes desta pesquisa contam com um total de 970 alunos, o que representa uma amostra de 83% do total. A média de preços encontrada corresponde a R$ 401,35. Do total dos alunos que estudam nas escolas particulares desta pesquisa, os responsáveis de 60,4% deste desembolsam até o preço médio de R$ 401,35 para manterem os alunos nas escolas. A mensalidade mais alta é R$ 620,00 e a mais baixa é R$ 300,00 cobrada por 4 escolas CÁLCULO DA RECEITA ECONÔMICA Conforme STN (2011) a fórmula para o cálculo da Receita econômica é: N x CO Onde: N é quantidade de Serviços Prestados e CO é Custo de Oportunidade (custo implícito). Nesta pesquisa, foram utilizados como custo de oportunidade os seguintes valores: Tabela 44 Custo de oportunidade utilizado ano, 2011 Mensal Anual Preço de mercado mínimo R$ 300,00 R$ 3.600,00 Preço de mercado médio R$ 401,35 R$ 4.816,20 Preço de mercado máximo R$ 620,00 R$ 7.740,00 Fonte: Elaborado pelo autor, dados da Pesquisa O valor de R$ 300,00 refere-se ao menor valor mensal cobrado por escolas particulares voltadas exclusivamente à educação infantil no município de Esteio/RS. O valor de R$ 401,35 é média aritmética das mensalidades de 18 escolas pesquisadas, conforme a tabela 43. O valor de R$ 620,00 é a maior mensalidade cobrada em Esteio/RS. Os valores anuais representam o valor de 12 mensalidades, ou seja, um ano. A quantidade de serviços prestados no caso da Escola Municipal de Educação Infantil, nesta pesquisa será o número de matrículas, conforme o boletim de movimento de turma no mês de dezembro de A matrícula, como regra, garante que aluno estudo durante todo o ano letivo.

52 52 Tabela 45 - Quantidade de alunos matriculados na Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender em Dezembro de 2010 ESCOLA COLORINDO O APRENDER Fonte: Elaborado pelo autor, dados da Pesquisa CRECHE e PRÉ-ESCOLA 204 alunos Em dezembro de 2010, duzentos e quatro alunos estavam matriculados na Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender, entre creche e pré-escola. A partir dos dados mencionados procedeu-se o cálculo da Receita Econômica. Tabela 46 Receita Econômica Mensal e Anual N Alunos Custo de Oportunidade Mensal Receita Econômica Mensal Receita Econômica Anual 204 x 300,00 Mínimo R$ ,00 R$ , x 401,35 Média R$ ,49 R$ , x 620,00 Máximo R$ ,00 R$ ,00 Fonte: Elaborado pelo autor, dados da Pesquisa Através da multiplicação da quantidade de alunos matriculados na Unidade Escolar Pública pelo Custo de oportunidade mensal obtém-se a receita econômica mensal. A receita econômica anual é encontrada pela multiplicação da receita econômica mensal por 12, o que corresponde aos 12 meses do ano. A receita econômica mínima mensal é de 61,2 mil reais e a anual é de 734,4 mil reais. A receita econômica média mensal é de 81,87 mil reais e anual é 982,49 mil de reais. A receita econômica Máxima mensal é R$ 126,48 mil reais e a anual é de 1,51 milhão DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ECONÔMICO De posse de todos os valores até então mensurados é possível evidenciar o resultado econômico por meio da Demonstração do Resultado Econômico conforme o anexo 20 da Lei N /64 alterada pela portaria STN N. 665/2010. Assim, como as firmas o fazem com a Demonstração do Resultado do Exercício, em que apuram o resultado do período, as entidades públicas de administração direta, nos três níveis de governo, (...) deveriam apurar seus resultado econômicos do período pela Demonstração do Resultado Econômico (...) que evidencia o lucro ou o

53 53 prejuízo econômico ocorrido na gestão dos recursos, disponibilizados pelo principal ao agente (SLOMSKI, 2001, p. 335). Utilizando como modelo a estrutura básica da Demonstração do Resultado Econômico normatizada pelo CFC elaborou-se o demonstrativo a seguir. (+) Receita econômica dos serviços prestados (-) Custos diretos identificados com a execução da ação pública (=) Margem Bruta (-) Custos indiretos identificados com a execução da ação pública (=) Resultado Econômico Apurado MUNICÍPIO DE ESTEIO Demonstração do Resultado Econômico do Exercício de 2010 anexo 20 da Lei N /64 Unidade Contábil: Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo O Aprender Ação: Serviços de Educação Infantil Mínimo Médio Máximo Receita econômica dos serviços prestados (+) , , ,00 Custos diretos identificados com a execução da ação pública (-) , , ,87 Margem Bruta (=) ( ,87) ( ,95) ,13 Custos indiretos identificados com a execução da ação pública (-) , , ,50 Resultado Econômico Apurado (=) ( ,38) ( ,46) (29.654,38) Fonte: Autor Nesta pesquisa, a Demonstração do Resultado Econômico (DRE) apresenta três cenários, ou seja, três colunas. O primeiro é denominado de mínimo, o segundo de médio e o terceiro de máximo. A Demonstração do Resultado Econômico confronta a receita que o particular receberia para atender toda a demanda da unidade escolar pública com os custos efetivos originados da ação de prestar os serviços diretamente para o cidadão.

54 54 Os cenários são deficitários, o que indica um alto custo dos serviços prestados pelo ente público. O terceiro cenário serve apenas para ilustração e indica que se a administração municipal matriculasse todos os alunos de sua unidade escolar pública na escola particular que cobra a mais alta mensalidade do município, ou seja, R$ 620,00 mensais, ainda sim o resultado seria negativo. Por não optar por essa situação utópica o cofre público municipal, no ano de 2010, deixou de economizar R$ ,38. Por outra ótica, ao desprezar essa alternativa teve um prejuízo econômico nesse valor. Quanto ao cenário mediano, pode-se afirmar o município não economizou 0,56 milhões de reais ao manter sua unidade escolar pública a um custo total anual de 1,54 milhões de reais. No cenário mínimo, o poder público municipal teve o maior prejuízo econômico de 0,81 milhões de reais. Surge uma reflexão, se o particular mantém uma escola particular cobrando um valor médio mensal aproximado de R$ 400,00 reais, aqui já incluída sua margem de lucro, por que o poder público para manter sua unidade escolar, a Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender, necessita de um valor médio mensal de R$ 632,11 por aluno (aqui somente o custo)? Uma das respostas é, sem dúvida, a falta de controle de custos. O termo custos, valorizado no setor privado, ainda é desconhecido no setor público, pois só recentemente o Conselho Federal por meio da resolução 1.129/08 introduziu nos sistemas contábeis aplicados ao setor público o subsistema de custos. Para a elaboração da Demonstração do Resultado Econômico precisa-se de um sistema de custos interligado com outros sistemas.. Acredita-se que levará algum tempo para sua inclusão nas prestações de contas apresentadas aos órgãos institucionais representados pelo Poder Legislativo e à sociedade com vistas ao cumprimento das regras da transparência e evidenciação (SILVA, 2011, p. 357). Do custo anual total de R$ ,38, originado pelo funcionamento da Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender, R$ ,61, ou seja, 92,17% correspondem a custos com pessoal direto e indireto. O que gera indício de falta de controle nesse tipo de gasto, gerando um inchaço desta rubrica em decorrência de questões políticas, locais.

55 55 5 CONCLUSÃO E RECOMENDAÇÕES Nesta seção apresentam-se a conclusão e as recomendações pertinentes à pesquisa. 5.1 CONCLUSÃO A ciência contábil como um todo vem sofrendo grandes mudanças, inclusive a aplicada ao setor público com edições de novas normas para este ramo (NBC T SP). Um novo demonstrativo, de elaboração atualmente facultativa, foi normatizado pela NBC T 16.6: a Demonstração do Resultado Econômico. Neste artigo esse novo demonstrativo é considerado como um instrumento de prestação de contas e de avaliação de custos. Sua elaboração exige a identificação, mensuração e avaliação dos custos dos serviços públicos, fato ainda pouco praticado no setor público. O serviço de educação é sem dúvida um dos mais importantes prestados à coletividade pelo governo, pois sem ela não há progresso científico e nem desenvolvimento de ações benéficas à sociedade. A educação infantil no Brasil, entendida como aquela voltada a crianças na faixa etária de 0 a 5 anos está em processo de expansão devido a alterações na legislação. Pressupõe-se que em todo o país, muitas escolas ainda serão construídas para atender a demanda existente. Quando o governo decide ampliar os investimentos em educação ocorre algo positivo, entretanto quando esses investimentos são efetuados sem o devido controle há desperdício/prejuízo. Uma forma de controle é saber quais os custos envolvidos em todas as atividades necessárias para colocar em ação esse serviço público. O conhecimento dos custos previamente à tomada de decisão permite a avaliação, bem como a escolha de ações alternativas que proporcionem mais economia à organização. Essa economia pode inclusive ser direcionada a outras áreas mais necessitadas. Além de avaliar o custo explícito (custo efetivo), a Demonstração do Resultado Econômico avalia custo implícito (custo de oportunidade) o qual serve com parâmetro de evidenciação da eficiência da gestão dos recursos postos em atividade. Evidenciou-se através da Demonstração do Resultado Econômico qual o mais o econômico para as finanças do poder público do município de Esteio/RS em prestar serviços de educação infantil de forma direta, por meio de sua unidade escolar, ou indiretamente, contratando unidades escolares particulares. Entre os custos que compõe o gasto com a educação infantil na unidade escolar

56 56 pública em estudo conclui-se que o que possui maior representatividade é o custo com pessoal, aproximadamente 92%. Seguindo o modelo conceitual de apuração do resultado econômico, escolheu-se como parâmetro para identificação do custo implícito (de oportunidade) e para o cálculo da receita econômica o preço mínimo, médio e máximo cobrado pelas escolas particulares do município de Esteio/RS. Na elaboração da Demonstração do Resultado Econômico confrontou-se o gerenciamento de custos do poder público com gerenciamento de custos da iniciativa privada mais a sua margem de lucro. O custo/aluno da Escola Municipal de Educação Infantil Colorindo o Aprender foi mais alto do que quaisquer dos preços cobrados pelas escolas particulares desta pesquisa. Isto na educação infantil, de 0 a 5 anos, em turno integral de 12 horas. Tal fato indica um alerta para uma avaliação no nível de eficiência econômica do serviço prestado. Quanto ao questionamento inicial desta pesquisa, concluiu-se que o mais econômico para a administração do município de Esteio/RS é contratar escolas particulares para o atendimento da demanda por serviços de educação infantil.

57 RECOMENDAÇÕES No desenvolvimento desta pesquisa notou-se a existência de todos os dados necessários para mensuração dos custos dos serviços prestados pela Escola de Educação Infantil Colorindo o Aprender, bem como de outras unidades escolares e de outros serviços prestados pela Administração pública em questão. Entretanto, fator de grande dificuldade nesta pesquisa foi interligação desses dados. Sugere-se que os mesmos sejam colocados em sistema único que importe informações de outros sistemas. Por exemplo: O controle de consumo de gêneros alimentícios da merenda escolar poderia buscar informações e preços no sistema em que são registradas as licitações, o que evitaria o retrabalho. Recomenda-se que se evite colocar no sistema de compras locais de destinação genéricos como Escolas Municipais. Sugere-se que a cada compra de produtos ou serviços especifique-se o nome unidade escolar, situação permitida pelo sistema. O Alto custo de funcionamento da escola municipal de educação infantil desta pesquisa poderia ser comparado ao custo de funcionamento das outras três escolas de educação exclusiva voltada à creche e à pré-escola pertencentes ao município de Esteio/RS. Portanto sugere-se que esta pesquisa seja aplicada às outras escolas. Como 92,17% do custo total referem-se gastos com pessoal sugere-se que se desmembre e analise este custo com o objetivo de encontrar explicações para esta situação. Recomenda-se que se compare o valor da hora/aula dos professores de educação infantil servidores públicos com o valor da hora/aula dos professores da rede particular, inclusive buscando informações do piso desta categoria.

58 58 REFERÊNCIAS ANGÉLICO, João. Contabilidade Pública. 8. ed. São Paulo: Atlas, ARAÚJO, Inaldo; ARRUDA, Daniel. Contabilidade Pública: da teoria à prática. 2. ed. São Paulo: Saraiva, BONACIM, Carlos Alberto Grespan. Fluxo de Caixa livre para o cidadão: uma aplicação da teoria residual dos dividendos para a evidenciação da distribuição de renda gerada pelo estado. 139 f. Tese (Doutorado em Ciências Contábeis), Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade, Universidade de São Paulo, São Paulo, BRASIL. Lei N 4.320, de 17 de março de Estatui normas gerais de direito financeiro para elaboração e contrôle dos orçamentos e balanços da união, dos estados, dos municípios e do distrito federal. Brasília, DF, 17 de março Disponível em: < Acesso em: 17 out Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil de Brasília, DF, 5 de outubro Disponível em: < constituicao/constituicaocompilado.htm>. Acesso em: 11 ago Lei N 9.394, de 20 de dezembro de 1996a. Estabelece as diretrizes e bases da educação nacional. Brasília, DF, 20 de dezembro Disponível em: < Acesso em: 11 ago Lei Nº 9.424, de 24 de dezembro de 1996b. Dispõe sobre o Fundo de Manutenção e Desenvolvimento do Ensino Fundamental e de Valorização do Magistério, na forma prevista no art. 60, 7º, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, e dá outras providências.. Brasília, DF, 24 de dezembro Disponível em: < Acesso em: 05 out Medida Provisória Nº , de 23 de março de Dispõe sobre o repasse de recursos financeiros do Programa Nacional de Alimentação Escolar, institui o Programa Dinheiro Direto na Escola, altera a Lei no 9.533, de 10 de dezembro de 1997, que dispõe sobre programa de garantia de renda mínima, institui programas de apoio da União às ações dos Estados e Municípios, voltadas para o atendimento educacional, e dá outras providências. Brasília, DF, 23 de março de Disponível em: < Acesso em: 08 out Lei Nº , de 13 de junho de Acrescenta inciso X ao caput do art. 4o da Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, para assegurar vaga na escola pública de educação infantil ou de ensino fundamental mais próxima de sua residência a toda criança a partir dos 4 (quatro) anos de idade. Brasília, DF, 13 de junho Disponível em: < Acesso em: 11 ago

59 59. Ministério da Fazenda. Portaria MF Nº 184, de 25 de agosto de Dispõe sobre as diretrizes a serem observadas no setor público (pelos entes públicos) quanto aos procedimentos, práticas, elaboração e divulgação das demonstrações contábeis, de forma a torná-los convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público. Diário Oficial da União, Brasília, DF, n. 164, 26 ago Seção 1, p. 24. Disponível em: < Acesso em: 11 set Emenda Constitucional Nº 59, de 11 de novembro de Acrescenta 3º ao art. 76 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias para reduzir, anualmente, a partir do exercício de 2009, o percentual da Desvinculação das Receitas da União incidente sobre os recursos destinados à manutenção e desenvolvimento do ensino de que trata o art. 212 da Constituição Federal, dá nova redação aos incisos I e VII do art. 208, de forma a prever a obrigatoriedade do ensino de quatro a dezessete anos e ampliar a abrangência dos programas suplementares para todas as etapas da educação básica, e dá nova redação ao 4º do art. 211 e ao 3º do art. 212 e ao caput do art. 214, com a inserção neste dispositivo de inciso VI. Brasília, DF, 11 de novembro de Disponível em: < Emc/emc59.htm#art6>. Acesso em: 11 ago CNM. Confederação Nacional dos Municípios. Disponível em: < Acesso em: 04 out CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resolução CFC nº 1.133, de 21 de novembro de Aprova a NBC T 16.6 Demonstrações Contábeis. Disponível em: < Acesso em 30 ago Resolução CFC nº 1.128, de 21 de novembro de Aprova a NBC T 16.1 Conceituação, Objeto e Campo de Aplicação. Disponível em: < Acesso em 30 ago ESTEIO. Lei N 5.091, de 20 de maio de Dispõe sobre a concessão de valesalimentação e/ou vales-refeição e cesta básica aos servidores municipais da administração direta e indireta e dá outras providências. Disponível em: < Acesso em: 12 out Lei N 5.231, de 26 de janeiro de Dispõe sobre o regime jurídico dos servidores públicos estatutários do município e dá outras providências. Disponível em: < >. Acesso em: 12 out FNDE, Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação. Perguntas frequentes. Disponível em: < Acesso em: 04 out GIL, Antonio Carlos. Métodos e Técnicas de Pesquisa Social. 6. ed. São Paulo: Atlas, HANSEN, Don R.; MOWEN, Maryanne M.. Gestão de Custos. 1. ed. São Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2003.

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62 APÊNDICE A CARTA DE APRESENTAÇÃO DO PROJETO DE ESTUDO 62

63 ANEXO A AUTORIZAÇÃO INSTITUCIONAL 63