CONTROLES INTERNOS: UM ESTUDO SOBRE SUA RELEVÂNCIA NO DESENVOLVIMENTO DO TRABALHO DE AUDITORIA CONTÁBIL

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1 CONTROLES INTERNOS: UM ESTUDO SOBRE SUA RELEVÂNCIA NO DESENVOLVIMENTO DO TRABALHO DE AUDITORIA CONTÁBIL Éder Rodrigo Gimenes (G UEM) César Pereira (G UEM) Fernando Galbiati Lima (G UEM) Marcelo Marchine Ferreira (UEM) Resumo O presente artigo tem como objetivo abordar, por meio de uma revisão de literatura, a relevância dos controles internos por parte das organizações no que tange ao desenvolvimento do trabalho de Auditoria Contábil. Para tanto, são tratados inicialmente do surgimento da técnica de Auditoria Contábil, bem como seu conceito e seu objetivo. Em seguida, são abordados o surgimento dos controles internos, seu conceito e importância, os tipos de controles internos existentes, o objetivo da aplicação dos controles internos pelas empresas, a finalidade da avaliação dos referidos e os tipos de questionários de controles internos existentes. Por fim, apresenta-se, de forma sucinta, o papel de grande destaque que os controles internos de uma empresa podem assumir quando da realização de uma Auditoria Contábil na mesma. Palavras-chave: Controles internos. Auditoria Contábil. Considerações iniciais O grau de maturidade das empresas com relação ao assunto Controles Internos está aumentando. Os Controles Internos são assunto de destacada importância no processo de gestão das organizações, constituindo-se em grandes aliados na prevenção de erros e fraudes contra as empresas. Conforme Campagno (2006), empresas de diversos setores e de diversos portes estão conscientizando-se de que a falta ou a ineficiência deles pode ocasionar sérios problemas de credibilidade e até mesmo de continuidade das empresas. Uma pesquisa realizada pela Ernest & Young com 145 empresas de grande porte de São Paulo e do Rio de janeiro revelou que os controles internos são o principal mecanismo capaz de identificar a maior parte dos desvios nas organizações. De acordo com tal pesquisa, eles são responsáveis por 42% das descobertas de fraudes enquanto outros mecanismos como denuncias (28%) e Auditorias internas (21%) são menos eficientes. Mas não é somente no tocante à descoberta ou na prevenção de erros ou fraudes que a importância dos Controles Internos é destacada. Attie (1998) afirma que os Controles Internos giram em torno dos aspectos administrativos que, por sua vez, influenciam diretamente os

2 2 aspectos contábeis. A contabilidade, ainda de acordo com Attie (1998), é unanimemente reconhecida como o principal instrumento de controle administrativo, devendo estar apoiada em adequado e eficiente sistema de controles internos. Assim sendo, um sistema de contabilidade que não esteja apoiado por adequados Controles Internos poderá ver minadas as informações que elabora, decorrendo em distorções que poderão levar a conclusões errôneas para as organizações. O assunto é de tal maneira importante que em decorrência dos escândalos contábeis e de auditoria ocorridos nos Estados Unidos, foi promulgada lá a Lei Sarbanes-Oxley que, em seu artigo 404, determina às empresas a comprovação da eficácia de seus controles internos. E os custos de tal comprovação são elevados, mas foram considerados menos relevantes por parte dos gestores de muitas empresas diante da necessidade de tranqüilizar o mercado quanto à disposição de prestar informações aos acionistas com absoluta transparência (CITERONI, 2006). Informações contábeis confiáveis, portanto, são fundamentais tanto para que a gestão da organização seja conduzida adequadamente, quanto para todos os demais interessados em tais informações e que as utilizam também em seus processos de decisão. E o grau de confiabilidade das informações contábeis de uma organização é dado pela Auditoria Contábil cujo objetivo principal, no Brasil, é o de emitir opinião sobre a adequação de tais informações consoante a observação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade, as Normas Brasileiras de Contabilidade e as legislações específicas, no que for pertinente. Dessa forma, as argumentações até agora expostas revelam que o tema Controles Internos tem papel preponderante em todo o processo de gestão empresarial e, especialmente e especificamente, nos trabalhos de auditoria contábil, responsáveis pela avaliação das informações contábeis divulgadas pelas empresas, dotando-as de credibilidade ou não. Isto posto, o presente trabalho tem por objetivo geral discutir o tema Controles Internos e sua relevância no desenvolvimento dos trabalhos de Auditoria Contábil, buscando uma primeira aproximação com o tema e visando obter maior familiaridade em relação a ele. O caminho metodológico escolhido para se atingir o objetivo proposto foi a pesquisa exploratória, na forma de revisão bibliográfica sobre o tema. Para orientar a realização do trabalho construiu-se um roteiro de assuntos concernentes ao objetivo, que foram objeto de pesquisas nas principais obras acerca do tema. Faz-se oportuno ressaltar que não se teve por intenção esgotar o assunto, bem como não foi intenção revisar toda a bibliografia existente, pois uma limitação merecedora de destaque foi a não possibilidade de acesso às obras mais recentes relacionadas ao tema. Contudo, é importante

3 3 salientar também que tal limitação não foi fator impeditivo ou mesmo inviabilizador para as considerações finais apresentadas. Considerações Sobre a Origem e Evolução da Auditoria Contábil: uma breve contextualização A Auditoria constitui-se como um campo aplicado da Ciência Contábil, uma especialização contábil. É uma dentre as técnicas que a contabilidade se utiliza para atingir seu objetivo. Sua origem é remota, mas existem indícios da existência da profissão antes mesmo do século XIV (ATTIE, 1998). Diversos pesquisadores apontam a Inglaterra como o provável país de surgimento da técnica, por volta do século XIII. De acordo com A. Lopes de Sá (1998, p. 21), Na Idade Média, muitas foram, nos diversos países da Europa, as associações profissionais que se incumbiam de executar as funções de auditoria, destacando-se, entre elas, os conselhos londrinos, em 1310; o Tribunal de Contas, em 1640, em Paris (...), o Conselho dei Raxonati, em 1581, na cidade de Veneza; e a Academia dei Ragioneri, em 1658, nas cidades de Milão e Barcelona. Uma das causas apontadas como impulsionadora da Auditoria Contábil foi a necessidade de confirmação por parte dos investidores quanto à realidade econômicofinanceira espelhada no patrimônio das empresas investidas (Attie, 1998, p. 27), que coincidiu com o surgimento de grandes empresas multigeograficamente e com o desenvolvimento econômico no processo da Revolução Industrial. O desenvolvimento da Auditoria Contábil sempre esteve atrelado à evolução da Contabilidade. Com o advento das grandes empresas e as conseqüentes alterações na economia mundial, a técnica de Auditoria ganhou papel de extrema relevância junto à administração das organizações. No século XVIII, a Revolução Industrial foi responsável por diversos fatores que contribuíram para a evolução da Contabilidade e da Auditoria Contábil, dentre os quais o desenvolvimento dos países, o crescimento das empresas e o aumento da complexidade administrativa, que, por conseqüência, tornaram a prática da Auditoria Contábil imprescindível a essas entidades. Assim como a Contabilidade, a Auditoria se desenvolveu de forma mais acelerada na Inglaterra e nos Estados Unidos durante o século XIX. No entanto, somente no século XX a

4 4 referida técnica passou a ser utilizada em larga escala, principalmente após a quebra da bolsa de Nova York, em 1929 (SOUZA, 2002, p. 43). A quebra da bolsa de Nova York pode ser caracterizada como um divisor de águas no processo de evolução da Contabilidade e da auditoria Contábil. É a partir de tal fato que, especificamente, a Auditoria Contábil cresceu em relevância no ambiente de negócios. Houve uma preocupação grande por parte de investidores e de instituições financeiras de que não mais ocorressem surpresas relacionadas às informações evidenciadas nos demonstrativos contábeis das empresas e que tais informações passassem a ter maior credibilidade e maior poder preditivo com relação ao futuro patrimonial, econômico e financeiro dos negócios. A partir do evento da quebra da bolsa de Nova York, portanto, a Auditoria Contábil experimentou seu melhor período evolutivo, sendo elevada a uma atividade respeitada no mundo dos negócios e vista como uma profissão concorrida pelos profissionais da contabilidade. Surgiram nesse período diversas empresas de Auditoria Independente, algumas de alcance global, chegando a concentrar a maior parte dos negócios de auditoria em suas mãos. De acordo com Grimbaum (2002), no mundo todo, cerca de 90% dos negócios de contabilidade e auditoria estavam nas mãos de cinco empresas Deloitte Touche Tohmatsu, Ernst & Young, KPMG, PricewaterhouseCoopers e Andersen. Outros eventos também marcaram o ambiente de negócios das empresas de auditoria e proporcionaram (e ainda estão proporcionando) mudanças consideráveis em tal ambiente. Os escândalos envolvendo aspectos contábeis e de controles internos em grandes empresas de classe mundial, como WorldCom, Enron, Xerox, Qwest, Tyco, entre várias outras, abalaram as estruturas da profissão de auditoria e fizeram com que empresas, governos, órgãos reguladores e as próprias empresas de auditoria repensassem e remodelassem legislações, regras e padrões de atuação e de conduta para e nos negócios. Nos Estados Unidos, foi promulgada a Lei Sarbanes-Oxley que, de acordo com um guia elaborado pela empresa de auditoria Deloitte Touche Tohmatsu, reescreveu as regras para a governança corporativa relativas à emissão e divulgação de relatórios financeiros, privilegiando o papel crítico dos Controles Internos e aumentando a responsabilidade dos gestores quanto a praticas e atividades duvidosas no processo de gestão. No Brasil, a CVM Comissão de Valores Mobiliários também se mobilizou, trazendo à tona discussões sobre a própria Lei Sarbanes-Oxley, que alcançou algumas empresas que operam no país e outras ainda de capital brasileiro e que negociam suas ações em bolsas de valores internacionais. Outra discussão que se acalorou no Brasil foi a

5 5 implantação do rodízio de auditores, que a CVM passou a exigir e que já estava prevista em norma desde o ano Considerando, assim, o breve retrospecto sobre a origem e evolução da auditoria Contábil, é dado perceber que a influencia que ela exerce no mercado é grande, uma vez que a credibilidade das informações contábeis das empresas passa pelo seu crivo. Da mesma forma, é perceptível a responsabilidade inerente à atividade, pois atesta o nível de confiança que se pode depositar sobre as demonstrações contábeis das empresas, o que, por sua vez, tem reflexo direto sobre as decisões dos diversos interessados em tais informações. Outro aspecto oportuno de ser citado é que, em todo seu período evolutivo, a atividade de Auditoria Contábil foi e é altamente regulamentada. Num primeiro momento, regulamentada pelas próprias regras contábeis que norteiam os registros contábeis e as demonstrações contábeis objetos de sua avaliação. Em um segundo momento, regulamentada pelos próprios conselhos profissionais de contabilidade e por órgãos reguladores de mercados acionários que emitem normas e resoluções impondo regras específicas sobre aspectos técnicos do trabalho de auditoria bem como sobre aspectos inerentes à figura do profissional auditor. Pode-se considerar, assim, a Auditoria Contábil como uma técnica especifica da contabilidade, sempre relacionada aos aspectos evolutivos das sociedades, isto é, recebendo seus reflexos e ao mesmo tempo refletindo seus anseios e, principalmente, suas necessidades. É uma especialização do campo contábil onde, talvez, se perceba mais diretamente as mudanças ambientais que ocorrem no mundo dos negócios. Controles Internos: o que são? São importantes? Ao longo da história que caracteriza a evolução do comércio, desde o tempo dos artesãos e do escambo, as decisões tomadas concentravam-se na figura do proprietário do negócio, como, por exemplo, o ferreiro, o ourives, o sapateiro, etc. Ainda que de forma rudimentar, as simples anotações realizadas por eles podem ser caracterizadas como aspectos de controles. Com a evolução do significado do termo capital, influenciada pela Revolução Industrial, que ocorreu em tempos mais recentes, e com a exacerbação do Capitalismo no seu sentido pleno de busca de melhores resultados e eficiência, com o objetivo final de auferir lucros, as organizações empresariais se transformaram em conglomerados empresariais de proporções globais. Junto ao desenvolvimento das organizações em conglomerados globais,

6 6 desenvolveu-se, como seria natural que se desenvolvesse, uma quantidade de interessados em informações das mais diversas naturezas sobre o desempenho dos negócios. Assim sendo, as organizações passaram a criar e a aprimorar rotinas, através do estabelecimento de métodos e processos internos, que garantissem a melhoria contínua sobre suas atividades operacionais e, por conseqüência natural dessa evolução, houve também a necessidade da implantação de controles dentro dos mesmos, a fim de obter informações cada vez mais precisas sobre o andamento das atividades das empresas. A expressão controle, segundo o INDG Instituto de Desenvolvimento Gerencial (2006), pode ser entendida como o acompanhamento ou atuação no processo (conjunto de causas) de maneira que os seus efeitos estejam em conformidade com padrões estabelecidos, sendo exercido para manter os resultados (manter padrões) ou para melhorá-los (melhorar padrões). O controle, a partir do exposto, pressupõe a existência de padrões, formal ou informalmente estabelecidos, pois se configura como uma verificação do funcionamento de processos organizacionais que darão suporte à eficiência operacional e à adesão às diretrizes administrativas prescritas. Os controles internos são controles estabelecidos dentro dos limites do sistema organizacional e consistem em um conjunto de métodos e medidas cujo objetivo abarca o atendimento a proteção dos ativos da empresa, a conferência da exatidão e confiabilidade dos dados contábeis, a promoção da eficiência organizacional e ao encorajamento a adesão às diretrizes prescritas pela administração da empresa (MOSCOVE, et al, 2002). Para Bio (1986) os principais objetivos do controle interno consistem em (1) confirmar a veracidade dos relatórios contábeis, financeiros e operacionais; (2) prevenir fraude, possibilitar sua descoberta e determinar sua extensão; (3) identificar erros e desperdícios, promovendo a uniformidade e a correção, ao registrarem-se as operações; (4) estimular a eficiência do pessoal; e (5) salvaguardar os ativos da empresa. Através da análise do papel do controle interno, é dado perceber que ele tem um escopo mais amplo do que apenas às funções e aos sistemas de contabilidade e finanças. O controle interno envolve todos os aspectos das operações de uma empresa (BIO, 1986). Sobre a importância dos controles internos, Attie (1998) afirma que ela fica demonstrada a partir do momento em que se torna impossível conceber a idéia uma empresa que não disponha de controles que possam dar garantias para a continuidade do fluxo de operações e informações proposto. Dessa forma, a adoção formal de um sistema de controles internos faz-se importante para a administração da empresa, pois garantem um conjunto de políticas operacionais,

7 7 procedimentos e definições na estrutura organizacional que proporcionam que as informações sejam fiéis e estimulam a eficiência nas operações (BIO, 1986). Controles Internos no Ambiente da Auditoria Contábil: Qual é sua importância? No desenvolvimento dos trabalhos de auditoria, os controles internos adotados pelas organizações a serem auditadas exercem papel preponderante quando do planejamento dos procedimentos a serem aplicados, quanto à profundidade e extensão dos exames e quanto ao risco de auditoria, que se refere à possibilidade de o auditor vir a emitir uma opinião tecnicamente inadequada sobre demonstrações contábeis significativamente incorretas. No Brasil, a atividade de auditoria contábil é regulamentada por duas instâncias: o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e a Comissão de Valores Mobiliários (CVM). O CFC tem abrangência total sobre a profissão contábil e as normas de auditoria emitidas por ele são de observação obrigatória por todos os profissionais da contabilidade que se propõem a desenvolver atividades de auditoria contábil. Já as normas de auditoria da CVM restringemse a ser aplicadas e observadas por aqueles profissionais, na qualidade de auditores contábeis, que atuam executando seus trabalhos no âmbito das empresas cadastradas no referido órgão. É oportuno observar que as regulamentações emitidas pelos dois órgãos não são divergentes, mas complementares. Os auditores que desenvolvem seus trabalhos no âmbito das empresas registradas na CVM devem, obrigatoriamente, observar as normas gerais para a atividade de auditoria emanadas pelo CFC, além daquelas específicas exigidas pela CVM. Entretanto, o foco das discussões a seguir pauta-se nas normas elaboradas e divulgadas pelo CFC, pois são normas que regulamentam de forma abrangente a atividade e a profissão de auditoria. Os procedimentos de auditoria, de acordo com a Resolução nº 820 do CFC, correspondem ao conjunto de técnicas que permitem ao auditor obter evidências ou provas suficientes e adequadas para fundamentar sua opinião sobre as demonstrações contábeis auditadas e abrangem testes de observância e testes substantivos. A verificação dos controles internos adotados pela administração da empresa é realizada através dos testes substantivos que, de acordo ainda com a referida resolução visam à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento e cumprimento. Quanto ao risco de auditoria, sua avaliação compreende a análise dos seguintes pontos de controle (CFC, Resolução nº 820): (a) a função e envolvimento dos administradores nas

8 8 atividades da entidade; (b) a estrutura organizacional e os métodos de administração adotados, especialmente quanto a limites de autoridade e responsabilidade; (c) as políticas de pessoal e segregação de funções; (d) a fixação, pela administração, de normas para inventário, para conciliação de contas, preparação de demonstrações contábeis e demais informes adicionais; (e) as implantações, modificações e acesso aos sistemas de informação computadorizada, bem como acesso a arquivos de dados e possibilidade de inclusão ou exclusão de dados; (f) o sistema de aprovação e registro de transações; (g) as limitações de acesso físico a ativos e registros contábeis e/ou administrativos; e (h) as comparações e análises dos resultados financeiros com dados históricos e/ou projetados. É dado perceber que o auditor, quando da avaliação dos controles internos, não se fixa somente sobre aspectos relacionados estritamente a normas e procedimentos contábeis. Vai mais além, avaliando todo o conjunto de processos operacionais e gerenciais que podem vir a interferir direta ou indiretamente nos registros. A Resolução nº 820 do CFC define também que um sistema contábil e de controles internos compreende o plano de organização e o conjunto integrado de métodos e procedimentos adotados pela entidade na proteção do seu patrimônio, promoção da confiabilidade e tempestividade dos seus registros e demonstrações contábeis, e da sua eficácia operacional. Quanto à avaliação do sistema contábil e de controles internos, a referida resolução apresenta dois aspectos a serem considerados por parte do auditor: (a) o ambiente de controle existente na entidade; e (b) os procedimentos de controle adotados pela administração da entidade. Por ambiente de controle são entendidos os seguintes itens: a) a definição de funções de toda a administração; b) o processo decisório adotado na entidade; c) a estrutura organizacional da entidade e os métodos de delegação de autoridade e responsabilidade; d) as políticas de pessoal e segregação de funções; e e) o sistema de controle da administração, incluindo as atribuições da auditoria interna, se existente. Por procedimentos de controle são entendidos os seguintes itens:

9 9 a) as normas para elaboração de demonstrações contábeis e quaisquer outros informes contábeis e administrativos, para fins quer internos quer externos; b) a elaboração, revisão e aprovação de conciliações de contas; c) a sistemática revisão da exatidão aritmética dos registros; d) a adoção de sistemas de informação computadorizados e os controles adotados na sua implantação, alteração, acesso a arquivos e geração de relatórios; e) e) os controles adotados sobre as contas que registram as principais transações da entidade; f) o sistema de aprovação e guarda de documentos; g) a comparação de dados internos com fontes externas de informação; h) os procedimentos de inspeções físicas periódicas em ativos da entidade; i) a limitação do acesso físico a ativos e registros; e j) a comparação dos dados realizados com os dados projetados. Depois de realizada a auditoria, com base em seu planejamento, o auditor tem evidencias e argumentos, pautados em sua investigação dos fatos, para emitir uma opinião.a opinião do auditor, materializada publicamente em seu parecer, é o certificado de garantia para todos os interessados nas informações contábeis da empresa auditada de que os relatórios contábeis correspondem aos critérios de veracidade e confiabilidade. Assim, a opinião do auditor, expressa em seu parecer, tem um peso enorme sobre o grau de confiança que investidores, clientes, fornecedores, órgãos reguladores e governamentais e tantos outros interessados depositam na administração da empresa. Pelo enfoque da administração da empresa auditada, o parecer do auditor, quando emitido sem nenhum tipo de ressalva, representa o atestado de que as diretrizes, processos e procedimentos adotados estão adequados para a condução das atividades operacionais e para a evidenciação das informações contábeis e financeiras. Dentro de tal perspectiva, avaliar o risco de auditoria torna-se um procedimento altamente relevante nos trabalho de auditoria, sob pena de o auditor correr o risco de emitir de forma inadequada ou mesmo totalmente errada sua opinião sobre as demonstrações contábeis examinadas.

10 10 Avaliação dos controles internos A avaliação dos controles internos é uma fase importante no processo de planejamento de uma Auditoria, pois a qualidade e eficiência dos controles internos é que vai delimitar a extensão e profundidade dos trabalhos do auditor. A partir do momento em que o auditor toma conhecimento por completo dos procedimentos envolvidos nos controles internos de uma organização, passa a estar capacitado para julgar se tais controles são adequados ou não à empresa auditada. Segundo Mautz (1978, p. 483): Não é suficiente que o auditor saiba o que constitui um bom sistema de controle interno. Sua tarefa específica é estudar o sistema de controle interno que ele encontra em funcionamento na empresa sob exame e descobrir quaisquer deficiências ou falhas do sistema que possibilitem erros e irregularidades. (...) Ele analisa as demonstrações contábeis para apurar se elas são, ou não, representações adequadas dos fatos que se põem a retratar. Basicamente, a escolha das áreas a serem examinadas deve-se à quantidade de inconformidades detectadas nos controles internos apresentados pela empresa referentes a uma área específica ou à relevância de um grupo de contas na totalidade do patrimônio da entidade auditada. Em ambos os casos, se fazem necessários exames mais aprofundados das operações, visando garantir a veracidade das informações registradas. O auditor, se valendo da sua experiência em avaliar os controles internos, é capaz de detectar as possíveis falhas existentes, as áreas que apresentam maior fragilidade de controle pela organização ou ainda aquelas que apresentam maior risco de erro ou fraude, indicando novos procedimentos para sanar as eventuais incorreções. Os novos procedimentos indicados pelo auditor, conforme citado por Mautz, não serão executados pelo referido profissional, mas sim pelo pessoal interno da empresa. Conforme Almeida (1996, p. 60), são fatores compreendidos na avaliação dos controles internos de uma organização: determinar os erros que poderiam acontecer; verificar se o sistema atual de controles detectaria de imediato esses erros ou irregularidades; analisar as fraquezas ou falta de controle, que possibilitam a existência de erros ou irregularidades, a fim de determinar natureza, data e extensão dos procedimentos de auditoria; emitir relatório-comentário dando sugestões para o aprimoramento do sistema de controle interno da empresa.

11 11 Como não podem recompor através de registros todas as transações efetuadas pela empresa auditada durante o período submetido ao exame, os auditores tem de confiar que o sistema contábil da empresa, de maneira conjunta aos seus controles internos, forneça registros fidedignos acerca das operações ocorridas, bem como demonstrações contábeis capazes de refletir tais eventos (COOK e WINKLE, 1983, p. 32). Assim, a avaliação dos controles internos pode ser processada através de levantamentos nas empresas, evidenciados nas formas de questionários narrativos, questionários simples (sim ou não), fluxogramas e descrições. Tais levantamentos devem ser examinados pelo auditor com base em seus conhecimentos profissionais e a aplicação dos princípios dos controles internos. Como princípios dos controles internos, Almeida (1996, p. 51) destaca a determinação da responsabilidade dos funcionários da organização auditada, a definição de rotinas internas por parte da entidade, a limitação do acesso aos ativos da empresa por seus empregados, a segregação de funções, a existência de Auditoria Interna e a relação entre o custo do controle e os benefícios por ele gerados. A. Lopes de Sá (1998, p. 111) afirma que existem casos em que as falhas apontadas através da avaliação dos controles internos são tantas que o trabalho de Auditoria Contábil torna-se impossível de ser realizado, tanto por falta de elementos de exatidão quanto de comprovação. Por fim, é relevante citar que a extensão e a profundidade dos exames a serem aplicados aos controles internos de uma empresa é variável, de acordo com o grau de confiança que o auditor acredite merecer os controles por ele avaliados. Além disso, caso o auditor identifique que o sistema de controles internos descrito nos manuais internos da organização seja diferente daquele visualizado na prática, cabe ao referido profissional ajustar tal descrição à real situação encontrada na empresa. Questionários de controles internos Conforme afirmado no tópico anterior, a aplicação de questionários de avaliação dos controles internos das organizações é uma forma do auditor detectar quais as áreas da entidade que necessitam de exames mais detalhados no processo de Auditoria Contábil. O questionário de controles internos é uma ferramenta de suma importância no contexto do trabalho de Auditoria, visto que auxilia o auditor na definição das áreas da organização que necessitam de uma avaliação minuciosa, aumentando a probabilidade de

12 12 identificação de possíveis falhas. Os questionários a serem aplicados nas entidades não podem ser padronizados, uma vez que cada empresa dispõe de características e peculiaridades que exigem do auditor atenção aos detalhes acerca de cada item a ser examinado. Conforme A. Lopes de Sá (1998, p. 109), é sempre um risco padronizar atitudes em matéria de auditoria, considerando que é bastante variável a vida em cada organismo econômico. Assim, os questionários para avaliação dos controles internos devem ser adaptados às características de cada entidade. Por se tratar de um instrumento que se adapta às necessidades de cada organização, os questionários de controles internos podem ser classificados como geral e específico (FRANCO e MARRA, 1992, p. 208). O questionário geral é aplicado a pequenas e médias empresas, abrangendo de forma geral todos os setores, tendo em vista que em tais entidades não há uma divisão clara de funções nem a segregação de todas as atividades, o que dificulta a aplicação de um questionário específico. Em contrapartida, o questionário específico é aplicado a grandes empresas, nas quais existem departamentos e funções bem definidas, possibilitando ao auditor direcionar as questões de acordo com cada área. Cook e Winkle (1983, p. 150) afirmam que a utilização de um questionário específico apresenta a vantagem de explorar bem situações usuais, já que sua forma extensa é capaz de abranger a totalidade dos itens relevantes. A. Lopes de Sá (1998, p. 109) observa que tais questionários (que não podem ser padronizados, mas elaborados para cada caso) visam conhecer detalhes sobre cada um dos itens de interesse para o programa de auditoria. Diante do exposto, ressalta-se a relevância da aplicação dos questionários de avaliação dos controles internos de uma organização ao trabalho de Auditoria Contábil, pois a utilização dessa ferramenta por parte do auditor facilita a identificação das áreas que necessitam de um maior cuidado em seus exames, já que tais questionários são capazes de abranger a totalidade dos itens relevantes à empresa em processo de Auditoria. Considerações Finais Atualmente, a sobrevivência das organizações no mercado não está condicionada apenas aos recursos financeiros, tecnológicos e humanos dos quais as empresas dispõem, mas também, e principalmente, à qualidade, objetividade e capacidade de tomar decisões que se coadunem com a meta de qualquer organização: o lucro. E para que o risco de os gestores virem a tomar decisões erradas ou não adequadas, um recurso é de especial importância:

13 13 informações. Nesse sentido, a busca pelo aperfeiçoamento das informações contábeis tem se mostrado primordial à gestão das organizações, pois o desempenho organizacional se mede, primordialmente, pelos números que apresenta: caixa, lucro, retorno sobre vendas, sobre ativos, sobre PL, endividamento, etc. E sem dúvida alguma essa busca cria um amplo espaço de atuação para a Auditoria Contábil, responsável por atestar a credibilidade das informações geradas pelo sistema contábil. Dentro de tal perspectiva os controles internos têm um papel crucial, pois são eles que determinam quanto o auditor (e por conseqüência os usuários das informações) pode depositar de confiança sobre o processo administrativo e operacional da empresa auditada e, conseqüentemente, sobre os registros contábeis realizados. No contexto atual de gestão das organizações, os controles internos se fazem importantes como ferramentas de apoio à condução das operações da empresa, bem como na proteção de seu patrimônio, na geração de informações oportunas e fidedignas e no aumento da eficiência operacional das entidades. Considerando que o trabalho de Auditoria Contábil pode ser muito extenso e oneroso para a organização, de acordo com seu porte, a avaliação de seus controles internos por parte do auditor no início de seus trabalhos é de grande valia ao desenvolvimento dos mesmos, uma vez que por meio de tal exame o auditor pode determinar quais áreas da empresa devem despender uma aplicação mais aprofundada dos procedimentos de Auditoria Contábil. Conforme o exposto, é possível evidenciar que os controles internos têm grande interferência no processo de Auditoria Contábil, uma vez que, de acordo com a sua qualidade e solidez, caberá ao profissional de Auditoria a definição da extensão e profundidade dos exames a serem realizados, contribuindo, diretamente, para a diminuição dos custos do trabalho de Auditoria Contábil para a empresa. Referências ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo. 5. ed. São Paulo: Atlas, ATTIE, William. Auditoria: conceitos e aplicações. 3. ed. São Paulo: Atlas, BIO, Sérgio Rodrigues. Sistemas de Informação: um enfoque gerencial. São Paulo: Atlas, 1986.

14 14 COOK, John W; WINKLE, Gary M. Auditoria Filosofia e Técnica. 1. ed. São Paulo: Saraiva, CFC. Resolução CFC nº 820, de 17/12/1997. Aprova a NBC T 11 Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis, com alterações e dá outras providências. CAMPAGNO, José Francisco. Controles internos fecham o cerco contra fraudes. Extraído de: Artigos_-_Brasil_-_Controles_internos_fecham_o_cerco_contra_fraudes. Acesso em 20/09/2006. CITERONI, Sérgio. O impacto dos custos da Sarbanes-Oxley. Extraído de: _Artigos_-_Brasil_-_Custos_SOX. Acesso em 20/09/2006. DELOITTE TOUCHE TOHMATSU. Lei Sarbanes-Oxley - Guia para melhorar a governança corporativa através de eficazes controles internos. Obtido em Acesso em 29/09/2006. FRANCO, Hilário e MARRA, Ernesto. Auditoria contábil. 2. ed. São Paulo: Atlas, GRIMBAUM, Ricardo. Conta de somar nas auditorias. Isto é Dinheiro. Finanças. Junho/2002. Obtido em mar.htm. Acesso em 28/09/2006. INSTITUTO DE DESENVOLVIMENTO GERENCIAL. Seção Glossário Obtido em Acesso em 30/09/2006. MAUTZ, Robert Kuhn. Princípios de auditoria. 4. ed. São Paulo: Atlas, SÁ, Antonio Lopes de. Curso de Auditoria. 8. ed. São Paulo: Atlas, SOUZA, Paulo Cezar Ferreira de. A auditoria e o compromisso com a evidenciação. Revista Enfoque Reflexão Contábil, vol. 21, n. 2. Maringá: UEM, 2002.