Departamento de Desenvolvimento Profissional

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1 Departamento de Desenvolvimento Profissional Auditoria Independente Renata Sol Costa Rio de Janeiro Maio/2015

2 Objetivo: Apresentar os conhecimentos fundamentais sobre auditoria externa fornecendo ao aluno uma visão dos conceitos de Auditoria Independente e dos trabalhos desenvolvidos nessa área. Tópicos: Conceitos Básicos: Contextualização dos Trabalhos de Auditoria, Auditoria Interna x Externa, Normas de conduta do Auditor Independente, Independência, Sigilo. Responsabilidade do Auditor em Relação a Fraude. Objetivos Gerais do Auditor Independente: Condução da Auditoria em Conformidade com as Normas de Auditoria, Concordância com os Termos do Trabalho de Auditoria, Controle de Qualidade na Auditoria de Demonstrações Contábeis, Responsabilidade pela Utilização do Trabalho do Auditor Interno. Planejamento da Auditoria. Materialidade. Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Relevante. Evidência de Auditoria. Confirmações Externas. Procedimentos Analíticos. Amostragem em Auditoria. Partes Relacionadas. Eventos Subsequentes. Asseguração Razoável Asseguração Limitada. Relatório do Auditor Independente sobre as Demonstrações Contábeis, Modificações na opinião do auditor independente. Exercícios de fixação. Bibliografia Recomendada: HOOG, Wilson; CARLIN, Everson. Manual de auditoria contábil: teoria e prática: abordagem da auditoria nas sociedades limitadas e anônimas. Curitiba: Juruá, ALMEIDA, Marcelo. Auditoria: um curso moderno e completo. São Paulo: Atlas, NBC TA Estrutura Conceitual para Trabalhos de Asseguração (Resolução CFC de 27 de novembro de 2009). NBC TA 200 Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Condução da Auditoria em Conformidade com Normas de Auditoria (Resolução CFC de 27 de novembro de 2009). NBC TA 500 Evidência de Auditoria (Resolução CFC nº 1.217, de 27 de novembro de 2009). NBC TA 700 Formação da Opinião e Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre as Demonstrações Contábeis (Resolução CFC nº 1.231, de 27 de novembro de 2009). NBC TA 705 Modificações na Opinião do Auditor Independente (Resolução CFC nº 1.232, de 27 de novembro de 2009).

3 Conceitos Básicos: Técnicas Contábeis: conjunto de procedimentos que objetivam registrar, controlar, evidenciar e examinar os itens patrimoniais de uma entidade. São 4 as técnicas: Escrituração, Demonstrações Contábeis, Análise de Balanços e Auditoria. Auditoria: técnica contábil que tem por objetivo verificar a adequação e a veracidade dos registros, demonstrações e procedimentos contábeis adotados pela entidade para a escrituração. Campo de atuação da auditoria: verificar a existência: de um sistema efetivo de controles internos para salvaguardar o patrimônio da empresa e de um sistema contábil que reflita com propriedade a posição contábil da entidade. Auditoria Independente Objetivo A Auditoria Independente tem por objetivo conferir credibilidade às Demonstrações contábeis (DC) da entidade auditada. O produto final da auditoria independente é a emissão de um relatório. Relatório: Expressão de uma opinião pelo auditor sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatório financeiro aplicável (NBC TA 200). Expectativa dos Usuários: Opinião clara e objetiva do Auditor sobre as Demonstrações Financeiras. Estrutura de relatório financeiro aplicável é aquela que está em conformidade com a natureza da entidade e o objetivo das demonstrações contábeis ou que seja exigida por lei ou regulamento.

4 Responsabilidades adicionais do auditor independente: Objetivo e responsabilidade principal: emitir uma opinião NBC P 1 Normas Profissionais de Auditor Independente: Cuidado e zelo na realização dos trabalhos e na exposição de suas conclusões; Opinião imparcial; e, Utilização de trabalhos de auditor interno e especialistas: responsabilidade inalterada. OBS: Erro e Fraude => responsabilidade da detecção é da Administração. Adicionalmente, é dever do auditor independente verificar (Instrução CVM nº 308/99): se as DC e relatório divulgados em meios obrigatórios; a consistência das informações da DC e do relatório da Administração; se as destinações do resultado estão de acordo com a lei; elaborar e encaminhar à administração relatório sobre deficiências ou ineficácia dos controles internos; conservar por no mínimo cinco anos toda a documentação que fundamentou seu relatório; prestar informações à CVM quando solicitado; e, possibilitar o acesso do novo auditor contratado a toda a documentação que fundamentou seu relatório. Auditoria Independente Independência: Independência é a imunidade quanto às condições que ameaçam a capacidade de conduzir as atividades de auditoria independente de maneira imparcial. De acordo com o Código de Ética Profissional do Contabilista é ter postura mental independente e independência na aparência. O auditor independente tem que ter a capacidade de formar uma opinião sem ser afetado por influências que poderiam comprometer essa opinião. A independência aprimora a capacidade do auditor de atuar com integridade, ser objetivo e manter postura de ceticismo profissional. Desta forma, a Auditoria Independente possui independência total em relação à entidade a ser auditada, diferentemente da Auditoria Interna, que possui independência organizacional. Perda de independência: A perda da independência ocorre, dentre outros fatores, quando há interesse financeiro. Se o auditor, ou membro imediato de sua família, possuir interesse financeiro direto ou indireto relevante na entidade auditada, suas controladas, ou empresas do mesmo grupo econômico, presume-se a perda da independência. Não é apenas interesse econômico que acarreta na perda de independência!!!!

5 Auditoria Interna x Externa: Princípios Éticos e Normas de Conduta: Ética é o conjunto de regras e de princípios morais, fundamentais para a constituição de hábitos e costumes, dos quais resulte uma maneira de ser e agir íntegra, conforme as leis, os deveres e os costumes. De acordo com a NBC PG 100, todo e qualquer profissional da contabilidade dever seguir os seguintes princípios: 1. Integridade: franco, direto e honesto nos relacionamentos profissionais e comerciais. 2. Objetividade: obrigação de não comprometer seu julgamento profissional por comportamentos tendenciosos, conflitos de interesses e /ou influência. O profissional deve se apoiar exclusivamente em fatos e evidências. 3. Competência profissional: manutenção do conhecimento e habilidades profissionais 4. Zelo: agir diligentemente (de forma cuidadosa, tempestiva e exaustiva). 5. Sigilo profissional: manter sigilo em relação às informações adquiridas em decorrência de relacionamentos profissionais, não podendo utilizar para si ou para outrem essas informações para obter vantagem pessoal. O sigilo deve ser respeitado inclusive após o término das relações entre o profissional da contabilidade e seu cliente ou empregador.

6 Circunstâncias em que o sigilo pode ser quebrado: Sua divulgação é permitida por lei ou autorizada por escrito pelo empregador ou cliente; Sua divulgação é exigida por lei; e, Há dever ou direito profissional de divulgação, quando não proibida por lei. 6. Comportamento profissional: cumprir leis e regulamentos e evitar qualquer ação que possa desabonar a profissão contábil. Ameaças aos princípios éticos: Interesse próprio: financeiro, utilização de ativos corporativos, manutenção do emprego, etc.; Autorrevisão; Defesa de interesse da organização empregadora; Familiaridade: tanto em relação às atividades quanto à existência de familiares na entidade; Intimidação: ameaça de demissão ou substituição, etc.; e, Conflito de interesses. Conflito de interesses: Conflito de interesse é qualquer situação em que haja interesse pessoal e profissional conflitantes, podendo impossibilitar a atuação com imparcialidade. Podem ocorrer quando: O profissional da contabilidade atua em uma atividade profissional relacionada a um tópico específico para duas ou mais partes cujos interesses estão em conflito; ou, Os interesses do profissional da contabilidade e os interesses de uma parte para quem esse contador presta serviços estão em conflito. Os auditores independentes devem adotar uma atitude imparcial e isenta e evitar qualquer conflito de interesses. Requisitos Éticos relacionados à Auditoria Independente De acordo com a NBC TA 200, o auditor independente deve cumprir as mesmas exigências éticas vistas anteriormente, inclusive às relacionadas à independência. Ceticismo Profissional Necessário para a avaliação crítica das evidências de auditoria. O auditor deve questionar evidências contraditórias e confiabilidade de documentos. Julgamento Profissional A interpretação de exigências éticas e profissionais, normas e decisões não podem ser efetuadas sem aplicação de conhecimento e experiência.

7 Fraude e Erro: As distorções nas demonstrações contábeis podem originar-se de fraude ou erro. Fraude Ato intencional de omissão e/ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis. Erro Ato não intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis O risco de não ser detectada uma distorção relevante decorrente de fraude é maior do que o risco de não ser detectada uma fraude decorrente de erro. A fraude pode envolver esquemas sofisticados e organizados, destinados a ocultá-la, principalmente através de conluio. A responsabilidade de prevenção e identificação de fraude e erros é da Administração, através da implementação e manutenção de adequado sistema de controles internos. Responsabilidade do Auditor em Relação à Fraude Ao detectar quaisquer indícios ou confirmações de irregularidades, a Auditoria Independente tem a obrigação de informar à Administração. No entanto, a responsabilidade de prevenção e identificação de fraude e erros é da Administração, através da implementação e manutenção de adequado sistema de controles internos. No caso de instituição financeira, o auditor independente que apurar uma fraude tem o dever de relatar a ocorrência às autoridades de supervisão. Nos seguintes casos o auditor pode não ter condições de continuar seu trabalho: A entidade não toma ação apropriada em relação à fraude, considerada necessária pelo auditor; Há indícios de risco significativo de fraude relevante e generalizada; e, Há dúvidas pelo auditor quanto à competência ou integridade da administração ou dos responsáveis pela governança. Exemplos que indicam a possibilidade de fraude Saldos ou transações sem suporte ou autorização; Ajustes de última hora que afetem significativamente os resultados; Informações sobre indícios de fraude que chegam ao auditor; Documentos que parecem ter sido alterados; Itens significativos não explicados nas conciliações; Respostas incoerentes, vagas ou não plausíveis da administração ou de empregados, decorrentes de indagações ou de procedimentos analíticos; Estoque ou ativos físicos desaparecidos de magnitude significativa;

8 Recusa de acesso a registros, instalações, certos empregados, clientes, vendedores, ou outros junto aos quais poderiam ser procuradas evidências de auditoria; Pressões de tempo indevidas impostas pela administração para solucionar assuntos complexos; Relutância da administração em permitir que o auditor se encontre a sós com os responsáveis pela governança; e, Políticas contábeis que parecem estar em desacordo com as normas da indústria. Controle de Qualidade na Auditoria de DCs As empresas de auditoria independente devem estabelecer e manter sistema de controle de qualidade para obter segurança razoável que: (a) a firma e seu pessoal cumprem com as normas profissionais e técnicas e com as exigências legais e regulatórias aplicáveis; e, (b) os relatórios emitidos pela firma ou pelos sócios do trabalho são apropriados nas circunstâncias. O sócio encarregado do trabalho deve assumir a responsabilidade pela qualidade de todos os trabalhos de auditoria para os quais foi designado, incluindo o cumprimento dos requisitos de independência e a emissão do relatório. O sistema de controle de qualidade inclui políticas e procedimentos que tratam dos seguintes elementos: responsabilidades da liderança pela qualidade na firma; exigências éticas relevantes: do Código de Ética Profissional do Contador do CFC e ameaças à independência; aceitação e continuidade de relacionamentos com clientes e trabalhos específicos: a empresa deve obter informações classificadas como necessárias antes de aceitar ou continuar um trabalho; recursos humanos: considerar a habilidade e competência do auditor; execução do trabalho: inclui direção, supervisão e execução; e, monitoramento: fornecer segurança razoável de que as políticas e procedimentos sejam relevantes, adequados e em operação. Planejamento da Auditoria Independente O planejamento da auditoria envolve a definição de estratégia global para o trabalho e o desenvolvimento de plano de auditoria. Compreende os exames preliminares das áreas, atividades, produtos e processos. Com base nesse exame, define-se a abrangência e a época do trabalho a ser realizado, de acordo com as diretrizes e metas estabelecidas pela Administração. O planejamento deve ser detalhadamente documentado e o plano de auditoria formalmente preparado em termos de natureza, oportunidade, extensão, equipe técnica e uso de especialistas.

9 O auditor deve atualizar e alterar a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria sempre que necessário no curso da auditoria. No caso de auditoria inicial, o auditor deve aplicar procedimentos relacionados à aceitação do cliente e do trabalho de auditoria específico (NBC TA 220) e entrar em contato com o auditor antecessor. Aceitação e continuidade de relacionamento com clientes e trabalhos de auditoria: O sócio encarregado do trabalho deve estar satisfeito de que foram seguidos os procedimentos apropriados em relação à aceitação e continuidade de relacionamentos com clientes e trabalhos de auditoria, e deve determinar que as conclusões obtidas sobre esse aspecto sejam apropriadas. Exemplos: a integridade dos principais proprietários, do pessoal-chave da administração e dos responsáveis pela governança da entidade; se a equipe de trabalho é competente e possui a habilidade necessária; se a firma e a equipe de trabalho podem cumprir as exigências éticas relevantes; e assuntos importantes levantados durante os trabalhos de auditoria atuais ou anteriores e suas implicações para a continuidade do relacionamento. Os programas de trabalho devem ser estruturados de forma a servir como guia e meio de controle de execução do trabalho, devendo ser revisados e atualizados sempre que necessário. O planejamento deve ser baseado em riscos para determinar as prioridades da atividade de auditoria independente. A avaliação de risco deve ser documentada e realizada pelo menos anualmente. Avaliação Preliminar dos Riscos: Deve ser feita uma avaliação preliminar dos riscos relevantes relacionados à atividade objeto da auditoria, considerando-se a probabilidade de erros significativos, fraudes, não conformidades e outras exposições ao desenvolver os objetivos do trabalho. O Planejamento deve levar em consideração principalmente: 1. Cronograma da entidade para emissão de relatórios; 2. Determinação da materialidade; 3. Identificação preliminar de áreas em que pode haver maior risco de distorções relevantes; 4. Resultados de auditorias anteriores envolvendo a avaliação da efetividade dos controles internos; 5. Natureza (qual o teste), oportunidade (quando) e extensão (profundidade) dos procedimentos de auditoria que serão aplicados; 6. Existência de entidades associadas, filiais e partes relacionadas, atingidas pelo trabalho; 7. Uso de trabalho de especialistas; 8. Riscos de auditoria (relacionados ao volume e complexidade); e, 9. Disponibilidade do trabalho dos auditores internos e a extensão da eventual confiança do auditor nesse trabalho.

10 Materialidade De acordo com o CPC 00 (R1) Estrutura Conceitual Básica, uma informação é material se sua omissão ou divulgação distorcida puder influenciar a tomada de decisão e é um aspecto específico da entidade e está baseado na natureza e/ou na magnitude dos itens. A materialidade está diretamente ligada à relevância que um determinado fato tem em relação ao Relatório Financeiro Aplicável. É o montante fixado pelo auditor, inferior ao considerado relevante para as demonstrações contábeis como um todo, para adequadamente reduzir a um nível baixo a probabilidade de que as distorções não corrigidas e não detectadas em conjunto, excedam a materialidade para as demonstrações contábeis como um todo. A determinação de materialidade pelo auditor é uma questão de julgamento profissional e é afetada pela percepção do auditor das necessidades de informações financeiras dos usuários das demonstrações contábeis. Ela pode ser definida em nível global e em nível de conta individual. Ela é determinada na fase de planejamento, mas pode ser revista durante todo o curso dos trabalhos de auditoria, em decorrência de mudança nas circunstâncias que ocorreram durante a auditoria (por exemplo, decisão de alienar grande parte dos negócios da entidade), novas informações, ou mudança no entendimento do auditor sobre a entidade e suas operações em decorrência da execução de procedimentos adicionais de auditoria. Riscos de Auditoria: Risco é um evento futuro e incerto. Risco de auditoria é a possibilidade do auditor concluir de forma inadequada seus trabalhos. Ou seja, são aqueles riscos relacionados à possibilidade de não se atingir, satisfatoriamente, o objetivo do trabalho. A Auditoria Interna deve analisar os riscos na fase de planejamento dos trabalhos. Devem ser considerados, principalmente, os seguintes aspectos: a) a verificação e a comunicação de eventuais limitações ao alcance dos procedimentos da Auditoria Interna, a serem aplicados, considerando o volume ou a complexidade das transações e das operações; e, b) a extensão da responsabilidade do auditor interno no uso dos trabalhos de especialistas. Os riscos de auditoria podem ser de 3 tipos: 1. Risco Inerente: é próprio à atividade em que a entidade está inserida. Também se aplica à determinadas contas e transações que, por sua natureza, são mais propensas a riscos. 2. Risco de Controle: relacionado à eficácia, manutenção e implementação dos controles internos da entidade. Atenção: mesmo que haja controles adequados há possibilidade de falha humana!!!

11 3. Risco de Detecção: risco do auditor não identificar erros. Ou seja, mesmo aplicando os procedimentos adequados de auditoria ele pode concluir pela inexistência de inconsistências que de fato existem. Uso de Especialistas Se for necessária especialização em área que não contabilidade ou auditoria para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente, o auditor deve determinar a necessidade de utilizar o trabalho de especialista. Exemplos: avaliação de instrumentos financeiros complexos, terrenos e edifícios, instalações fabris e máquinas, joias, peças de arte, antiguidades, ativos intangíveis, ativos adquiridos e passivos assumidos em combinação de negócios, e ativos que possivelmente apresentem problemas de perdas no valor recuperável; cálculo atuarial referente a contratos de seguro ou planos de benefícios a empregados; estimativa de reservas de petróleo e gás; avaliação de responsabilidade ambiental, e custos de limpeza de locais; interpretação de contratos, leis e regulamentos; análise de assuntos complexos ou não usais de natureza fiscal; etc. O auditor deve avaliar a adequação do trabalho do especialista, incluindo: (a) a relevância e razoabilidade das constatações ou conclusões desse especialista, e sua consistência com outras evidências de auditoria; (b) a relevância e a razoabilidade dessas premissas e dos métodos de trabalho utilizados pelo especialista; e, (c) a relevância, integridade e precisão dos dados utilizados pelo especialista. Se o auditor concluir que o trabalho do especialista não é adequado para fins da auditoria, o auditor deve: (a) estabelecer acordo com esse especialista sobre a natureza e a extensão do trabalho adicional a ser executado pelo especialista; ou, (b) executar procedimentos adicionais de auditoria apropriados nas circunstâncias. Evidências de Auditoria Para obter razoável segurança, o auditor deve obter informações (evidências) denominadas de evidências, que devem ser suficientes, fidedignas, relevantes e úteis, de modo a fornecer base sólida para as conclusões e recomendações à administração da entidade. Atributos das Evidências: Suficiência: É a informação factual e convincente, de tal forma que uma pessoa prudente e informada possa entendê-la da mesma forma que o auditor interno. Adequação: É a informação que, sendo confiável, propicia a melhor evidência alcançável, por meio do uso apropriado das técnicas de Auditoria Interna.

12 Relevância: É a informação que dá suporte às conclusões e às recomendações da Auditoria Interna. Utilidade: Informação que auxilia a entidade a atingir suas metas. Classificação das Evidências: Física: observação de pessoas, locais ou atividades. Documental: é o tipo mais usual de evidência, podendo estar em meio físico ou eletrônico. Testemunhal: deve ser corroborada por meio de confirmação por escrito do entrevistado para ser considerada. Analítica: evidência obtida por meio de análises, interpretações e comparações de dados e informações à disposição do auditor. OBS: A evidência de auditoria é mais confiável quando: é obtida de fontes independentes externas à entidade; é obtida diretamente pelo auditor do que a evidência obtida indiretamente ou por inferência; e, está na forma de documento, seja em papel, no formato eletrônico ou outro meio. A evidência de auditoria necessária para que o auditor obtenha conclusões suficientes para fundamentar sua opinião é conseguida pela execução de: Procedimentos de avaliação de riscos; e, Procedimentos adicionais de auditoria: (a) Testes de controles (b) Procedimentos substantivos Testes e procedimentos de auditoria Procedimentos de auditoria são técnicas que permitem ao auditor obter evidências ou provas suficientes e adequadas para a consecução de seu objetivo. São ferramentas que o auditor dispõe para cumprir os testes de auditoria. Consideram a relevância e os riscos de auditoria. Procedimentos de auditoria são os exames, as investigações (o que fazer). Testes de auditoria constituem exames e investigações que possibilitam ao auditor independente obter subsídios suficientes para fundamentar seu relatório. Testes de auditoria são as ferramentas a serem utilizadas para a aplicação dos procedimentos (como fazer). Exemplo: Se o objetivo da ação é determinar a existência de um bem (procedimento), o caminho a seguir é inspecioná-lo fisicamente (teste), buscando uma prova material satisfatória.

13 A maior parte do trabalho do auditor para formar sua opinião consiste na obtenção e avaliação da evidência de auditoria (objetivo dos testes e procedimentos). Os procedimentos de auditoria para obter evidência de auditoria podem incluir a inspeção, observação, confirmação, recálculo, reexecuçãoe procedimentos analíticos, muitas vezes em combinação, além da indagação. (NBC TA 500) Os testes dividem-se em: EVIDÊNCIA DE AUDITORIA Testes de observância: objetivam ter razoável segurança de que os controles internos estão em efetivo funcionamento e cumprimento pelos funcionários e administradores da entidade. São também denominados de testes de aderência ou testes de controle. Testes substantivos: objetivam ter evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelos sistemas de informação da entidade. Dividem-se em: (a) Testes de transações e saldos; e, (b) Procedimentos de Revisão Analítica. Testes de observância: Teste de observância consiste em observar se os controles internos estabelecidos pela Administração estão em funcionamento na prática. Em uma organização, o controle interno representa o conjunto de procedimentos, métodos ou rotinas com o objetivo de proteger os ativos, produzir dados contábeis e ajudar a administração na condução ordenada dos negócios da empresa. Na aplicação dos testes de observância devem ser considerados os seguintes procedimentos: i. Inspeção: verificação de registros, documentos e ativos tangíveis; ii. Observação: acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execução; e, iii. Investigação e Confirmação: obtenção de informações perante pessoas físicas ou jurídicas conhecedoras das transações e das operações, dentro ou fora da entidade. Ao planejar e executar os testes de controle, o auditor deve: (a) executar procedimentos adicionais de auditoria juntamente com indagação para obter evidência sobre a efetividade operacional dos controles, incluindo: (i) o modo como os controles foram aplicados ao longo do período; (ii) a consistência como eles foram aplicados; (iii) por quem ou por quais meios eles foram aplicados; e, (b) determinar se os controles a serem testados dependem de outros controles e, caso afirmativo, se é necessário obter evidência de auditoria que suporte a operação efetiva desses controles indiretos.

14 Controles Internos Controle interno é o processo planejado, implementado e mantido pelos responsáveis pela governança, Administração e outros empregados para fornecer segurança razoável quanto à realização dos objetivos da entidade no que se refere à: (i) confiabilidade dos relatórios financeiros; (ii) eficácia e eficiência das operações; e (iii) conformidade com leis e regulamentos aplicáveis. Os controles internos podem ser: Preventivos: projetados com a finalidade de evitar erros. Detectivos: projetados com a finalidade de detectar erros. O sistema de controle interno pode ser divido em: Controles internos contábeis Controles internos administrativos Sistema de Controles Internos Controles internos contábeis: procedimentos adotados pela entidade com o objetivo de proteger seu patrimônio contra erros e fraudes e a confiabilidade e tempestividade dos seus registros contábeis. Exemplos: controles físicos sobre os ativos (inventário), sistema de conferência, aprovação e autorização de transações, segregação de funções, etc. Controles internos administrativos: procedimentos adotados pela entidade relacionados à eficiência e eficácia operacional, e à obediência às diretrizes e metas da entidade, que se relacionam indiretamente com os registros contábeis e financeiros. Exemplos: Controle de qualidade, Treinamento de pessoal, análises das variações entre os valores orçados e os valores realizados, análise estatística da lucratividade por linha de produto, etc. A Administração da entidade é responsável pelo estabelecimento do sistema de controles internos. Responsabilidade: As atribuições dos funcionários ou setores e as suas rotinas internas devem ser claramente definidas e limitadas, de preferência por escrito. Acesso aos ativos: Limitação do acesso dos funcionários a seus ativos, estabelecendo controles físicos sobre os mesmos. Segregação de funções: Uma mesma pessoa não pode ser responsável pela execução e revisão de seu trabalho e não pode ter acesso aos ativos e aos registros contábeis, concomitantemente. Confronto dos ativos com os registros (inventário): A empresa deve estabelecer procedimentos de forma que seus ativos, sob a responsabilidade de alguns funcionários, sejam periodicamente confrontados com os registros contábeis.

15 Limitações dos Controles Internos Erros de Julgamento: na tomada de decisões. Falhas: humanas, causadas por falta de zelo, distração ou cansaço. Conluio: acordo entre duas ou mais pessoas para obter algum tipo de vantagem lesando a entidade. Difícil detecção!! Conflito de interesses com a Administração: objetivos ilegítimos. Custo x Benefício: o custo não pode ser maior que o benefício. Avaliação dos Controles Internos As informações sobre o controle interno são obtidas da seguinte forma: Leitura dos manuais internos sobre os procedimentos de execução das tarefas; Conversa com funcionários da empresa (Fluxograma e processos); e, Acompanhamento de todo o processo desde o início da operação até o registro no razão geral (walkthrough). Após o levantamento do controle interno deve-se avaliar: Os erros e irregularidades que poderiam acontecer; Se o controle interno atual detectaria de imediato esses erros ou irregularidades; e, As fraquezas ou falta de controle, que possibilitem a existência de erros ou irregularidades, a fim de determinar a natureza, data e extensão dos procedimentos ou técnicas de auditoria. Como não é possível examinar a totalidade dos fatos contábeis, é necessária a aplicação de testes de auditoria. A eficiência e a eficácia dos controles internos estão diretamente relacionadas à quantidade de testes a serem aplicados. São inversamente proporcionais: quanto maior a eficiência e a eficácia, menor será a quantidade de testes a serem aplicados pela auditoria. A auditoria independente avalia o sistema de controles internos para avaliar a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria a serem utilizados. Deficiências de Controles Internos A deficiência de controle ocorre quando: (i) O controle é planejado, implementado ou operado de forma que não consegue prevenir, ou detectar e corrigir, tempestivamente, distorções; ou, (ii) Falta um controle necessário para prevenir, ou detectar e corrigir, tempestivamente, distorções. Deficiência significativa de controle interno: ocorre quando uma deficiência ou um conjunto de deficiências é relevante o suficiente para merecer a atenção pelos responsáveis pela governança da entidade. Se o auditor identificou uma ou mais deficiências de controle interno, ele deve determinar, com base nos trabalhos executados, se elas constituem, individualmente ou em conjunto, deficiência significativa.

16 Comunicação das Deficiências Significativas O auditor deve comunicar tempestivamente, por escrito, à Administração as deficiências significativas de controle interno identificadas durante a auditoria que foram ou serão comunicadas aos responsáveis pela governança, incluindo: (i) Descrição das deficiências e explicação de seus possíveis efeitos; e, (ii) Informações suficientes para que os responsáveis pela governança e a Administração entendam o contexto da comunicação. A responsabilidade pela avaliação dos custos e benefícios de implementar medidas corretivas é da administração e dos responsáveis pela governança. O auditor pode identificar outras deficiências que não são significativas, mas podem merecer a atenção da Administração pela sua importância. Deve haver julgamento profissional! Testes substantivos: Os testes substantivos objetivam ter evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelos sistemas de informação da entidade. Dividem-se em: (a) Testes de transações e Saldos: Testes de transações: o auditor irá verificar se as transações de fato aconteceram, pois a empresa pode executar uma transação artificial, através, por exemplo, de transações fictícias entre partes relacionadas. Testes de Saldos: o auditor irá verificar se os saldos apresentados na contabilidade estão corretos, como por exemplo, confrontando o extrato bancário com a contabilidade e com a conciliação bancária. (b) Procedimentos de Revisão Analítica: A revisão analítica é uma tentativa de explicar atipicidade, olhando para as demonstrações contábeis. Consiste em analisar os dados e identificar desvios, com o objetivo de determinar a aplicação de procedimentos de auditoria. Na aplicação dos testes substantivos, o auditor deve objetivar concluir: 1. existência se o componente patrimonial existe em certa data; 2. direitos e obrigações se efetivamente existentes em certa data; 3. ocorrência se a transação de fato ocorreu; 4. abrangência se todas as transações estão registradas; e, 5. mensuração, apresentação e divulgação se os itens estão avaliados, divulgados, classificados e descritos de acordo com os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade. O auditor deve ainda verificar se os ativos estão superavaliados e os passivos subavaliados, ou seja, se a entidade está cumprindo o princípio da prudência.

17 Inspeção: A Inspeção engloba o exame de registros ou documentos, internos ou externos, em papel, em meio eletrônico ou em outras mídias (inspeção documental), ou o exame físico de um ativo (inspeção física). As evidências de auditoria obtidas com a inspeção possuem diversos graus de confiabilidade, dependendo de sua natureza e fonte. No caso de registros e documentos internos, depende também da eficácia dos controles internos. Inspeção documental: Condições que devem ser atendidas nos exames documentais: Autenticidade: verificação da fidedignidade do bem; Normalidade: transação de acordo com os objetivos da empresa; Aprovação: aprovados por pessoa competente; e, Registro: reflexo contábil das operações foi adequado. Exemplos: Notas fiscais de aquisição de materiais, escrituras de imóveis, notas fiscais de vendas realizadas, contratos de empréstimos, etc. Inspeção física: Condições que devem ser atendidas nos exames físicos: Existência física: comprovação visual do bem; Autenticidade: verificação da fidedignidade do bem; Quantidade: apuração da quantidade real física; e, Qualidade: comprovação visual de que o bem examinado está em perfeitas condições de uso.

18 Exemplos: contagem de estoques (inventário), verificação de bens do ativo imobilizado, contagem de caixa, etc. Observação: A Observação consiste no acompanhamento do processo ou procedimento executado por terceiros. São os testes de observância propriamente ditos. As evidências de auditoria obtidas referem-se à execução do processo ou procedimento, porém é limitada ao momento em que acontece (o fato de ser estar sendo observado pode afetar a execução). Exemplos: acompanhamento da contagem de estoques por um outro funcionário. Indagação ou Investigação: A Indagação consiste na busca de informações com pessoas detentoras de conhecimento, financeiro e não financeiro, dentro ou fora da entidade auditada. As indagações podem ser escritas formais ou verbais informais e cabe ao auditor avaliar as respostas obtidas. Dependendo das respostas, o auditor pode modificar ou realizar procedimentos adicionais de auditoria. Exemplos: indagações sobre aumento de vendas no período, sobre existência de materiais obsoletos em estoque, sobre duplicatas a receber em atraso, etc. Confirmação Externa: A Confirmação Externa, também denominada de circularização, consiste em obter uma resposta, em forma física ou eletrônica, junto a terceiros, de fatos alegados verídicos pela entidade. A Confirmação Externa é muito utilizada para asseguração de saldos contábeis e seus elementos, mas pode ser usada também para confirmar termos de contratos ou transações, por exemplo. A remessa das cartas é de responsabilidade da entidade e seu retorno fica sob controle do auditor independente. O auditor irá confrontar as respostas com os dados da contabilidade. Tipos de confirmação externa: Positivo: demanda uma resposta por terceiros (em branco ou em preto); Negativo: só é necessária resposta em caso de discordância (somente em preto); Em Branco: o saldo a ser confirmado não é informado na carta; e, Em Preto: o saldo a ser confirmado é informado na carta. Para cada resposta não recebida, o auditor deve executar procedimentos alternativos de auditoria para obter evidência de auditoria relevante e confiável.

19 Revisão Analítica: Consiste na avaliação das informações e relação dos dados financeiros e não financeiros. Investiga comportamento de valores significativos, mediante índices, quocientes, quantidades absolutas, as flutuações e relações identificadas visando identificar inconsistências com outras informações relevantes ou que tenham desvios significativos do que era esperado. São geralmente aplicáveis a grandes volumes de transações que tendem a ser previsíveis ao longo do tempo. Baseia-se na expectativa de que existem relações entre os dados e de sua continuidade na ausência de condições conhecidas que indiquem o contrário. Caso o auditor, durante a revisão analítica, não obtenha informações suficientes e adequadas para responder aos questionamentos levantados, ele deve efetuar verificações adicionais, aplicando novos procedimentos de auditoria, até alcançar conclusões suficientes e adequadas. Teste de Corte Cut-Off: As demonstrações contábeis devem contemplar a situação patrimonial na data do encerramento do exercício. O corte das transações tem como objetivo principal verificar a observância do princípio da competência de forma a se constatar que as receitas e despesas foram registradas no exercício a qual pertencem. O cut-off também será aplicado nas contas patrimoniais como, por exemplo, os estoques e as duplicatas a receber, para fins de se assegurar que não existam valores de um exercício registrado no anterior e vice-versa. Exemplo: separar as últimas compras de um ano e as primeiras do outro para verificar se a competência foi respeitada. Outros Testes: Recálculo: técnica mais simples e mais completa de verificação da exatidão matemática de documentos e registros. Reexecução: é uma nova execução, independente, pelo auditor, de procedimentos ou controles que já foram realizados pelo responsável pela sua execução original. Conciliações: verifica a compatibilidade entre o saldo das contas contábeis com a confirmação de terceiros. Exemplos de Testes Substantivos: Caixa: inspeção física, inspeção documental; Bancos: inspeção documental, investigação e circularização, revisão dos cálculos de conciliações bancárias; Aplicação financeira: inspeção documental e circularização; Contas a receber: inspeção documental e investigação e circularização; Estoques: acompanhamento do inventário, inspeção física, inspeção documental e conferência dos cálculos; Investimento: inspeção documental, revisão dos cálculos; Imobilizado: inspeção documental, inspeção física, revisão dos cálculos; Intangível: inspeção documental, revisão dos cálculos;

20 Fornecedores e empréstimos bancários: inspeção documental e investigação e circularização; e, Capital Social e Reservas: inspeção documental e revisão cálculos. Papéis de Trabalho: A Auditoria Interna deve ser documentada por meio de papéis de trabalho, elaborados em meio físico ou eletrônico, que devem ser organizados e arquivados de forma sistemática e racional. O objetivo do auditor é preparar documentação que forneça: (a) registro suficiente e apropriado do embasamento do relatório do auditor; e (b) evidências de que a auditoria foi planejada e executada em conformidade com as normas e as exigências legais e regulamentares aplicáveis. Desta forma, os papéis de trabalho são documentos e registros dos fatos, informações e provas, obtidos no curso da auditoria, a fim de evidenciar os exames realizados e dar suporte às suas críticas, sugestões e recomendações. Devem ter abrangência e grau de detalhes suficientes para propiciarem a compreensão do planejamento, da natureza, da oportunidade e da extensão dos procedimentos de auditoria aplicados, bem como do julgamento exercido e do suporte das conclusões alcançadas. Análises, demonstrações ou quaisquer outros documentos devem ter sua integridade verificada sempre que forem anexados aos papéis de trabalho. O auditor deve preparar documentação de auditoria que seja suficiente para permitir que outro auditor, sem nenhum envolvimento anterior com a auditoria, entenda: (i) a natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria executados; (ii) os resultados dos procedimentos de auditoria executados e a evidência de auditoria obtida; e (iii) assuntos significativos identificados durante a auditoria, as conclusões obtidas a respeito deles e os julgamentos profissionais significativos exercidos para chegar a essas conclusões. Tipos de Papéis de Trabalho Os papéis de trabalho podem ser: Correntes: são aqueles referentes à auditoria em curso. São utilizados em apenas um exercício social. Exemplos: cartas de circularização, relatório de inventário físico, etc. Permanentes: são documentos usados para o planejamento. São utilizados em mais de um exercício social. Exemplos: estatuto social, contrato social, etc. Os papéis de trabalho devem ficar guardados por um período de no mínimo cinco anos a contar da data do relatório do auditor.

21 Estoques: Se o estoque for relevante, o auditor deve obter evidência de auditoria apropriada e suficiente com relação à existência e as condições do estoque mediante: (a) acompanhamento da contagem física dos estoques para: (i) avaliar as instruções e os procedimentos da administração para registrar e controlar os resultados da contagem física dos estoques da entidade; (ii) observar a realização dos procedimentos de contagem pela administração; (iii) inspecionar o estoque; (iv) executar testes de contagem; e, (b) execução de procedimentos de auditoria nos registros finais do estoque para determinar se refletem com precisão os resultados reais da contagem de estoque. Se a contagem física dos estoques for realizada em outra data que não a data das demonstrações contábeis, o auditor deve, adicionalmente, executar procedimentos para obter evidências de que as variações no estoque entre a data da contagem e a data das demonstrações contábeis estão adequadamente registradas. Se o auditor não puder estar presente na contagem física dos estoques, ele deve efetuar ou observar algumas contagens físicas, em uma data alternativa, e executar procedimentos de auditoria sobre transações ocorridas entre as duas datas. Se o acompanhamento da contagem física dos estoques for impraticável, o auditor deve aplicar procedimentos alternativos de auditoria para obter evidências apropriadas e suficientes com relação à existência e às condições do estoque. Ativos e Passivos Contingentes A norma determina que devem ser adotados procedimentos adequados para assegurar que as contingências ativas e passivas relevantes (decorrentes de processos judiciais e extrajudiciais, reivindicações e reclamações, bem como de lançamentos de tributos e de contribuições em disputa) foram identificadas e são do conhecimento da administração da entidade. O CPC 25 (Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes) traz os conceitos de: Provisão é um passivo de prazo ou de valor incertos. Ativo contingente é um ativo possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade. Passivo contingente é: (a) uma obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade; ou,

22 (b) uma obrigação presente que resulta de eventos passados, mas que não é reconhecida por que: 1. não é provável que uma saída de recursos seja exigida para liquidar a obrigação; ou, 2. o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente confiabilidade. Partes Relacionadas: O entendimento dos relacionamentos e das transações com partes relacionadas é relevante para que o auditor avalie se estão presentes um ou mais fatores de risco de fraude, pois esta pode ser cometida mais facilmente por meio das partes relacionadas. Transação em condições normais de mercado é a transação conduzida entre um comprador e um vendedor, que não são relacionados e estão agindo de maneira mutuamente independente e buscando os seus melhores interesses. Parte relacionada é a parte que é: (a) uma parte relacionada, como definida na estrutura de RFA; ou, (b) quando a estrutura de RFA não estabelece nenhuma exigência ou estabelece exigências mínimas para partes relacionadas: (i) uma pessoa ou outra entidade que tem controle ou influência significativa, direta ou indiretamente, por meio de um ou mais intermediários, sobre a entidade que reporta; (ii) outra entidade sobre a qual a entidade que reporta tem controle ou influência significativa, direta ou indiretamente, por meio de um ou mais intermediários; ou, (iii) outra entidade que está sob controle comum juntamente com a entidade que reporta, por ter: a. controlador comum; b. proprietários que são parentes próximos; ou, c. administração-chave comum. O auditor deve fazer indagações junto à administração sobre: (a) a identificação das partes relacionadas à entidade, incluindo mudanças em relação ao período anterior; (b) a natureza dos relacionamentos entre a entidade auditada e as partes relacionadas; e, (c) se a entidade realizou transações com essas partes relacionadas durante o período e, se o fez, o tipo e a finalidade das transações. Durante a auditoria, o auditor deve permanecer atento, ao inspecionar registros ou documentos de acordos ou outras informações que possam indicar a existência de relacionamentos e transações com partes relacionadas que a administração não tenha anteriormente identificado ou divulgado para o auditor. O auditor independente deve atingir entendimento suficiente dos relacionamentos e transações com partes relacionadas para que ele seja capaz de:

23 reconhecer fatores de risco de fraude, se houver, decorrentes desses relacionamentos e transações, que sejam relevantes para a identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante devido à fraude; e concluir, com base nas evidências de auditoria obtidas, se as demonstrações contábeis, afetadas por esses relacionamentos e transações estão adequadamente apresentadas. Seleção de itens para Testes de Auditoria: O auditor dispõe dos seguintes meios para selecionar itens a serem testados: (i) Seleção de todos os itens: população pequena. (ii) Seleção de itens específicos: itens de valor alto, por exemplo. Atenção: não fornece evidência sobre o restante da população!!! (iii) Amostragem: possibilita que o auditor obtenha conclusões sobre toda a população. Amostragem: É a aplicação de procedimentos de auditoria em menos de 100% dos itens de uma população relevante para fins de auditoria, de forma que todas as unidades de amostragem tenham a mesma chance de serem selecionadas possibilitando uma base razoável para que o auditor obtenha uma conclusão sobre toda a população. Amostragem estatística: seleção aleatória dos itens e utilização da teoria das probabilidades para avaliação dos resultados. Ou seja, todos os itens têm a mesma chance de serem selecionados. Amostragem não estatística: não possui uma das duas características acima. Ao usar método de amostragem, estatística ou não, deve ser projetada e selecionada uma amostra que possa proporcionar evidência de auditoria suficiente e apropriada. A decisão quanto ao uso de abordagem de amostragem estatística ou não estatística é uma questão de julgamento do auditor. Conceitos importantes relacionados à Amostragem: Risco de amostragem é o risco de que a conclusão do auditor, com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a população fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria. Risco não resultante da amostragem é o risco de que o auditor chegue a uma conclusão errônea por qualquer outra razão que não seja relacionada ao risco de amostragem. Anomalia é a distorção ou o desvio que é comprovadamente não representativo de distorção ou desvio em uma população. Estratificação é o processo de dividir uma população em subpopulações, cada uma sendo um grupo de unidades de amostragem com características semelhantes. Amostra: Definição, Tamanho e Seleção. Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar a finalidade do procedimento de auditoria e as características da população da qual será retirada a amostra (ele faz uma avaliação da taxa esperada de desvio).

24 O tamanho da amostra deve ser suficiente para reduzir o risco de amostragem a um nível mínimo aceitável. O nível de risco de amostragem que o auditor está disposto a aceitar afeta o tamanho da amostra exigido: quanto menor o risco aceitável, maior deve ser o tamanho da amostra. O tamanho da amostra pode ser determinado mediante aplicação de fórmula com base em estatística ou por meio do exercício do julgamento profissional. Assim, o tamanho da amostra dependerá: (i) do grau de confiança desejado; (ii) da quantidade de dispersão entre os valores individuais da população (desvio padrão); e (iii) da quantidade de erro tolerável. Na determinação da amostra, uma das maiores preocupações do auditor é que ela seja representativa, isto é, tenha as mesmas características da população. Isso é primordial para que as conclusões alcançadas para a amostra possam ser estendidas para toda a população. Métodos de Seleção de Amostra: (i) Seleção aleatória: população escolhida aleatoriamente para assegurar dados isentos de tendências ou distorções (aplicada por meio de geradores de números aleatórios como tabelas de nº aleatórios). (ii) Seleção sistemática: a quantidade de unidades de amostragem na população é dividida pelo tamanho da amostra para dar um intervalo constante de amostragem; (iii) Amostragem de unidade monetária: o tamanho, a seleção e a avaliação da amostra resultam em uma conclusão em valores monetários; (iv) Seleção ao acaso: o auditor seleciona a amostra sem seguir uma técnica estruturada; e, (v) Seleção de bloco ou por conglomerado: estabelecimento de subgrupos heterogêneos representativos da população total. Distorção Tolerável: É o erro máximo na população que o auditor está disposto a aceitar e, ainda assim, concluir que o resultado da amostra atingiu o objetivo da auditoria. A distorção tolerável é considerada durante o estágio de planejamento. A distorção tolerável é a aplicação da materialidade na execução da auditoria, em procedimento de amostragem específico. A distorção tolerável pode ter o mesmo valor ou valor menor do que o da materialidade na execução da auditoria. Erro tolerável é o desvio máximo que o auditor aceita em função da qualidade do controle interno. Quanto menor o erro tolerável, maior deverá ser o tamanho da amostra. Eventos Subsequentes São os eventos ocorridos entre a data das demonstrações contábeis e a data na qual é autorizada a conclusão da elaboração das demonstrações contábeis. Os objetivos do auditor independente são: (a) obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre se os eventos ocorridos entre a data das demonstrações contábeis e a data do relatório que precisam ser ajustados ou