MENSURAÇÃO DO CUSTO DO TRANSPORTE ESCOLAR NO MUNICÍPIO DE CARUARU RESUMO

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1 MENSURAÇÃO DO CUSTO DO TRANSPORTE ESCOLAR NO MUNICÍPIO DE CARUARU RESUMO As melhores práticas das empresas privadas devem estar presentes no cotidiano da vida das empresas públicas. Este artigo apresenta uma forma de apurar os custos no transporte escolar com alunos da rede pública de ensino, com a verificação dos novos paradigmas trazidos pela Lei de Responsabilidade Fiscal na implantação de um sistema de custeio. Através do estudo de duas escolas municipais, uma na zona rural e outra na zona urbana, define os mecanismos de mensuração do custo por aluno e demonstra uma modelagem que pode ser utilizada para definir o quanto pode ser dispendido para transportar os alunos do Município de Caruaru. Busca, assim, indicar qual o sistema de custo ideal para servir de ferramenta no processo decisório do gestor público municipal, uma vez que a Lei de Responsabilidade Fiscal não definiu qual deveria ser utilizado pela administração pública brasileira. Esta nova revolução na gestão pública favorecerá para melhorar a eficiência, a eficácia, a efetividade e a transparência da ação governamental. PALAVRAS-CHAVE: Sistemas de Custos. Lei de Responsabilidade Fiscal. Transporte Escolar. Administração Pública. 1-INTRODUÇÃO A preocupação em levantar custos é algo usual na vida das empresas, tendo há pouco tempo despertado o interesse nos gestores públicos, em função de dispositivo legal. Os gestores das entidades públicas, a fim de poderem tomar decisões na administração dos seus órgãos, necessitam conhecer seus custos, devendo assim escolher as alternativas de produzir, comprar produtos ou terceirizar serviços, o que anteriormente era realizado por diversos setores de dentro da organização, de maneira aleatória. A Lei de Responsabilidade Fiscal - LRF - está pautada no planejamento, controle e transparência na gestão dos recursos públicos. O sistema de custos deve permitir que haja comparações entre o planejamento e execução, bem como servir de ferramenta para uma boa gestão pública. A implantação de um sistema de custo eficiente deve permitir que todos os cidadãos possam acompanhar determinada ação governamental, verificando os dispêndios realizados. O tema custos é algo novo na Administração Pública brasileira, devido às diferenças de técnicas contábeis existentes nas duas áreas econômicas, pública e privada. As empresas seguem a Lei n.º 6.404/76 e as entidades públicas são regidas pela Lei n.º 4.320/64. Estes diplomas legais são inspirados em princípios contábeis distintos, no que tange a registro dos custos e despesas.

2 É importante salientar que as fontes de arrecadação das entidades públicas são poucas, necessariamente da inter-relação entre diversas esferas governamentais e produto da arrecadação tributária. Diante desta realidade, demonstra um grau de dependência muito grande de diversas esferas governamentais, onde a fonte principal de financiamento fica dependente de transferências de recursos de outros entes públicos. Então concluímos que os orçamentos de diversas entidades são custeados por outros entes. No setor privado as organizações realizam a gestão de seus recursos de maneira independente e particular, ao contrário do setor público, onde as realizações das despesas estão fundamentadas num principio da legalidade, ou seja, só poderá ser concretizado quando uma lei o autoriza. Desse modo verificamos duas realidades completamente distintas: no setor privado, o tema custos tem uma abundância de técnicas e conhecimentos amplamente discutidos e aceitos. No setor público este tema é pouco explorado, até mesmo porque não temos elementos gerencias que nos permita medir os custos dos serviços e produtos colocados à disposição da sociedade. Diante de diversas recomendações trazidas pela Lei de Responsabilidade Fiscal, temos no seu artigo 50 que: Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas observará as seguintes: (...) 3º A Administração Pública manterá sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão orçamentária, financeira e patrimonial. O legislador não definiu qual seria o Sistema de Custos que seria utilizado pelas diversas entidades estatais. Daí surge a questão sobre qual sistema de custeio poderia ser utilizado no processo decisório para levantar os custos com o transporte escolar de um município. Diante deste novo cenário da administração pública, onde de um lado cresce as necessidades e cobranças da sociedade, voltadas para a implantação de programas e projetos sociais, e por outro lado diminui as fontes financiadoras de recursos e o esgotamento da capacidade contributiva, a melhor solução será a boa gerência dos recursos disponíveis, e a escolha do melhor sistema de custo, que permita acompanhar a gestão orçamentária, financeira e patrimonial. Diante desta situação, analisamos duas escolas, uma da zona urbana e uma da zona rural de Caruaru, município do agreste de Pernambuco, para demonstrar qual o sistema de custo ideal, que poderá servir de ferramenta no processo decisório do gestor público municipal. 2-APLICAÇÃO DOS CUSTOS EM ENTIDADES PÚBLICAS

3 Em função das peculiaridades do setor público, analisadas a seguir, não é dada a devida relevância aos sistemas de custos, ou seja, o administrador público não utiliza uma das principais funções da ciência contábil: a contabilidade de custos. O sucesso na implantação de planos que tendem a modificar rotinas e comportamentos depende, inquestionavelmente, da forma como são conduzidos. Não se pode negligenciar o fato de que são pessoas que agirão na execução dos sistemas de custos, e que o serviço público tem certas peculiaridades não encontradas na iniciativa privada. O gerenciamento desses serviços prestados pela administração pública acaba por expor a necessidade eminente de um controle de tudo o é gasto. A Lei n /64 já prevê no seu art. 99 a determinação de um sistema de custo para apuração dos resultados obtidos na escrituração patrimonial e financeira, como podemos ver: Art Os serviços públicos industriais, ainda que não organizados como empresa pública ou autárquica, manterão contabilidade especial para determinação dos custos, ingressos e resultados, sem prejuízo da escrituração patrimonial e financeira comum. Como afirma Machado Júnior (2003, p. 210), a determinação de custos, especialmente no serviço público, não tem sido encarada com a objetividade que seria de desejar e os processos utilizados parecem ainda ser precários e complicados. Daí verifica-se que o objetivo da contabilidade pública foi sempre apurar os resultados patrimoniais e financeiros. Afirma ainda que a contabilidade especial, dita no artigo deste diploma legal, é a contabilidade de custos, cujo objetivo será levantar os custos na linha de produção objetivando a formulação do preço. A reforma do Estado, ocorrida nos anos 90, trouxe à tona o princípio da eficiência. Com as privatizações ocorridas, passamos de um Estado provedor para um Estado Regulador. Este processo de reestruturação obriga que algumas células do governo tenham eficácia operacional e administrativa, utilizando-se assim, de técnicas de gestão que permitam auferir os resultados obtidos, de maneira satisfatória. Para Reis (2004, p.91), está aí criado um problemão. A administração pública brasileira não cultiva este hábito em razão do conceito ultrapassado de que a entidade governamental não opera no sentido de obter lucros nas suas atividades principais. 3-METODOLOGIA A metodologia adotada para o estudo será baseada numa pesquisa do tipo exploratório, devido ao fato de haver pouco conhecimento acumulado e sistematizado, considerando duas escolas municipais, uma da zona rural, a Escola Maria Félix e uma escola da zona urbana, a Álvaro Lins, para que haja uma comparabilidade entre os resultados das duas. A pesquisa valer-se-á dos seguintes instrumentos:

4 1. Levantamento de referências bibliográficas sobre Administração Pública, Sistema de Custos com a finalidade de extrair os fundamentos da Teoria dos Custos; 2. Análise documental da legislação referente às finanças públicas, principalmente Contabilidade Pública e Orçamento (Lei n.º4.320/64, Lei Complementar 101/2000 e legislação complementar), objetivando demonstrar aspectos peculiares a gestão dos recursos públicos; 3. Coleta de dados e análise de documentos relacionados às contas públicas da Prefeitura Municipal de Caruaru, notadamente aos gastos efetuados pela Secretaria de Educação com o transporte escolar; 4. Análise das contas das despesas da Secretaria de Educação, apoiando-se em dados coletados, sistemas gerenciais e documentos internos, com o objetivo de elaborar um Sistema de Custos dentro da organização. 4-FASES DE DESENVOLVIMENTO E IMPLANTAÇÃO DO MODELO DE CUSTOS Dada a relevância do assunto, é necessário iniciarmos trazendo à tona alguns conceitos básicos que dão base para a formação da Contabilidade de Custos. Para tal, verificamos as definições trazidas por SLOMSKI (2005, p. 56): Custo - consumo de recursos (ativos) na produção de produtos ou serviços; Despesa - consumo de recursos (ativos) na obtenção de receitas; Investimento - consumo de recursos (ativos) na aquisição e/ou construção de bens que produzirão benefícios em exercícios seguintes; Perda - consumo de recursos (ativos) de maneira involuntária e não prevista. Baseando-se nestes conceitos, a coisa mais importante a ser pensada é no sistema de acumulação de custos que será utilizado para, a partir daí, definir o método de custeio que será usado. Desta forma, SLOMSKI (2005, p. 56) trata de estruturar a Contabilidade de Custos com dois sistemas de acumulação: Sistema de Acumulação por Ordem e Sistema de Acumulação Contínua ou por Processo. No sistema de acumulação por ordem, segundo MARTINS (2003, p.145), os custos são acumulados numa conta especifica para cada ordem ou encomenda. O start no processo dar-se-á a partir do pedido do cliente, onde estarão acumulados os custos relativos aos pedidos ou serviços executados. Um exemplo que ocorre bastante nos municípios é a recuperação de uma escola: definido o local, é verificado se execução será direta, com funcionários da prefeitura; ou execução indireta, onde o serviço será totalmente terceirizado e apenas fiscalizado pelo setor de obras. Ao final do processo, ter-se-á o montante de recursos consumidos. No sistema de acumulação por produção contínua, segundo MARTINS (2003, p.145)

5 os custos são acumulados em contas representativas das diversas linhas de produção, não havendo encerramento das contas. No nosso caso, o sistema de acumulação utilizado será por Ordem, visto que os custos levantados estão dispostos de maneira cronológica à vigência dos créditos orçamentários para consumo dos ativos. Agora o passo é definir o método de custeio que, segundo SLOMSKY (2005, p.62) é a forma de atribuição de custos a determinado produto ou serviço. Segundo o mesmo, a contabilidade das entidades públicas é de natureza orçamentária, onde todo consumo de recursos é registrado como despesa. Uma vez identificados os ativos consumidos, a entidade pública deverá escolher o método de custeio que será utilizado, para isto SLOMSKI (2005, p.62) identifica quatro métodos, a saber: a) O método de custeio por absorção; b) O método de custeio variável ou direto; c) O método de custeio baseado em Atividades; d) O método de custeio padrão. Segundo LEONE (2000, p. 242) o método de custeio por absorção é aquele que faz debitar ao custo dos produtos todos os custos da área de fabricação, sejam esses custos definidos como custos diretos ou indiretos, fixos ou variáveis, de estrutura ou operacionais. O objetivo desse método de custeio é absorver, como o próprio nome sugere, todas as parcelas dos custos relacionados à produção. Esse método de custeio implica no problema do rateio dos custos indiretos de diversos produtos fabricados. Segundo MARTINS (2003, p.198) no custeio variável só são alocados aos produtos os custos variáveis, ficando os fixos separados e considerados despesas do período, indo diretamente para o resultado. Por esse método, possíveis ineficiências não serão alocadas, visto que o objetivo desta metodologia de custeio é apropriar os custos que estão diretamente ligados à produção. O custeio baseado em atividades busca reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos, ainda conforme MARTINS (2003, p.87). Diante da situação concreta desta pesquisa, utilizaremos o método de custeio direto, pois conforme afirma SLOMSKI ( 2005, p. 85) é o mais indicado para tomada de decisão, como por exemplo comprar ou produzir. O trato com a coisa pública está envolta numa constante tomada de decisão por parte do gestor público. A escassez de recursos demanda uma busca por melhores resultados. A gestão pública contemporânea nasce com grandes desafios e entre eles podemos citar a busca por serviços públicos de melhor qualidade, pois a população vive mergulhada numa carga tributária de primeiro mundo e serviços de terceiro mundo.

6 5-CÁLCULO DO CUSTO DO TRANSPORTE ESCOLAR NA ESCOLA MUNICIPAL MARIA FÉLIX Os dados apresentados abaixo, foram coletados junto às Secretarias de Educação e de Finanças do Município de Caruaru, onde as informações referem-se às despesas realizadas durante o exercício financeiro de As despesas levantadas foram aquelas liqüidadas, pois segundo o art. 63 da Lei n /64, representam um rol de obrigações líqüidas e certas por parte da entidade pública. Durante o exercício financeiro de 2006, a Escola Maria Félix, localizada no Sítio Juá, zona rural de Caruaru, atendeu a 499 alunos com transporte regular. A garantia de transporte escolar é dada para aqueles alunos cuja distância entre a residência e a escola onde estuda é superior a 01 Km. No caso, existem 90 alunos que utilizam veículo tração 4X4, tipo Toyota, pois o acesso as suas residências é difícil e acentuado, onde ônibus de linha normal não consegue trafegar. Para o transporte de tais discentes, a Secretaria de Educação contratou 6 (seis) veículos, onde são transportados em média 15 (quinze) alunos. Os recursos desembolsados, segundo notas de empenho da Secretária de Finanças, são: Veículo (a) R$ 9.180,00; veículo (b) R$ ,00; veículo (c) R$ ,00; veículo (d) R$ ,00; veiculo (e) R$ ,00 e veículo (f) R$ ,00. Os 419 alunos restantes utilizam-se do transporte regular de passageiros, onde é cobrado o valor de viagem (passe) de R$ 1,58. Vale salientar que um ano letivo é considerado de 200 (duzentos) dias, e que cada aluno utiliza dois passes diários. Nesse caso, a planilha abaixo demonstra o custo por aluno na Escola, bem como será evidenciado o valor dispendido com veículo agregado e com o uso de linha regular. Tabela 01

7 Fonte: Secretarias de Educação e de Finanças Nos dados desta escola, buscou-se trazer os custos que estão diretamente ligados aos serviços de transporte escolar, sem considerar os custos, fixos ou indiretos, que serão levados diretamente a conta de despesas da Secretaria de Educação. Pode-se verificar claramente que a escola consumiu de recursos R$ ,00. Neste caso os custos são identificados diretamente ao serviço produzido, portanto são custos diretos. Quando falamos que o custo por aluno, no caso do veículo agregado é R$ 1.255,33, enquanto que para os alunos que utilizam o transporte regular com ônibus este custo desce para R$ 630,00 damos uma informação que favorecerá o gestor público, no processo decisório, a buscar meios para melhorar o tráfego de veículos na zona rural. O custo de oportunidade buscaria a evidenciação de eficiência, onde a administração pública, que hoje compra o serviço a terceiros, poderia optar em criar uma estrutura própria para transporte desses alunos. O sentido do sistema de custos na Administração Pública volta-se não apenas para o cálculo, e sim para a comparação com os preços praticados no mercado, vendo se é vantajoso produzir ou comprar o serviço. 6-CÁLCULO DO CUSTO DO TRANSPORTE ESCOLAR NA ESCOLA MUNICIPAL

8 ÁLVARO LINS. Continuando o processo de análise dos dados coletados nas Secretarias de Educação e na de Finanças, apresentamos as informações da Escola Municipal Álvaro Lins, situado na área urbana de Caruaru. Primeiramente, fizemos uma análise no tipo de transporte utilizado pelos alunos dessa escola, onde é usado apenas o serviço regular de transporte, sendo gasto dois modelos de passes, um no valor de R$ 1,20 e outro no valor de R$ 1,58. Foi verificado que 20 (vinte) alunos utilizam o primeiro passe, enquanto que 185 (cento e oitenta e cinco) alunos usam o segundo passe. Para formulação dos custos dessa unidade escolar, também foram considerados 200 (duzentos) dias letivos e, para isto, apresentamos a planilha de custos, conforme demonstrativo abaixo: Tabela 02 Fonte: Secretarias de Educação e de Finanças

9 7-ANÁLISE DOS DADOS A Tabela 1 retrata os dados coletados na Escola Maria Félix no Distrito do Juá. Percebe-se que existe uma diferença entre o custo com aluno que utiliza o sistema regular de transporte, em relação àquele discente que usa o serviço através do veículo contratado. Percebe-se aí que o desembolso do tesouro municipal é acrescido em 99,26%, por aluno, na relação entre o custo do aluno por carro agregado e transporte regular. O custo desse aluno é R$ 1.255,33/ano, enquanto que o segundo representa anualmente para o município R$ 630,00. A partir desses dados, o objetivo do presente modelo é garantir ao gestor municipal iniciar o processo de escolhas, no processo de decisão, para garantir uma melhor otimização na gestão dos recursos para transportar alunos da rede municipal. No caso da Tabela 2, retratamos as informações da Escola Álvaro Lins, que utiliza apenas os serviços da rede de transporte regular. Nesse caso observamos duas situações: na primeira o custo por aluno é R$ 480,00/ano e na segunda tem um consumo de recursos na ordem de R$ 630,00/ano. Analisando as duas escolas em conjunto verificamos que o custo por aluno varia de R$ 480,00/ano a R$ 1.255,33/ano, ou seja, uma variação para o município de 161,53%. Consideremos assim que, por conta do difícil acesso, algumas unidades escolares acarretam para o ente um acréscimo muito maior nas suas despesas. Nesse sentido, a gestão municipal deverá buscar, quando da elaboração das peças de Planejamento Público, Plano Plurianual, Lei Orçamentária Anual e Lei de Diretrizes Orçamentárias, tomar decisões que busquem melhorar os acessos às unidades escolares, para tentar diminuir os custos com alunos desses locais de difícil acesso. Machado (2005, p. 128) fala que: Serviços típicos do setor público, como ensino, assistência médica, distribuição de justiça, cuidado com a segurança pública e a defesa nacional, entre outros, são prestados de forma continua, e requerem, portanto, um sistema de acumulação de custos por processo. Isto significa que os custos desses serviços devem ser acumulados durante determinado período... Esse sistema de acumulação de custos para o transporte escolar, em Caruaru, deverá apresentar para o gestor informações suficientes para que o mesmo possa buscar medidas de redução de custos onde não haja tanta disparidade entre o menor custo por aluno/ano e o maior custo por aluno/ano. A utilização dessa metodologia buscou demonstrar a proximidade da contabilidade governamental, através das despesas liqüidadas, com o conceito custo, e que a sistemática e estratégica diminuição de ambos acarretará uma melhor prestação de serviço por parte do ente público. Muitas vezes, o gestor público é conduzido no processo decisório a relacionar

10 aumentos de despesas com um melhor serviço colocado à disposição da sociedade. O sistema de custos apresentado favorece a quebra deste paradigma na administração pública brasileira. O desafio da construção de uma modelagem ideal de custos para o setor começa a ser enfrentado por todos os setores, impactando diretamente a gestão da organização, notadamente o processo de tomada de decisão. O processo normal de execução da despesa pública baseia-se em primeiramente verificar a existência da dotação orçamentária, iniciar a cotação pelo serviço que apresente o menor valor e, conseqüentemente realização do processo de realização do serviço. O objetivo de relacionar os custos com a realização de despesas está ligado a verificar o custo x beneficio do serviço prestado a sociedade. 8-CONSIDERAÇÕES FINAIS A proposição deste trabalho foi tentar explicitar um conjunto de diretrizes que pudesse sustentar a construção de um sistema de informações de custos a ser aplicado no setor público, notadamente na Secretaria de Educação do Município de Caruaru, buscando assim que haja uma maior integração entre este sistema e a contabilidade governamental da entidade. Seguindo a metodologia proposta, através os dados contábeis coletados junto a Secretaria de Finanças, foram indicados os elementos básicos para verificação do custo aluno dessas unidades escolares. É importante salientar que o sistema proposto atende aos objetivos do art da Lei de Responsabilidade Fiscal, e possibilita, de forma objetiva, uma análise dos dispêndios efetuados com o transporte escolar. A escolha pelo sistema de custeio direto, considerando apenas os custos variáveis, permite que possamos analisar a entidade de forma gerencial e facilite o processo de tomada de decisão. Sabemos que o advento da LRF obrigou o gestor público a trabalhar com o orçamento mais equilibrado, havendo assim um fortalecimento da gestão pública brasileira. A concepção de programa, trazida pelo Plano Plurianual das entidades, favorecerá a interligação com os gastos realizados. Pela estruturação do sistema de custo, o mesmo deverá integrar substancialmente o sistema de orçamento público e contabilidade governamental da entidade. A primícia básica deste trabalho é fazer com que haja integração entre os conceitos aplicados na contabilidade pública e os da contabilidade empresarial. Sabemos que todos os métodos de custeio são corretos, dependendo apenas do prisma com que visto e do objeto de estudo. O sistema de custeio sugerido poderá ser utilizado normalmente pela Secretaria de Educação de Caruaru, visto que o diploma legal que estabelece tal necessidade, a Lei de Responsabilidade Fiscal, não definiu nenhum, em especifico. Fica caracterizada apenas a grande necessidade, para o processo de tomada de decisão e eficiência na aplicação dos recursos públicos, da utilização deste sistema de

11 custeamento. A existência de problemas operacionais como, por exemplo, a carência de informações que não são geradas pela contabilidade pública, em relação a algum outro dado que pudesse ser gerado para ampliar o leque de informações gerenciais, favoreceria o aparecimento de técnicas de custos. Tais dificuldades colaborariam para o surgimento de novos estudos que viabilizem o desenvolvimento e ampliação do Sistema de Custos na Administração Publica brasileira. A presença de um cenário positivo no país, de acordo com as novas realidades institucionais, favorece a implantação deste sistema de custeamento. Os novos sistemas utilizados na Gestão Pública, que o são de forma integrada, favorecem um fortalecimento da cultura de custos. Este tema está longe de se esgotar. O objetivo deste trabalho é abrir novas vertentes para futuras pesquisas sobre a Gestão de Custos na Administração Pública, preconizando, assim, novas formas de gerenciamento. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ANDRADE, Nilton de Aquino. Contabilidade Pública em Gestão Municipal. São Paulo: Atlas, ANGÉLICO, João. Contabilidade Pública. 8ª ed. São Paulo: Atlas, BANDEIRA DE MELLO, Celso Antônio. Curso de Direito Administrativo. 13ª ed. São Paulo: Malheiros, BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil. 21 a ed. atualizada. e ampliada., São Paulo: Saraiva, CASTRO, Domingos Poubel de. Contabilidade Pública no Governo Federal: guia para reformulação do ensino e implantação da lógica do SIAFI nos governos municipais e estaduais com utilização do excel - Leice Maria Garcia. São Paulo: Atlas, DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 19ª ed., São Paulo: Atlas, FIGUEIREDO, C. Maurício de; et alli. Comentários à Lei de Responsabilidade Fiscal. Recife: Nossa Livraria, GIACOMONI, James. Orçamento Público. 12ª ed. ampliada, revisada e atualizada. São Paulo: Atlas, 2003

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