Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

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1 cordão do Supremo Tribunal Administrativo 1 de , 16:46 Acórdãos STA Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo Processo: 0807/14.1BEVIS 0816/18 Data do Acordão: Tribunal: 2 SECÇÃO Relator: ANA PAULA LOBO Descritores: OPOSIÇÃO PRESCRIÇÃO DEVOLUÇÃO DO IMPOSTO Sumário: I - A questão da restituição do montante de imposto pago não foi suscitada no processo pelo que não poderia ter sido conhecida, como foi pela decisão recorrida, em manifesta desconformidade com o disposto no art.º 615.º, n.º 1, d), parte final do Código de Processo Civil aqui aplicável por força do disposto no art.º 2.º do Código de Processo e Procedimento Tributário. II - Tal questão há-de ser apreciada, se for caso disso, em sede de execução de sentença caso a Administração Tributária ao dar cumprimento à decisão que declarou a prescrição da dívida, decisão favorável ao contribuinte, não cumpra o disposto no art.º 100.º da Lei Geral Tributária se recuse a devolver o montante pago e aqui recorrida suscite a sindicância judicial dessa recusa. Nº Convencional: JSTA000P23852 Nº do Documento: SA /14 Data de Entrada: Recorrente: AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA Recorrido 1: A... Votação: UNANIMIDADE Aditamento: Texto Integral Texto Integral: RECURSO JURISDICIONAL DECISÃO RECORRIDA Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu. de 15 de Maio de 2018 Julgou parcialmente procedente a Oposição e, consequentemente, reconheceu a prescrição da dívida exequenda no que à Oponente tange, determinando a restituição do imposto por esta pago. Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A Representante da Fazenda Pública, veio interpor o presente recurso da decisão supra mencionada, proferida no processo de oposição deduzida por A, na qualidade de revertida, contra o processo de execução fiscal n.º , instaurado no Serviço de Finanças de Armamar, tendo, para esse efeito formulado, a final da sua alegação, as seguintes conclusões: a) Incide o presente recurso sobre, a aliás douta sentença, que julgou parcialmente procedente a presente oposição, tendo reconhecido a prescrição da dívida exequenda no que respeita à oponente e, ordenando-se a restituição do imposto por esta pago; b) O presente recurso incide apenas sobre o segmento da sentença que determinou a restituição à oponente do montante do imposto pago, não se questionando o facto de a dívida se encontrar prescrita; c) Salvo melhor posição, no caso dos autos o pagamento verificado deve qualificar-se como pagamento voluntário (e não coercivo), configurando o cumprimento de uma obrigação natural e, por isso, não há lugar à restituição do montante de imposto pago; d) Em abono da nossa posição, temos a letra da lei e inserção sistemática das normas aplicáveis, pois que, o CPPT, nos art.º 259º a 263º regula a extinção da execução fiscal por pagamento coercivo e, nos art.º 264º e 265º prevê-se o regime do pagamento voluntário na execução fiscal;

2 cordão do Supremo Tribunal Administrativo 2 de , 16:46 e) Do que decorre que foi o próprio legislador que quis fazer a distinção entre pagamento voluntário e pagamento coercivo em sede executiva, o que se extrai não só da letra dos art.º 259º a 263º e 264º, que dispõem para o pagamento coercivo e voluntário, respectivamente, mas também pela sistematização do código que contempla na secção X Da extinção da execução, duas subsecções, a I Da extinção por pagamento coercivo e a II Da extinção por pagamento voluntário ; f) Assim, do nosso ponto de vista, o entendimento subscrito pelo decisor não tem apoio na letra da lei, nem é aceitável em face da sistematização do próprio CPPT, devendo socorrernos para o efeito do disposto no art.º 11º da LGT nos termos do qual na determinação do sentido das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais de interpretação e aplicação das leis; g) Sendo que as regras de interpretação das leis constam do art.º 9º do Código Civil, prevendo o seu nº. 1 que a interpretação não deve cingir-se à letra da lei, devendo reconstituir o pensamento legislativo a partir do texto, tendo em conta a unidade do sistema jurídico; h) Da letra da lei não se extrai nenhum indício de que o legislador disse menos do que o que pretendia, de forma a que o pagamento voluntário não possa ocorrer em sede de processo de execução fiscal; i) Não podemos ignorar o elemento literal que alude de forma expressa à extinção da execução por pagamento voluntário (no art.º 264º do CPPT), bem como e, em reforço da nossa posição, há que atender à sistematização do código, que contém uma subsecção para a extinção da execução por pagamento voluntário (II) e uma subsecção para o pagamento coercivo (I); j) Razão porque, salvo melhor entendimento, não cabe ao intérprete criar entraves ao conceito de pagamento voluntário na execução fiscal, quando foi o próprio legislador que quis estabelecer uma diferenciação de regimes; k) No caso dos autos, o processo de execução fiscal nº foi instaurado contra a devedora originária B LDA, NIPC e, posteriormente, revertido contra a oponente; l) A oponente, citada para a reversão em , procedeu ao pagamento voluntário da dívida objecto dos presentes autos em (sem que tenham sido praticados actos de penhora ou venda ao tempo do pagamento); m) Em apoio da nossa posição temos ainda o regime do Código Civil, mormente art.º 302º, 304º, 402º e 403º, subsidiariamente aplicável; n) Suportamo-nos também na Jurisprudência dos Tribunais Superiores, de que a título meramente exemplificativo, citamos os seguintes Acórdãos, cujo conteúdo subscrevemos: do STA de (processo nº. 0194/07), do TCA Norte de , processo n.º 01489/07.2BEPRT, do STA de , processo nº. 0969/07, do TCA Sul de , processo nº /08; o) Em conformidade com o teor dos referidos Acórdãos, o posterior conhecimento da prescrição não permite a devolução das quantias à data indevidamente pagas, devendo entender-se que, mostrando-se a dívida prescrita quando o pagamento foi solicitado e efectuado, o seu cumprimento obedeceu a uma obrigação natural (cfr. art. 402 do C. Civil); p) Tendo a execução sido extinta na medida do pagamento, a declaração de prescrição só é possível relativamente à dívida não paga, não podendo ser repetida a prestação voluntariamente prestada (cfr. art s 304 e 403 do C. Civil); q) A prestação não deixa de ser espontânea pelo facto do pagamento se dar no âmbito de um processo de execução fiscal, uma vez que o exercício de direitos processuais de carácter executivo não constitui coacção ilegítima; r) As normas de direito tributário não permitem a repetição do indevido, ou seja, a restituição

3 Acordão do Supremo Tribunal Administrativo 3 de , 16:46 daquilo que tiver sido pago em cumprimento de uma obrigação prescrita, com ignorância ou não da prescrição, o que bem se compreende atenta a natureza dos créditos tributários, créditos de direito público que merecem uma especial tutela legal, em função da função de que estão cometidos (redistribuição da riqueza e do rendimento); s) Quando a AT prossegue com os processos de execução fiscal, naturalmente que o faz na convicção de que o direito lhe assiste, configurando a lícita coercibilidade inerente à própria tramitação do processo executivo, conatural e adequada à cabal realização do direito no caso concreto, correspondendo ao normal exercício do direito processual do exequente credor; Assim sendo e, não obstante a prescrição, a oponente não tem direito a ver reembolsada a quantia paga voluntariamente; t) E isto porque: o pagamento voluntário de dívida tributária, ainda que prescrita, corresponde ao cumprimento de uma obrigação natural fundada em dever de justiça (art. 402.º C. Civil); o pagamento voluntário é pagamento espontâneo: a prestação considera-se espontânea quando é livre de toda a coacção (art. 403.º n.º 2 C. Civil); não pode ser repetida a prestação realizada espontaneamente, em cumprimento de uma obrigação natural (arts. 304.º n.º 2 e 403.º n.º 1 C. Civil); u) Em suma, o Meritíssimo Juiz incorreu em erro de julgamento, por errada aplicação da lei, mormente o disposto no art.º 264º do CPPT e art.º 303º, 304º, 402º, 403º, 9º e 11º, todos do Código Civil. Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso, ordenando-se, em consequência, a substituição da douta sentença recorrida, por outra em que se julgue que, não obstante a prescrição da dívida, não há lugar à restituição do imposto pago pela oponente, por configurar o cumprimento de uma obrigação natural, com as legais consequências. Pela oponente A foram apresentadas contra-alegações, em suporte da decisão recorrida que encerram com as seguintes conclusões: 1. O recurso interposto pela Fazenda Nacional incide apenas sobre o segmento da sentença que determinou a restituição à Opoente Recorrida do montante pago, invocando que, embora a dívida se encontre prescrita o pagamento efectuado configura o cumprimento de uma obrigação natural, o que obsta à possibilidade de repetir a prestação paga. 2. E seria assim se não fossem outros os pressupostos de facto e de direito da espécie aqui sub judice. PRESSUPOSTOS DE FACTO: 3. A Executada recorrida é devedora subsidiária por reversão da dívida exequenda. 4. Após a citação, a Executada revertida pretendeu suspender a execução contra si instaurada, beneficiando da isenção de juros e custas, acautelando a eventual improcedência da oposição onde se discutisse a inexigibilidade da dívida, mas sem nunca prescindir ou renunciar ao seu direito de reclamação, impugnação, recurso, oposição ao despacho de reversão proferido. 5. Por isso, em [fls 115 dos autos], dentro do prazo para deduzir oposição, a Opoente requereu junto do Serviço de Finanças a emissão de guia para pagamento da quantia indicada na citação nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 23.º, n.º 5 e 9.º, n.º 3 da LGT, declarando expressamente não prescindir do seu direito a impugnar a reversão e a exigibilidade da dívida, não prescindir do seu direito de apresentação de oposição à execução, nos termos do disposto no artigo 9.º, n.º 3 da LGT - cfr. também Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de in 6. Tudo conforme factos provados F, G, H, I e J da sentença recorrida. 7. Tais pressupostos de facto o carácter subsidiário da responsabilidade da recorrente e o carácter condicional do pagamento levam a uma decisão de direito distinta da pugnada pela Recorrente. PRESSUPOSTOS DE DIREITO: 8. Nos termos do artigo 23.º, n.º 5 da LGT, sendo a recorrida responsável subsidiária e

4 Acordão do Supremo Tribunal Administrativo 4 de , 16:46 fazendo, como fez, o pagamento no prazo da oposição, ela fica (como pretendeu ficar declarando-o), isenta de custas e juros de mora liquidados no processo de execução fiscal. 9. Ora, tal como disposto no artigo 9.º, n.º 3 da LGT, o pagamento do imposto para beneficiar daquela isenção não preclude o direito de reclamação, impugnação ou recurso. 10. Ao contrário do que alega a Recorrente, em causa não está, por isso, a Secção X do CPPT, Da extinção da execução por pagamento coercivo ou por pagamento voluntário, porque o pagamento realizado ao abrigo do disposto no artigo 23.º, n.º 5 e 9.º, n.º 3 da LGT não se traduz em qualquer pagamento (coercivo ou voluntário) capaz de extinguir a execução (conforme decorre do próprio artigo 23.º, n.º 6 da LGT). 11. O artigo 9.º, n.º 3 da LGT traduz uma terceira forma de pagamento, um pagamento condicional, com natureza de caução, pelo que: a) por um lado, utilizando o Executado revertido os benefícios que lhe são concedidos pelo artigo 23.º, n.º 5 da LGT, mantém o direito de reclamação, impugnação ou recurso (o que só pode querer dizer que não extingue a dívida não tem imediato carácter liberatório ou, talvez melhor, extingue-a apenas sob condição de improcedência de reclamação, impugnação ou recurso); b) por outro, garante a suspensão da execução contra si no caso de reclamação, impugnação ou recurso; c) e, finalmente, terá de ser repetido caso haja procedência de qualquer desses meios de impugnação. 12. Tem sido jurisprudência uniforme do Supremo Tribunal Administrativo que: I ( ) [deve] o artigo 9.º n.º 3 da LGT ser interpretado no sentido de incluir a oposição como forma de atacar a ilegalidade do acto de reversão. II - Sendo o pagamento da dívida efectuado pelo responsável subsidiário para beneficiar da isenção de custas e multa nos termos do artigo 23.º n.º 5 da LGT, esse pagamento, que nem sequer implica a extinção da execução fiscal (n.º 6 do art.º 23º da LGT), não provoca a preclusão do seu direito de impugnar o despacho de reversão, não podendo extinguir-se a oposição com fundamento em inutilidade superveniente da lide. (cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de , Proc. 0711/12 (e ainda Acórdãos de 26/05/2010 (Proc. 024/10) e (Proc. 0421/11) do mesmo Supremo Tribunal), todos in Nesse direito de oposição, independente do pagamento, o artigo 9.º, n.º 3 da LGT não exclui qualquer meio de defesa ao oponente, designadamente, a defesa por excepção, onde se inclui a prescrição. 14. É certo (e sabido) que o pagamento de dívida prescrita constitui a satisfação de uma obrigação natural. Mas não assim (obviamente) o pagamento com reserva de reclamação, impugnação ou recurso feito nos termos do artigo 9.º, n.º 3 da LGT. 15. Na obrigação natural, exige-se que o cumprimento da obrigação seja espontâneo (art. 403.º do Cód. Civil). O conceito em causa na aplicação daquele regime jurídico é o de pagamento espontâneo (que não é o mesmo que voluntário). 16. Como decidiu o Supremo Tribunal Administrativo no seu Acórdão de , Proc. 0912/13 (in III - Ainda que a obrigação tributária esteja prescrita, não pode considerar-se pagamento espontâneo o pagamento que, apesar de voluntário, tenha sido efectuado para obviar à iminente prossecução da execução e à prática de um acto lesivo, uma vez que o n.º 2 do art. 403.º do CC refere que «a prestação considera-se espontânea quando é livre de toda a coacção». IV - Se o pagamento não puder considerar-se espontâneo, mantém utilidade o conhecimento da questão da prescrição da dívida exequenda, uma vez que o executado poderá obter a restituição do montante pago. 17. Por fim, as decisões judiciais invocadas pela Recorrente para fundar a argumentação do recurso, reportam-se a situações fácticas e jurídicas distintas do caso aqui em apreço: - no caso referido no Acórdão do STA de , era aplicável o Código de Processo Tributário (DL 154/91) e ainda não a Lei Geral Tributária (surgida em 1998, com DL 398/98) e o seu artigo 9.º.

5 cordão do Supremo Tribunal Administrativo 5 de , 16:46 - nos restantes Acórdãos invocados, e em todos eles, o pagamento ali em causa foi realizado pelo devedor originário e sem aproveitamento de quaisquer benefícios fiscais ou seja, o pagamento não foi realizado ao abrigo do disposto no artigo 25.º, n.º 5 da LGT ( O responsável subsidiário fica isento de custas e de juros de mora ), pelo que, não tendo sido o pagamento realizado ao abrigo de lei que atribua benefícios ou vantagens, não é aplicável o art. 9.º, n.º 3 da LGT (aliás, nunca ali invocado ou discutido, por falta de aplicabilidade). Subsidiariamente, 18. Caso venha a ser julgado procedente o recurso interposto pela Autoridade Tributária o que por mera cautela de patrocínio se concede terão de ser julgados os restantes fundamentos da oposição à execução, alegados pela Recorrida (a inexistência de gerência de facto e a sua ausência de responsabilidade pela insuficiência patrimonial da Sociedade). 19. Sendo que, no julgamento destes factos, dúvidas não existem (nem a Autoridade Tributária alguma vez as alegou) que a sua prova e a procedência da oposição por via desses factos conduzirá à restituição do montante pago pela executada revertida. Pelo que deve o recurso ser julgado improcedente, mantendo-se integralmente a decisão recorrida. Foi emitido parecer pelo Magistrado do Ministério Público no sentido da improcedência do recurso. A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos: A. Em 22 de Novembro de 2006 foi instaurado no SF de Armamar o processo de execução fiscal n.º contra «B Lda.», para cobrança de dívida de IRC dos anos de 2004 e 2005, liquidadas no ano de 2006, e pelo valor de EUR ,55. [cfr. emerge de fls. 21 a 23 dos autos] B. Em 27 de Novembro de 2006 foi citada a devedora originária. [cfr. aviso de receção de fls. 24 dos autos] C. Por sentença de 5 de Maio de 2008, transitada em julgado a 25 do mesmo mês, foi a executada declarada insolvente. [cfr. certidão de fls. 25 verso a 27 dos autos] D. Em 16 de Julho de 2008 foi proferido despacho determinando a sustação dos autos em razão da declaração de insolvência, nos termos do art.º 181.º do Código de Processo e Procedimento Tributário. [cfr. ofício de fls. 28 verso dos autos] E. Em 2 de Novembro de 2010 foi rececionado no SF o ofício n.º do Tribunal Judicial de Armamar informando do encerramento do processo de insolvência. [cfr. ofício de fls. 29 dos autos] F. Em 28 de Maio de 2014 a Oponente pronunciou-se em sede de audição prévia conducente à reversão alegando a prescrição da dívida, a inexistência de gerência de facto e a sua ausência de responsabilidade pela insuficiência patrimonial da sociedade [cfr. requerimento de fls. 65 a 69 dos autos] G. Em 8 de Outubro de 2014 foi determinada a reversão da dívida constante da execução fiscal n.º contra a Oponente mediante despacho de reversão com o teor de conforme projeto de decisão cuja cópia se anexa. [cfr. despacho de reversão de fls. 128 dos autos] H. Em 9 de outubro de 2014 foi a Oponente citada como revertida na execução fiscal em causa. [cfr. aviso de receção de fls. 39 verso dos autos] I. Em data não concretamente apurada a Oponente requereu a emissão de guias sem prescindir do direito a impugnar a reversão e a exigibilidade da dívida [cfr. requerimento de fls. 115 dos autos] J. Em 3 de Novembro de 2014 foi efetuado o pagamento integral por reversão do processo de execução fiscal n.º [cfr. guia de fls. 94 e comprovativo pagamento

6 Acordão do Supremo Tribunal Administrativo 6 de , 16:46 MB de fls. 95 dos autos] *** Tendo a sentença recorrida declarado a prescrição da dívida exequenda, sem que tal decisão seja objecto de recurso, veio a determinar a devolução à recorrida do montante pago suportada nos seguintes fundamentos: «( ) a ocorrência da prescrição não conduz à extinção da obrigação tributária (no caso em apreço nunca poderia conduzir porquanto a dívida apenas está prescrita quanto aos responsáveis subsidiários) mas sim à sua conversão em obrigação natural. Todavia, no caso em apreço, emerge que o pagamento da dívida não foi espontâneo na medida em que o devedor não renunciou, mesmo que tacitamente, à prescrição conforme decorre, cristalino, do requerimento constante do facto «I». Assim, mesmo que satisfazendo uma obrigação natural, emerge que o cumprimento da obrigação não foi espontâneo, mas apenas condicional, destinando-se a prevenir uma eventual improcedência da oposição onde se discutisse a inexigibilidade da dívida. Consequentemente, mostrando-se a dívida já prescrita aquando do pagamento e não sendo a satisfação desta espontânea, importa proceder ao reconhecimento da prescrição como tendo ocorrido em 31/12/2012 e 31/12/2013, respetivamente para as dívidas de IRC de 2004 e 2005, com o consequente dever de restituição do montante de imposto pago.» Como referido nas alegações de recurso a declaração de prescrição da dívida não é objecto de recurso tendo-se a recorrente conformado com essa decisão que transitou já em julgado. Na petição inicial de oposição foram formulados os seguintes pedidos: a) Ser declarada nula a decisão administrativa de reversão por omissão de pronúncia; b) Ser declarada prescrita a dívida exequenda; c) Julgar-se que a oponente não é responsável pelo pagamento da dívida exequenda. Assim, a suscitada questão da restituição do montante de imposto pago não foi suscitada no processo pelo que não poderia ter sido conhecida, como foi pela decisão recorrida, em manifesta desconformidade com o disposto no art.º 615.º, n.º 1, d), parte final do Código de Processo Civil aqui aplicável por força do disposto no art.º 2.º do Código de Processo e Procedimento Tributário. Tal questão há-de ser apreciada, se for caso disso, em sede de execução de sentença caso a Administração Tributária ao dar cumprimento à decisão que declarou a prescrição da dívida, decisão favorável ao contribuinte, não cumpra o disposto no art.º 100.º da Lei Geral Tributária se recuse a devolver o montante pago e aqui recorrida suscite a sindicância judicial dessa recusa. Deliberação Termos em que acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida na parte recorrida. Custas pela recorrida visto ter apresentado contra-alegações. (Processado e revisto pela relatora com recurso a meios informáticos (art.º 131º nº 5 do Código de Processo Civil, ex vi artº 2º Código de Procedimento e Processo Tributário). Lisboa, 14 de Novembro de Ana Paula Lobo (relatora) António Pimpão Francisco Rothes.