Contabilidade Decifrada AFRFB 2009 II Benefícios a Empregados e Passivo Atuarial

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1 1 INTRODUÇÃO CONCEITOS INICIAIS E DEFINIÇÕES TRATAMENTO DADO A BENEFÍCIOS DE CURTO PRAZO BENEFÍCIOS PÓS-EMPREGO CÁLCULO E CONTABILIZAÇÃO DE PASSIVO ATUARIAL EM PLANO DE BENEFÍCIO DEFINIDO CONCLUSÃO Introdução Prezado aluno, O Edital do Concurso para AFRFB refere de forma singela em seu item 21 o conceito de passivo atuarial, nos seguintes termos. 21. Duplicatas descontadas, aplicações financeiras, variações monetárias, receitas e despesas financeiras, despesas antecipadas, receitas antecipadas, empréstimos e financiamentos: apropriação, principal, juros transcorridos e a transcorrer, passivo atuarial, depósitos judiciais, folha de pagamentos: elaboração e contabilização; operações com mercadorias, arrendamento mercantil. Trata-se de um conceito não muito trabalhado em livros de Contabilidade e que, portanto, demanda uma análise cuidadosa de nossa parte. O passivo atuarial é aquele que corresponde à soma das reservas técnicas e fundos de natureza atuarial. Valor presente calculado atuarialmente, dos benefícios acumulados pelos participantes até a data da avaliação. Esse passivo leva em consideração, na sua avaliação, os seguintes parâmetros: valor de benefícios futuros, expectativas de sobrevivência, probabilidades de morte e invalidez, taxas de permanência no emprego, taxas de contratação de novos colaboradores, taxas de aplicação financeira, nível de contribuição dos segurados e empregadores, valor da folha de pagamento e o valor do fundo de previdência porventura existente. O tema passivo atuarial está detalhadamente trabalhado no âmbito do Pronunciamento Técnico CPC n 33, Benefícios a Empregados, que tem por objetivo estabelecer a contabilização e a divulgação dos benefícios concedidos aos empregados. Saliente-se que nem todo benefício a empregado resulta em passivo atuarial, isso porque nem todo passivo necessita de estimativa e cálculo atuarial para sua avaliação. Entretanto, o passivo atuarial está intimamente relacionado a benefícios (de complementação de aposentadoria e pensão) a empregados. Assim, aqui desenvolveremos o conceito passivo atuarial com base no estudo do referido pronunciamento técnico. 2 Conceitos Iniciais e Definições De acordo com o pronunciamento, a entidade deve reconhecer, quando o empregado prestar serviço em troca de benefícios a serem pagos no futuro: (a) um passivo; e (b) uma despesa. Luiz Eduardo Santos Página 1 de 6

2 Os referidos benefícios: Contabilidade Decifrada AFRFB 2009 II (1) são decorrentes de: (a) planos ou acordos formalizados, (b) disposições normativas ou (c) práticas informais. (2) consistem em: (a) benefícios de curto prazo - devido dentro de um período de doze meses após a prestação do serviço (salários etc.), (b) benefícios pós-emprego (aposentadoria, pensão, seguro etc.), (c) outros benefícios de longo prazo (licença remunerada, gratificação por tempo de serviços etc.) e (d) benefícios por desligamento. Os planos de benefícios pós emprego são classificados em duas categorias: (a) Plano de contribuição definida: Pelo qual a entidade paga contribuições fixas a uma entidade separada (fundo de pensão), não tendo a obrigação legal ou construtiva de pagar contribuições adicionais se o fundo não possuir ativos suficientes para pagar todos os benefícios devidos. (b) Plano de benefício definido: os demais planos. 3 Tratamento dado a Benefícios de Curto prazo A contabilização dos benefícios de curto prazo aos empregados é geralmente direta, pois não é necessária a adoção de premissas atuariais para mensurar a obrigação ou o custo, e não há possibilidade de qualquer ganho ou perda atuarial. Além disso, as obrigações de benefícios a empregados de curto prazo não são mensuradas a valor presente. O reconhecimento deve se dar no período em que o empregado presta o serviço. 4 Benefícios pós-emprego Caso o benefício pós-emprego seja decorrente de um plano de contribuição definida, o risco da contribuição ser insuficiente para garantir o benefício não é da entidade, mas do empregado. Assim, não há passivo atuarial a ser reconhecido. Caso o benefício pós-emprego seja decorrente de um plano de benefício definido a entidade, na condição de patrocinadora do plano, é obrigada a honrar os compromissos assumidos. Nessa condição surgem duas figuras: - a figura do risco atuarial, que ocorre quando os benefícios virem a custar mais do que o esperado e - a figura do risco de investimento, que ocorre quando os ativos investidos a partir dos valores das contribuições forem insuficientes para pagar os benefícios esperados. Saliente-se que as figuras de risco atuarial e risco de investimento não são mutuamente exclusivas. Em outras palavras, é possível que os ativos sejam insuficientes para garantia dos benefícios esperados e que, adicionalmente, os benefícios reais sejam superiores aos esperados. Portanto, o plano de benefícios pós-emprego definido é que gera o passivo atuarial, a ser reconhecido pela entidade patrocinadora. Luiz Eduardo Santos Página 2 de 6

3 5 Cálculo e contabilização de passivo atuarial em Plano de Benefício Definido O problema a ser tratado neste item não é o de contabilização, trata-se de uma obrigação que é extinta por pagamento (em algum momento futuro) e que, quando cresce, enseja efeito no resultado. A questão central reside na forma de cálculo (valoração) dessa obrigação no tempo. Para cálculo de um passivo atuarial, de suas atualizações e do respectivo efeito no resultado, é necessário considerar como premissa que haja um benefício futuro, devido a empregados, em decorrência de um plano de benefício definido, cujo ônus caiba à entidade patrocinadora. Esse benefício deve ter um valor definido ou definível. Nem sempre o benefício tem um valor definido (em vários casos, trata-se de um fluxo financeiro de pagamentos ao longo de um período de tempo). Entretanto, esse fluxo pode ser reduzido a um valor na data da aquisição do direito ao benefício, através da técnica do desconto a valor presente, considerando um taxa de oportunidade adequada. A figura abaixo ilustra a questão: Fluxo Real Inicio Apos entadoria Morte esperada Período aquisitivo do benefício Período de fruição do benefício Fluxo Equivalente Valor presente dos valores de benefícios esperados Inicio Apos entadoria Morte esperada Período aquisitivo do benefício Período de fruição do benefício Conhecido o valor do benefício, aplica-se o MÉTODO DO CRÉDITO UNITÁRIO PROJETADO. O método do crédito unitário projetado é também conhecido pelos nomes de: (a) método de benefícios acumulados pro rata de serviço e (b) método benefício/anos de serviço. Esse método parte do pressuposto de que o benefício tem um valor definido e sua aplicação consiste em considerar que: - um período de serviço uma unidade adicional de benefício; Luiz Eduardo Santos Página 3 de 6

4 - somatório de unidades de benefício = obrigação final. A seguir, um exemplo de aplicação do método. ==> ano ano Premissas 1 - o benefício corresponde a 1% do salário final projetado 2 - o período esperado é de 5 anos 3 - ao final do primeiro ano, o salário é de R$ , a cada ano o salário cresce 7% (cumulativamente) 5 - a taxa de atualização (e de desconto) é de 10% Cálculo do Benefício salário crescimento de 7% Salário final projetado Benefício atribuído ao ano corrente 1% do salário final projetado Benefício atribuído a anos anteriores Total , , , , , , , , , , Reconhecimento do passivo em função do benefício Atualização do saldo anterior (taxa Valor Presente do benefício atribuído ao ano corrente (taxa = 10%) Passivo Saldo anterior 10%) Benefício atribuído ao ano corrente ,47 98, ,84 216, ,79 357, ,36 524, Repare que a obrigação a ser reconhecida por período cresce até chegar a um valor equivalente ao do benéfico. Esse crescimento da obrigação é devido, basicamente, a dois fatores: (a) o serviço prestado no período e (b) à atualização do saldo referente a serviços prestados em períodos anteriores. A figura a seguir ilustra o conceito acima. Luiz Eduardo Santos Página 4 de 6

5 Obrigação por benefícios em função de serviços prestados Inicio Apos entadoria Morte esperada Período aquisitivo do benefício Período de fruição do benefício Situação na data da aposentadoria Valor presente dos valores de benefícios esperados Inicio Apos entadoria Morte esperada Obrigação Reconhecida Período aquisitivo do benefício Período de fruição do benefício Se houver uma variação no salário do empregado que tenha por efeito a alteração do valor dos benefícios esperados, surge a figura do custo do serviço passado. Por custo do serviço passado entende-se o aumento no valor presente da obrigação de benefício definido quando há introdução ou alterações nos benefícios pós-emprego ou nos benefícios a empregados de longo prazo resultantes de serviços prestados pelos empregados em períodos passados. Essa alteração deverá ser apropriada por todo o período aquisitivo do benefício. Exemplificando, considere o aumento do valor do benefício: (1) se esse aumento se der após o transcurso do período aquisitivo de um empregado, o aumento será imediatamente reconhecido como despesa; (2) porém, se o empregado estiver no meio do período aquisitivo, esse aumento será apropriado como despesa no tempo que falta complementação do período aquisitivo. Por outro lado, se o ativo se valorizar acima do esperado, temos receita. Essa receita também deverá ser apropriada ao resultado à medida do transcurso de tempo até a complementação do período aquisitivo. Feitas as colocações teóricas necessárias, cabe referir que o pronunciamento técnico CPC 33 define como calcular esse passivo atuarial e a parte de sua alteração que deve ser imputada ao resultado, em seu item 54: Luiz Eduardo Santos Página 5 de 6

6 (a) o valor presente da obrigação de benefício definido na data a que se referem as demonstrações contábeis; (b) mais quaisquer ganhos atuariais (menos quaisquer perdas atuariais) não reconhecidos; (c) menos qualquer custo do serviço passado ainda não reconhecido; (d) menos o valor justo dos ativos do plano (se existirem) na data a que se referem as demonstrações contábeis, disponíveis para a liquidação das obrigações. Finalmente, a parcela a ser reconhecida no resultado do exercício é definida, resumidamente, da seguinte forma: 6 Conclusão (a) custo do serviço corrente; (b) custo dos juros; (c) retorno esperado de quaisquer ativos do plano; (d) ganhos e perdas atuariais, tal como exigido de acordo com a política contábil da entidade; (e) custo do serviço passado. O passivo atuarial surge em regra da existência da obrigação de longo prazo relacionadas a benefícios pós emprego, decorrentes de planos com benefícios definidos. A apuração do valor do passivo deve levar em consideração o valor da obrigação trazido a valor presente na data do balanço, deve levar em consideração, ainda, a existência de ativos (avaliados a valor justo) atrelados ao benefício. Saliente-se que essa obrigação está sujeita a variações no tempo, por: (a) prestação de serviços dos empregados que implicam aumento na obrigação de pagar benefícios; (b) valor do dinheiro no tempo reconhecimento de juros sobre o valor da obrigação; (c) reconhecimento de ganhos e perdas por variação nas previsões de atualização de ativos e passivos, bem como por alteração de condições do plano; (d) pagamentos de benefícios e recebimento de contribuições para o plano. Bons estudos e sucesso! Atenciosamente Luiz Eduardo Luiz Eduardo Santos Página 6 de 6