CONFIGURAÇÃO DE UM MÉTODO DE CUSTEIO PARA UMA INDÚSTRIA DE BENEFICIAMENTO DE ARROZ
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- Rayssa Amaro Godoi
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1 UNIVERSIDADE DO EXTREMO SUL CATARINENSE - UNESC CURSO DE GRADUAÇÃO EM CIÊNCIAS CONTÁBEIS ANDRÉIA ROCHA CONFIGURAÇÃO DE UM MÉTODO DE CUSTEIO PARA UMA INDÚSTRIA DE BENEFICIAMENTO DE ARROZ CRICIÚMA, JULHO DE 2010
2 1 ANDRÉIA ROCHA CONFIGURAÇÃO DE UM MÉTODO DE CUSTEIO PARA UMA INDÚSTRIA DE BENEFICIAMENTO DE ARROZ T r a b a l h o d e C o n c l u s ã o d e C urso, apresentado para obtenção do grau de Bacharel no curso de Ciências Contábeis da Universidade do Extremo Sul Catarinense UNESC. Orientador: Prof. Leopoldo P e d r o Guimarães Filho CRICIÚMA, JULHO DE 2010
3 2 ANDRÉIA ROCHA CONFIGURAÇÃO DE UM MÉTODO DE CUSTEIO PARA UMA INDÚSTRIA DE BENEFICIAMENTO DE ARROZ Trabalho de Conclusão de Curso, aprovado pela Banca Examinadora para obtenção do grau de Bacharel no curso de Ciências Contábeis da Universidade do Extremo Sul Catarinense, UNESC, com Linha de pesquisa em Contabilidade de Custos. C riciúma, 08 de Julho de BANCA EXAMINADORA Leopoldo Pedro Guimarães Filho, Orientador Examinador 1, Prof. Andréia Citaddin Examinador 2, Prof.Manoel Menegali
4 3 AGRADECIMENTOS Agradeço primeiramente a Deus, por minha existência, e me dar forças para concluir esta etapa na minha vida. Aos meus pais, Eralino e Adenir, que sempre me apoiaram durante esse tempo em que estive na universidade, me repassando apoio para nunca desistir. A eles meu muito obrigado. Aos meus irmãos, Clesio, Clesiolene e André, pelos momentos de alegria vividos juntos no decorrer dos anos. Ao meu orientador Leopoldo, por ter me repassado conhecimento para concretização deste trabalho. Aos professores do Curso de Ciências Contábeis, pela aprendizagem que obtive no decorrer dos anos que permaneci na universidade. Pelas minhas colegas de sala, Fernanda, Nathália, Tamires e Tatiana, por me darem aquela força em momentos difíceis, e pelas muitas e muitas gargalhadas em ocasiões alegres que passamos juntas. A todos os meus amigos que de alguma forma ou outra me ajudaram no decorrer dessa caminhada na minha vida. A estes meu muito obrigada. Aos sócios da empresa em estudo, por confiarem no meu potencial e autorizarem que este trabalho fosse realizado na mesma.
5 4 RESUMO ROCHA, Andréia. Configuração de um método de custeio para uma indústria de beneficiamento de arroz p. Orientador: Leopoldo Pedro Guimarães Filho. Trabalho de Conclusão do Curso de Ciências Contábeis. Universidade do Extremo Sul Catarinense UNESC. Criciúma - SC. A contabilidade de custos surgiu para suprir as necessidades encontradas pelas empresas para uma melhor administração, repassando informações para a tomada de decisão, com isso, obtendo melhores lucros e conquistando novos clientes. O objetivo geral deste trabalho consiste em propor um método de custeio para uma indústria de beneficiamento de arroz, situada na cidade de Turvo/SC, assim como auxiliar na formação do preço de venda, e descrever o processo produtivo da empresa em estudo. Para o desenvolvimento do referencial teórico, foi utilizada a pesquisa bibliográfica, mediante consultas a livros e meios eletrônicos, com finalidade d e o b t e r dados relativos ao arroz, explicando na área de custos as nomenclaturas, classificações e os sistemas existentes. Na intenção de atingir o objetivo do trabalho, utilizou-se a pesquisa descritiva, de natureza qualitativa, por meio de entrevistas semi-estruturadas aplicadas aos administradores e encarregado da produção, além de visitas a instituição. Por meio deste estudo, verificou-se que o método do centro de custo é o mais adequado à organização, apropriando aos produtos todos os gastos utilizados pela administração, estocagem da matéria-prima e processo produtivo. C o nhecendo o custo total de cada produto, possibilita aos administradores um melhor controle sobre os recursos utilizados na fabricação, bem como, auxiliando na formação do preço de venda e na tomada de decisão. Palavras-chave: Contabilidade de Custos; Indústria de Beneficiamento de Arroz; Método do Centro de Custo.
6 5 LISTA DE ILUSTRAÇÕES Quadro 01: Composição do arroz em 100g...16 Figura 01: Pirâmide Alimentar...17 Figura 02: Quadro de exemplo da distribuição primária e secundária...29 Figura 03: Quadro esquemático do custeio baseado em atividades...31 Figura 04: Quadro esquemático do custeio por absorção...34 Figura 05: Quadro esquemático do custeio direto...37 Figura 06: Etapas de produção...44 Quadro 02: Depreciação...50 Quadro 03: Mão-de-Obra...51 Quadro 04: Energia-Elétrica...51 Quadro 05: Gastos da Administração...52 Quadro 06: Serviço de Terceiros...52 Quadro 07: Equipamento de Proteção Individual (EPI)...53 Quadro 08: Matéria-Prima...53 Quadro 09: Embalagens...54 Quadro 10: Controle de Requisições...54 Quadro 11: Controle de Requisições de Matéria-Prima...55 Quadro 12: Controle de Requisições de Embalagens...55 Quadro 13: Controle de Requisições de Médico Ocupacional...55 Quadro 14: Controle de Requisições de Serviço Mecânicos...55 Quadro 15: Controle de Requisições de Manutenção de Máquinas...56 Quadro 16: Controle de Requisições de EPI...56 Quadro 17: Divisão da Empresa em Centros de Custo...57 Quadro 18: Base Rateio...58 Quadro 19: Distribuição Primária dos Custos aos Centros de Custo...60 Quadro 20: Distribuição Centro de Custo Administração/Financeiro...61 Quadro 21: Distribuição Centro de Custo Recebimento/Armazenagem da Matéria Prima...62 Quadro 22: Distribuição Final...63 Quadro 23: Custo Total do Arroz Parboilizado de 1kg, 5kg e Fardos...64
7 6 LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS % = Por Cento ABC = Custeio Baseado em Atividades Adm. = Administração AMESC = Associação dos Municípios do Extremo Sul Catarinense Armaz. = Armazenagem CPV = Custo Produto Vendido CRC = Conselho Regional de Contabilidade Deprec. = Depreciação Descasc. = Descascamento EMBRAPA = Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento Empacot. = Empacotamento EPI = Equipamentos de Proteção Individual Finan. = Financeiro Func. = Funcionário IBGE = Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística IRGA = Instituto Rio Grandense de Arroz KG = Quilograma KW = Kilowatt MG = Miligrama MP = Matéria-Prima Nº = Número P. = Página Parboiliz. = Parboilização Prof. = Professor Receb. = Recebimento SC = Santa Catarina SP = São Paulo UEP = Unidades de Esforço de Produção USP = Universidade de São Paulo
8 7 SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO Tema e Problema Objetivos da Pesquisa Justificativa Metodologia FUNDAMENTAÇÃO TEORICA O Arroz no Mundo, País e Estado Arroz e a Saúde Origem e Objetivos da Contabilidade de Custos Nomenclaturas Gastos Investimento Despesa Perdas Custos Desembolso Desperdício Classificação dos Custos Custos Diretos Custos Indiretos Custos Fixos Custos Variáveis Custos Semivariáveis Custos Semifixos Sistemas de Custeio Métodos de Custeio Método do Centro de Custo Fases do Método Método do Custeio Baseado em Atividades (ABC) Método Unidade de Esforço de Produção - UEP Princípios de Custeio Princípios de Custeio por Absorção...33
9 Custeio por Absorção Ideal Custeio por Absorção Integral Princípios de Custeio Variável Análise de Custo Volume Lucro Lucro Margem de Contribuição Ponto de Equilíbrio Ponto de Fechamento Preço de Venda Mark-up ESTUDO DE CASO Caracterização da Empresa Processo Produtivo Recebimento (Arroz com Casca) Armazenamento do grão Encharcamento Estufa Secador Descascamento Separador de Marinheiro Brunição Eletrônica Empacotamento Armazenagem do Produto Final Proposta do Método de Custeio Elementos de Custos Depreciação Mão de Obra Energia Elétrica Despesas Administrativas Serviço de Terceiros Equipamentos de Proteção Individual (EPI) Matéria-Prima e Embalagens Controle das Requisições...54
10 Método de Custeio Aplicável a Empresa Divisão da Empresa em Centro de Custos Base de rateio Distribuição Primária Distribuição Secundária Distribuição Secundária do Centro Administração/Financeiro Distribuição Secundária d o C e n t r o Recebimento/Armazenagem da Matéria-Prima Distribuição dos Custos aos Produtos Custo Total Formação do Preço de Venda...65 CONSIDERAÇÕES FINAIS...67 REFERÊNCIAS...69
11 10 1 INTRODUÇÃO Este trabalho tem o propósito de configurar um método de custeio para uma indústria de beneficiamento de arroz, onde os gestores possam utilizá-lo na t o m a d a d e d e c i s õ e s, auxiliar na detectação d e possíveis desperdícios e irregularidades no ciclo de produção, no cálculo do preço de venda, e com isso obter melhores lucros e conquistar novos clientes. Neste capítulo, torna-se importante à explicação dos métodos utilizados para elaboração do trabalho, no qual esclarecem o tema e o problema, bem como seus objetivos, justificativa e metodologia de pesquisa utilizada, visando uma melhor compreensão do assunto proposto. 1.1 Tema e Problema Diante da globalização e de um mercado altamente competitivo, faz-se necessário que os gestores busquem critérios para manter seus negócios, competir com a concorrência e auxiliar na tomada de decisões. Critérios esses como a redução de gastos na mão de obra, na utilização de matérias-primas, nos desperdícios da fabricação, entre outras. As empresas necessitam de ferramentas que as auxiliem no controle de seus gastos, despesas e perdas de produção, e na formação do preço de venda. Um método de custeio consiste no auxílio das funções de determinação de desempenho e planejamento, no controle das operações e na tomada de decisões. A contabilidade de custos como uma ferramenta para tomada de decisão, s e designa a oferecer informações para diferentes graus gerenciais de uma empresa, coletando, classificando e registrando os dados. Independente do ramo em que as empresas estão inseridas, atualmente o mercado exige das mesmas a implantação de um método de custeio, pois este auxilia as organizações na conquista de novos clientes e aumento de lucratividade.
12 11 Para as indústrias de beneficiamento de arroz que vêm sofrendo devido ao baixo preço do seu produto nos dias de hoje, e devido a isso não conseguirem a margem de lucro desejada para cobrir seus gastos de produção, a contabilidade de custos auxilia na introdução d e um método de custeio, que possibilite oferecer alternativas para redução dos gastos com a produção, melhorar a lucratividade, no cálculo do preço de venda e que ainda repasse informações para os gestores na tomada de decisões. Mediante esse contexto, t e m -se a seguinte questão: como se pode configurar um método de custeio para uma indústria de beneficiamento de arroz localizada na cidade de Turvo-SC? 1.2 Objetivos da Pesquisa O objetivo geral deste trabalho consiste na configuração de um método de custeio para uma empresa de beneficiamento de arroz localizada na cidade de Turvo-SC. Os objetivos específicos organizam-se em:? Aprofundar um estudo técnico na área de contabilidade de custos com ênfase na parte gerencial;? Caracterizar a indústria de beneficiamento de arroz, objeto de estudo, descrevendo seu processo produtivo;? P ropor um método de custeio para a empresa em estudo. 1.3 Justificativa Perante a globalização e o mercado competitivo as instituições procuram métodos de diminuir as deficiências existentes no processo de gestão, que muitas vezes causam transtornos, como aumento no valor de seus produtos para cobrir suas despesas, perdendo com isso alguns clientes e impossibilitando a conquista de novos mercados. Diante disso, verifica-s e a importância da utilização da
13 12 contabilidade de custos em uma empresa na adoção de um método de custeio eficiente que gere informações para os gestores, auxiliando nas suas decisões. Desta forma, os gestores necessitam analisar os conceitos e as metodologias da contabilidade de custos para melhor eleger um método de custeio, para a puração dos seus gastos, despesas ou perdas de produção, devido aos relatórios gerenciais do setor produtivo serem ferramentas necessárias para o controle das atividades da empresa. Segundo Crepaldi (2002, p.13) a contabilidade de custos é uma técnica utilizada para identificar, mensurar e informar os custos dos produtos e/ou serviços. Ela tem a função de gerar informações precisas e rápidas para a administração, para a tomada de decisões. A importância de um método de custeio nas empresas ocorre por meio da necessidade que os gestores encontram em reduzir gastos na produção de seus produtos, para repassar aos seus clientes preços melhores que os praticados pelos seus concorrentes e no final obterem lucro à expansão de seus negócios. No que se refere à contribuição teórica, o trabalho consiste num estudo aprofundado na bibliografia da contabilidade de custos e gerencial, para explicação de sua origem, conceitos, nomenclaturas, classificação e métodos de custeio. A partir destes itens esclarecidos poderá ser configurado um método de custeio apropriado para a empresa em estudo, auxiliando no processo decisivo da mesma. Salienta-se nesta pesquisa a justificativa em procurar disponibilizar informações gerenciais por meio de um método de custeio para uma indústria de beneficiamento de arroz, ressaltando-se seu valor n o p rocesso da tomada de decisões e auxiliando na redução de seus custos de produção. C o m o relevância social, o trabalho contribui para repassar aos proprietários de uma indústria de beneficiamento de arroz informações para tomada de decisões, maior lucratividade, calcularem seu preço de venda, melhorar o processo de produção na eliminação de possíveis desperdícios, e na conquista de novos clientes apresentando preços compatíveis com o mercado.
14 Metodologia Para obtenção das respostas aos objetivos desejados, fez-se necessário à utilização de alguns procedimentos metodológicos de pesquisa. Segundo Jung (2004) a metodologia é o conjunto de técnicas e procedimentos da pesquisa, auxiliando na obtenção do conhecimento. Portanto, existem diversas técnicas e procedimentos para execução da pesquisa, sendo a seguir descritos os que serão utilizados na elaboração deste trabalho. Em relação aos objetivos, este estudo caracteriza-se como descritivo, pois busca descrever os processos de produção utilizada pela organização em estudo para posteriormente propor um método de custeio. Conforme Martins (2008, p.83), uma pesquisa descritiva visa descobrir e observar fenômenos existentes, situações presentes e eventos, procurando descrevê-los, classificá-l o s, compará-los, interpretá-los e avaliá-los, com o objetivo de aclarar situações para idealizar futuros planos e decisões. Portanto, esta pesquisa irá observar e analisar os fatos ocorridos e realizados, e a influência dos mesmos nos resultados da empresa. Em relação aos procedimentos, realizou-se uma pesquisa bibliográfica. Conforme Gil (1991, p.48), a pesquisa bibliográfica é desenvolvida a partir de material já elaborado, constituído principalmente de livros e artigos científicos. Nesta metodologia foram realizadas pesquisas em livros, periódicos, artigos e meios eletrônicos, obtendo-se idéias, conclusões e definições desejadas. Ainda no que se refere aos procedimentos, realizou-se um estudo de caso, que segundo Martins (2008, p.85), consiste em pesquisa um determinado grupo, família ou comunidade para indagar em profundidade, para examinar algum aspecto particular. O estudo de caso foi efetuado em uma indústria de beneficiamento de arroz, por meio de entrevistas semi-estruturadas, aplicadas aos administradores e ao encarregado da produção. Marconi e Lakatos (2002) esclarecem que a entrevista é realizada mediante o encontro de duas pessoas para obtenção de informações sobre o assunto desejado. Portanto, foram realizadas entrevistas conforme as necessidades para elaboração do método de custeio mais apropriado para a empresa. No que diz respeito à abordagem do problema, teve-se a utilização da pesquisa qualitativa, que conforme Santos (2004, p.31), qualitativa é aquela
15 14 pesquisa cujos dados só fazem sentido por meio de um tratamento lógico secundário, feito pelo pesquisador. Portanto baseada na análise dos processos repassando benefícios à empresa. Diante das metodologias adotadas, acredita-s e almejar os objetivos traçados, pois no desenvolvimento desta pesquisa, foram coletadas informações suficientes para elaborar um método de custeio à empresa em estudo.
16 15 2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA Neste capítulo, serão apresentados dados provenientes de pesquisa bibliográfica, como a o r i g e m d a c o n t a b i l i d a d e d e c u s t o s, s e u s o b j e t i v o s, nomenclaturas, classificação, os métodos de custeio existentes, bem como, análise do custo-volume-lucro que auxilia na tomada de decisão. Também serão demonstradas informações relativas ao arroz, como sua origem, produção para o ano de 2010, seus nutrientes e benefícios para a saúde de seus consumidores. 2.1 O Arroz no Mundo, País e Estado A palavra arroz segundo Glossário de alimentos, tem origem árabe, decorrente de al-ruzz ou ar-ruzz. Na língua chinesa a palavra expressa comida, e na hindu significa sustentador da raça humana. O arroz é um alimento de consumo milenar, apreciado por pessoas do mundo inteiro. Sua origem é tão antiga quanto a própria civilização e apresenta origens distintas, sendo este de uma planta silvestre de regiões da Índia e Austrália. Existem relatos que era cultivado no Vale do Eufrates e na Síria quatro séculos antes de Cristo. Alguns historiadores afirmam que o arroz surgiu na Ásia e posteriormente conquistou o mundo. (Campos, 2003). No Brasil relatam pesquisadores que integrantes da expedição de Pedro Álvares Cabral encontraram o arroz em uma peregrinação por milhas no território nacional, sendo este cultivado pelos índios em áreas alagadas perto do litoral e chamado de milho d água. O Brasil foi o primeiro país da América a cultivá-lo. (Campos, 2003). A partir de 1587 algumas plantações ocupavam terras na Bahia, expandindo para Maranhão em 1745, no ano de 1766 com autorização da Coroa Portuguesa foi instalada a primeira descascadora de arroz no estado do Rio de Janeiro, sendo posteriormente produzido no Sul do país. (EMBRAPA, 2005).
17 16 Para 2010, a produção esperada deste grão no país é de 12,0 milhões de toneladas, sendo este índice 5,2% abaixo do registrado e m Em Santa Catarina estima-se uma safra com produção de toneladas, um aumento de 4,2% em relação ao ano anterior.(ibge, 2010). 2.2 Arroz e a Saúde O arroz é uma excelente fonte de carboidrato, rico também em proteína, vitaminas, sais minerais e fibras. Apresenta uma elevada fonte de energia devido ao tipo de carboidrato presente no amido do grão. O alimento misturado ao feijão proporciona uma proteína de melhor qualidade para o ser humano. (EMBRAPA, 2005). Observa-se a seguir o quadro 01, que demonstra a composição do arroz em 100g de produto, nos tipos integral, polido (branco) e parboilizado. Componente Integral Polido Parboilizado Água (%) 70,3 72,6 73,4 Proteína (%) 2,5 2,0 2,1 Gordura (%) 0,6 0,1 0,1 Carboidrato (%) 25,5 24,2 23,3 Fibra Alimentar (%) 0,3 0,1 0,1 Cálcio (mg) Fósforo (mg) Potássio (%) Tiamina (mg) 0,09 0,02 0,11 Riboflavina (mg) 0,02 0,01 Niacina (mg) 1,4 0,4 1,2 Quadro 01: Composição do arroz em 100g. Fonte: Adaptado de Embrapa (2005). Com relação aos componentes, o mesmo oferece ainda uma quantidade considerável de ferro e zinco, elementos de suma importância para a alimentação humana. O arroz não possui glúten, é um alimento de fácil digestão e raramente provoca alergias nas pessoas que o consome. (EMBRAPA, 2005). Segundo IRGA (2007):. tem alto valor nutricional. É importante fonte de minerais (fósforo, ferro e potássio) e vitaminas (tiamina, riboflavina e niacina).. auxilia na prevenção de doenças do sistema digestivo e do coração.. auxilia no tratamento de diabetes.. reduz o risco de câncer de intestino.
18 17. regula a flora intestinal, é antidiarréico.. é recomendado para alimentação de atletas. Tem médio valor calórico e lenta absorção.. é hipoalergênico.. não contém glúten (é recomendado para celíacos).. não contém colesterol.. é indicado na convalescença de quase todas as doenças.. combinado com feijão pode auxiliar na prevenção de câncer oral. Portanto, o arroz é um cereal necessário na alimentação da população, pois este apresenta vantagens em seu consumo, auxiliando na prevenção de algumas doenças e combinado com outros alimentos aumenta a quantidade de benefícios. Figura 01: Pirâmide Alimentar Fonte: Hospital Universitário da USP (2010). Analisando a figura da pirâmide alimentar, o arroz é um cereal que deve ser consumido diariamente, sendo este um alimento que oferece a maior parte de energia que necessitamos.
19 Origem e Objetivos da Contabilidade de Custos A contabilidade de custos se desenvolveu com a revolução industrial do século XVIII. Segundo Martins (2003, p. 19) quase só existia a Contabilidade Financeira (ou Geral), que, desenvolvida na Era Mercantilista, estava bem estruturada para servir as empresas comerciais. Nesta época, apenas compravam e vendiam seus produtos, servindo apenas para os comerciantes. Segundo Crepaldi (2002, p. 14) a contabilidade de custos desenvolveu-se com a Revolução Industrial, e teve que se adaptar à nova realidade econômica, com o surgimento das máquinas e a conseqüente produção em grande escala. Este desenvolvimento ocorreu devido a introdução da produção mecanizada, a necessidade de saber quanto custa produzir cada produto, de atender a mensuração dos custos de fabricação e um melhor controle nos seus estoques. Conforme já apresentado, a contabilidade de custos surgiu para suprir necessidades das indústrias. De acordo com Crepaldi (2002, p. 16), no século XX, com a crescente complexidade do mundo empresarial, a Contabilidade de Custos está tornando-se cada vez mais importante na área gerencial da empresa, passando a ser utilizado no planejamento, controle, tomada de decisões e atendimento a exigências fiscais e legais. Diante disso, Martins (2003) salienta que devido ao crescimento das empresas, a mesma passou a servir como uma eficiente forma de auxílio da administração gerencial. Segundo Martins (2003, p. 21) a Contabilidade de Custos tem duas funções relevantes: o auxilio ao Controle e a ajuda às tomadas de decisões. No que diz respeito ao Controle, sua mais importante missão é fornecer dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão, e num estágio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivamente acontecido para comparação com os valores anteriormente definidos. No que tange à Decisão, seu papel reveste-se de suma importância, pois consiste na alimentação de informações sobre valores relevantes que dizem respeito às conseqüências de curto e longo prazo sobre medidas de introdução ou corte de produtos, administração de preços de venda, opção de compra ou produção etc. Portanto, a contabilidade de custos que inicialmente havia sido criada para produção, passou a ser uma ferramenta de suma importância para auxiliar os gestores no controle, na identificação e eliminação de desperdícios, quantidade a
20 19 ser produzida, que produto produzir, redução de seus custos e na tomada de decisão. Com isto observa-se a importância de um sistema de custos nas empresas, servindo como auxílio para atender as necessidades, na obtenção de informações confiáveis, possibilitando as mesmas uma maior lucratividade. 2.4 Nomenclaturas Para um melhor entrosamento sobre a contabilidade de custos, é necessário conhecer as nomenclaturas utilizadas, compreender o motivo em que determinado componente é classificado como custo, despesa, gasto, e quando o mesmo torna-se perda e desembolso, para um melhor entendimento e seus significados, portanto, a seguir alguns conceitos Gastos São compras de produtos ou serviços pelas empresas, onde as mesmas adquirem obrigações financeiras, normalmente em dinheiro, que futuramente conceberá uma entrega de ativo em prol do fornecedor. Gastos, segundo Martins (2003, p. 24) são a compra de um produto ou serviço qualquer, que gera sacrifício financeiro para a entidade (desembolso), sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro). Conforme Wernke (2004), nomenclatura utilizada quando as empresas assumem um débito ou emprega recursos na aquisição de determinado bem ou serviço. Por exemplo: um gasto pode ser relacionado a algum investimento (caso em que será contabilizado no ativo da empresa) ou alguma forma de consumo (como custo ou despesas, quando será registrado em conta de resultado). (WERNKE, 2004, p. 11).
21 20 Alguns exemplos de gastos são as aquisições de mercadorias para revenda e compras para serem utilizados na área administrativa ou comercial Investimento São as aquisições de bens ou serviços realizadas pela empresa que não serão empregados no ato da compra, mas que poderão ser utilizados em períodos futuros. De acordo com Martins (2003, p. 25), gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a futuro(s) período(s). Megliorini (2007, p. 7) complementa que são todos os bens e direitos registrados no ativo das empresas para baixa em função de venda, amortização, consumo, desaparecimento, perecimento ou desvalorização. Wernke (2004) conclui que os investimentos beneficiam as organizações em momentos futuros, como a compra de matéria-prima, onde a empresa desembolsa dinheiro esperando benefícios posteriores. Portanto investimentos são gastos que podem ser compra de matériaprima, de máquinas, veículos ou ações de outras empresas, que poderão ter vida curta, média ou longa Despesa As despesas são os gastos não incluídos na produção, sendo os valores utilizados para manutenção, distribuição e realização das vendas, e estão ligadas as atividades da empresa. Segundo Martins (2003, p. 25), bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas, sendo de forma espontânea. Com isso, as despesas são os fatores que não estão ligados diretamente à produção, afetando diretamente o resultado do exercício.
22 21 Bornia (2002) complementa q u e s ã o o s v a l o r e s u t i l i z a d o s n o funcionamento e não consumidos para fabricação dos produtos das organizações, divididos em administrativos, finan c e i r o s e c o m e r c i a i s, f a z e n d o p a r t e d a administração geral. Portanto, despesas são os gastos que não estão ligados ao processo produtivo, ou seja, são as aquisições de materiais de escritório, gastos com salário da área administrativa, propaganda e publicidade, despesas com vendas, entre outros Perdas Perdas são gastos inesperados pela empresa, que não geram produto ou serviço, com isso, não fazendo parte dos custos utilizados na fabricação dos produtos. Wernke (2004) conceitua como todos os acontecimentos ocorridos de forma indesejado na produção de produtos da empresa e os mesmos não fazem parte dos custos de fabricação. Segundo Martins (2003, p. 26), perda é bem ou serviço consumidos de forma anormal e involuntária, não esperado e nem desejado pela empresa. Wernke (2004, p. 12), cita como exemplos os eventos ocasionais e indesejados, como a deterioração anormal de ativos causados por incêndios ou inundações, furtos, etc. Portanto, perdas são gastos não intencionais e nem planejados, podendo ser decorrentes de incêndio, greves, erro no processo de fabricação, entre outros Custos Custos são os gastos consumidos pela empresa para fabricação de seus produtos, ou seja, os valores que a mesma apresentou para o desenvolvimento de suas mercadorias.
23 22 Segundo Martins (2003, p. 25), gasto relativo à bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços. Nascimento (2001, p. 25) complementa sendo custo é o somatório dos bens e serviços consumidos na produção de novos bens ou serviços, traduzidos em unidades monetárias. Portanto, os custos são todos os gastos que as empresas possuem para a transformação de sua matéria-prima em mercadoria para revenda. Exemplos de custos são as matérias-primas usadas na produção, salários dos funcionários da área produtiva, energia elétrica da fábrica, entre outros ligados diretamente à fabricação dos produtos Desembolso O termo está atrelado ao pagamento a terceiros, podendo ser em dinheiro, decorrente da compra de bens ou serviços. Martins (2003, p. 25) explica como sendo o pagamento resultante da aquisição do bem ou serviço. Conforme Perez e O l i v e i r a ( ) o d e s e m b o l s o é à s a í d a d e disponibilidade da empresa e o mesmo ocorre pelo pagamento de uma aquisição à vista ou comprada anteriormente. Percebe-se que o desembolso é a saída financeira da empresa, podendo ser antecipado, pagamento efetuado antes da compra, no ato, sendo à vista, e a prazo, sendo realizado depois da aquisição, por meio de depósito ou pagamento de duplicata Desperdício Desperdício são os custos e as despesas que não adicionam valor as atividades da empresa, sendo desnecessários aos produtos.
24 23 Bornia (2002, p. 41) descreve sendo o esforço econômico que não agrega valor ao produto da empresa nem serve para suportar diretamente o trabalho efetivo. Podendo, às vezes diminuir o valor final dos produtos. Pode-se citar como exemplos, a fabricação de produtos defeituosos, o consumo excessivo de energia elétrica ou água sem necessidade e a inspeção de qualidade. 2.5 Classificação dos Custos Os custos podem ser classificados de diferentes maneiras, em relação aos produtos fabricados (diretos e indiretos) e conforme o volume de produção (fixos e variáveis e semivariáveis e semifixos) Custos Diretos São todos os custos ligados e apropriados diretamente aos produtos conforme o consumo utilizado. Conforme Wernke (2004, p. 13), custos diretos são os gastos facilmente apropriáveis às unidades produzidas, ou seja, são aqueles que podem ser identificados como pertencentes a este ou àquele produto. Por sua natureza, características próprias e objetividade d e identificação no produto são imputados por medições objetivas ou por controles individuais como a ficha técnica do produto, sem a necessidade de rateios. De acordo com Megliorini (2007) o custo do produto se atribui pelo que o mesmo consumiu na sua produção. Tendo como exemplo a mão-de-obra direta, por meio das horas trabalhadas e a matéria-prima pela quantidade utilizada.. Os custos diretos não necessitam de rateios para serem atribuídos ao produto que esta sendo elaborado, são aqueles que existem apenas quando o mesmo for produzido e podem ser identificados com clareza pelo funcionário da empresa.
25 Custos Indiretos São todos os custos que não estão ligados diretamente aos produtos, mas ao procedimento de fabricação. Wernke (2004, p. 14), conceitua custos indiretos como sendo, os gastos que não podem ser alocados de forma direta ou objetiva aos produtos ou a outro segmento ou atividade operacional, e caso sejam atribuídos aos produtos, serviços ou departamentos, serão mediante critérios de rateio. No caso industrial, são os custos que ocorrem dentro do processo de produção, mas para serem apropriados aos produtos requerem o uso de rateios (são artifícios usados para distribuir os custos que não se consegue determinar com o objetividade e segurança a quais produtos se referem). São os gastos que a empresa tem para exercer suas atividades, mas que não têm relação direta com um produto ou serviço específico, pois relacionam-se com vários produtos ao mesmo tempo. Portanto, os custos indiretos são apropriados mediante o uso de critérios específicos de rateio, não podendo ser alocados diretamente aos produtos, por serem difícil de ser medidos e identificados em cada unidade produzida. Alguns exemplos são: parcelas da mão-de-obra indireta, gastos com energia elétrica, aluguéis, depreciação, entre outros Custos Fixos São os custos que não sofrem variação do valor no caso de crescimento ou redução da produção. Wernke (2004, p. 14) define sendo, aqueles gastos que tendem a se manter constantes nas alterações de atividades operacionais, independentemente do volume de produção. São os custos que têm seu montante fixado não tem em função de oscilações na atividade, ou seja, sem vínculo com o aumento ou diminuição da produção. Assim, esses custos permanecem no mesmo valor independentemente da quantidade produzida. Relacionam-s e c o m a capacidade instalada que a empresa possui e seu valor independe do volume de produção, existindo independentemente de a empresa estar produzindo ou parada. Pela v i s ã o d e C R C -SP (2000, p. 21) são aqueles que não oscilam conforme o volume de produção ou venda, apenas correspondem aos gastos com a administração ou estrutura da empresa.
26 25 Conforme Megliorini (2007, p. 10) os custos fixos são aqueles que decorrem da manutenção da estrutura produtiva da empresa, independendo da quantidade que venha a ser fabricada dentro do limite da capacidade instalada. Nota-se então, que os custos fixos são os custos inalterados, estes se mantêm constantes e necessitam de um critério para serem rateados. Exemplo é o aluguel da fábrica, que seu valor não depende da quantidade produzida Custos Variáveis Os custos variáveis são aqueles que, segundo Martins (2003), variam conforme o volume de produção, em um determinado período de tempo. Mantendo uma relação direta com o nível de vendas ou produção. Segundo Megliorini (2007, p. 10), são os custos cujo consumo será menor ou maior de acordo com o volume de produção, esse tipo de custo só ocorre quando há produção. São aqueles que aumentam ou diminuem conforme o volume de produção. São exemplos desse comportamento os custo da matéria-prima (quanto mais se produz, maior a necessidade, portanto, maior o custo), da energia elétrica e outros elementos de custos gerados pelo ato de fabricar. Deste modo, nota-se que os custos variáveis estão ligados diretamente a produção, ou seja, aumentam quando a empresa produz mais e diminuem no momento que o volume da mesma cai Custos Semivariáveis São os custos que variam conforme determinado volume de produção ou venda. Para Crepaldi (2002, p. 219) é o custo que apresenta uma parcela fixa e uma parcela variável. Até determinada quantidade, ele é constante, e partir dessa quantidade, varia de forma diretamente proporcional à variação na quantidade. Megliorini (2007, p. 15) esclarece que: temos com exemplo, a energia elétrica e a água. Se não houver utilização desses insumos ou se o consumo ficar abaixo de um mínimo estipulado pela companhia de energia e de água, paga-se uma taxa fixa (custo fixo).
27 26 Conforme a utilização desses elementos cresce, o valor da conta se eleva (custo variável). Portanto, os custos semivariáveis são até certo momento uma parcela fixa, mas a partir de um determinado volume de produção ou venda, passam a ter seu custo aumentado, transformando-se em variável Custos Semifixos São classificados como os custos que permanecem em certos momentos constantes, modificando-se aos poucos até chegar a uma nova atividade. São alterados conforme a decisão da direção em aumentar ou diminuir a produção. Martins (2003) define como todos os custos que são fixos num determinado nível de produção, mas ocorrendo alguma alteração neste nível, eles sofrerão uma modificação imediata e depois se manterão fixos. Megliorini (2007), cita como exempo: que havendo a necessidade de aumentar a produção, a empresa necessite alugar mais um galpão, adquirir novas máquinas ou contratar novos colaboradores, seus custos fixos serão maiores. Conclui-se, que até determinado volume de produção ou venda o custo é fixo, ocorrendo uma mudança tanto no aumento ou diminuição desta capacidade o custo passa a ser semifixo. 2.6 Sistemas de Custeio Os sistemas de custeios são divididos em dois tipos:? Métodos de Custeio;? Princípios de Custeio. Ambos apresentam características distintas, s e n d o q u e, auxiliam as empresas tanto no controle do processo produtivo como no auxilio à tomada de decisões.
28 Métodos de Custeio Os métodos de custeio são utilizados na apropriação dos custos aos produtos, auxiliam na redução dos gastos de fabricação, e na tomada de decisão. Wernke (2004, p. 17) complementa que o método de custeio é o caminho para chegar aos resultados pretendidos [...] atribuir valor de custo a um produto, mercadoria ou serviço. Destaca-s e a seguir, os conceitos e características encontradas na literatura contábil Método do Centro de Custo O método utiliza apenas os custos de transformação, alocados por meios de distribuição, e posteriormente por unidades de trabalho aos produtos, estabelecendo um valor que readquire os gastos incidentes na produção. Para Bornia (2002, p. 102), esse método trabalha apenas os custos de transformação, não sendo apropriado para os custos de matéria-prima [...]. A característica principal desse método é a divisão da organização em centros de custos. Os custos são alocados aos centros, por meio de bases de distribuição e, depois, repassados aos produtos por unidades de trabalho. De acordo com Passareli e Bomfim (2002), o método do centro de custo não se utiliza simplesmente do chão da fábrica, o mesmo pode ser aplicado também aos departamentos comerciais e administrativos. Martins (2003, p. 220) ressalta, que este método consiste no rateio não só dos custos de produção como também de todas as despesas da empresa, inclusive financeiras, a todos os produtos. [...] tudo com base na alocação dos custos e despesas aos diversos departamentos da empresa para depois ir-se procedendo às várias séries de rateio de forma que, ao final, todos os custos e despesas estejam recaindo exclusivamente sobre os produtos. Ferreira (2007) complementa que este método atua em duas fases, na primeira é realizada a divisão da fábrica em centros de custo, por meio do tamanho e localização da mesma, sendo os custos distribuídos aos centros estabelecidos. Na segunda fase os mesmos são alocados dos centros aos produtos.
29 29 d) Redistribuição dos custos (distribuição secundária): nesta fase ocorre a redistribuição dos custos dos centros de apoio para os centros de produção. Bornia (2002) descreve que são empregados critérios que demonstre o real uso dos centros indiretos aos outros centros, devido aos centros indiretos apenas oferecer apoio aos demais, e não trabalhar inteiramente com a produção. e) Distribuição dos custos aos produtos: ocorre a distribuição dos custos já alocados aos produtos. Bornia (2002, p.107) ressalta que, o critério a ser empregado é uma unidade de medida do trabalho do centro direto, que deve representar o esforço dedicado a cada produto. [...] a unidade de trabalho deve refletir, da melhor maneira possível, a parcela do trabalho do centro dedicada a cada produto. Na seqüência, apresenta-se a Figura 02, que demonstra o processo de distribuição primária e secundária do método do centro de custo. Itens de custos Valor Bases de distribuição Centro Indireto 1 Centro Indireto 2 Centro Direto 1 Centro Direto 2 Distribuição primária Totais Distribuição secundária Figura 02: Quadro de exemplo da distribuição primária e secundária. Fonte: Adaptado de Bornia (2002). Por meio deste método, os gestores conhecem os valores para adquirir, fabricar e comercializar, assim, obtendo o gasto utilizado por todo o procedimento na obtenção das receitas. Este método uma importante ferramenta no auxílio a tomada de decisões.
30 Método do Custeio Baseado em Atividades (ABC) É um método usado pela contabilidade que apresenta uma melhor visualização dos custos utilizados pela empresa na fabricação de seus produtos ou serviços. O CRC-SP (2000, p. 19) esclarece que: essa metodologia está baseada na concepção de que, para a produção e comercialização de produtos, mercadorias e serviços, é necessária a realização de uma série de atividades que consomem recursos. Assim, para a apuração do custo de um produto, basta custear as atividades necessárias para sua fabricação e comercialização. Este método é utilizado nas empresas com o intuito de avaliar com maior precisão os custos dos produtos, devido às empresas possuírem uma série de atividades até chegar no produto final. Bornia (2002, p. 122) complementa, o custeio baseado em atividades pressupõe que as atividades consomem recursos, gerando custos, e que os produtos utilizam tais atividades, absorvendo seus custos. Assim, os procedimentos do ABC consistem em seccionar a empresa em atividades, supondo-se que as mesmas gerarão os custos, calcular o custo de cada atividade, compreender o comportamento destas atividades, identificando as causas dos custos relacionados com elas, e, em seguida, alocar os custos aos produtos de acordo com as intensidades de uso [...]. Segundo Martins (2003) o ABC é um método de custeio onde sua principal diferença está no tratamento dado aos custos indiretos, devido a grande diversidade de produtos, serviços e modelos desenvolvidos pelas empresas, sendo que procura reduzir as diferenças resultantes do rateio arbitrário dos mesmos. Este também pode ser aplicado nos custos diretos. O mesmo oferece informações para atender a legislação e subsídios como ferramenta de gestão na tomada de decisões. A Figura 03 esclarece as etapas do método do custeio baseado em atividades, onde, na primeira ocorre a alocação dos recursos a cada atividade da empresa, e na segunda estas são atribuídas aos produtos ou serviços.
31 31 Custos dos Recursos (contas contábeis: materiais, salários, encargos, energia, depreciação) E T A P A 1 Recursos Indiretos (supervisão, materiais auxiliares, energia, depreciação) Custos das Atividades (comprar, produzir, vender, manter, conservar, controlar, planejar, distribuir) Fatores de consumo de recursos E T A P A 2 Recursos Diretos (materiais diretos, mãode-obra direta) Direcionadores de custos Vendas (líquidas de impostos) Objeto de Custo (-) CPV (=) Resultado Líquido Figura 03: Quadro esquemático do custeio baseado em atividades. Fonte: Dutra (2003, p. 235). Portanto, o ABC demonstra uma melhor alocação dos gastos utilizados pela empresa na produção, permitindo maior margem de acerto, e repassando quais
32 32 os processos produtivos necessitam ser melhorados ou modificados na empresa, sendo de grande auxílio na área gerencial Método Unidades de Esforço de Produção UEP O método UEP foi criado para atender principalmente as indústrias, que possuem diversos processos para elaboração de seus produtos, auxiliando na mensuração dos diferentes custos usados para produção dos mesmos. Este método segundo Martins, (2003, p. 312) consiste na construção e utilização de uma unidade de medida dos esforços e recursos aplicados na produção de vários produtos. Essa medida deve ser homogênea, de forma que possa servir de denominador comum a todos os produtos. Bornia complementa (2002), que nas empresas que fabricam um só produto, o cálculo é simples, pelo fato da simplicidade do processo produtivo, podendo ser calculado o custo unitário dividindo-se os custos totais pela produção do mesmo período. Já nas empresas multiprodutoras o cálculo não é tão fácil assim, devido aos vários tipos de produtos, onde estes não podem ser somados. A solução utilizada pela maioria é determinar uma unidade de medida igual a todos os produtos. Para estabelecer uma unidade absoluta e quantitativa para as UEPs, é necessário existir uma relação entre os potenciais produtivos dos diversos postos operativos. Portanto, as UEPs não são medidas absolutas e quantitativas, mas, sim, uma medida que compara os potenciais produtivos dos postos operativos. (FERREIRA, 2007, p. 274). Bornia (2002) ressalta que este método utiliza apenas os custos de transformação, sendo os custos de matéria-prima não utilizados e devem ser abordados separados. Para Wernke (2004, p. 39), o método UEP fornece não somente informações de custo, mas também informações sobre a utilização da capacidade produtiva em termos de eficiência e eficácia. Ainda, o gerenciamento da produção por meio deste método possibilita a maximização da produção, gerenciamento das restrições físicas conhecidas como gargalos (bottleneck), o planejamento da produção e análise de lucratividade dos produtos.
33 33 Conclui-se, que o objetivo deste método é auxiliar na administração do processo produtivo e no controle dos custos, com isso, obtendo-se uma maior lucratividade Princípios de Custeio Os princípios de custeio podem ser identificados como a parcela de custos que deve ser alocada aos produtos. Para Bornia (2002, p. 52), a diferenciação dos custos em fixos e variáveis e a separação dos desperdícios da parcela ideal dos custos serão utilizadas para a identificação dos princípios de custeio. Para um melhor entendimento a seguir serão apresentados os conceitos e suas características Princípios de Custeio por Absorção Caracteriza-se, o princípio de custeio por absorção, segundo Megliorini (2001, p. 3), na apropriação de todos os custos de produção aos produtos, de forma direta ou indireta, mediante critérios de rateios. Nesse sentido todos os custos incorridos no processo de fabricação, independente de ser custos diretos, indiretos, fixos ou variáveis, são alocados. Obtendo-se um custo total do produto. Segundo Martins (2003, p. 37), consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados, e só os de produção; todos os gastos relativos ao esforço de produção são distribuídos para todos os produtos ou serviços feitos. Independente de ser de forma direta ou indireta. Dutra (2003, p. 226) complementa que este método, consiste em associar aos produtos e serviços os custos que ocorrem na área de elaboração, ou seja, os gastos referentes às atividades de execução de bens e serviços. Esse método, [...] não considera as despesas como integrantes dos estoques dos bens e serviços, mas todos os custos aplicados em sua obtenção.
34 34 Para Crepaldi (2004) é o método que atende os princípios da contabilidade e aceito pela legislação fiscal e comercial. Portanto, essa forma de custeio atende a l e g i s l a ç ã o e é v á lido para apresentação de demonstrações financeiras, e Nascimento (2001) ressalta é este é o único método aceito pela legislação do Imposto de Renda. Na seqüência, apresenta-se a Figura 04, que demonstra o processo utilizado pelo custeio por absorção. Variáveis - Matéria-prima - Embalagem - Combustível das máquinas Custos de produção Produção em elaboração Fixos - Mão-de-obra - Depreciação - Aluguel - Energia elétrica - Supervisão Variáveis - De vendas Estoque da produção acabada Resultado das vendas (-) CPV (=) Resultado bruto (-) Despesas de vendas Despesas Fixas - Administrativas - De vendas - Financeiras Lucro (-) Despesas administrativas, de vendas e financeiras (=) Resultado líquido Figura 04: Quadro esquemático do custeio por absorção. Fonte: Adaptado de Dutra (2003). Conclui-se, que este método de custeio pode ser utilizado como ferramenta de gestão, mas os critérios de rateio necessitam ser estabelecido de forma adequada, já que as despesas incorridas no período são todas enviadas para
35 35 o resultado. Enquanto os custos necessitam ser separado em direto ou indireto, sendo que os indiretos precisam ser rateados, e somente alguns vão para o resultado, e o restante permanece no estoque Custeio por Absorção Ideal Custeio por Absorção ideal considera que todos os custos fixos e variáveis utilizados na produção devem ser alocados aos produtos. Segundo Bornia (2002, p. 56), no custeio por absorção ideal, todos os custos também são computados como custos dos produtos. Contudo, os custos relacionados com insumos usados de forma não-eficiente (desperdícios) não são alocados aos produtos. O custeio por absorção ideal adapta-se ao auxilio do controle de custos e ao apoio ao processo de melhoria continua da empresa. A separação entre custos e desperdícios, própria do custeio por absorção ideal, é fundamental para a mensuração dos desperdícios do processo produtivo, facilitando o controle dos mesmos. Esta separação é de grande importância para implementação do processo de redução continua dos desperdícios, possibilitando a priorização das ações de combate ao trabalho que não agrega valor e às perdas propriamente ditas. Conclui-se que nesse método ocorre a separação dos custos dos produtos com os desperdícios ocorridos na produção, auxiliando numa melhor mensuração dos mesmos. Assim, sendo de grande importância para a continuidade da empresa, auxiliando os gestores no combate as perdas e outras despesas desnecessárias Custeio por Absorção Integral O custeio por absorção integral considera que todos os custos, tanto fixos como variáveis, devem ser alocados aos produtos. Conforme Bornia (2002, p. 55), no custeio por absorção integral, ou total, a totalidade dos custos (fixos e variáveis) são alocados aos produtos. Este sistema se relaciona com a avaliação de estoques, ou seja, com o uso da contabilidade de custos como apêndice da contabilidade financeira, que se presta para gerar informações para usuários externos à empresa.
36 36 Portanto, conclui-se que este método repassa informações importantes às empresas, sendo estas utilizadas para fins gerenciais e no controle de estoques, auxiliando nas tomadas de decisões Princípios de Custeio Variável Este método contempla a área gerencial, devido a consideração apenas dos custos variáveis aos produtos. Martins (2003) complementa, que os custos fixos são considerados como despesas do período, sendo diretamente deduzidos do resultado. Segundo Megliorini (2007), é o método de custeio que consiste em apropriar aos produtos somente os custos decorrentes da sua produção, sendo estes diretos ou indiretos, e considera que os custos fixos não devem ser alocados e são tratados como despesas do período, indo inteiramente para o resultado, pois estes independem de ocorrer produção ou não. Dessa forma, CRC-SP (2000, p. 19), complementa no custeio direto os custos de setores considerados de suporte ou auxiliadores ao processo produtivo, normalmente considerados como custos fixos, são tratados como custo do período contábil, não fazendo, portanto, parte integrante do custo de produção. Crepaldi (2004) complementa que este método não atende aos princípios fundamentais da contabilidade e também não é aceito pela legislação, servindo apenas para efeitos internos das empresas, sendo apropriado seu uso na tomada de decisões. Megliorini (2007, p. 137) esclarece que: esse método permite aos administradores utilizar os custos como ferramenta auxiliar na tomada de decisões, tais como: a) quais produtos contribuem mais para a lucratividade da empresa; b) determinação de quais produtos devem ter suas vendas incentivadas, reduzidas ou mesmo ser excluídos da linha de produção; c) que produtos proporcionam a melhor rentabilidade quando existirem fatores que restringem a produção; d) qual o preço mínimo a ser praticado em condições especiais, tal como venda de capacidade ociosa; e) decisão entre comprar ou fabricar; f) determinação do nível mínimo de atividades em que o negócio passa a ser rentável; g) definição, em uma negociação com o cliente, de qual o limite de descontos permitido.
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