CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA - ASPECTOS CONTROVERTIDOS

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1 CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA - ASPECTOS CONTROVERTIDOS Fabíola Costa Acácio Pellini(1) Advogada criminalista, militante em São Paulo, especialista pela Universidade Estadual de Londrina PR. RESUMO O presente artigo visa o esclarecimento acerca da contribuição de melhoria e o entendimento sobre até que ponto a obra realizada próxima a uma residência dá ensejo a Contribuição de Melhoria, tendo em vista que muitas destas obras, na prática, resulta no inverso: a desvalorização do imóvel do contribuinte. PALAVRAS-CHAVES: Contribuição de Melhoria. Constitucionalidade. Hipótese de desvalorização imobiliária. 1. INTRODUÇÃO Antes de adentrarmos no estudo mais profundo da contribuição de melhoria, interessante recordar que é muito antiga a idéia de ressarcimento das despesas oriundas de obras realizadas pelo Poder Público, por meio de um tributo com as suas características. Remonta a épocas passadas, por volta do ano 1200, quando em Florença, em 1296, foi cobrado pelas obras de ampliação de uma praça, e, em Londres, em 1250, pelas obras de construção de diques para o rio Tamisa.

2 No Brasil também são antigos os precedentes: como tributos, as fintas do Império, cobradas para ressarcimento das despesas com obras públicas. Neste século, temos uma cobrança pelo Distrito Federal, com a finalidade de indenizar o custo de pavimentação de ruas, em 1905, decreto 1.209, outro decreto, , de 1932, genérico, dirigido a todos os entes federados, podemos constatar ser o pródomo real da contribuição de melhoria, que instituiu a arrecadação de uma taxa especial de benefícios. Logo a seguir, foi expressamente colhida, com sua denominação atual, pelo texto constitucional de Trata-se de tributo vinculado à realização de obras públicas que surgiu na Itália e na Inglaterra, no Século XIII e foi muito utilizada nos Estados Unidos, a partir do séc. XVIII, e na Alemanha pósguerras. Entretanto, muitas facetas deste tributo revelaram-se bastante controversas. Por esta razão, procurou-se esclarecer os questionamentos que norteiam este tributo. Único, com características de tributo justo e complexo, será abordado de modo a expor pontos de discussão existentes na doutrina e com vista a solucioná-los, apesar da quase nenhuma aplicação da contribuição de melhoria no Brasil. 2. EVOLUÇÃO HISTÓRICA DO TRIBUTO A primeira manifestação da contribuição de melhoria no Brasil ocorreu na época do Império, quando eram exigidas as chamadas fintas para custear obras públicas nos estados de Minas Gerais e Bahia. No século XX, o tributo foi previsto em algumas leis locais, tendo, entretanto, pequena aplicação.

3 A Constituição de 1934 foi a primeira a prever a instituição e exigência deste tributo, por conta da realização de obras que valorizassem imóveis adjacentes às mesmas. Esquecida na Carta de 1937, a contribuição de melhoria é reintegrada à ordem jurídica na Constituição de 1946, desta vez sob a competência comum da União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Em 10 de outubro de 1949, foi promulgada a Lei n.º 854, que tratou da matéria, em âmbito nacional. Mais tarde, não obstante a reforma tributária introduzida pela Emenda Constitucional n.º 18, de 1.º/12/1965, feita à Constituição de 1946, o tributo continuou sendo previsto, desta vez com novos elementos, como o fator valorização, e a previsão dos limites total individual. A Constituição de 1967 recepcionou o Código Tributário Nacional, que havia entrado em vigor no ano anterior, através da Lei n.º 5.172, de 25 de Outubro de Posteriormente, foi promulgado o Decreto-lei n.º 195, de 24 de Fevereiro de 1967, que estabeleceu normas específicas sobre a contribuição de melhoria, muitas das quais já previstas anteriormente na Lei n.º 854/49, que fora revogada expressamente pelo art. 19 do dito Decreto. Com a Emenda Constitucional n.º 01, de 17 de Outubro de 1969, o texto da Carta Magna de 1967 sofreu alterações quanto à contribuição de melhoria. Após a EC n.º 23, de 1.º de Dezembro de 1983 (chamada Emenda Passos Porto ), surgiu uma divergência quanto à vigência do Decreto-lei n.º 195/67, visto que dita emenda trouxe alterações na previsão dos limites da contribuição de melhoria.

4 Mesmo com a promulgação da Constituição Federal de 05 de outubro de 1988, persistiu a discussão sobre o primeiro ponto controvertido do tributo contribuição de melhoria: qual seria a legislação aplicável? Diferentes posicionamentos dividem a doutrina entre os que defendem a não recepção do Decreto-lei n.º 195/67, os que entendem que o legislador infraconstitucional pode criar lei complementar que trate da contribuição de melhoria. Há, ainda, os que adotam o entendimento de que os entes políticos, no uso de sua competência tributária, podem instituir o tributo em tela do modo que quiserem, através de lei ordinária, desde que observada a Constituição Federal. Apesar das controvérsias, tanto o CTN quanto o Decreto-lei n.º 195/67 já vêm sendo considerados pelos tribunais como recepcionados pelas Constituições de 1967 e 1988, sendo que na Constituição Federal de 1988 foi recepcionado como lei complementar, embora fosse formalmente lei ordinária, devido à matéria de Direito Tributário de que trata. Portanto, não há que se discutir a inconstitucionalidade ou não recepção do referido decreto, pois, mesmo que não fosse Lei Complementar em sentido formal, o é em sentido material, por se tratar de matéria atinente a tributo, especificada no art. 146, III da Lei Maior. Deve-se também observar que referido Decreto-lei foi promulgado como Lei Complementar à Constituição da época. Portanto, apesar das discussões, o entendimento dominante é de que o Decreto-lei n.º 195/67 ainda vigora e pode ser aplicado, pois o mesmo não é contrário à atual Carta Magna. Como explica Geraldo Ataliba:

5 A Contribuição de Melhoria é instrumento puro e simples de realização do princípio constitucional e legal que atribui ao poder público a valorização imobiliária causada por obra pública. A Contribuição de Melhoria, nem mesmo para a ciência das finanças, é remuneratória ou ressarcitória. 1[2] 3. DEFINIÇÃO DE CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA A definição de Contribuição de Melhoria constitui seu primeiro ponto controvertido, uma vez que o Código Tributário Nacional não a definiu. Em seu artigo 81, todavia, encontram-se os elementos necessários para essa definição. A Contribuição de Melhoria tem caracterização especial, e por isso foi tratada como espécie de tributo, distinta do imposto e da taxa. Embora tenha correntes opostas, prevaleceu no Direito Brasileiro a corrente que sustenta ter a contribuição de melhoria caracterização própria, que a distingue das demais espécies tributárias. Hugo de Brito Machado definiu a Contribuição de Melhoria como a espécie de tributo cujo fato gerador é a valorização do imóvel do contribuinte, decorrente da obra pública, e tem por finalidade a justa distribuição dos encargos públicos, fazendo retornar ao tesouro público o valor despendido com a realização de obras públicas, na medida em que destas decorra valorização dos imóveis.2[3] 1[2] Geraldo Ataliba, Hipótese de Incidência Tributária, 2ºed., Editora RT, São Paulo, p [3] Hugo de Brito Machado, Curso de Direito Tributário, 28º edição, ed. Malheiros, São Paulo, p. 455.

6 3. NATUREZA JURÍDICA A natureza jurídica da contribuição de melhoria constitui seu segundo ponto controvertido e é discutida pelas escolas Dicotômica e Tricotômica, oriundas da teoria dos fatos geradores vinculados e não vinculados, fundamento do Direito Tributário de origem romana. Os adeptos da teoria dicotômica defendem a semelhança da contribuição de melhoria com as taxas, discrepando as duas espécies apenas quanto à nomenclatura e atuação estatal que dá ensejo à sua cobrança: obra pública para contribuição de melhoria e serviço público para taxa, sendo tal diferença incapaz de alterar-lhes a natureza semelhante. Zelmo Denari defende esta semelhança quando diz que: A Contribuição de Melhoria é um tributo sui generis, que não se confunde com as taxas, embora com esta guarde grande semelhança. Ambas tem natureza compensatória, mas enquanto as taxas compensam serviços prestados pelo poder público, diretamente relacionado com os particulares, a contribuição de melhoria compensa a obra pública edificada em benefício da coletividade3[4]. A escola Tricotômica, por outro lado, tem como entendimento basilar a contribuição de melhoria como um tributo com características próprias, que, por suas peculiaridades e não há de ser confundida com impostos ou taxas. É autônomo e sui generis, portanto. Ademais, o fato gerador de taxas e contribuição de melhoria são diferentes, fazendo-os tributos diversos, por diversa sua natureza 3[4] Zelmo Denari, Curso de Direito Tributário, 5º edição, ed. Forense, Rio de Janeiro, p.91.

7 jurídica. Este é o entendimento predominante na doutrina e o legislador constituinte brasileiro adotou esta teoria, visto que a contribuição de melhoria foi individualizada nas Constituições em que foi prevista. De qualquer forma, por quaisquer dos dois tipos apresentados acima, por princípio, representa ela uma prestação pecuniária compulsória, instituída em lei e cobrada, desde que se realize uma obra pública que valorize ou beneficie um imóvel, de seu proprietário, por meio de uma atividade administrativa vinculada. 4. FATO GERADOR A definição do fato gerador da contribuição de melhoria é o terceiro ponto objeto de discussão doutrinária. Há dois tipos de contribuição de melhoria: uma, oriunda do direito inglês (betterment tax), cobrada pela realização de obra que produza valorização imobiliária e outra, proveniente do direito alemão (beitrag), pela realização de obra pública geradora de benefícios aos imóveis lindeiros, onde o custo da obra seria rateado entre os proprietários de imóveis beneficiados. Entretanto, as duas espécies têm, na realidade, diferentes bases de cálculo, o que será explicitado em breve. O fato gerador é único: atuação estatal no sentido de realizar obra pública que acarrete benefício ou valorização ao imóvel. A valorização imobiliária é considerada um benefício, porque, ao contrário, se dela decorrer malefício ao imóvel (diga-se: desvalorização), nenhuma contribuição de melhoria poderia ser exigida, o que veremos mais adiante na questão da desvalorização do imóvel decorrente de obras públicas.

8 Por outro lado, se consideramos como fato gerador somente o custo da obra, sem nenhuma relação ou consideração a valorização imobiliária, não será contribuição de melhoria, e sim taxa. Adotando-se qualquer das expressões: valorização ou benefício, o fato gerador será complexo e o mesmo, e a distinguirá das taxas e dos impostos, segundo a Teoria Tricotômica, que defende exatamente a natureza autônoma deste tributo. O art. 1.º do Decreto-lei n.º 195/67 define claramente como fato gerador deste tributo a valorização dos imóveis localizados nas áreas direta ou indiretamente beneficiadas por obras públicas. O fato gerador individualiza e caracteriza o tributo e, no caso da contribuição de melhoria, é a valorização (incremento de valor) imobiliária unicamente decorrente de obra realizada pelo poder público. Destes dois elementos essenciais, obra pública e valorização, tem-se a distinção da contribuição de melhoria dos demais tributos, como reza a teoria Tricotômica, cujo entendimento tem sido reforçado pelos tribunais pátrios. Resta frisar que a ocorrência do fato gerador se dá com a efetiva valorização do imóvel, por conta da obra pública, não bastando uma mera expectativa de incremento de valor. Neste sentido afirma Luciano Amaro: A Contribuição de Melhoria, em relação à referibilidade ao contribuinte é necessária: ou seja, só há fato gerador da contribuição de melhoria se a propriedade do contribuinte for valorizada em decorrência de obra pública4[5]. 4[5] Luciano Amaro, Direito Tributário Brasileiro, 9º edição, ed. Saraiva, 2003, p. 85.

9 4.1. Obra Pública Obra pública, genericamente, é a efetivação física do trabalho feito pela administração estatal, na consecução de seus fins e em atendimento aos interesses da sociedade. No entendimento de Geraldo Ataliba, a realização de obras públicas, em regra, gera um efeito específico notável: determina o incremento no valor dos imóveis adjacentes e vizinhos. Esta valorização é algo novo no mundo, introduzido como repercussão da obra. É algo de novo que não se confunde com a obra, mas é nitidamente efeito seu5[6]. Alguns questionamentos surgiram quanto aos conceitos de obra pública e serviço público, para fins de cobrança de contribuição de melhoria. Eis mais um aspecto objeto de controvérsias doutrinárias. Entretanto, dúvidas não podem persistir, pois, embora ambos sejam realizados por ente estatal em benefício da coletividade e os dois sejam vinculados à atuação do Poder Público e encerrem a cobrança de tributo, os mesmos não se confundem, visto que a obra pública dá margem à instituição e cobrança de contribuição de melhoria enquanto o serviço leva à exigência de taxa. Ou seja, da conclusão da obra deve resultar um acréscimo no patrimônio público, com a feitura de um novo elemento ou bem. O resto é considerado serviço de manutenção e enseja a exigência de taxa. As obras públicas que constituem fato gerador da contribuição de melhoria são as descritas no art. 2.º do Decreto n.º 195/67, cuja enumeração taxativa abrange praticamente todas as obras que o poder público possa executar. Em conclusão, o que caracteriza a obra 5[6] Geraldo Ataliba, Hipótese de incidência tributária, 2º edição, ed. Revista dos Tribunais, p.187.

10 pública é a corporificação da atuação estatal, ou seja, a produção de um bem público Valorização Imobiliária Valorização imobiliária é o segundo elemento do fato gerador da contribuição de melhoria e aquele que a fundamenta e dá razão de ser, pois pode ocorrer a realização de obra pública, sem que seja cabível a exigência deste tributo, justamente pela falta do requisito valorização. Entende-se por valorização imobiliária o incremento no valor de um bem imóvel. Os fatores causadores são diversos: aumento na demanda, incremento de investimentos no setor, benfeitorias realizadas, desenvolvimento industrial e comercial do local onde está situado o imóvel, expansão do perímetro urbano, dentre outros. Entretanto, a valorização que implica a exigência da contribuição de melhoria refere-se unicamente àquela que decorre da realização de obras públicas. A melhoria ocorrida com a obra é caracterizada pelo maior conforto, por aumento nas condições de acessibilidade e de saúde, oferta maior de serviços, desenvolvimento comercial, entre outros benefícios. É difícil auferir os benefícios que os imóveis mais afastados das obras poderiam obter. Isto porque não se pode negar que alguma modificação ocorrerá no valor daquele imóvel exatamente por causa da obra pública. Mas tal dificuldade, como será explanado, diz respeito à base de cálculo do tributo.

11 5. SUJEITOS ATIVO E PASSIVO Definidos no art. 145 da Constituição Federal de 1988 e art. 3.º do Decreto-lei n.º 195/76, os sujeitos ativos são os entes competentes para instituir e exigir a contribuição de melhoria, que são: a União, os estados membros, o Distrito Federal e os Municípios. Esta competência é comum e somente pode ser conferida pela Constituição, pois o princípio federativo é o seu fundamento. Isto porque a competência tributária se caracteriza pela repartição do poder tributário entre os entes da Federação. Apesar da competência tributária ser atribuída pela Constituição Federal, essa é melhor definida no Decreto-lei n.º 195/67, que se refere especificadamente à competência para realizar obra pública. Ou seja, pode exigir contribuição de melhoria quem é competente administrativamente para efetuar a obra que lhe constitui fato gerador. Dúvida surge, no entanto, se pode haver conflito de competência relacionada à contribuição de melhoria. Eis mais uma polêmica discussão em torno da contribuição de melhoria. Considerando conflito de competência como sendo o embate de dois ou mais entes tributantes sobre quem teria capacidade ativa para exigir tributo, sobre um mesmo fato gerador, entendemos que só haveria tal possibilidade se houvesse obra realizada por mais de um ente público, em conjunto. Como seria distribuída a competência para cobrar a contribuição de melhoria, se todos os entes da federação são igualmente dotados de poder para tal? Ora, aptidão para exigir o tributo, todas as pessoas políticas possuem, então, qualquer um pode fazê-lo. O cerne da dúvida, na realidade, é a

12 repartição da receita tributária oriunda de arrecadação de contribuição de melhoria. Parece-nos, então, que a repartição mais justa é aquela feita proporcionalmente aos valores investidos na obra por cada Administração Pública, conforme convênio celebrado para realização da mesma. A operacionalização da cobrança e a arrecadação das receitas poderiam ficar a cargo de uma das Fazendas Públicas competentes, notadamente a que tiver melhores condições de efetivamente exigir dos contribuintes, dada a proximidade e os recursos disponíveis, e, então, à medida que fossem sendo arrecadados os valores, seriam repassados aos demais sujeitos ativos. Além da competência administrativa, a capacidade tributária para exigir contribuição de melhoria é composta pela capacidade de legislar sobre a matéria. De nada adiantaria um município, por exemplo, realizar uma obra e querer exigir contribuição de melhoria, se o tributo não tiver sido instituído na legislação municipal. O Decreto-lei n.º 195/67 é composto de normas gerais, cabendo a cada ente elaborar suas leis em matéria tributária, segundo as peculiaridades locais. Em conclusão, a competência tributária para exigir contribuição de melhoria pressupõe o efetivo exercício da competência legislativa para instituir tributos e a competência administrativa para realizar obras públicas. Em contrapartida, o sujeito passivo da obrigação tributária é o proprietário de imóveis de domínio privado, conforme definido no art. 3.º, 3.º e art. 8.º do Decreto-lei n.º 195/67.

13 Tratando da matéria, Aliomar Baleeiro diz que: Somente os imóveis pertencentes à propriedade privada ficam sujeitos à incidência da contribuição de melhoria. 6[7] Embora o Decreto-lei n.º 195/67 seja claro, ainda surgem questionamentos quanto à incidência de contribuição de melhoria sobre o patrimônio público, já que a imunidade constitucional, prevista no art. 150 da CF-88, diz respeito somente a impostos incidentes sobre patrimônio, rendas ou serviços (inciso VI, a ). A partir daí, alguns autores defendem que há tributação de contribuição de melhoria sobre os bens de propriedade de entes públicos, eis que não protegida pelo instituto da imunidade recíproca. Este é o sétimo ponto polêmico referente à contribuição de melhoria. A definição do sujeito passivo cabe à lei complementar, como determina o art. 146, III, a da Carta Magna. O Decreto-lei n.º 195/67, como já foi exposto, diz que: A contribuição de melhoria será cobrada dos proprietários de imóveis do domínio privado, situados nas áreas direta e indiretamente beneficiadas pela obra. Portanto, estando bem definido qual é o sujeito passivo da contribuição de melhoria, não há hipótese de incidência deste tributo sobre o patrimônio público. As razões pelas quais o legislador não incluiu o poder público como sujeito passivo da mesma podem ser a falta da finalidade lucrativa ou enriquecimento do ente estatal ou, simplesmente, o fato de não ter sentido um Município cobrar, por exemplo, contribuição de melhoria por valorização de imóvel que 6[7] Aliomar Baleeiro, Limitações ao poder de tributar, 7 edição, ed. Forense, Rio de Janeiro

14 pertence ao próprio, ou à União, quando a obra pública for efetuada com recursos de ambos. Em conclusão, o sujeito passivo da contribuição de melhoria é somente o proprietário de imóveis de domínio privado e a imunidade recíproca não é cabível. O que pode ocorrer é uma caracterização do sujeito passivo de modo que não haja incidência de contribuição de melhoria relacionada às pessoas dotadas de imunidade a impostos; ou, como de fato ocorre em leis estaduais e municipais, o legislador competente as coloca como isentas de tributação. 6. BASE DE CÁLCULO A base de cálculo configura a quantificação do fato gerador. Em sede de contribuição de melhoria, a polêmica em torno da base de cálculo é acirrada, sendo este outro item objeto de discussão. Conforme a teoria adotada, a base de cálculo pode ser o quantum de valorização que o imóvel experimentar por conta da obra pública, se for adotada a teoria inglesa, ou a parcela do valor do custo da obra atribuível a cada imóvel, se for acolhida a teoria alemã. Segundo o art. 3.º, 2.º e 3.º do Decreto-lei n.º 195/67, que trata da base de cálculo da contribuição de melhoria, esta tem como critério de cálculo o benefício resultante da obra, tomando-se este benefício como sendo o acréscimo no valor do imóvel adjacente à obra pública. A base de cálculo da contribuição de melhoria foi limitada pelo referido Decreto-lei e, embora não explícita na Constituição Federal de 1988, prevalece em nível de lei complementar como princípio implícito. Assim consideram a maioria dos doutrinadores, que defendem a prevalência dos limites existentes no Decreto-lei n.º

15 195/67, visto que, se não existissem, poderia ocorrer tributação confiscatória, o que é vedado constitucionalmente. De fato, considerando-se que o incremento no valor do imóvel não tem qualquer relação com o custo da obra pública atribuído individualmente ao imóvel, pode ocorrer que uma obra muito dispendiosa para o poder público produza pouca valorização para os imóveis lindeiros. Por outro lado, obras de baixo custo podem gerar elevada valorização aos imóveis beneficiados. Esta desproporção certamente traria transtornos nos cálculos e na exigência da contribuição de melhoria, com possível ocorrência de injustiças. Os que defendem a teoria inglesa entendem que este impasse é resolvido quando se considera a valorização como base cálculo, não importando o custo da obra. Os alemães, todavia, calculavam a contribuição de melhoria com base unicamente no custo da obra, sendo irrelevante o quanto o imóvel foi valorizado, já que o fator valorização era usado unicamente para definir quem seriam os contribuintes. Entretanto, durante muito tempo as Constituições brasileiras estabeleceram limites para a base de cálculo da contribuição de melhoria, exatamente a fim de evitar abusos. O Código Tributário Nacional e o Decreto-lei n.º 195/67 também falam em limites, sendo que o limite total é sempre o custo da obra. A Constituição Federal de 1988, ao contrário, silenciou tanto quanto à base de cálculo e quanto aos limites total e individual. A Constituição Fe3deral de 1988, por seu turno, excluiu a referência a qualquer limite. Atribuiu competência à União, aos Estados, ao Distriti Federal e aos Municípios para instituir contribuições de melhoria decorrentes de obras públicas. Será, então,

16 que não existem mais limites aos valores da contribuição de melhoria? Certamente existem. Os princípios constitucionais tributários e as limitações ao poder de tributar são apenas alguns deles, além dos previstos na legislação tributária. Baseado no fundamento da recuperação, por parte do poder público, do acréscimo de valor que teve o imóvel devido à obra pública, há ainda considerações no sentido de que a adoção dos limites total e individual se opõe aos fins da contribuição de melhoria, pois a adoção de tais limites equivale a admitir: a) que a valorização causada pela obra pública deve reverter à sociedade (representada pelo Tesouro); b) mas o valor a retornar à sociedade deve limitar-se ao custo da obra; c) a valorização excedente pertence ao titular do imóvel valorizado, que deve enriquecer, sem causa, às custas dos demais contribuintes que, com impostos, suportaram as obras em geral. Entretanto, esta é uma opinião isolada, pois não se pode permitir que o Fisco exija tributo com efeito de confisco. Também não teria sentido o ente tributante exigir contribuição de melhoria em valores superiores ao que gastou para fazer a obra. Esta não é sua finalidade. Ademais, o legislador constitucional e infraconstitucional brasileiro há muito vêm adotando o critério valorização imobiliária para estipular a base de cálculo da contribuição de melhoria, com a previsão do critério do custo apenas para que o poder público, através da imposição tributária, não extrapole suas finalidades precípuas, exigindo do contribuinte, valores além dos que empregou na realização da obra.

17 7. PROCEDIMENTOS PARA COBRANÇA O Decreto-lei n.º 195/67 prevê, em seus artigos 4.º a 13, os procedimentos a serem tomados para a efetivação da exigência da contribuição de melhoria. Tais preceitos, não obstante o intuito do legislador de vincular a atuação estatal à lei, na verdade trouxe entraves à cobrança da contribuição de melhoria. Isso porque a Administração Pública, buscando observar regularmente o Decreto-lei n.º 195/67, mas nem sempre com êxito, possibilitava que os contribuintes impugnassem o lançamento do tributo, obtendo junto ao Poder Judiciário o direito da não pagar a contribuição de melhoria. Por conta dos detalhes exigidos por lei para a publicação do edital e do memorial descritivo da obra, muitos administradores abdicaram de exigência da contribuição de melhoria, seja por causa das minúcias que tornam difícil o atendimento do exigido em lei, seja por causa dos orçamentos inflados de contratos para realização de obras públicas e aquisição de materiais aplicados nas mesmas, que vez ou outra chegam ao conhecimento da sociedade, apesar de serem práticas condenadas no âmbito da Administração Pública. Este é o aspecto mais delicado de todos, pois sua solução vai além das discussões doutrinárias. Há que se considerar, entretanto, que o maior obstáculo à exigência da contribuição de melhoria é, sem dúvida, a falta de vontade política dos administradores públicos, não só pelas razões já apontadas. Um motivo por vezes alegado é a antipatia geral com que seria recebida a imposição de mais um tributo, à vista da pesada carga tributária suportada pelos contribuintes brasileiros.

18 Aliado a este fator, a complexidade dos cálculos continua sendo o argumento mais usado pelo poder público para não cobrar contribuição de melhoria. Entretanto, este obstáculo pode ser suplantado com relativa facilidade, bastando existir disposição para tal. A dificuldade nos cálculos é perfeitamente contornável, pela utilização de conhecimentos científicos, como a Matemática e a Engenharia, principalmente a Engenharia de Avaliação, para definição da base de cálculo da contribuição de melhoria, ou seja, auferimento mais preciso da valorização do imóvel, já que o custo da obra é logo definido na sua contratação. Portanto, a desculpa dos cálculos é insubsistente. O que falta é a disposição política para implementação dos mesmos. 8. DA HIPÓTESE DE DESVALORIZAÇÃO IMOBILIÁRIA O artigo 2º do Decreto-lei n. 195 especifica os casos de valorização dos imóveis, que dariam ensejo à cobrança de Contribuição de Melhoria. Atentemo-nos ao fato de que, alguns de seus incisos, embora teoricamente tragam benfeitorias e valorização, na prática trazem desvalorização e malefício para os imóveis. Tomemos como exemplo a construção de aeroportos, que está citado no inciso VII do referido artigo. Ao estar em funcionamento, o aeroporto não traz valorização dos imóveis, uma vez que as pessoas fogem de residirem próximas a essas áreas, seja pelo excesso de barulho contínuo, como pela insegurança instalada hoje no transporte aéreo.

19 A questão é: existe a obra pública, que é a construção do hipotético aeroporto, há um custo para tanto, o mesmo é citado em lei como melhoria, e por mais que vá trazer transtornos para a vida do contribuinte, desvalorizando de alguma forma seu imóvel, este ainda terá que pagar por isso? Hugo de Brito Machado diz que: É induvidosa, portanto, impossibilidade jurídica de contribuição de melhoria sem valorização imobiliária. Um tributo que, com esse nome, seja instituído, indecentemente, de melhoria, será verdadeiro imposto, e assim, salvo o exercício da denominada competência residual, com as limitações a ela inerentes, será inconstitucional7[8]. 9.CONCLUSÕES O tributo contribuição de melhoria se revelou um tema cercado de dúvidas que foram discutidas no presente trabalho. A doutrina pátria se mostrou bastante rica no estudo do assunto e as controvérsias surgem desde a verificação da legislação aplicável à contribuição de melhoria até a definição de sua base de cálculo. As ponderações feitas sobre os dados apurados no trabalho levaram à conclusão de que a norma vigente aplicável à contribuição de melhoria é o Decreto-lei n.º 195/67, que, recepcionado como Lei Complementar à Constituição Federal de 1988, trata das normas gerais atinentes ao tributo em estudo. 7[8] Hugo de Brito Machado, Curso de Direito Tributário, 28º edição, ed. Malheiros, p. 458

20 Pudemos concluir que a contribuição de melhoria não é um instrumento ressarcitório, mas uma contraprestação ao Poder público pela valorização de um imóvel causada por obra pública. Foi verificado que o sujeito ativo são os entes cuja competência (comum) foi atribuída na Carta Magna e que os sujeitos passivos são os proprietários de imóveis de domínio privado. Ademais, foi constatado que a contribuição de melhoria tem como fato gerador a realização de obra pública e que esta valorize o imóvel. Decorrente dessa obra e que sua base de cálculo é o acréscimo de valor do imóvel beneficiado, tendo como limite total o custo da obra. Verificou-se que a contribuição de melhoria ainda é pouco e mal aplicada pelos entes competentes no Brasil, quando efetivamente a exigem. Por fim, levantamos a hipótese da desvalorização imobiliária, questão que nos faz concluir que algumas obras, na verdade, são cobradas como contribuição de melhoria quando deveriam ser tratadas como imposto, visto que não valorizam efetivamente o imóvel do contribuinte. O presente trabalho foi importante à medida que contribuiu para os estudos em matéria tributária, visto que é consubstanciado em informações teóricas acerca de contribuição de melhoria, obtidas em diversas obras doutrinárias, artigos e jurisprudência dos tribunais. Outros pontos de vista surgirão a respeito do assunto, pois esta é uma matéria que está longe de se exaurir, pois ainda não foram

21 dizimadas todas as dúvidas, restando aos apreciadores da matéria enriquecer a doutrina sobre o assunto. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS MACHADO, Hugo de Brito ;Curso de Direito Tributário.28º ed. São Paulo: Editora Malheiros ATALIBA, Geraldo; Hipótese de Incidência Tributária. 2º ed. São Paulo: Editora Revista do Tribunais DENARI, Zelmo. Curso de Direito Tributário. 5º ed. Rio de Janeiro: Forense AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 4. ed. São Paulo: Saraiva, BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar. 7. ed. Rio de Janeiro: Forense, BIBLIOGRAFIA ATALIBA, Geraldo; Hipótese de Incidência Tributária. 2º ed. São Paulo: Editora Revista do Tribunais MACHADO, Hugo de Brito ;Curso de Direito Tributário.28º ed. São Paulo: Editora Malheiros HARADA, Kiyoshi. Direito Tributário Municipal. 2. ed. São Paulo: Atlas AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 4. ed. São Paulo: Saraiva, BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar. 7. ed. Rio de Janeiro: Forense, BRASIL. Código Tributário Nacional (Lei n.º 5.172, de 25 de outubro de 1966). 5. ed. rev., atual. e ampl. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2000 (RT Códigos).

22 . Constituição Federal de 1988: (organizado por) Juarez de Oliveira, Ana Cláudia Ferreira de Oliveira 5. ed. São Paulo: J. de Oliveira, Decreto-lei n.º 195, de 24 de fevereiro de Dispõe sobre a cobrança da contribuição de melhoria. In: Código Tributário Nacional. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2000 (RT Códigos) DENARI, Zelmo. Curso de Direito Tributário. 5º ed. Rio de Janeiro: Forense BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de Direito Financeiro e de Direito Tributário. 5 ed. São Paulo: Saraiva [1] A autora é bacharel de direito, pós-graduanda em Direito do Estado, área de concentração Tributário, pela Universidade Estadual de Londrina PR [2] Geraldo Ataliba, Hipótese de Incidência Tributária, 2ºed., Editora RT, São Paulo, p.182. [3] Hugo de Brito Machado, Curso de Direito Tributário, 28º edição, ed. Malheiros, São Paulo, p [4] Zelmo Denari, Curso de Direito Tributário, 5º edição, ed. Forense, Rio de Janeiro, p.91. [5] Luciano Amaro, Direito Tributário Brasileiro, 9º edição, ed. Saraiva, 2003, p. 85. [6] Geraldo Ataliba, Hipótese de incidência tributária, 2º edição, ed. Revista dos Tribunais, p.187. [7] Aliomar Baleeiro, Limitações ao poder de tributar, 7 edição, ed. Forense, Rio de Janeiro [8] Hugo de Brito Machado, Curso de Direito Tributário, 28º edição, ed. Malheiros, p. 458