UNIVERSIDADE FEDERAL DO RIO GRANDE DO NORTE CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAIS APLICADAS DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

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1 UNIVERSIDADE FEDERAL DO RIO GRANDE DO NORTE CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAIS APLICADAS DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS BRUNO CÉSAR GOMES DUARTE BALANCED SCORECARD: UM ESTUDO DE CASO NA EMPRESA RAZÃO CONTABILIDADE Natal/RN Junho/2012

2 ii BRUNO CÉSAR GOMES DUARTE BALANCED SCORECARD: UM ESTUDO DE CASO NA EMPRESA RAZÃO CONTABILIDADE Monografia apresentada à Banca Examinadora do Curso de Ciências Contábeis da Universidade Federal do Rio Grande do Norte, ministrado em cumprimento às exigências legais como requisito parcial à obtenção do título de Bacharel em Ciências Contábeis. Orientadora: Prof. Esp. Lis Daiana Bessa Taveira Natal/RN Junho/2012

3 iii FOLHA DE APROVAÇÃO BRUNO CÉSAR GOMES DUARTE BALANCED SCORECARD: UM ESTUDO DE CASO NA EMPRESA RAZÃO CONTABILIDADE Monografia apresentada à Banca Examinadora do Curso de Ciências Contábeis da Universidade Federal do Rio Grande do Norte, ministrado em cumprimento às exigências legais como requisito parcial à obtenção do título de Bacharel em Ciências Contábeis. Aprovado em BANCA EXAMINADORA Prof. Lis Daiana B. Taveira Prof. Izabel Coelho Prof. Marcio Loyola

4 iv AGRADECIMENTOS Em primeiro lugar agradeço a Deus por tudo o que ele me proporcionou e a tudo que pude conseguir, sou grato pela inteligência e capacidade que me foi concedida, e pelas conquistas que virão, por conseguinte. Agradeço aos meus avós, amores da minha vida, Aldery Duarte, Milaniz Duarte, Malvina Aguiar e a minha madrinha Anita Gomes, por terem se esforçado, me incentivado, investido e acreditado em mim, e que são os principais responsáveis por todos os êxitos alcançados. Ao meu Irmão Fábio Henrique Duarte, que sempre demonstrou alegria em todos os momentos ao meu lado e aos meus bons amigos com os quais sempre poderei contar e compartilhar nos momentos de felicidade e tristeza. São alguns deles: Alysson A. de Alencar, Anderson Gethsemani, Jarlan Silva, Juliana Rabelo e Pérola Diana. Em especial, a Marcos Aurélio de Melo e Ednalva Targino de Melo, por terem dividido amizade e conhecimento em momentos antecedentes a esta caminhada. A orientadora e professora Lis Daiana, por inspirar os alunos através de sua dedicação em sala de aula, e pela orientação deste trabalho, feita com paciência, sempre procurando extrair o melhor de mim. Ao restante do corpo Docente do Departamento de Ciências Contábeis da UFRN, pela paixão e dedicação despendida em prol da educação de todos os alunos.

5 v DEDICATÓRIA Dedico este trabalho aos meus avós Aldery F. Duarte, Milaniz C. Duarte, Malvina Aguiar e a todos os grandes amigos que me deram apoio incondicional e suporte para a conclusão dessa etapa da minha vida. Muito obrigado por tudo!

6 vi RESUMO Este trabalho evidencia a necessidade das micro e pequenas empresas possuírem uma ferramenta gerencial para auxiliar na gestão e medir seu desempenho. Atualmente as mudanças no mercado globalizado e as exigências dos clientes estão cada vez mais apuradas, com isso, é primordial os gestores conhecerem e aplicarem indicadores de desempenho que possam suprir a necessidade de informações voltadas para o auxílio da tomada de decisão. No contexto de empresas cada vez mais competitivas, o Balanced Scorecard é apresentado como uma ferramenta que supre as necessidades de informações estratégicas, e que busca traduzir a estratégia da empresa em objetivos através de quatro perspectivas: financeira, clientes, processos internos e aprendizado e crescimento. Através de uma pesquisa bibliográfica e exploratória, fundamentada num estudo de caso em uma empresa prestadora de serviços contábeis, foram realizadas entrevistas e questionários com sócios, clientes e colaboradores, para colher informações sobre os processos internos e a satisfação de clientes e colaboradores, que auxiliaram na adaptação do modelo do BSC para uma empresa de pequeno porte. O resultado da pesquisa possibilitou orientar a empresa em seu processo de decisão gerencial. O BSC contribui para o gerenciamento de qualquer empresa, neste estudo o modelo foi adaptado de acordo com as particularidades da pequena empresa, para gerar informações objetivas e subjetivas que contribuem na formação da estratégia empresarial e na transformação destas em ações. As conclusões do estudo indicam a viabilidade do BSC como ferramenta para a aplicabilidade em uma empresa de pequeno porte prestadora de serviços contábeis. Palavras-chave: Balanced Scorecard. Indicadores de desempenho. Tomada de decisão.

7 vii ABSTRACT This study highlights the need for micro and small companies have a management tool to help manage and measure their performance, now the changes in the global market andcustomer requirements are becoming more accurate with it, is paramount managersknow and apply performance indicators that can provide required information designedto aid decision making. In the context of increasingly competitive business, the BalancedScorecard is presented as a tool to meet the needs of strategic information, and seeks to translate business strategy into objectives through four perspectives: financial,customer, internal processes and learning and growth. Through a literature search andexploratory, based on a case study of a company providing accounting services, wherewe conducted interviews and questionnaires with partners, customers and employees togather information about internal processes and customer satisfaction and staff who helped adaptation of the BSC framework for a small company. The survey resultsenabled to guide the company in the process of managerial decision. The BSCcontributes to the management of any company in this study the model was adaptedaccording to the particularities of small business, to generate objective and subjective information that contribute to the formation of business strategy and transformation of these into action. The findings indicate that the BSC is a tool for implementing a viablesmallbusiness accounting service provider. Keywords: Balanced Scorecard. Performance indicators. Decision making.

8 viii LISTA DE FIGURAS Figura 1 - Estrutura organizacional do Escritório Razão Contabilidade. 47 Figura 2 Mapa estratégico da empresa Razão Contabilidade. 63

9 ix LISTA DE QUADROS Quadro 1 Diferenças entre contabilidade financeira e contabilidade gerencial. 20 Quadro 2 Perspectivas, Enfoque e Indicadores do BSC. 37 Quadro 3 Plano de ação sobre a perspectiva financeira. 63 Quadro 4 Plano de ação sobre a perspectiva dos clientes. 64 Quadro 5 Plano de ação sobre a perspectiva dos processos internos. 66 Quadro 6 Plano de ação sobre a perspectiva de aprendizagem e crescimento. 67

10 x LISTA DE GRÁFICOS Gráfico 1 Faturamento Anual do Escritório Razão Contabilidade no período de a Gráfico 2 Função desempenhada no Escritório Razão Contabilidade. 48 Gráfico 3 Horário de trabalho no Escritório Razão Contabilidade. 49 Gráfico 4 Salário pago pelo Escritório Razão Contabilidade. 50 Gráfico 5 Gestor do Escritório Razão Contabilidade. 51 Gráfico 6 Qualificação dos Funcionários do Escritório Razão Contabilidade. 52 Gráfico 7 Qualificação e desempenho profissional do Escritório Razão 53 Contabilidade. Gráfico 8 Benefícios da qualificação dos funcionários do Escritório Razão 54 Contabilidade. Gráfico 9 Satisfação dos serviços prestados pelo Escritório Razão 55 Contabilidade. Gráfico 10 Atendimento do Escritório Razão Contabilidade. 56 Gráfico 11 Conhecimento técnico da equipe do Escritório Razão 57 Contabilidade. Gráfico 12 Prazos estabelecidos pelo Escritório Razão Contabilidade. 58 Gráfico 13 Relatórios contábeis apresentados aos clientes pelo Escritório 59 Razão Contabilidade. Gráfico 14 Relatórios contábeis do Escritório Razão Contabilidade. 60

11 xi LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS Art. IDEs BSC Artigo Indicadores de Desempenho Balanced Scorecard

12 xii SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO TEMA E PROBLEMA OBJETIVOS Geral Específicos JUSTIFICATIVA DO ESTUDO 14 2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA CONTABILIDADE GERENCIAL MEDIDAS (INDICADORES) DE DESEMPENHO BALANCED SCORECARD 28 3 METODOLOGIA TIPOLOGIA DA PESQUISA INTERPRETAÇÃO E ANÁLISE DE DADOS INSTRUMENTO E PROCESSO DE COLETA DE 44 DADOS. 3.4 LIMITAÇÕES DO MÉTODO 45 4 RESULTADOS DA PESQUISA DADOS DA ENTREVISTA COM OS COLABORADORES DADOS DA ENTREVISTA COM OS CLIENTES CONSTRUÇÃO DA POSIÇÃO ESTRATÉGICA DA 60 EMPRESA 5 CONSIDERAÇÕES FINAIS, RECOMENDAÇÕES E 68 CONCLUSÃO REFERÊNCIAS 70

13 11 1 INTRODUÇÃO 1.1 TEMA E PROBLEMA A globalização e a crescente competitividade existente no mundo empresarial ocasionou o surgimento de novas estratégias de gestão baseadas em sistemas de informações gerenciais que tem como principal ferramenta auxiliar a tomada de decisão pelos gestores, dessa forma, minimizando o erro. Conforme Carvalho et al (2012), o gerenciamento das práticas organizacionais, principalmente as relacionadas às medidas de desempenho, precisam ser analisados e aperfeiçoados constantemente, de forma que as informações gerenciais atendam as necessidades dos usuários. A informação tem que ser gerida com maior rapidez e qualidade, assim, auxiliando os gestores na tomada de decisão. Segundo Crepaldi (2008), é necessário que os gestores possuam a informação e a conheça de maneira a viabilizar o processo decisório e maximizar o resultado. Atualmente, existem várias ferramentas e modelos gerenciais que são utilizados e até mesmo desenvolvidos pelas próprias empresas, aumentando o desenvolvimento interno dos processos e os ganhos de vantagens competitivas diante da concorrência. De acordo com Marr e Schiuma (2003), os métodos de avaliação de desempenho estiveram presentes continuamente, bem como uma avaliação do cidadão por parte da sociedade na qual está inserido. Dentro das organizações, ocorre o mesmo processo de avaliação o qual pode determinar o sucesso ou fracasso pessoal e profissional das pessoas, ou até mesmo da própria entidade, caso não se levem em conta os dados colhidos das avaliações. De 1850 até 1975, período conhecido como era industrial, os gestores determinavam o sucesso empresarial de acordo com o aproveitamento dos benefícios oriundos das economias de escala e do escopo, utilizando o controle financeiro como principal mecanismo para facilitar e monitorar a alocação de capital (KRAEMER, 2002). Conforme Crepaldi (2008), a partir das últimas décadas do século XX, o processo administrativo calcado exclusivamente em relatórios financeiros mostrou-se inadequado, na medida em que a era da informação demandou das empresas um novo conjunto de premissas operacionais fundamentada em um paradigma ambiental de constante mudança, complexidade e incertezas. Não bastava apenas obter informações sobre o resultado financeiro da empresa, tornou-se necessário verificar as causas deste resultado e as possibilidades de que o

14 12 desempenho obtido pudesse estar dentro de patamares favoráveis para a obtenção sustentável de vantagem competitiva no mercado. Neste momento, os indicadores não financeiros (relacionados com os processos operacionais e mercadológicos) surgem como elementos indispensáveis e essenciais a serem agregados aos indicadores financeiros dentro do processo de gestão estratégica das organizações (CREPALDI, 2008). De acordo com os estudos de O Mara et al. (1998), a estratégia também pode ser definida como um plano, uma rota, um direcionador de ação preparado para orientar a organização através do trajeto de seu funcionamento. Conforme Reis (2001), a adoção de novas e modernas tecnologias nas empresas, (ativos físicos), a excelência da gestão eficaz dos ativos e passivos financeiros não são mais os únicos meios de se obter vantagens competitivas e sustentáveis em uma organização. De acordo com Kaplan e Norton (1997), as medidas financeiras não são adequadas na orientação e validação da trajetória que as empresas na era da informação devem traçar na geração de valor futuro investindo em clientes, fornecedores, funcionários, processos, tecnologia e inovação. Atualmente, o processo decisório não está respaldado apenas ao enfoque financeiro, pois levam em consideração outros enfoques tão importantes quanto o financeiro, como os clientes, processos internos e aprendizado e crescimento. Segundo Kaplan e Norton (1997), o Balanced Scorecard (BSC), que é uma ferramenta de planejamento estratégico, considera os objetivos em curto e longo prazo, medidas financeiras e não financeiras, indicadores de desempenho e as perspectivas internas. O BSC foca o desempenho organizacional sob as quatro perspectivas, buscando, dessa forma, maximizar o desempenho e auxiliar nos controles da gestão, voltados para a tomada de decisão. Sob a perspectiva financeira, o BSC conserva as medidas de desempenho financeiro porque estão relacionadas com a lucratividade, o principal principio de uma organização. Na perspectiva do cliente, permite os executivos a identificar melhor o seu mercado e possibilidade de desenvolver estratégias de resultados, focalizando a satisfação do cliente, a retenção e atração de novos clientes. Já a perspectiva dos processos internos possibilita a identificação dos processos mais complexos, permitindo a melhoraria das rotinas no intuito de oferecer um produto cada vez mais qualificado com um menor custo possível superando assim as expectativas dos clientes. E por último a perspectiva do aprendizado e crescimento, que provêm de três fontes principais: pessoas, sistemas e procedimentos organizacionais (CREPALDI, 2008).

15 13 Segundo Kaplan e Norton (1997), para a aplicação do BSC nas organizações, existem três aspectos de principais, são eles: a integração entre as quatro perspectivas, de forma que elas não se tornem isoladas dentro do contexto; o equilíbrio entre os níveis de importância das perspectivas do BSC; e que o Balanced scorecard seja compreendido pela empresa como um sistema de gestão estratégica que contempla quatro perspectivas, e não somente a financeira. De acordo com Garrison et al (2007), o BSC não pretende substituir e muito menos descartar os indicadores financeiros tradicionais, o intuito é de dispor novas perspectivas que contribuam com a identificação dos fatores de crescimento e que irão proporcionar valor econômico em longo prazo. Pela integração das quatro perspectivas (financeiras, clientes, processos internos e do aprendizado e crescimento), o BSC auxilia os gerentes a abrir o campo de visão e compreender as interligações entre os processos dentro da empresa. Segundo Norton e Kaplan (1996), o BSC de fato é mais do que um sistema de medição tático ou operacional. Empresas modernas e inovadoras estão aplicando o BSC como um sistema estratégico de gestão com o intuito de gerir a estratégia em longo prazo, na era da informação. Conforme Crepaldi (2008), as pequenas empresas enfrentam a seguinte realidade: quanto maior a quantidade de informações, menor a qualidade e a aplicabilidade da mesma. Isto se dá devido o uso errôneo da tecnologia da informação. Com tudo, esses pequenos negócios podem aproveitar de seu porte e flexibilidade para se adaptar com mais facilidade as variações de mercado e às tendências de seu consumidor. É notória a participação e contribuição das empresas pequenas na economia, elas são visualizadas em organizações dos mais diversos tipos e características, que desenvolvem atividades de grande relevância para a sociedade. Estas instituições possuem intrinsecamente, funções de cunho social, sejam na forma de desenvolvimento e fortalecimento da economia local, ou mesmo através de ações específicas, como projetos de responsabilidade social. O país precisa com urgência que gestores públicos, lideranças locais, profissionais e estudiosos que direcionem esforços às pequenas empresas, a fim de estabelecer estratégias (ALMEIDA, 2006). O BSC vem como uma ferramenta de auxilio a tomada de decisão pelos gestores das micro e pequenas empresas, uma forma de medir o desempenho e melhorar os controles internos. Do acima exposto, surge o questionamento que o objetivo geral investigará: há viabilidade na implantação do Balanced Scorecard em uma microempresa prestadora de serviços contábeis em Natal, Rio Grande do Norte?

16 OBJETIVOS Geral Esta investigação tem como objetivo geral verificar se há viabilidade na implantação do Balanced Scorecard em uma microempresa prestadora de serviços contábeis em Natal, Rio Grande do Norte Específicos Os objetivos específicos são: - Realizar uma revisão bibliográfica sobre o BSC, contextualizando e identificando suas quatro perspectivas. - Demonstrar a aplicabilidade do BSC como ferramenta de gestão organizacional - Fazer um estudo de caso, aplicando o BSC em uma microempresa prestadora de serviços contábeis em Natal, Rio Grande do Norte. 1.3 JUSTIFICATIVA DO ESTUDO Cada vez mais os gestores precisam ter a disposição uma gama de informações de suas empresas, não existe, ou pelo menos não é mais cabível, um bom gestor considerar apenas as informações de cunho financeiro sem se preocupar com as demais informações pertinentes a empresa, como satisfação dos clientes, avaliação dos seus colaboradores e o quanto a preparação da equipe para as demandas do mercado. Mesmo entidades que dispõem de informações quantitativas e qualitativas para serem utilizadas na gestão, ainda geram desafios para seus gestores administrá-las, o que dizer de empresas e gestores que não dispunham desse tipo de informação, dessa forma se torna muito difícil administrar esses negócios. É de conhecimento comum aos profissionais dos negócios que muitas vezes são as pequenas empresas que não dispunham formas de gestão mais apropriadas ao desenvolvimento, com isso, há inúmeras dificuldades enraizadas nos processos das entidades, tais como falta de conhecimento tecnológico e capacitação dos profissionais e também, de problemas financeiros. Apesar do interesse de muitos empresários de pequenas empresas, almejarem crescer e se desenvolver, esse desejo acaba por ser conflitante com o nível de qualificação e

17 15 profissionalismo dos colaboradores e da falta de conhecimento em gestão pelos próprios empresários. A carência que as pequenas empresas e empresas de pequeno porte sentem para implantar um sistema de gestão estratégica apropriado, aliado a uma grande quantidade de informações e o apoio a um sistema estratégico que o BSC pode conceder a essas empresas são os pontos principais que justificam o estudo desse trabalho. 2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA 2.1 CONTABILIDADE GERENCIAL A história contábil é tão antiga quanto à própria história da humanidade. Está ligada às primeiras manifestações homem pela necessidade social de proteção à posse e de perpetuação e interpretação dos fatos ocorridos com o objeto material de que a humanidade sempre dispusera para alcançar os fins desejados. Segundo Hendriksen e Van Breda (1999), a história contábil é a história da nossa era, de muitas formas, a contabilidade conta essa história, pois os registros contábeis fazem parte da matéria-prima dos historiadores. A pesquisa histórica da contabilidade tem sido uma área pouco explorada, poucos autores abrem espaço maior do que algumas poucas linhas no capítulo introdutório, quando o fazem, para abordar as origens históricas do assunto a ser desenvolvido, sem expor a riqueza do assunto introdutório, (JOHNSON, 1986). De acordo com Johnson e Kaplan (1986), a revolução industrial deu início a uma nova era para os homens e para a sociedade. Permitindo novas condições sociais, econômicas e políticas, as quais contribuíram para os avanços científicos e tecnológicos, os quais, por sua vez, deram condições a uma ampla combinação de recursos físicos e humanos que, aplicado nas fábricas, substituiu o sistema doméstico de produção. Com as operações em grande escala, houve uma carência de informações contábeis voltada aos interesses internos das organizações cada vez mais competitivas, e ao uso de registros contábeis como meio de controle administrativo da organização. As primeiras organizações americanas as quais desenvolverem sistemas de contabilidade gerencial foram às tecelagens de algodão mecanizadas e integradas, surgidas após 1812, as quais passaram a dispor de informações privilegiadas de seus negócios (PAMPLONA, 1998).

18 16 Johnson e Kaplan (1986) optaram por delimitar o início do século XIX, mais precisamente em 1812, como marco inicial da contabilidade gerencial. Assim sendo, a contabilidade gerencial surgiu pela primeira vez nos Estados Unidos, quando as organizações comerciais, em vez de dependerem dos mercados externos para trocas econômicas diretas, passaram a conduzir trocas econômicas internas. Afirma Crepaldi (2008) que mais recentemente, com o desenvolvimento do mercado e o fortalecimento da sociedade anônima, como forma de sociedade comercial, a contabilidade passou a ser considerada também importante para a sociedade, pois dispunha de informações relevantes ao desenvolvimento das empresas e da sociedade com um todo. De acordo com Garrison et al. (2007), a contabilidade gerencial se preocupa com o fornecimento de informações aos gestores, ou seja, a indivíduos no interior de uma organização, que dirigem e controlam suas operações. Segundo Iudícibus (2009) a contabilidade gerencial pode ser caracterizada, superficialmente, como um enfoque especial conferido a várias técnicas e procedimentos contábeis já conhecidos e tratados na contabilidade financeira, na contabilidade de custos, na análise financeira e de balanços, colocados numa perspectiva diferente, num grau de detalhe mais analítico ou numa forma de apresentação e classificação diferenciada, de maneira a auxiliar os gestores das entidades em seu processo decisório. Para Atkinson et al (2000) a Contabilidade Gerencial é o processo de identificar, mensurar, reportar e analisar informações sobre os eventos econômicos da empresa. Anthony (1976) é bastante sintético ao caracterizar a disciplina dizendo que a Contabilidade Gerencial preocupa-se com a informação contábil útil à administração. Para Crepaldi (2008), em sentido amplo, a contabilidade trata da coleta, apresentação e interpretação dos fatos econômicos. Usam-se os termos contabilidade gerencial para descrever essa atividade dentro da organização e contabilidade financeira quando a organização presta informações a terceiros. Em síntese, a contabilidade para terceiros pode ser definida como sendo a contabilidade financeira, e, quando utilizada internamente, contabilidade gerencial. Conforme Iudícibus (2009), a Contabilidade Gerencial tem por objetivo, facilitar o planejamento, controle, avaliação de desempenho e tomada de decisão, auxiliar gestores nas tomadas de decisões, a fim de controlar, planejar e corrigir as falhas da empresa, proporcionando um melhor gerenciamento e elaborar planos administrativos e instrumentos de apoio ás funções, focando a avaliação de resultados.

19 17 De acordo com Crepaldi (2008), o grande objetivo da contabilidade gerencial é planejar e colocar em prática um sistema de informação gerencial para a organização com ou sem fins lucrativos. Na contabilidade gerencial as atividades são recentes e muitos autores, (entre eles, CREPALDI, ANTHONY e PADOVEZE) tem se debruçado sobre o assunto e produzido trabalhos de grande importância. De forma geral, os autores ocupam-se mais em explicar do que em definir o que seja contabilidade gerencial e, tal como ocorre como outras áreas do conhecimento há variações entre eles, sendo que, neste caso em particular concentram-se mais na forma do que no conteúdo. Anthony (1976) ressalta: A contabilidade gerencial preocupa-se com a informação contábil que é utilizada para gerenciamento. E ainda acrescenta que contabilidade financeira e gerencial não possui uma descrição precisa das atividades que abrangem. Toda contabilidade é financeira à medida que todos os sistemas contábeis se expressam em termos monetários e gerenciamento é a responsabilidade pela essência do conteúdo dos relatórios da contabilidade financeira. Anderson, Needles e Caldweel (1989) alegavam que, a contabilidade gerencial, que é uma extensão da contabilidade financeira, aplica-se, inicialmente, às atividades internas da empresa e as decisões gerenciais devem acompanhar a missão da empresa. Conforme Iudícibus (2009), a contabilidade gerencial num sentido mais profundo, está voltada única e exclusivamente para a administração da empresa, procurando suprir informações que se encaixem de maneira válida e efetiva no modelo decisório do administrador. Segundo Crepaldi (2008), as empresas de pequeno porte normalmente são administradas pelos próprios sócios, que têm formação técnica ligada ao seu negócio, mas sem a formação administrativa de gestão. O contador gerencial, pela própria natureza das funções, precisará de conhecimentos bem diferentes daqueles exigidos na contabilidade financeira, tais como estatística, conhecimentos matemáticos, pesquisa operacional e técnicas de planejamento. São poucas micro e pequenas empresas que alcançam o sexto ano de vida no mercado competitivo, essa mortalidade traz desemprego, perda do investimento do empresário, prejuízo a economia como um todo e a frustração pessoal. Na maioria das vezes isso ocorre por falta de um planejamento prévio do negócio, por deficiência e falta de conhecimento da gestão diária do negócio e outros motivos como crédito e incentivo do governo. Crepaldi (2008) orienta algumas formas básicas de auxilio aos gestores, são elas:

20 18 - Confrontar as compras mensais, através dos livros de entrada, com as vendas pelos livros de saídas e verificar se não há excesso de estoque; - Calcular o preço de venda, pois é fundamental embutir no preço todos os impostos, as despesas e o lucro desejado; - Montar o fluxo de caixa onde serão registrados o saldo atual de caixa (bancos), a previsão das entradas e saídas de caixa; - Certificar que mensalmente que os livros fiscais foram escriturados e os impostos calculados e recolhidos dentro dos prazos; - Calcular mensalmente o volume de estoque compras e vendas atualizado em quantidade e valor, este será o termômetro para novas compras e atender aos pedidos extras; - Analisar mensalmente o balancete contábil, ou previsão realística (vendas, menos impostos, menos custos, menos despesas), para saber o lucro mensal, isso dará parâmetros para verificar as variações de despesas, custos, receitas, impostos. Em sentido amplo, a Contabilidade trata da coleta, apresentação e interpretação dos fatos econômicos. Usam-se os termos contabilidade gerencial para descrever as atividades dentro da organização e contabilidade financeira quando a organização presta essas informações a outros usuários (CREPALDI, 2008). Pinto (2005) afirma que há diferenças importantes entre a Contabilidade Financeira e a Gerencial, sobre tudo quanto às suas aplicações. A Contabilidade Financeira está mais preocupada com a demonstração dos resultados econômico-financeiros aos usuários externos, e na observância dos princípios contábeis geralmente aceitos. No entanto, a Contabilidade Gerencial está voltada, internamente, para a obtenção de informações contábeis capazes de facilitar a tomada de decisão gerencial. Estas informações não são necessariamente somente financeiras, como ocorre com aquela, mas podem ser também de ordem quantitativa e qualitativa. Além do mais, a Contabilidade Gerencial está mais preocupada com o futuro (previsão e planejamento) do que com o passado (registro dos fatos ocorridos). De acordo com Crepaldi (2008), ele define a Contabilidade Financeira como o processo de elaboração de demonstrativos financeiros para propósitos externos (usuários externos). Já a Contabilidade gerencial é o ramo da contabilidade que tem por objetivo fornecer instrumentos aos administradores de empresas que os auxiliem em suas funções gerencias. É voltada para a melhor utilização dos recursos econômicos da empresa, através de um adequado controle dos custos por um sistema de informação gerencial. Segundo Horngren, Sundem e Stratton (2004), a contabilidade gerencial é definida pelo processo de identificar, mensurar, acumular, analisar, preparar, interpretar e comunicar

21 19 informações que auxiliem os gestores a atingir objetivos da empresa. Em contrapartida, a contabilidade financeira refere-se à informação contábil desenvolvida para usuários externos, com acionistas, fornecedores, bancos e agências regulatórias governamentais. Segundo o Dias (2012) a International Federation of Accouting (IFAC), define o contador gerencial como o profissional que identifica, mede, acumula, analisa, prepara, interpreta e relata informações (tanto financeiras quanto operacionais) para uso da administração de uma empresa, nas funções de planejamento, avaliação e controle de suas atividades e para assegurar o uso apropriado e a responsabilidade abrangente de seus recursos. De acordo com Crepaldi (2008), os sistemas de contabilidade gerencial das organizações são inadequados para a atual realidade. Nessa era de rápidas mudanças tecnológicas, de vigorosa competição, os sistemas de contabilidade gerencial estão deixando de fornecer informações úteis, oportunas para as atividades de controle de processos, avaliação do custo dos produtos e avaliação de desempenho dos gerentes. Segundo Kaplan e Norton (2004), as informações gerenciais da contabilidade, movidas pelos procedimentos e pelo ciclo do sistema de relatórios financeiros da entidade, são demasiado tardias, agregadas e distorcidas para terem relevância para as decisões de planejamento e controle dos gestores. O quadro a baixo traz as diferenças entre contabilidade financeira e contabilidade gerencial, segundo Crepaldi (2008):

22 20 Quadro 1 Diferenças entre contabilidade financeira e contabilidade gerencial. Contabilidade financeira Contabilidade gerencial Público alvo Externo: acionistas, credores, fisco; Interno: funcionários, gerentes e executivos; Objetivo Reportar o desempenho passado com finalidades externas; contratos com proprietários e credores; Informar para tomada de decisões internas feitas por empregados, gestores e executivos: feedback e controle do desempenho das operações. Temporalidade Histórica, baseadas em informações passadas; Corrente, orientada e planejada para o futuro; Restrições Reguladas: regras direcionadas por princípios fundamentais de contabilidade e por autoridades Sem regras estabelecidas: sistemas determinados por gerentes para encontro de necessidades estratégias e operacionais; governamentais; Tipo de informação Informações baseadas em medidas financeiras; Informações baseadas em medidas financeiras, além de medidas operacionais e físicas sobre processos, tecnologias, fornecedores, clientes, e competidores. Natureza da informação Objetiva, aditável, confiável, consistente e precisa. Mais subjetiva e de juízo, validas, relevantes, acuradas. Escopo Altamente agregado, relatórios sobre a organização inteira. Desagregado, de informação a ação e decisões locais. Fonte: adaptado de Crepaldi (2008). As grandes mudanças ocorridas nos negócios, resultantes da competição global e das inovações tecnológicas, provocam inovações impressionantes quanto à utilização de

23 21 informações financeiras e não financeiras pelas empresas. O novo ambiente demanda informações mais relevantes relacionadas a custos e desempenho de atividades. Padoveze (2000) define que o valor da informação está relacionado com: - Diminuição da incerteza no processo de tomada de decisão; - Benefício gerado pela informação versus custo de produzi-la; - Aumento da qualidade da decisão. Para conhecer o valor da informação o gestor deve dispor da informação de forma que ela diminua os riscos encontrados no decorrer do processo decisório, e consequentemente aumente a qualidade da decisão. Conforme Stair (1998), o conjunto de dados, regras, procedimentos e relações que devem ser levados em consideração para se atingir o valor informacional ou resultado adequado do processo está contido na base do conhecimento. Pinto (2005) explica que os sistemas de informação gerencial mudam constantemente para atender o dinamismo dos negócios, o que vai de encontro à necessidade de qualquer organização para sobreviver no mercado. Sistema de informação gerencial é o conjunto de tecnologias que disponibilizam os meios necessários à operação do processamento dos dados disponíveis. É um sistema voltado para a coleta, armazenagem, recuperação e processamento de informações usadas ou desejadas por um ou mais executivos no desempenho de suas atividades. É o processo de transformação de dados em informações que são utilizadas na estrutura decisória da empresa proporcionando a sustentação administrativa para aperfeiçoar os resultados esperados. Segundo Crepaldi (2008), a contabilidade gerencial está sofrendo mudanças importantes para refletir o novo ambiente desafiador que as empresas enfrentam. A empresa, para implantar um sistema de informação gerencial deve considerar os seguintes pontos: - Que informações seu sistema deverá possuir para controle econômico e financeiro de sua empresa; - O que levar em consideração entre comprar pronto e desenvolver um sistema próprio; - Como a controladoria pode ser mais eficaz pela utilização de um sistema de informação contábil abrangente; - O diálogo com os sistemas integrados de gestão; - Os requisitos necessários para se implantar um sistema de informações contábeis voltado para o usuário;

24 22 De acordo com Padoveze (2000), o ponto fundamental da contabilidade gerencial é o uso da informação contábil como ferramenta para administração. É o processo de produzir informação operacional financeira para os funcionários e administradores. Deve ser direcionado pelas necessidades informacionais dos indivíduos internos da empresa e deve orientar suas decisões operacionais e de investimento. Conforme Crepaldi (2008), a Contabilidade é, objetivamente, um Sistema de Informação e Avaliação com o objetivo de prover seus usuários com demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física e de produtividade, com relação à entidade objeto de contabilização. De acordo com Padoveze (2000), o sistema da informação gerencial exige planejamento para a produção dos relatórios, a fim de atender a necessidade dos usuários, produzindo informações sobre os seguintes aspectos: níveis empresariais, ciclo administrativo e nível da estruturação da informação. Segundo Crepaldi (2008) os objetivos do Sistema de Informações Gerenciais são: - Apresentar os elementos componentes do sistema de informação contábil e sua integração com os objetivos da empresa. - Evidenciar o papel do sistema de informação contábil dentro de um sistema integrado de gestão empresarial (ERP) e do conjunto da tecnologia da informação de apoio aos sistemas gerenciais. - Apresentar a abrangência do sistema de informação contábil para estruturar uma controladoria eficaz e o papel do controller dentro da empresa. - Demonstrar o potencial da ciência contábil dentro de um sistema contábil integrado, através do conceito de lançamento multidimensional, objetivando extrair ao máximo as possibilidades de informação de qualquer sistema contábil. - Identificar todos os sistemas componentes do sistema de informação contábil, bem como todas as funcionalidades e operacionalidades necessárias para seu melhor desempenho. - Apresentar todas as integrações que devem existir com os demais sistemas operacionais da empresa, objetivando evitar qualquer redundância de dados e maximização do uso das informações disponíveis em outros sistemas. - Apresentar os conceitos e requisitos necessários para o processo de decisão de aquisição e implantação de um sistema de informação contábil com mais eficácia. Para que um sistema de informação contábil seja eficiente dentro de uma empresa, é preciso ter apoio da alta administração da companhia. Portanto, a necessidade tem que ser

25 23 sentida pela administração da empresa, fazendo com que, a partir daí, tenha-se tranquilidade para desenvolver e manter adequadamente o sistema de informação (PADOVEZE, 2000). 2.2 MEDIDAS (INDICADORES) DE DESEMPENHO Até a década de 1980 os indicadores de desempenho voltados à área financeira conseguiram atingir os objetivos planejados e um desenvolvimento notável. Noble (1997) afirma que os indicadores de desempenho tradicionais são limitados. Abaixo o autor cita os motivos: - Os resultados financeiros são em algumas vezes muito antigos para serem úteis; - Tentam quantificar o desempenho e outros esforços de melhoria somente em termos financeiros; - Possuem um formato predeterminado que é utilizado por vários setores; - Todo registro é inflexível e ignora o fato de que cada qual tem suas únicas e próprias características, prioridades e contribuição; - Tendem a ser inconsistentes com o conceito de melhoria contínua; - Não são aplicáveis as novas técnicas gerenciais que dão às operações de chão de fábrica mais responsabilidade e autonomia em qualidade, produção, manutenção preventiva e planejamento. Entretanto, de acordo com Noble (1997) a partir da década de 90 surgiu à necessidade de introduzir novas ferramentas de medidas de desempenho, principalmente relacionadas à área não financeira, tais como: satisfação do cliente; satisfação de empregado; desempenho de operações internas; capital intelectual; e ativos intangíveis. Segundo Martins (1999), existe uma divisão temporal na formulação de sistemas de medição de desempenho. Antes da década de 90, onde os sistemas se baseavam apenas em indicadores financeiros e, após a década de 90, onde um grande número de sistemas passa a buscar também o uso das dimensões de desempenho. Kaplan e Norton (1997) advertem que apenas as buscas por um melhor desempenho em medidas financeiras são inadequadas para orientar e avaliar a trajetória organizacional em ambientes competitivos. Segundo Rezende (2009), quando se falava de indicadores de desempenho o enfoque era apenas voltado para os demonstrativos financeiros. Ao passar dos anos ficou evidenciado

26 24 que seria necessário uma busca de novos indicadores, hoje conhecidos pelos especialistas do assunto como indicadores não financeiros. Segundo Vale (2003), a empresa moderna deve possuir sofisticados sistemas de informação e sensores altamente apurados para identificar e perseguir novas oportunidades, mapear e contornar ameaças e conseguir comparar, a todo o momento, sua posição relativa em face do mercado. De acordo com Gonçalves (2002) a característica principal para uma organização é a capacidade de aplicar com sucesso seus indicadores para a medição de seu desempenho, possibilitando um maior conhecimento de seus processos, relacionados com os pontos críticos de sucesso, permitindo uma avaliação contínua da eficiência de seus processos e pessoas. Complementando, a gestão organizacional deve estar embasada na indicação apontada por suas medidas de desempenho. Complementa Rezende (2009) que os indicadores de desempenho possibilitam saber se os usuários estão dentro do que foi planejado, facilitando o autogerenciamento. Uma das grandes dificuldades para o sucesso da implementação de estratégias de melhoria do desempenho organizacional orientadas para o cliente, nas empresas do país, é a carência de sistemas de medição do desempenho adequados a essas estratégias. A dificuldade cultural de mudar as práticas de medição existentes, para incluir dimensões qualitativas de medição, constitui um das principais barreiras à adoção de novos sistemas de medições mais adequadas (RATTON, MACEDO-SOARES, 1999). O Mara et al,(1998), acrescenta que um sistema de medição de desempenho não apenas fornece dados necessários para a gerência controlar as várias atividades da empresa, mas também influenciam as decisões e o comportamento organizacional. Já Stainer e Nixon (1997), afirmam que um sistema de medição focado em metas, pode ser um instrumento valioso para propor mudanças na administração de processos. A medição de desempenho exerce uma função importante nas organizações, pois representa um processo de autocrítica e de acompanhamento das atividades e das ações e decisões que são tomadas durante sua execução. Não se pode gerenciar o que não se pode ou sabe medir (OHASHI, MELHADO, 2000). Para Neely et al. (1995), um sistema de indicadores de desempenho deve conter dados para monitorar o passado e planejar o futuro. Os indicadores de desempenho tradicionais e os nãos financeiros devem ser integrados dentro de um sistema único, onde se devem considerar informações dos vários sistemas para fornecer o nível necessário de dados em termos de acuracidade e confiabilidade.

27 25 Gonçalves (2002) diz que a melhoria constante das empresas esta ligada diretamente ao funcionamento dos indicadores de desempenho. Medir seu desempenho é manter conhecimento constante da sua empresa, com isso se amplia o nível de acertos das decisões de seus gestores. Segundo Kaplan e Norton (1997), Todo sistema de gestão e Indicadores de Desempenho (IDEs), para ser completo, deve especificar de que maneira as melhorias nas operações, no atendimento aos clientes e em novos produtos e serviços se relacionam com um melhor desempenho financeiro, através de maiores volumes de vendas, maiores margens operacionais, rapidez no giro do ativo e redução nos custos operacionais (KAPLAN, NORTON, 1997). De acordo com Godoy (2009), as transformações de ordem organizacional são sentidas em diversos níveis, tanto no nível estrutural como operacional. A nível estrutural, as organizações precisam tornar mais flexíveis e ágeis para poderem competir no mercado. A avaliação de desempenho exerce influência de variáveis externas que atuam sobre as organizações. Essas variáveis podem ser classificadas de diversas formas, por exemplo, os clientes, os fornecedores, o Governo, os concorrentes e demais organizações. Hronec (1994) explica que o foco principal de qualquer empresa são seus clientes, se as empresas não focarem os clientes um concorrente o fará, mesmo que esteja do outro lado do mundo. Mais concorrência enseja maiores opções para os clientes, e a inovação, a agilidade, o serviço, a variedade de produtos e o desempenho devem ser melhorados. Crepaldi (2008) diz que, é fundamental que os indicadores de desempenho meçam a satisfação do cliente, o interesse do cliente e outros preceitos do processo organizacional. Partindo do cliente e vendo a organização com os olhos dele as pessoas obtém a compreensão dos processos que atendam o cliente. Por isso os indicadores de desempenho são objeto de estudo cada vez maior no âmbito das empresas e dos estudiosos que mostram que sem a avaliação de desempenho adequada não há sistema integrado e eficaz de gestão empresarial. O ramo de atividade também influencia na escolha dos IDEs. Rummler e Brache (1994) afirmam que: medir é comparar com um desempenho padrão. Podemos comparar desempenho com outras empresas do mesmo segmento e a partir da apuração de diversos informes destas empresas, podendo estabelecer um padrão. Além disso, se deve correlacionar o resultado com outras empresas ou outros índices disponíveis no mercado. Hronec (1994) afirma que como parte do planejamento estratégico a empresa observa a concorrência e outras organizações para entender e usar as melhores práticas. Para

28 26 estabelecer medidas de desempenho é necessário alinhar a estratégia e metas, desejos do cliente e os processos. Além de como administrá-las, ou acompanhá-las. Rezende (2009) diz que as medidas deverão retratar a realidade da organização, caso contrário às decisões não serão assertivas. Tem que se ter uma visão total da empresa, de seus defeitos e qualidades, sem maquiar nenhum setor. Antes que o desempenho das operações possa ser melhorado, ele precisa ser medido. Isto pode ser feito sob o guia de cinco objetivos de desempenho: qualidade, velocidade, confiabilidade, flexibilidade e custos. É raro, contudo, que uma única e simples medida seja usada para cada objetivo de desempenho. Mas usualmente, um conjunto de medidas, cada uma com sua particular representação de objetivo de desempenho, precisam ser usados (SLACK, 1997). Conforme Hronec (1994), fazer uso de apenas um indicador não é possível para que os empresários possam tomar decisões. Para identificar os indicadores que devem compor o sistema de medição de desempenho é importante saber como funciona o processo. Hronec (1994) explica que processo é uma série de atividades que consomem recursos e produzem um bem ou serviços e a colaboração de funcionários experientes que conheçam a rotina do processo é fundamental para que se tenha êxito na escolha dos indicadores de desempenho. As informações proporcionadas pelos indicadores são implementadas para facilitar o processo de tomada de decisão, SEBRAE (1997) afirma que "não tem sentido iniciar o processo de implantação, se a organização não souber para que utilize as informações resultantes do indicador". Para verificar a eficácia de um indicador de desempenho se utiliza de testes, chamados testes piloto. O objetivo desses testes é verificar a eficiência dos indicadores em busca de localizar possíveis erros e deficiências. Godoy (2009), diz que os IDEs são como um referencial para o empresário, porque sem eles torna-se difícil o processo de tomada de decisão. E seu objetivo é fornecer informações importantes para tomada de decisão além de saber se a empresa esta se desenvolvendo dentro do que foi planejado. O objetivo do gerenciamento do desempenho organizacional é garantir que a organização e todos os seus subsistemas (processos, departamentos, colaboradores) estejam trabalhando juntos em um modelo ótimo para atingir os resultados desejados pela organização (GODOY, 2009).

29 27 Segundo McNamara (2002), os indicadores de desempenho servem para nos lembrar de que "estar ocupado" não é gerar resultados. Todas estas atividades sozinhas não significam resultados. O gerenciamento do desempenho tem como foco produzir resultados e redirecionar os esforços da organização do "estar ocupado" para a efetividade. Portanto, o objetivo geral de um sistema de medição de desempenho, é conduzir a empresa à melhoria de suas atividades, pelo fornecimento de medidas alinhadas com o ambiente atual da companhia e os objetivos estratégicos, de forma a permitir o controle do progresso no sentido de atingir esses objetivos. Essas medidas podem ser vistas como a essência da melhoria do desempenho (LEBAS, 1995). Rummler e Brache (1994) asseguram sobre a importância de um sistema de mensuração de desempenho, enfatizando que a ausência deste sistema afeta negativamente o desempenho global das organizações. No entendimento deles, vários motivos justificam a importância de um processo de medição de desempenho, tendo em vista que, sem um processo de medição, o desempenho não pode ser gerenciado e, consequentemente, não se podem identificar adequadamente os problemas, nem estabelecer um conjunto de prioridades, assemelhando-se, assim, a um conjunto de adivinhações sem ordem. De acordo com McNamara (2002), segue abaixo uma lista de alguns programas selecionados e que são utilizados para melhoria do desempenho organizacional, com uma pequena descrição a respeito de cada um deles. - Balanced Scorecard: tem como objetivo interligar controles operacionais de curto prazo aos objetivos de longo prazo da estratégia da organização. É focado em quatro indicadores (perspectivas): perspectiva do cliente, processo internos, perspectiva financeira e de aprendizado e crescimento. - Benchmarking: este método utiliza a comparação de determinados indicadores com outras organizações de modo que se tenha uma perspectiva de nível de desempenho para este assunto em questão. Em geral, devem-se buscar referências comparativas de outras empresas ou organizações que sejam notadamente reconhecidas como sendo as melhores no assunto em questão. - ISO-9000: a busca por uma certificação pode ser considerada um processo de melhoria de desempenho, principalmente no contexto brasileiro, pois o processo traz algumas exigências como a padronização, o estabelecimento de indicadores (medidas), a realização de medições, que não são culturalmente natas em nossas empresas. - Learning Organization: o programa é focado no aumento de valor dos sistemas da organização, incluídas as pessoas, de modo a aumentar a capacidade para desempenhar.

30 28 Utiliza os princípios da teoria de sistemas, e por si só não é um instrumento que garanta a melhoria de desempenho. A maneira como as instituições aplicam este aumento do conhecimento e de capacidade na busca de melhoria dos resultados é que determina sua efetividade. - Planejamento Estratégico: estabelece para a organização, diretrizes, estratégias e objetivos. O planejamento estratégico, apesar de por si só ser como o próprio nome diz um planejamento, a sua implementação, se adequada traz às empresas melhoria no desempenho. Conforme Pinto (2005), outros programas para melhoria do desempenho organizacional são sugeridos e aparecem a cada dia. No entanto, para todos os programas sugeridos, se verifica que existe a necessidade da utilização de uma abordagem adequada durante a implementação. Para todos eles, o processo de implementação é muitas vezes mais importante do que os resultados implementados. Crepaldi (2008) diz que o BSC é um sistema integrado de medição de desempenho, desenvolvido por Kaplan e Norton, que inclui medidas estratégicas, operacionais e financeiras, no intuito de contemplar quatro perspectivas: do consumidor, da organização, da inovação e financeira. Para cada perspectiva são definidos os objetivos e as medidas que irão averiguar se os resultados estão sendo alcançados. 2.3 BALANCED SCORECARD (BSC) Conforme Iudícibus (2008), na década de 90, era preocupação dos Estados Unidos medir a performance das organizações, pois os métodos existentes para avaliação do desempenho empresarial, que era apoiado nos indicadores contábeis e financeiros, estavam se tornando obsoletos. Nesse sentido, surgiu um movimento de pesquisadores no sentido de estudar, com base em empresas dos EUA, modelos alternativos que superassem a obsolescência dos métodos tradicionais de avaliação do desempenho (apoiados apenas em indicadores contábeis e financeiros), com o intuito de desenvolver métodos que englobassem: - Objetivos de curto e longo prazo; - Medidas financeiras e não financeiras; - Indicadores de desempenho que denotassem uma relação lógica de causa e efeito com os resultados pretendidos; - Indicadores que refletissem tanto as perspectivas internas, quanto as perspectivas externas do desempenho empresarial.

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