O Regime Fiscal nas Transmissões de Imóveis

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1 O Regime Fiscal nas Transmissões de Imóveis O objectivo da presente reflexão é o de contribuir para uma melhor compreensão do regime fiscal associado a uma das componentes da tributação do património a transmissão de imóveis. ABR/JUN 2007 REVISORES AUDITORES 55

2 O objectivo da presente reflexão é o de contribuir para uma melhor compreensão do regime fiscal associado a uma das componentes da tributação do património a transmissão de imóveis. Não sendo objectivo deste trabalho fazer uma resenha histórica do sistema de tributação, afigura-se essencial, para perceber o enquadramento tributário actual, compreender os aspectos essenciais da última reforma da tributação do património 1, que introduziu as principais regras do regime fiscal actual. A reforma da tributação do património de 2003 não se limitou a acabar com alguns impostos e a substituir o nome de outros. Com efeito, poder-se-á facilmente constatar que aquela reforma alterou profundamente os pressupostos e princípios até então vigentes, os quais são apresentados, de uma forma esquemática, no Quadro 1. Quadro 1 - Realidade anterior à reforma da tributação do património de 2003 Sistema de avaliação desajustado, criado num Penalização dos prédios novos face aos prédios antigos Subavaliação generalizada dos valores declarados para efeitos Valorização nominal dos imóveis, especialmente dos Taxas nominais de tributação elevadas A reforma visou assim corrigir os quatro problemas fundamentais do sistema fiscal anterior, a partir das seguintes alterações: Reforma do sistema de avaliação dos imóveis, passando a assentar em factores objectivos, de aplicação simples e sem margem para a discricionariedade e subjectividade que se verificava muitas vezes na prática, consagrando os contor nos precisos da realidade a tributar através da consideração de factores como a localização, o custo médio de construção e as características intrínsecas e específicas dos imóveis; Introdução de factores de actualização dos coeficientes de avaliação em função da evolução do mercado; Redução das taxas nominais de tributação; Aproximação dos valores patrimoniais tributáveis aos valores de mercado 2 ; Harmonização do sistema de tributação das transmissões de imóveis, através da considera ção do Valor Patrimonial Tributário (VPT), apu rado nos termos do Código do IMI, para efeitos de tributação em sede de todos os impostos. 1 - Introduzida pelo Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro 56 REVISORES AUDITORES ABR/JUN 2007

3 Finalmente, de forma a concretizar os objectivos da reforma, concretamente o de eliminar a disparidade existente entre prédios novos e antigos, determinou- -se que todos os prédios urbanos já inscritos na matriz seriam avaliados de acordo com as novas regras no momento da primeira transmissão, devendo ser promovida, relativamente aos restantes, uma avaliação geral dos prédios urbanos até IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE AS TRANSMISSÕES ONEROSAS DE IMÓVEIS (IMT) O IMT (que substitui a Sisa) incide sobre as transmissões efectuadas a título oneroso do direito de propriedade ou de figuras parcelares do mesmo sobre bens imóveis, desde que situados no território nacional. Com a introdução do IMT, passaram a estar abrangidas no âmbito da incidência do imposto que tributa as transmissões onerosas de imóveis diversas realidades que, por mera obsolescência das regras de incidência da Sisa, estavam fora do seu campo de incidência. Com efeito, o conceito de transmissão em sede de IMT é hoje bastante lato, incluindo realidades anteriores ou laterais à formalização dos factos translativos dos imóveis mas que conduzem a resultados económicos idênticos, como por exemplo, a celebração de contratos-promessa de aquisição e alienação de imóveis em que se prevê a possibilidade do promitente adquirente ceder a posição contratual a terceiro e situações em que, não estando prevista tal possibilidade, esta ocorra posteriormente ou, ainda a outorga de procurações em que se presume que o procurador obtém um resultado equivalente ao do direito de propriedade do imóvel. Apuramento do valor tributável em sede de IMT Para efeitos de tributação em sede de IMT, o montante sujeito a imposto é, genericamente, o valor constante do acto ou do contrato ou o VPT, consoante o que for mais elevado, sendo este calculado com base em factores objectivos elencados no Código do IMI que pretendem aproximar o valor fiscal dos imóveis ao valor de mercado, procurando evitar factores de subjectividade, como por exemplo, avaliações que dependem do critério adoptado pelo avaliador. Para este efeito, revela-se essencial relembrar a regra prevista no diploma que aprovou a reforma de 2003 relativamente às consequências da primeira transmissão de prédios urbanos cuja inscrição na 3 - O artigo 15.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro prevê um prazo de 10 anos após a entrada em vigor do Código do IMI. ABR/JUN 2007 REVISORES AUDITORES 57

4 matriz tenha ocorrido antes da entrada em vigor do Código do IMI. Assim, ainda que num primeiro momento o IMT possa ser liquidado com base no valor do contrato ou no valor patrimonial antigo, se superior, haverá que aguardar pela notificação do VPT definitivo, apurado de acordo com as novas regras, para se perceber se existe algum valor adicional de IMT a liquidar. Taxas Relativamente aos prédios urbanos não destinados exclusivamente à habitação, a taxa de IMT aplicável é de 6,5%. Contudo, se o prédio urbano ou a fracção autónoma de prédio urbano se destina exclusivamente a habitação própria e permanente, as taxas aplicáveis variam em função do valor do imóvel, não sendo tributadas as transmissões cujo valor não exceda Nos casos de imóveis destinados exclusivamente a habitação, mas que não seja própria e permanente casos de segunda habitação as taxas variam em função do valor do imóvel, não sendo, no entanto, aplicável qualquer isenção. Relativamente aos prédios rústicos, a taxa de IMT aplicável é de 5%. IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DAS PESSOAS COLECTIVAS (IRC) Para efeitos de tributação em sede de IRC, o resultado tributável obtido com a alienação onerosa de imóveis dado pela diferença entre o valor de transmissão e o respectivo valor de aquisição será qualificado como mais-valia ou menos-valia, admitindo que o imóvel integra o imobilizado corpóreo da entidade alienante, podendo neste caso o respectivo valor de aquisição líquido de eventuais amortizações praticadas até à data da alienação ser actualizado pela aplicação dos coeficientes de desvalorização da moeda. Por outro lado, nas situações em que o imóvel integra a rubrica de investimentos financeiros, tal ganho assumirá a natureza de um proveito financeiro, assumindo a natureza de Vendas, nas situações em que o imóvel integra o activo permutável da entidade alienante. Nas situações em que o imóvel integra o imobilizado corpóreo, a diferença positiva entre as mais- -valias e as menos-valias apuradas na respectiva alienação pode ser considerada em apenas 50%, para efeitos de tributação em IRC, desde que no exercício anterior ao da realização, no próprio exercício ou até ao fim do segundo exercício seguinte, o alienante opte por reinvestir o valor de realização apurado na operação na aquisição de outros bens do activo imobilizado corpóreo que venham a ser afectos à exploração. Contudo, uma vez que o regime de tributação das mais-valias resultantes da alienação de imobilizado corpóreo nem sempre foi assim, nas alienações de imóveis ocorridas actualmente haverá que ter em conta também o regime vigente até 31 de Dezembro de Até àquela data, era permitida a exclusão de tributação da totalidade da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias resultantes da alienação de imobilizado corpóreo, desde que o correspondente valor de realização fosse reinvestido na aquisição de outros bens do activo imobilizado corpóreo, devendo o montante correspondente à mais- -valia excluída de tributação ser deduzida ao valor de aquisição do bem onde se concretizou o reinvestimento, para efeitos de cálculo das amortizações e reintegrações relevantes para efeitos fiscais ou de qualquer outro resultado fiscal, nomeadamente na respectiva alienação. Ou seja, até ao final de 2000 não existia, de facto, uma redução ou exclusão de tributação definitiva, mas antes o simples diferimento da tributação daquele resultado para o momento em que os bens onde se concretizou o reinvestimento viessem a ser alienados, no caso de bens não reintegráveis (p.ex., terrenos), ou ao longo do período de reintegração, no caso de bens reintegráveis (p. ex., edifícios). O Quadro 2 apresenta, de forma resumida, as implicações actuais do regime fiscal vigente até 31 de Dezembro de REVISORES AUDITORES ABR/JUN 2007

5 Quadro 2 Implicações do regime de tributação das mais-valias resultantes da alienação de imobilizado corpóreo vigente até ao final de 2000 Mais-valia não tributada deduzida ao valor de aquisição no cálculo do resultado fiscal no momento Mais-valia não tributada deduzida ao valor de aquisição para efeitos do cálculo das reintegrações e Tributação da mais-valia diferida num exercício anterior ao da alienação, considerando apenas 50%, sem exigência de novo reinvestimento ou Tributação diferida durante 10 anos, desde que Consideração do valor fiscal dos imóveis Adicionalmente, no que se refere ao valor a ter em conta na transmissão de imóveis, há ainda que atender à obrigatoriedade de se adoptar, para efeitos da determinação do lucro tributável, o valor normal de mercado que, no entanto, não poderá ser inferior ao VPT definitivo. Assim, se o valor acordado para a transmissão do imóvel for inferior ao respectivo VPT definitivo, para efeitos de IRC deverá ser este o valor a considerar na operação, de acordo com as seguintes regras: O alienante deverá corrigir a respectiva declaração de rendimento do exercício a que seja imputável o proveito obtido na transmissão dos imóveis pelo montante correspondente à diferença positiva entre o VPT definitivo do imóvel e o valor constante do contrato; O adquirente poderá, desde que opte por registar contabilisticamente o imóvel pelo VPT definitivo, tomar tal valor para a base de cálculo das reintegrações e para a determinação de qualquer resultado tributável relativamente a esse imóvel (p. ex., numa posterior alienação). Esta regra pode ser afastada/contrariada, desde que as entidades interessadas provem que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi, de facto, inferior ao VPT do imóvel, ficando a administração tributária, para esse efeito, com a possibilidade de aceder à informação bancária, quer da entidade requerente, quer dos respectivos administradores. Contudo, admitindo que o alienante e/ou o adquirente não optam ou não conseguem provar que o preço efectivamente praticado foi inferior ao VPT, é pertinente analisar as consequências das soluções preconizadas pelo Código do IRC. Com efeito, se em relação ao alienante a solução se afigura pacífi- ABR/JUN 2007 REVISORES AUDITORES 59

6 ca, uma vez que tem implicações apenas ao nível da vertente fiscal, já no que se refere aos adquirentes a aplicação prática da solução preconizada não se afigura clara, nomeadamente pela exigência de registar contabilisticamente o imóvel por um valor que, em princípio, não corresponde ao seu custo de aquisição. De facto, caso não contrarie a aplicação da regra enunciada, o alienante tem apenas que proceder ao ajustamento do seu resultado fiscal, em sede de declaração de rendimentos, admitindo-se um ajustamento do preço para efeitos fiscais, mas mantendo na contabilidade os movimentos que resultam das condições acordadas. No que se refere ao adquirente, para que possa aproveitar da opção referida anteriormente e consequentemente maximizar a sua eficiência fiscal, deverá proceder a um ajustamento do valor contabilístico do imóvel, derrogando as bases da valorimetria da contabilidade. Em nosso entender, a solução encontrada para as entidades adquirentes deveria ser idêntica à encontrada para os alienantes, ou seja, um mero ajustamento fiscal, ao nível do apuramento do lucro tributável, à semelhança de outras situações em que as regras fiscais não acompanham as regras contabilísticas. Não obstante, não tendo sido esta a solução preconizada pelo legislador, afigura-se importante conhecer as razões evocadas pela administração fiscal 4 em defesa desta regra. Assim, para a administração tributária: A regra contida no artigo 58.º-A «( ) tem a natureza de uma cláusula especial anti-abuso, que se destina a dar resposta a situações de flagrante sub-declaração dos valores das transacções que envolvem ( ) imóveis»; a norma tem o objectivo de induzir os contribuintes a celebrar contratos em que os valores de transacção correspondam aos valores de mercado; a lei concede às partes a possibilidade de contrariar a aplicação da norma; pelo que, conclui a administração tributária. ao não contestar a sua aplicação, o adquirente assume tacitamente que não foi observado o princípio contabilístico do custo histórico, pelo que as suas demonstrações financeiras não reú nem as características qualitativas necessárias para reflectirem uma imagem verdadeira e apropriada da respectiva situação patrimonial; o ajustamento contabilístico a efectuar reconduz-se a uma reavaliação do activo resultante da aplicação das regras fiscais, dando origem a uma variação patrimonial positiva a reflectir no capital próprio, que não concorre para o apuramento do lucro tributável do exercício. Ou seja, a administração fiscal parece concluir que se o adquirente não contraria o ajustamento fiscal e aceita efectuar o ajustamento contabilístico necessário para que possa tomar o VPT como base de apuramento dos resultados fiscais, não estará mais do que a corrigir uma situação de sub-declaração de valores, permitindo que a contabilidade, através desta rectificação, passe a evidenciar o valor efectivamente praticado na operação. 4 - Entendimento transmitido em oficio dirigido à CTOC 60 REVISORES AUDITORES ABR/JUN 2007

7 em momento algum concedem que a mesma seja baseada em valores fiscais. Por outro lado, ainda que se conceda que o VPT corresponde ao valor de mercado (ou próximo) dos imóveis, não seria aceitável reavaliar um imóvel com base no critério fiscal, deixando outros, da mesma natureza, valorizados de acordo com o princípio do custo histórico, ou, admitindo que se procede à reavaliação dos restantes imóveis, utilizar um referencial distinto para bens da mesma natureza. Em nossa opinião, tal posição é de alguma forma redutora e parte de um pressuposto que a realidade tem demonstrado ser falível: ao contrário do entendimento veiculado pela administração fiscal, nem sempre o VPT corresponde ao valor de mercado do imóvel. Com efeito, é perfeitamente possível (e a realidade tem confirmado tal situação) que o preço acordado entre as partes seja significativamente diferente do VPT, sem que tal traduza uma intenção de evasão fiscal, mas apenas o resultado de um processo negocial caso em que o VPT tende, manifestamente, a afastar-se do valor de mercado. A verdade é que o valor de mercado, ao contrário do VPT, pode variar em função das circunstâncias inerentes ao processo de negociação, sem que isso traduza, necessariamente, qualquer prática de fraude ou evasão fiscal. Neste sentido, do ponto de vista do adquirente, a aceitação do ajustamento não se reconduzirá necessariamente à assunção tácita de uma situação de sub-declaração, mas antes (ou essencialmente) ao aproveitamento de uma oportunidade que a lei fiscal lhe concede. Por fim, defende a administração tributária que o ajustamento se reconduz a uma reavaliação dos imóveis resultante da aplicação das regras fiscais. Ora, em nossa opinião, também esta posição não encontra solução no normativo contabilístico nacional e internacional. Com efeito, quer a DC n.º 16, quer a IAS 16 prevêem a possibilidade de a reavaliação ser efectuada com base no justo valor, mas Neste sentido, insistimos que uma solução com implicações apenas na vertente fiscal se afiguraria mais consentânea, na medida em que permitiria cumprir igualmente os objectivos da norma sem qualquer intromissão em outros domínios, designadamente na contabilidade. IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO (IVA) Genericamente, as operações de transmissão de bens imóveis encontram-se isentas de IVA. Neste sentido, nas transmissões de imóveis o alienante não liquida IVA sobre o valor da operação, não lhe assistindo, consequentemente, o direito de recuperar qualquer imposto que tenha suportado nos recursos necessários. Assim, para obviar a este efeito negativo (impossibilidade de recuperação do imposto suportado a montante), o Código do IVA prevê a opção pelo regime de tributação, passando a operação de transmissão de imóveis a estar sujeita a IVA, à taxa normal. OPÇÃO PELA TRIBUTAÇÃO VS. REGULARIZAÇÃO DO IVA DEDUZIDO A opção pela tributação em IVA (ou de renúncia à isenção) permite ao adquirente recuperar o imposto incorrido na respectiva construção ou aquisição ou em eventuais benfeitorias e, bem assim, o imposto oculto nos demais recursos, nomeadamente os de funcionamento. Assim, regra geral, esta opção revela-se como mais eficiente do ponto de vista do IVA. Contudo, na medida em que, de acordo com a opi- ABR/JUN 2007 REVISORES AUDITORES 61

8 nião veiculada pela Administração fiscal 5, o IVA incidente na transmissão do imóvel deverá ser considerado como um encargo que o adquirente fica legalmente obrigado a suportar, a opção pela renúncia à isenção traduzir-se-á, de acordo com aquele entendimento, num aumento do valor tributável em sede de IMT, não se revelando uma opção eficiente em sede deste imposto nas situações em que o mesmo é devido. O regime de renúncia à isenção foi objecto, recentemente, de profundas alterações, na sequência da publicação do Decreto-Lei n.º 21/2007 de 29 de Janeiro, que tornaram, por um lado, o acesso mais restrito e, por outro, mais controlável por parte da administração fiscal. Assim, para que actualmente possa ser exercida a opção pela renúncia à isenção deverão ser cumpridos diversos requisitos apresen- Quadro 3 Condições para que seja possível optar pela renúncia à isenção de IVA nas transmissões de imóveis (regime introduzido pelo Decreto-Lei nº 21/2007 de 29 de Janeiro) Condições objectivas (imóvel) O imóvel transmitido tem de ser: Prédio urbano; Fracção autónoma; ou Terreno para construção; Não se destinar à habitação; Estar afecto a actividades que confiram direito à dedução; Inscrito na matriz em nome do proprietário ou tenha sido pedida a inscrição. Condições da operação Primeira transmissão após: Construção; Grandes obras de transformação ou renovação de que resulte uma alteração superior a 50% do VPT Desde que, em ambos os casos, ainda seja possível deduzir o IVA suportado Contrato tenha por objecto a transmissão do direito de propriedade e abranja a totalidade do imóvel Transmissão subsequente a uma operação efectuada com renúncia à isenção, se efectuada dentro do período de regularização (10 ou 20 anos, dependendo da data de conclusão da construção do imóvel) Condições dos intervenientes Vendedor e adquirente: Capacidade de dedução superior a 80%, excepto se a actividade tiver por objecto, com carácter de habitualidade, a construção, compra, venda ou locação de imóveis Disponham de contabilidade organizada Valor da operação Entre entidades relacionadas» Valor de mercado (VM) não inferior ao VPT quando: Adquirente com restrições na dedução e Valor da operação < VM Vendedor com restrições na dedução e Valor da operação > VM 5 - Parecer emitido pelo Centro de Estudos Fiscais, em 18 de Janeiro de REVISORES AUDITORES ABR/JUN 2007

9 Consideração do valor fiscal dos imóveis Adicionalmente, no que se refere ao valor a ter em conta na transmissão de imóveis, há ainda que atender à obrigatoriedade de se adoptar, para efeitos da determinação do lucro tributável, o valor normal de mercado que, no entanto, não poderá ser inferior ao VPT definitivo. Assim, se o valor acordado para a transmissão do imóvel for inferior ao respectivo VPT definitivo, para efeitos de IRC deverá ser este o valor a considerar na operação, de acordo com as seguintes regras: O alienante deverá corrigir a respectiva declaração de rendimento do exercício a que seja imputável o proveito obtido na transmissão dos imóveis pelo montante correspondente à diferença positiva entre o VPT definitivo do imóvel e o valor constante do contrato; O adquirente poderá, desde que opte por registar contabilisticamente o imóvel pelo VPT definitivo, tomar tal valor para a base de cálculo das reintegrações e para a determinação de qualquer resultado tributável relativamente a esse imóvel (p. ex., numa posterior alienação). Esta regra pode ser afastada/contrariada, desde que as entidades interessadas provem que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi, de facto, inferior ao VPT do imóvel, ficando a administração tributária, para esse efeito, com a possibilidade de aceder à informação bancária, quer da entidade requerente, quer dos respectivos administradores. Contudo, admitindo que o alienante e/ou o adquirente não optam ou não conseguem provar que o preço efectivamente praticado foi inferior ao VPT, é pertinente analisar as consequências das soluções preconizadas pelo Código do IRC. Com efeito, se em relação ao alienante a solução se afigura pacífica, uma vez que tem implicações apenas ao nível da vertente fiscal, já no que se refere aos adquirentes a aplicação prática da solução preconizada não se afigura clara, nomeadamente pela exigência de registar contabilisticamente o imóvel por um valor que, em princípio, não corresponde ao seu custo de aquisição. ABR/JUN 2007 REVISORES AUDITORES 63

10 De facto, caso não contrarie a aplicação da regra enunciada, o alienante tem apenas que proceder ao ajustamento do seu resultado fiscal, em sede de declaração de rendimentos, admitindo-se um ajustamento do preço para efeitos fiscais, mas mantendo na contabilidade os movimentos que resultam das condições acordadas. No que se refere ao adquirente, para que possa aproveitar da opção referida anteriormente e consequentemente maximizar a sua eficiência fiscal, deverá proceder a um ajustamento do valor contabilístico do imóvel, derrogando as bases da valorimetria da contabilidade. Em nosso entender, a solução encontrada para as entidades adquirentes deveria ser idêntica à encontrada para os alienantes, ou seja, um mero ajustamento fiscal, ao nível do apuramento do lucro tributável, à semelhança de outras situações em que as regras fiscais não acompanham as regras contabilísticas. Não obstante, não tendo sido esta a solução preconizada pelo legislador, afigura-se importante conhecer as razões evocadas pela administração fiscal em defesa desta regra. Assim, para a administração tributária: A regra contida no artigo 58º-A ( ) tem a natureza de uma cláusula especial anti-abuso, que se destina a dar resposta a situações de flagrante sub-declaração dos valores das transacções que envolvem ( ) imóveis ; a norma tem o objectivo de induzir os contribuintes a celebrar contratos em que os valores de transacção correspondam aos valores de mercado; a lei concede às partes a possibilidade de contrariar a aplicação da norma; pelo que, conclui a administração tributária, 64 REVISORES AUDITORES ABR/JUN 2007

11 Em nossa opinião, tal posição é de alguma forma redutora e parte de um pressuposto que a realidade tem demonstrado ser falível: ao contrário do entendimento veiculado pela administração fiscal, nem sempre o VPT corresponde ao valor de mercado do imóvel. Com efeito, é perfeitamente possível (e a realidade tem confirmado tal situação) que o preço acordado entre as partes seja significativamente diferente do VPT, sem que tal traduza uma intenção de evasão fiscal, mas apenas o resultado de um processo negocial caso em que o VPT tende, manifestamente, a afastar-se do valor de mercado. A verdade é que o valor de mercado, ao contrário do VPT, pode variar em função das circunstâncias inerentes ao processo de negociação, sem que isso traduza, necessariamente, qualquer prática de fraude ou evasão fiscal. Neste sentido, do ponto de vista do adquirente, a aceitação do ajustamento não se reconduzirá necessariamente à assunção tácita de uma situação de sub-declaração, mas antes (ou essencialmente) ao aproveitamento de uma oportunidade que a lei fiscal lhe concede. ao não contestar a sua aplicação, o adquirente assume tacitamente que não foi observado o princípio contabilístico do custo histórico, pelo que as suas demonstrações financeiras não reúnem as características qualitativas necessárias para reflectirem uma imagem verdadeira e apropriada da respectiva situação patrimonial; o ajustamento contabilístico a efectuar reconduz-se a uma reavaliação do activo resultante da aplicação das regras fiscais, dando origem a uma variação patrimonial positiva a reflectir no capital próprio, que não concorre para o apuramento do lucro tributável do exercício. Ou seja, a administração fiscal parece concluir que se o adquirente não contraria o ajustamento fiscal e aceita efectuar o ajustamento contabilístico necessário para que possa tomar o VPT como base de apuramento dos resultados fiscais, não estará mais do que a corrigir uma situação de sub-declaração de valores, permitindo que a contabilidade, através desta rectificação, passe a evidenciar o valor efectivamente praticado na operação. Por fim, defende a administração tributária que o ajustamento se reconduz a uma reavaliação dos imóveis resultante da aplicação das regras fiscais. Ora, em nossa opinião, também esta posição não encontra solução no normativo contabilístico nacional e internacional. Com efeito, quer a DC nº 16, quer a IAS 16 prevêem a possibilidade de a reavaliação ser efectuada com base no justo valor, mas em momento algum concedem que a mesma seja baseada em valores fiscais. Por outro lado, ainda que se conceda que o VPT corresponde ao valor de mercado (ou próximo) dos imóveis, não seria aceitável reavaliar um imóvel com base no critério fiscal, deixando outros, da mesma natureza, valorizados de acordo com o princípio do custo histórico, ou, admitindo que se procede à reavaliação dos restantes imóveis, utilizar um referencial distinto para bens da mesma natureza. Neste sentido, insistimos que uma solução com implicações apenas na vertente fiscal se afiguraria mais consentânea, na medida em que permitiria cumprir igualmente os objectivos da norma sem qualquer intromissão em outros domínios, designadamente na contabilidade. ABR/JUN 2007 REVISORES AUDITORES 65

12 IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO (IVA) Genericamente, as operações de transmissão de bens imóveis encontram-se isentas de IVA. Neste sentido, nas transmissões de imóveis o alienante não liquida IVA sobre o valor da operação, não lhe assistindo, consequentemente, o direito de recuperar qualquer imposto que tenha suportado nos recursos necessários. Assim, para obviar a este efeito negativo (impossibilidade de recuperação do imposto suportado a montante), o Código do IVA prevê a opção pelo regime de tributação, passando a operação de transmissão de imóveis a estar sujeita a IVA, à taxa normal. OPÇÃO PELA TRIBUTAÇÃO VS. REGULARIZAÇÃO DO IVA DEDUZIDO A opção pela tributação em IVA (ou de renúncia à isenção) permite ao adquirente recuperar o imposto incorrido na respectiva construção ou aquisição ou em eventuais benfeitorias e, bem assim, o imposto oculto nos demais recursos, nomeadamente os de funcionamento. Assim, regra geral, esta opção revela-se como mais eficiente do ponto de vista do IVA. Contudo, na medida em que, de acordo com a opinião veiculada pela Administração fiscal 5, o IVA incidente na transmissão do imóvel deverá ser considerado como um encargo que o adquirente fica legalmente obrigado a suportar, a opção pela renúncia à isenção traduzir-se-á, de acordo com aquele entendimento, num aumento do valor tributável em sede de IMT, não se revelando uma opção eficiente em sede deste imposto nas situações em que o mesmo é devido. O regime de renúncia à isenção foi objecto, recentemente, de profundas alterações, na sequência da publicação do Decreto-Lei nº 21/2007 de 29 de Janeiro, que tornaram, por um lado, o acesso mais restrito e, por outro, mais controlável por parte da administração fiscal. Assim, para que actualmente possa ser exercida a opção pela renúncia à isenção deverão ser cumpridos diversos requisitos apresentados de forma resumida no Quadro 3 inerentes ao imóvel, aos intervenientes e à própria operação. Por outro lado, de acordo com o novo regime, exercida a opção pela renúncia à isenção, cabe ao adquirente a obrigação de liquidar o imposto, assistindose a uma inversão do sujeito passivo da operação. 5 - Parecer emitido pelo Centro de Estudos Fiscais, em 18 de Janeiro de REVISORES AUDITORES ABR/JUN 2007

13 IMPOSTO DO SELO As transmissões onerosas ou gratuitas do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito sobre bens imóveis que beneficiem da isenção de IVA estão sujeitas a Imposto do Selo, à taxa de 0,8%. Adicionalmente, estão ainda sujeitas a Imposto do Selo, à taxa de 10%, as transmissões gratuitas a favor de pessoas singulares, excepto as transmissões gratuitas a favor de cônjuges, descendentes ou ascendentes. CONCLUSÕES O regime fiscal nas transmissões de imóveis actualmente em vigor, resultado da reforma da tributação do património de 2003, e da recente alteração do regime de IVA nas operações imobiliárias, assenta em factores objectivos e mais consentâneos com a realidade actual. No entanto, provavelmente por se tratar de um regime fiscal que reflecte uma grande preocupação com a prevenção da fraude e evasão fiscal, assume como indiscutíveis determinados indicadores e pressupostos que em algumas situações se revelam falíveis e desfazados da realidade. Em tais situações, em lugar de contribuir para a eficiência do sistema, as regras fiscais criam obstáculos aos agentes económicos. Com a realização deste trabalho procurámos contribuir para o debate destas questões e chamar a atenção para uma situação que, em nosso entender, marca de forma profunda o actual regime fiscal aplicável nas operações imobiliárias: ao invés de combater apenas quem, em virtude da obsolescência das regras anteriores, procurava a evasão fiscal, coloca todos os agentes no mesmo saco, penalizando o justo e o pecador. BIBLIOGRAFIA Artigos Fernandes Ferreira, Rógerio Novas regras de incidência no IMT. Fisco n.º 117/118, Dezembro de 2004, pag. 13 Guimarães, J. F. Cunha Valor Patrimonial tributário quo vadis?. Revista da Câmara dos Técnicos Oficiais de Contas n.º 75, Junho de 2006 Pinheiro Pinto, José Alberto Ainda o artigo 58.º A do Código do IRC. Revista da Câmara dos Técnicos Oficiais de Contas n.º 69, Dezembro de 2005 Legislação Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT) Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF) Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro Decreto-Lei n.º 21/2007 de 29 de Janeiro Lei n.º 109-B/2001, de 27 de Dezembro Outras Circular n.º 7/2002, da Direcção de Serviços do IRC Circular n.º 30/05 da OROC Directriz Contabilística n.º 16/95, de 11 de Janeiro Portaria n.º 1337/2003, de 5 de Dezembro Resposta da Administração tributária à Câmara dos Técnicos Oficiais de Contas a propósito da interpretação a dar ao artigo ABR/JUN 2007 REVISORES AUDITORES 67

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