Contabilidade Financeira

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1 Contabilidade Financeira Denilson Nogueira da Silva Abril /2014

2 Calendário: CONSIDERAÇÕES INICIAIS Encontro Abordagem 02/04/2014 Balanço Patrimonial 09/04/2014 DRE 16/04/2014 Controle de Estoque 30/04/2014 DMPL e DFC 07/05/2014 DVA 14/05/2014 Avaliação Avaliação: Prova: peso 5. Resolução dos Exercícios Propostos: 3 Participação: 2 Denilson Nogueira da Silva é Administrador e Contador, com Licenciatura em Matemática (em andamento). Mestre em Ciências Contábeis da UERJ, concentrado na área de Contabilidade Financeira. Sócio da RDB Consultoria Empresarial e Ambiental. Chefe da Contabilidade e Gestor Financeiro Substituto da Divisão de Segurança Nuclear da Comissão Nacional de Energia Nuclear. Professor da FGV-Online. Ministra cursos de Pós-Graduação e Treinamento em vários estados do país. Leciona a 15 anos, sendo 9 anos em instituições ensino superior. Trabalhos apresentados: Congressos Nacionais (12) e Internacionais (4). Consultor SEBRAE.

3 Sumário CONSIDERAÇÕES INICIAIS Introdução A contabilidade no Brasil e os padrões internacionais Lei Contábil x Lei Fiscal A essência sobre a forma Situação econômica e financeira Lucro e caixa Origens e aplicação de recursos Origens de Recursos Aplicações de Recursos Demonstrações contábeis Balanço patrimonial Demonstração do resultado... 9 Texto 1 - A nova realidade contábil brasileira... 9 Exercício EXERCÍCIO PRÁTICO EXERCÍCIO PRÁTICO EXERCÍCIO PRÁTICO Métodos de Apuração de Estoque EXERCÍCIO PRÁTICO Demonstração das mutações do patrimônio líquido Demonstração do fluxo de caixa Introdução Objetivo do Pronunciamento Técnico CPC Alcance da DFC Benefícios das informações dos fluxos de caixa Definições conforme o CPC Caixa e equivalentes de caixa Apresentação de uma demonstração dos fluxos de caixa Atividades operacionais Atividades de Investimento Atividades de financiamento Divulgação de fluxos de caixa das atividades operacionais Divulgação dos fluxos de caixa das atividades de investimento e de financiamento Como montar uma DFC? Método Direto Método Indireto EXERCÍCIO PRÁTICO EXERCÍCIO PRÁTICO Demonstração do valor adicionado Finalidade do CPC Definições Características das informações da DVA Formação e distribuição da riqueza Exemplo de DVA EXERCÍCIO PRÁTICO Notas explicativas Estrutura Apresentação das Práticas Contábeis Principais Premissas Outras Divulgações EXERCÍCIO PRÁTICO BIBLIOGRAFIA:

4 1. Introdução A lei /07 atende ao processo de convergência da legislação brasileira às normas internacionais de contabilidade, conhecidas pela sigla IFRS (International Financial Report Standards). Em 28 de dezembro de 2007, foi sancionada a Lei nº e posteriormente a Medida Provisória nº 449, de 4 de dezembro de 2008, convertida na Lei nº /09 Tal convergência ganha uma expressão maior ainda quando procura ajustar a contabilidade brasileira à contabilidade internacional. 1.1 A contabilidade no Brasil e os padrões internacionais A Resolução CFC nº 1.159/09, a qual, em seu item 6, apresenta as principais alterações promovidas pela Lei nº /07 e Lei nº /09, que trouxeram impacto nos procedimentos e práticas contábeis, além de afirmar: 1. Este Comunicado Técnico (CT) tem por objetivo orientar os profissionais de contabilidade na execução dos registros e na elaboração das demonstrações contábeis, a partir da adoção das novas práticas contábeis adotadas no Brasil, em atendimento à Lei nº /07, à Medida Provisória nº 449/08, aos Pronunciamentos Técnicos emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e às Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), relativas a um período ou a um exercício social iniciado a partir de 1º de janeiro de As definições da Lei nº /07 e da MP nº 449/08 devem ser observadas por todas as empresas obrigadas a obedecer à Lei das S/A, compreendendo não só as sociedades por ações, mas também as demais empresas, inclusive as constituídas sob a forma de limitadas, independentemente da sistemática de tributação por elas adotada. As principais alterações promovidas pela Lei nº /07 e MP nº. 449/08 [convertida na Lei nº /09], que trouxeram impacto nos procedimentos e práticas contábeis, podem ser assim resumidas: (a) Classificação do Ativo e do Passivo em Circulante e Não Circulante : Ver NOTA 1 (b) Extinção do grupo Ativo Permanente; Ver NOTA 1 (c) Restrição ao longo do exercício de 2008 e extinção, na data de 5/12/08, do subgrupo Ativo Diferido ; Ver NOTA 1 1 Art No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia. 1º No ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos: I ativo circulante; e (Incluído pela Lei nº , de 2009) II ativo não circulante, composto por ativo realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangível. (Incluído pela Lei nº , de 2009) 2º No passivo, as contas serão classificadas nos seguintes grupos: I passivo circulante; (Incluído pela Lei nº , de 2009) II passivo não circulante; e (Incluído pela Lei nº , de 2009) III patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados. (Incluído pela Lei nº , de 2009) 4

5 (d) Criação do subgrupo Intangível no grupo do Ativo Não Circulante; Ver NOTA 1 (e) Proibição da prática da reavaliação espontânea de ativos; (f) Aplicação, ao final de cada exercício social, do teste de recuperabilidade dos ativos (teste de impairment); (g) Registro, em contas de ativo e passivo, dos contratos de arrendamento mercantil financeiro (leasing); (h) Extinção do grupo Resultados de Exercícios Futuros; (i) Criação, no Patrimônio Líquido, da conta de Ajustes de Avaliação Patrimonial ; (j) Destinação do saldo de Lucros Acumulados; [exclusivamente às companhias v ] (k) Alteração da sistemática de contabilização das doações e subvenções fiscais, anteriormente contabilizadas em conta de Reserva de Capital; (l) Alteração da sistemática de contabilização dos prêmios nas emissões de debêntures, anteriormente contabilizados em conta de Reserva de Capital; [foco primário em companhias abertas] (m) Extinção da classificação das Receitas e Despesas em Operacionais e Não Operacionais; (n) Substituição da Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (DOAR) pela Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) no conjunto das Demonstrações Contábeis obrigatórias; (o) Obrigatoriedade da elaboração da Demonstração do Valor Adicionado (DVA) pelas Companhias Abertas; (p) Criação do Regime Tributário de Transição (RTT); [regulamentado pela Instrução Normativa RFB nº 949/09] (q) Implantação da apuração do Ajuste a Valor Presente de elementos do ativo e do passivo. 1.2 Lei Contábil x Lei Fiscal A essência sobre a forma As alterações introduzidas na Lei das S/A pela Lei /07 deverão melhorar as formas de evidenciação do patrimônio das entidades às pessoas que fazem uso da contabilidade. Por outro lado, irão refletir, de maneira significativa, nas atividades desenvolvidas pelos profissionais contábeis em virtude do provável aumento no grau de complexidade de execução contábil decorrente dessas alterações. Entre as modificações introduzidas estão novos critérios de avaliação de ativos e passivos, novas demonstrações contábeis e a obrigatoriedade de observância da primazia da essência sobre a forma. Na escrituração contábil o ato de dar preferência à essência sobre a forma não é nenhuma novidade trazida pela Lei /07. As Normas Contábeis Brasileiras, os Princípios Fundamentais de Contabilidade há muito já previam essa prática, no entanto, a partir do advento da Lei /07 torna-se definitivamente obrigatório. As regras contábeis internacionais têm essa característica. Toda vez que um profissional de contabilidade se deparar com um documento que não retrata exatamente a realidade econômica, ele, o profissional de contabilidade, bem como o auditor e o gestor da empresa terão que fazer com que se registre o que é de fato a realidade econômica, e não mais apenas e simplesmente aquilo que está formalmente escrito. A recepção dos conceitos de representação verdadeira e apropriada (true and fair view) e da primazia da essência sobre a forma no ordenamento contábil brasileiro, trazido pelo ordenamento contábil, a partir da promulgação da Lei nº , de 28 de dezembro de 2007, incorporou diversas inovações à contabilidade brasileira com o intuito de produzir demonstrações financeiras mais úteis aos investidores e aos demais usuários externos em seus processos de alocação de recursos. Esse novo ordenamento, decorrente da adoção das normas internacionais 5

6 de contabilidade (IFRS), visa a melhorar a infraestrutura informacional do mercado de capitais nacional, reduzindo assimetrias. 2 Muitos conceitos trazidos pelas IFRS não são necessariamente inéditos para a doutrina contábil brasileira, mas certamente trazem novidade à prática profissional de muitos contadores e ao ambiente contábil das companhias. Nesse contexto, está sendo quebrado um paradigma cultural há muito presente em nosso ambiente econômico-financeiro, segundo o qual os eventos econômicos eram interpretados e, consequentemente, registrados e mensurados predominantemente conforme sua forma jurídica. Dois conceitos inter-relacionados são essenciais para o entendimento dessa nova realidade contábil: (i) a representação verdadeira e apropriada; e (ii) a primazia da essência sobre a forma. A contabilidade somente cumprirá sua função essencial de fornecer informações úteis ao processo de tomada de decisão de seus usuários se refletir verdadeiramente a realidade econômica subjacente. Para que essa representação apropriada (true and fair view) possa ser alcançada, é importante observar a primazia da essência econômica sobre a forma jurídica dos eventos econômicos. Dessa forma, com a mudança iniciada com a edição da Lei , de 2007, resgata-se a característica fundamental das demonstrações contábeis, que devem representar fidedignamente a realidade dos efeitos econômicos das transações, independentemente do seu tratamento jurídico. Na contabilidade a essência sobre a forma tenta dar mais clareza nos registros contábeis, sendo que para isso desconsidera a forma jurídica do ato e aplica a essência no ato do registro. Um exemplo típico é o leasing financeiro, que na forma era um aluguel, mas na sua essência é um financiamento. 1.3 Situação econômica e financeira A principal diferença é que a situação econômica demonstra a situação de uma empresa, em determinado momento, sem levar em conta sua disponibilidade financeira. Por exemplo, uma empresa que efetuou vendas no valor total de R$ ,00 (Hum milhão de Reais), que ainda não foram recebidas, e tem despesas fixas e variáveis de R$ ,00 (oitocentos mil reais), teve, economicamente, R$ ,00 (Duzentos mil Reais) de lucro. A situação financeira considera especificamente a disponibilidade financeira em determinado momento. Assim, no exemplo acima, se, mesmo tendo vendido o valor de R$ ,00 (Hum milhão de Reais), e não tendo disponibilidade financeira para o cumprimento das obrigações e compromissos assumidos, financeiramente a empresa apresentará prejuízo no período considerado. 1.4 Lucro e caixa REGIME DE CAIXA Neste critério de avaliação, analisa-se o fluxo de caixa no período, ou seja, entradas e saídas de dinheiro com seus respectivos saldos diários, sendo que: sobra de dinheiro em caixa não é sinônimo da obtenção de lucro! REGIME DE COMPETÊNCIA - Neste critério de avaliação, analisa-se o real desempenho da empresa, considerando as operações de venda com os respectivos custos para sua realização: 2 Disponível em 6

7 Neste caso, avaliam-se os custos efetivos (fixos e variáveis) envolvidos na realização do negócio, independentemente que tenham ocorrido recebimentos ou pagamentos. E também, nesta conta, são levados em consideração somente os valores efetivamente contratados quando da compra e da venda das unidades negociadas (de mercadorias ou de serviços). 1.5 Origens e aplicação de recursos Origens de Recursos No desempenho de suas atividades, as pessoas jurídicas podem contar com recursos provenientes de duas origens ou fontes: 1 - recursos próprios; 2 - recursos de terceiros. A constituição de uma sociedade se dá por meio de recursos fornecidos pelos sócios para a formação do patrimônio da pessoa jurídica. Trata-se do capital social inicial, que representa recursos próprios. Igualmente, são recursos próprios os originários dos aumentos de capital mediante o ingresso de novos recursos Aplicações de Recursos O ativo representa as aplicações ou usos dos recursos obtidos. A análise do passivo exigível e do patrimônio líquido possibilita a identificação das origens ou fontes. Já a análise do ativo torna possível saber de que maneira os recursos obtidos estão sendo utilizados. Os recursos podem estar aplicados em estoques de mercadorias, bens de uso, disponibilidades financeiras, contas a receber etc. Desta forma, a pessoa jurídica obtém capital próprio e capital de terceiros e os aplica nos bens e direitos que constituem o ativo. 2. Demonstrações contábeis 2.1 Balanço patrimonial O Balanço Patrimonial é constituído pelo: - Ativo compreende os bens, os direitos e as demais aplicações de recursos controlados pela entidade, capazes de gerar benefícios econômicos futuros, originados de eventos ocorridos. - Passivo compreende as origens de recursos representados pelas obrigações para com terceiros, resultantes de eventos ocorridos que exigirão ativos para a sua liquidação. - Patrimônio Líquido compreende os recursos próprios da Entidade, e seu valor é a diferença positiva entre o valor do Ativo e o valor do Passivo. 7

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9 2.2 Demonstração do resultado Texto 1 - A nova realidade contábil brasileira Por Antonio Carlos Guzman e Guilherme Novello As regras contábeis atualmente vigentes foram introduzidas pela Lei nº no fim de 2007 com objetivos muito claros de aproximar a realidade contábil brasileira aos padrões adotados internacionalmente, o que tornaria mais transparente a leitura e interpretação das informações financeiras de companhias com sede no país por analistas estrangeiros. Como era de se esperar, a nova contabilidade brasileira tem desencadeado, ao longo desses anos, muita polêmica e diversas discussões em fóruns de profissionais das áreas do direito e das ciências contábeis que resultaram em uma série de pronunciamentos de órgãos técnicos especializados, referendados pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM). Como é de conhecimento, várias dessas mudanças contábeis trouxeram impactos significativos no resultado das companhias brasileiras que afetariam, invariavelmente, a apuração dos impostos e contribuições por elas devidos. É por essa razão 9

10 que o legislador tratou de estabelecer um mecanismo que pudesse anular esses efeitos tributários mediante a criação do Regime Tributário de Transição (RTT). Dentre as diversas alterações trazidas pelas novas regras, o critério de depreciação dos ativos, em especial, tem suscitado certas dúvidas e incertezas por parte dos contribuintes. De um modo geral, na ausência de parâmetros mais precisos, as companhias adotavam como prática usual, para fins contábeis, as regras e coeficientes de depreciação de ativos estabelecidos pela Receita Federal que, em tese, possuíam aplicação apenas no âmbito tributário. Partindo-se para a perspectiva fiscal da depreciação, o artigo 305 do Regulamento do Imposto de Renda dispõe sobre sua possibilidade quando tais bens estiverem sujeitos a desgastes ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência, desde que estejam intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços. O Parecer Normativo nº 1 definiu a questão da depreciação de ativos Por sua vez, os artigos 309 e 310 do Regulamento do Imposto de Renda determinam que a quota de depreciação admitida como custo ou despesa operacional corresponderá à aplicação da taxa anual de depreciação sobre o custo de aquisição dos bens depreciáveis; e a taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção de seus rendimentos, cabendo à Receita Federal publicar periodicamente o prazo de vida útil admissível, em condições normais ou médias, para cada espécie de bem. Em suma, muito embora os coeficientes de depreciação publicados pela Receita Federal tivessem aplicação restrita ao âmbito tributário, muitas companhias acabavam se valendo desse mesmo critério para fins de escrituração contábil. Com as novas regras contábeis, isso mudou, uma vez que a Lei nº , posteriormente alterada pela Lei nº , de 2009, modificou a redação do parágrafo 3º do artigo 183 da Lei das Sociedades por Ações, determinando expressamente a revisão e ajuste dos critérios utilizados para determinação da vida útil econômica estimada e para cálculo da depreciação. Dessa forma, a observância do critério de depreciação pautado na expectativa de vida útil econômica do bem passou a ser obrigatória para fins de elaboração das demonstrações financeiras. Este critério foi posteriormente ratificado por meio do Pronunciamento Contábil nº 27, ratificado pela Deliberação CVM nº 583, de Devido à neutralidade fiscal pregada pelo RTT, muito se discutiu se as novas regras implicaram em mudança da regra contábil atinente ao registro da depreciação, de forma que eventuais ajustes dela decorrentes seriam neutros do ponto de vista tributário. Após a publicação de soluções de consulta no sentido da neutralidade fiscal de tais ajustes, no dia 9 de agosto a Receita Federal publicou, de modo a definir tal questão, o Parecer Normativo nº 1 reconhecendo que as diferenças no cálculo da depreciação de bens do ativo imobilizado decorrentes das novas regras contábeis não terão efeitos para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL da pessoa jurídica sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de De forma exemplificativa, uma companhia que possuía imóveis registrados em seu ativo não circulante e que, para fins contábeis, adote quota de depreciação correspondente a 30 anos de prazo de vida útil econômica, poderá, com respaldo da definição da própria Receita Federal, excluir para fins fiscais, quota adicional de depreciação, haja vista que o prazo de depreciação de imóveis definido pelo referido órgão é de 25 anos. Dessa forma, é possível concluir que a alteração na forma de contabilização da depreciação dos bens registrados no ativo imobilizado da companhia, em decorrência do novo regime contábil, trata-se de uma mudança de critério contábil e, por essa 10

11 razão, seus efeitos contábeis podem ser enquadrados como ajustes tributários decorrentes dos novos métodos e critérios contábeis, portanto, abrangidos pelo RTT e neutros para fins fiscais. Antonio Carlos Guzman e Guilherme Novello são, respectivamente, sócio e advogado do Mattos Filho, Veiga Filho, Marrey Jr. e Quiroga Advogados Fonte: Valor Econômico 14/SET/2011 Exercício - 1 1) O balanço a seguir foi levantado após a criação da empresa e realização de transações contábeis completas. Mencione pelo menos cinco transações que podem ter ocorrido. BALANÇO PATRIMONIAL EM ) Leia o texto A NOVA REALIDADE CONTÁBIL BRASILEIRA, e responda às seguintes questões: a) Qual a importância da convergência das normas brasileiras com as normas internacionais? b) Considerando que a depreciação é a perda de valor de um bem tangível pelo se uso normal ou obsolescência, porque devemos contabilizar a depreciação? 11

12 EXERCÍCIO PRÁTICO 1 Em 02 de Janeiro de 2012, a empresa Gama iniciou suas atividades, tendo realizado as seguintes operações nas seguintes datas: 2. Integralização de $ do Capital Social, em dinheiro; 3. Compra de mercadorias a vista, por $ ; 5. Compra de móveis e utensílios por $ a prazo, emitindo uma nota promissória para pagamento em 30 dias; 8. Compra de mercadorias a prazo por $ da Cia. Alfa; 12. Venda de mercadorias a vista pelo preço de custo, por $ ; 14. Pagamento de: a) $ à Cia. Alfa referente à compra no dia 08 e, b) $ da dívida relativa à compra de móveis e utensílios; 17. Compra de um terreno por , sendo $ em dinheiro e o restante, a pagar em 31/01,28/02 e 31/03; 19. Compra de mercadorias a prazo, da Cia. Beta, no valor de $ ; 21. Venda a prazo, pelo custo de mercadorias por $ ; 30. Pagamentos de: a) $ à Cia. Beta pela compra do dia 19 e, b) $ por conta do terreno adquirido no dia 17 Levantar um Balancete de verificação EXERCÍCIO PRÁTICO 2 A Cia. ALFA iniciou sua atividade em Nesta data foi feito investimento inicial de capital no valor de $ 500 em dinheiro; 2. Comprou um imóvel por $ 500, da seguinte forma: $ 250 em dinheiro e o restante a prazo; 3. Compra de Móveis e Utensílios a prazo, pelo valor de $ 50; 4. Aquisição de mercadorias para comercialização, no total de $ 500 sendo 70% à prazo; 5. Aquisição de veículos pelo valor de $ 400 cada, a prazo; 6. Abertura de conta bancária no Banco Beta, ocasião em que foi feito o depósito de $ 90; 7. Venda de parte do imóvel, para a CIA. GAMA, por $ 100, recebendo $ 20, em dinheiro e o restante em cheques; 8. Obtenção de $ 200 de empréstimo junto ao Banco Beta, depositado em c/c; 9. Pagamento de $ 200 em cheque, referente dívidas contraídas na aquisição de imóveis, conforme conta de Títulos á Pagar; 10. Aumento do Capital Social em cheque, no valor de $ 100, depositado no Banco Beta; 11. Venda da metade das mercadorias a vista, por 250 em dinheiro; 12. Liquidação em cheque, da dívida referente ao empréstimo bancário; 13. Compra no valor de $ 800 em mercadorias, sendo 20% a vista. Elaborar o Balanço Patrimonial EXERCÍCIO PRÁTICO 3 A Empresa Ómicron Representações e Serviços Ltda. apresentou com data de , um balancete da sua companhia, composto com as seguintes contas: 12

13 Saldos devedores Saldos credores Caixa 32 Fornecedores 88 Bancos C/ Movimento 176 Contas a Pagar 20 Clientes 218 Capital 320 Imóveis 290 Reservas de Lucros 42 Veículos 60 Receitas de Comissões 220 Despesa de Água 9 Receitas de Serviços 160 Despesa de Aluguel 40 Total 850 Despesa de Manutenção 10 Desp. c/ Materiais 15 Total 850 Durante o mês de dezembro/2011 ocorreram as seguintes transações Dia 03 - Compra de materiais a prazo para estoque, no valor de $ 10; 07 - Recebimento em dinheiro o valor de $ 18 de clientes; 09 - Pagamento manutenção de veículos o valor de $ 2 em cheque; 12 - Pagamento de despesas de energia elétrica $ 1 em cheque; 15 - compra a vista de móveis e utensílios pelo valor de $ 20 em cheque 18 - Recebimento de $ 50 em cheques depositados no banco, referentes receitas de comissões pelas vendas efetuadas no mês; 20 - Recebimento de $ 33 em cheque, por serviços prestados no mês; 21 - Pagamento efetuado a fornecedores, de $ 28 em cheque; 27 - Depositado no Banco o valor de $ 8 em dinheiro; 30 - Pagamento dos salários do mês, $ 12 em dinheiro Métodos de Apuração de Estoque O maior objetivo do custeio do estoque é a determinação de custos adequados às vendas, de forma que o lucro apropriado seja calculado. Em adição ao fator lucro, existe um número de outros fatores que influenciam as decisões relativas à seleção dos métodos de custeio de estoque. A lista destes fatores, excluindo a definição de lucro, incluiria: aceitação do método pelas autoridades do Imposto de Renda; a parte prática da determinação do custo; objetividade do método; utilidade do método para decisões gerenciais. O princípio contábil de Custo de Aquisição determina que se incluam no custo dos materiais, além do preço, todos os outros custos decorrentes da compra, e que se deduzam todos os descontos e bonificações eventuais recebidas. O método de avaliação escolhido afetará o total do lucro a ser reportado para um determinado período contábil. Permanecendo inalterados outros fatores, quanto maior for o estoque final avaliado, maior será o lucro reportado, ou menor será o prejuízo. Quanto menor o estoque final, menor será o lucro reportado, ou maior será o prejuízo. Considerando que vários fatores podem fazer variar o preço de aquisição dos materiais entre duas ou mais compras (inflação, custo do transporte, procura de mercado, outro fornecedor, etc.), surge o problema de selecionar o método que se deve adotar para avaliar os estoques. Os métodos mais comuns são: Custo médio; Primeiro a entrar, primeiro a sair (PEPS); Último a entrar, primeiro a sair (UEPS). Custo Médio: Este método, também chamado de método da média ponderada ou média móvel, baseia-se na aplicação dos custos médios em lugar dos custos efetivos. O método de avaliação do estoque ao custo médio é aceito pelo Fisco e usado amplamente. 13

14 Para ilustrar numericamente, suponha-se que uma empresa, no início do mês de março, possua um estoque (inicial) de 20 unidades de certa mercadoria avaliada a R$ 20 cada uma, ou seja, um total de R$ 400 de Estoque Inicial. A movimentação dessa mesma mercadoria em março é a seguinte: Dia 5 - Compra de 50 unidades a R$25 cada, conforme NF001 Dia 7 - Venda de 30 unidades, conforme NF120 Dia 9 - Compra de 60 unidades a R$30 cada conforme NF002 Dia 15 - Devolução de 10 unidades ao fornecedor da compra da NF001 Dia 18 - Venda de 80 unidades, conforme NF121 Dia 25 - Devolução de 5 unidades da venda da NF120 Método PEPS Dia Entrada Saída Saldo Quant Unit Total Quant Unit Total Quant Unit Total Total: Total: 14

15 Dia Método do Custo Médio Entrada Saída Saldo Quant Unit Total Quant Unit Total Quant Unit Total Total: Total: EXERCÍCIO PRÁTICO 4 Determine o custo da mercadoria e o lucro bruto de um produto (todos os valore com impostos inclusos) que teve a seguinte movimentação: Dia 1: Estoque inicial: unidades a $45,00 cada Dia 2: Compra de unidades a R$42,00 cada, mais um frete de R$9.300,00 Dia 3: Compra de unidades a R$50,00 cada, que a empresa pagou a vista com desconto de 5%. Dia 4: Venda de unidades por R$100,00 cada. Dia 5: Foi devolvido um lote de 500 unidades, referente à última compra. Dia 6: Compra de unidades a R$55,00 Dia 7: Devolução de 200 unidades referente à última venda. Dia 8: Venda de 1500 unidades por R$110,00 cada. IPI na compra: 5% IPI na venda: 10% ICMS na compra: 12% ICMS na venda: 18% 15

16 Dia Método PEPS Exercício 1 Entrada Saída Saldo Quant Unit Total Quant Unit Total Quant Unit Total Total: Total: 16

17 Dia Método do Custo Médio Exercício 1 Entrada Saída Saldo Quant Unit Total Quant Unit Total Quant Unit Total Total: Total: 17

18 2.3 Demonstração das mutações do patrimônio líquido A elaboração da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) é facultativa e, de acordo com o artigo 186, parágrafo 2º, da Lei das S/A, a Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA) poderá ser incluída nesta demonstração. A DMPL uma demonstração mais completa e abrangente, já que evidencia a movimentação de todas as contas do patrimônio líquido durante o exercício social, inclusive a formação e utilização das reservas não derivadas do lucro. MUTAÇÕES NAS CONTAS PATRIMONIAIS As contas que formam o Patrimônio Líquido podem sofrer variações por inúmeros motivos, tais como: 1 - Itens que afetam o patrimônio total: a) acréscimo pelo lucro ou redução pelo prejuízo líquido do exercício; b) redução por dividendos; c) acréscimo por reavaliação de ativos (quando o resultado for credor); d) acréscimo por doações e subvenções para investimentos recebidos; e) acréscimo por subscrição e integralização de capital; f) acréscimo pelo recebimento de valor que exceda o valor nominal das ações integralizadas ou o preço de emissão das ações sem valor nominal; g) acréscimo pelo valor da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição; h) acréscimo por prêmio recebido na emissão de debêntures; i) redução por ações próprias adquiridas ou acréscimo por sua venda; j) acréscimo ou redução por ajuste de exercícios anteriores. 2 - Itens que não afetam o total do patrimônio: a) aumento de capital com utilização de lucros e reservas; b) compensação de Prejuízos com Reservas. 2.4 Demonstração do fluxo de caixa Introdução A Lei nº /07 introduz a Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) em substituição à Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos. Esta mudança ocorreu pelo fato de a DFC ser de mais fácil entendimento pelos usuários da Contabilidade e, principalmente, por ser uma demonstração mais usada na prática internacional. O Comitê de Pronunciamentos Contábeis, através do Pronunciamento Técnico CPC 03/ em correlação às Normas Internacionais de Contabilidade (IAS 7 - IASB), estabeleceu normas para a DFC, das quais faremos um sumário a seguir Objetivo do Pronunciamento Técnico CPC 03 As informações dos fluxos de caixa de uma entidade são úteis para proporcionar aos usuários das demonstrações contábeis uma base para avaliar a capacidade da entidade de gerar caixa e equivalentes de caixa, bem como suas necessidades de liquidez. As decisões econômicas que são tomadas pelos usuários exigem avaliação da capacidade da entidade de gerar caixa e equivalentes de caixa, bem como da época e do grau de segurança de geração de tais recursos. Este Pronunciamento fornece informação acerca das alterações históricas de caixa e equivalentes de caixa de uma entidade por meio de demonstração que classifique os fluxos de caixa do período por atividades operacionais, de investimento e de financiamento. 18

19 2.4.3 Alcance da DFC A entidade deve elaborar demonstração dos fluxos de caixa de acordo com os requisitos deste Pronunciamento e apresentá-la como parte integrante das suas demonstrações contábeis divulgadas ao final de cada período. Os usuários das demonstrações contábeis se interessam em conhecer como a entidade gera e usa os recursos de caixa e equivalentes de caixa, independentemente da natureza das suas atividades, mesmo que o caixa seja considerado como produto da entidade, como é o caso de instituição financeira. As entidades necessitam de caixa essencialmente pelas mesmas razões, por mais diferentes que sejam as suas principais atividades geradoras de receita. Elas precisam dos recursos de caixa para efetuar suas operações, pagar suas obrigações e prover um retorno para seus investidores. Assim, este Pronunciamento requer que todas as entidades apresentem uma demonstração dos fluxos de caixa Benefícios das informações dos fluxos de caixa A demonstração dos fluxos de caixa, quando usada em conjunto com as demais demonstrações contábeis, proporciona informações que habilitam os usuários a avaliar as mudanças nos ativos líquidos de uma entidade, sua estrutura financeira (inclusive sua liquidez e solvência) e sua capacidade para alterar os valores e prazos dos fluxos de caixa, a fim de adaptá-los às mudanças nas circunstâncias e oportunidades. As informações sobre os fluxos de caixa são úteis para avaliar a capacidade de a entidade gerar recursos dessa natureza e possibilitam aos usuários desenvolver modelos para avaliar e comparar o valor presente de futuros fluxos de caixa de diferentes entidades. A demonstração dos fluxos de caixa também melhora a comparabilidade dos relatórios de desempenho operacional para diferentes entidades porque reduz os efeitos decorrentes do uso de diferentes tratamentos contábeis para as mesmas transações e eventos. Informações históricas dos fluxos de caixa são frequentemente usadas como indicador do valor, época e grau de segurança dos fluxos de caixa futuros. Também são úteis para verificar a exatidão das avaliações feitas, no passado, dos fluxos de caixa futuros, assim como para examinar a relação entre a lucratividade e os fluxos de caixa líquidos e o impacto de variações de preços Definições conforme o CPC 03 Caixa compreende numerário em espécie e depósitos bancários disponíveis. Equivalentes de caixa são aplicações financeiras de curto prazo, de alta liquidez, que são prontamente conversíveis em um montante conhecido de caixa e que estão sujeitas a um insignificante risco de mudança de valor. Fluxos de caixa são as entradas e saídas de caixa e equivalentes de caixa. Atividades operacionais são as principais atividades geradoras de receita da entidade e outras atividades diferentes das de investimento e de financiamento. Atividades de investimento são as referentes à aquisição e à venda de ativos de longo prazo e de outros investimentos não incluídos nos equivalentes de caixa. Atividades de financiamento são aquelas que resultam em mudanças no tamanho e na composição do capital próprio e no endividamento da entidade, não classificadas como atividade operacional Caixa e equivalentes de caixa Os equivalentes de caixa são mantidos com a finalidade de atender a compromissos de caixa de curto prazo e não para investimento ou outros fins. Para ser considerada equivalente de caixa, uma aplicação financeira deve ter conversibilidade imediata em um montante conhecido de caixa e estar sujeita a um insignificante risco de mudança de valor. Empréstimos bancários são geralmente considerados como atividades de financiamento. Assim, deverão ser considerados os saldos bancários a descoberto, decorrentes de empréstimos obtidos por meio de instrumentos como cheques especiais ou contas-correntes garantidas. A parcela não utilizada do limite dessas linhas de crédito não deverá compor os equivalentes de caixa. 19

20 Os fluxos de caixa excluem movimentos entre itens que constituem caixa ou equivalentes de caixa porque esses componentes são parte da gestão financeira da entidade e não parte de suas atividades operacionais, de investimentos ou de financiamento. A gestão do caixa inclui o investimento do excesso de caixa em equivalentes de caixa Apresentação de uma demonstração dos fluxos de caixa A demonstração dos fluxos de caixa deve apresentar os fluxos de caixa de período classificados por atividades operacionais, de investimento e de financiamento. A entidade deve apresentar seus fluxos de caixa decorrentes das atividades operacionais, de investimento e de financiamento da forma que seja mais apropriada a seus negócios. A classificação por atividade proporciona informações que permitem aos usuários avaliar o impacto de tais atividades sobre a posição financeira da entidade e o montante de seu caixa e equivalentes de caixa. Essas informações podem também ser usadas para avaliar a relação entre essas atividades. Uma única transação pode incluir fluxos de caixa classificados em mais de uma atividade. Por exemplo, quando o desembolso de caixa para pagamento de um empréstimo inclui tanto os juros como o principal, a parte dos juros pode ser classificada como atividade operacional, mas a parte do principal deve ser classificada como atividade de financiamento Atividades operacionais O montante dos fluxos de caixa decorrentes das atividades operacionais é um indicador-chave da extensão na qual as operações da entidade têm gerado suficientes fluxos de caixa para amortizar empréstimos, manter a capacidade operacional da entidade, pagar dividendos e juros sobre o capital próprio e fazer novos investimentos sem recorrer a fontes externas de financiamento. As informações sobre os componentes específicos dos fluxos de caixa operacionais históricos são úteis, em conjunto com outras informações, na projeção de futuros fluxos de caixa operacionais. Os fluxos de caixa decorrentes das atividades operacionais são basicamente derivados das principais atividades geradoras de receita da entidade. Portanto, eles geralmente resultam das transações e de outros eventos que entram na apuração do lucro líquido ou prejuízo. Exemplos de fluxos de caixa que decorrem das atividades operacionais são: a) recebimentos de caixa pela venda de mercadorias e pela prestação de serviços; b) recebimentos de caixa decorrentes de royalties, honorários, comissões e outras receitas; c) pagamentos de caixa a fornecedores de mercadorias e serviços; d) pagamentos de caixa a empregados ou por conta de empregados; e) recebimentos e pagamentos de caixa por seguradora de prêmios e sinistros, anuidades e outros benefícios da apólice; f) pagamentos ou restituição de caixa de impostos sobre a renda, a menos que possam ser especificamente identificados com as atividades de financiamento ou de investimento; e g) recebimentos e pagamentos de caixa de contratos mantidos para negociação imediata ou disponíveis para venda futura. Algumas transações, como a venda de um ativo imobilizado, podem resultar em ganho ou perda, que é incluído na apuração do lucro líquido ou prejuízo. Os fluxos de caixa relativos a tais transações são fluxos de caixa provenientes de atividades de investimento. Entretanto, pagamentos para a produção ou aquisição de ativos destinados a aluguel para terceiros e, em sequência, serem vendidos, são fluxos de caixa das atividades operacionais. Os recebimentos de aluguéis e das subsequentes vendas de tais ativos são também fluxos de caixa das atividades operacionais. Uma entidade pode ter títulos e empréstimos para fins de intermediação que sejam semelhantes a estoques adquiridos especificamente para revenda. Portanto, os fluxos de caixa decorrentes da compra e venda desses títulos são classificados como atividades operacionais. Da mesma forma, as antecipações de caixa e os empréstimos feitos por instituições financeiras são comumente classificados como atividades operacionais, uma vez que se referem à principal atividade geradora de receita dessas entidades. 20

21 A conciliação entre o lucro líquido e o fluxo de caixa líquido das atividades operacionais deve ser fornecida de forma que os usuários tenham elementos para avaliar os efeitos líquidos das atividades operacionais e de outros eventos que afetam o lucro líquido e os fluxos operacionais de caixa em diferentes períodos Atividades de Investimento A divulgação em separado dos fluxos de caixa decorrentes das atividades de investimento é importante porque tais fluxos de caixa representam a extensão em que os dispêndios de recursos são feitos pela entidade com a finalidade de gerar resultados e fluxos de caixa no futuro. Exemplos de fluxos de caixa decorrentes das atividades de investimento são: a) pagamentos de caixa para aquisição de ativo imobilizado, intangível e outros ativos de longo prazo. Esses desembolsos incluem os custos de desenvolvimento ativados e ativos imobilizados de construção própria; b) recebimentos de caixa resultantes da venda de ativo imobilizado, intangível e outros ativos de longo prazo; c) pagamentos para aquisição de ações ou instrumentos de dívida de outras entidades e participações societárias em joint ventures (exceto desembolsos referentes a títulos considerados como equivalentes de caixa ou mantidos para negociação imediata ou venda futura); d) recebimentos de caixa provenientes da venda de ações ou instrumentos de dívida de outras entidades e participações societárias em joint ventures (exceto recebimentos referentes aos títulos considerados como equivalentes de caixa e os mantidos para negociação); e) adiantamentos de caixa e empréstimos feitos a terceiros (exceto adiantamentos e empréstimos feitos por instituição financeira); f) recebimentos de caixa por liquidação de adiantamentos ou amortização de empréstimos concedidos a terceiros (exceto adiantamentos e empréstimos de uma instituição financeira); g) pagamentos de caixa por contratos futuros, a termo, de opção e swap, exceto quando tais contratos forem mantidos para negociação imediata ou venda futura, ou os pagamentos forem classificados como atividades de financiamento; e h) recebimentos de caixa por contratos futuros, a termo, de opção e swap, exceto quando tais contratos forem mantidos para negociação imediata ou venda futura, ou os recebimentos forem classificados como atividades de financiamento. Quando um contrato for contabilizado como proteção (hedge) de uma posição identificável, os fluxos de caixa do contrato devem ser classificados do mesmo modo como foram classificados os fluxos de caixa da posição que estiver sendo protegida Atividades de financiamento A divulgação separada dos fluxos de caixa decorrentes das atividades de financiamento é importante por ser útil para prever as exigências sobre futuros fluxos de caixa pelos fornecedores de capital à entidade Exemplos de fluxos de caixa decorrentes das atividades de financiamento são: caixa recebido pela emissão de ações ou outros instrumentos patrimoniais; a) pagamentos de caixa a investidores para adquirir ou resgatar ações da entidade; b) caixa recebido proveniente da emissão de debêntures, empréstimos, títulos e valores, hipotecas e outros empréstimos de curto e longo prazos; c) amortização de empréstimos e financiamentos, incluindo debêntures emitidas, hipotecas, mútuos e outros empréstimos de curto e longo prazos; e d) pagamentos de caixa por arrendatário, para redução do passivo relativo a arrendamento mercantil financeiro Divulgação de fluxos de caixa das atividades operacionais A entidade deve divulgar os fluxos de caixa das atividades operacionais, usando: a) o método direto, segundo o qual as principais classes de recebimentos brutos e paga- 21

22 mentos brutos são divulgadas; ou b) o método indireto, segundo o qual o lucro líquido ou prejuízo é ajustado pelos efeitos: i. das transações que não envolvem caixa; ii. de quaisquer diferimentos ou outras apropriações por competência sobre recebimentos ou pagamentos operacionais passados ou futuros; e iii. de itens de receita ou despesa associados com fluxos de caixa das atividades de investimento ou de financiamento. De acordo com o método d ireto, as informações sobre as principais classes de recebimentos brutos e de pagamentos brutos podem ser obtidas: a) dos registros contábeis da entidade; ou b) ajustando as vendas, os custos das vendas (no caso de instituições financeiras, os componentes formadores da margem financeira, juntamente com as receitas com serviços e tarifas) e outros itens da demonstração do resultado referentes a: i. mudanças ocorridas no período nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar; ii. iii. outros itens que não envolvem caixa; e outros itens cujos efeitos no caixa sejam fluxos de caixa decorrentes das atividades de financiamento e de investimento. De acordo com o método indireto, o fluxo de caixa líquido das atividades operacionais é determinado ajustando o lucro líquido ou prejuízo quanto aos efeitos de: a) mudanças ocorridas no período nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar; b) itens que não afetam o caixa, tais como depreciação, provisões, impostos diferidos, variações cambiais não realizadas, resultado de equivalência patrimonial em investimentos e participação de minoritários, quando aplicável; e c) todos os outros itens cujos efeitos sobre o caixa sejam fluxos de caixa decorrentes das atividades de investimento ou de financiamento. Alternativamente, o fluxo de caixa líquido das atividades operacionais pode ser apresentado conforme o método indireto, mostrando as receitas e as despesas divulgadas na demonstração do resultado e as mudanças ocorridas no período nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar. A conciliação entre o lucro líquido e o fluxo de caixa líquido das atividades operacionais deve ser fornecida obrigatoriamente caso a entidade use o método direto para apurar o fluxo líquido das atividades operacionais. A conciliação deve apresentar, separadamente, por categoria, os principais itens a serem reconciliados, à semelhança do que deve fazer a entidade que use o método indireto em relação aos ajustes ao lucro líquido ou prejuízo para apurar o fluxo de caixa líquido das atividades operacionais. Além das principais classes de diferimentos, provisões e de outros ajustes ao lucro líquido, essa conciliação deve demonstrar, no mínimo, as mudanças ocorridas no período nos recebíveis relativos às atividades operacionais, nos estoques, assim como nos pagamentos vinculados às atividades operacionais. Recomenda-se às entidades fornecerem outros detalhes dessas categorias de contas que sejam relevantes. Por exemplo, alterações nas contas a receber de clientes em razão da venda de mercadorias, produtos ou serviços poderiam ser apresentadas separadamente das mudanças em outros recebíveis operacionais. Além disso, se o método indireto for utilizado, os montantes de juros pagos (líquidos dos valores capitalizados) e os valores do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido pagos durante o período devem ser informados de forma detalhada em notas explicativas. No caso do imposto de renda, da contribuição social e dos demais tributos, bem como no caso dos encargos com INSS e assemelhados, devem ser claramente destacados os montantes relativos à tributação da entidade. O pagamento dos valores retidos na fonte de terceiros e apenas recolhidos pela entidade é pagamento classificado conforme sua origem, como, por exemplo: o recolhimento dos valores retidos da mão de obra é classificado como parte das despesas operacionais, ou do imobilizado construído com tal mão de obra etc. 22

23 2.4.9 Divulgação dos fluxos de caixa das atividades de investimento e de financiamento Como já vimos, o primeiro grupo da DFC são as Atividades Operacionais. Em seguida, teremos mais dois grupos: a) Investimentos Aquisições de Ativo Permanente e participações em outras empresas. Aquisição de Subsidiária, Compra de Ativo Imobilizado, Recebimento pela venda de Ativo Imobilizado, Dividendos Recebidos, Empréstimos concedidos. b) Financiamentos Relacionado a origem dos recursos (aumento de capitais e empréstimos obtidos). Aumento de capital, Recebimento e Pagamentos de empréstimos de curto e longo prazo obtidos, Dividendos pagos Como montar uma DFC? A partir do BP, DLPA e DRE da empresa "Lust S.A.", analisaremos as causas de variação no Caixa e montaremos, passo a passo, as DFCs pelo método direto e indireto. Balanços Patrimoniais da Lust S.A. ATIVO 20x3 20x2 PASSIVO E PL 20x3 20x2 Caixas e Bancos Fornecedores Clientes Empréstimos a LP Mercadorias (Estoque) Desp. Antecipadas Capital Títulos a Receber Reservas Terrenos Lucros Acumulados Total Ativo Total Passivo e PL Variação de Terrenos somente por compra de um Terreno. Variação de Empréstimo a LP somente por pagamento de Empréstimos. DLPA da Lust S.A. Saldo em Lucro Líquido de Dividendos Distribuídos (4.000) Saldo em DRE da Lust S.A. Vendas Líquidas CMV (85000) Lucro Bruto Despesas Administrativas (25000) Despesas com Vendas (10000) Lucro Líquido O objetivo maior é esclarecer por que a empresa teve um Lucro de $ (DRE - Fluxo Econômico) e o Resultado Financeiro negativo foi de (R$ 1.000) (Caixa variou no Balanço Patrimonial de $ para $ 2.000). Em outras palavras, houve Lucro Econômico e Prejuízo Financeiro. 23

24 Método Direto 1º Passo: calcular o recebimento de vendas. Saldo inicial de Clientes ( + ) Vendas de 20X ( ) Saldo final de Clientes (18.000) ( = ) Recebimentos de Clientes em 20X Consideramos que o que entrou no Caixa foram as Duplicatas a Receber do final de 20x2 mais as vendas de 20x3. Porém, das Vendas de 20x3, parte ainda não foi recebida (Duplicatas a Receber $18.000). 2º Passo: calcular o pagamento a fornecedores. Saldo inicial de Mercadorias ( + ) Compras de 20X3? ( ) Estoque Final (21.000) ( = ) Custo de Mercadorias Vendidas EI + Compras EF = CMV Compras = = Saldo inicial de Fornecedores ( + ) Compras de 20X ( ) Saldo final de Fornecedores (22.000) ( = ) Pagamento a Fornecedores em 20X Da mesma forma que fizemos com vendas, raciocinamos que compras de $ mais fornecedores de $ (saldo de 20x2) foram pagos em 20x3. Porém, há um saldo de $ ainda a pagar no final de 20x3 que consequentemente não saiu do Caixa. 3º Passo: calcular o pagamento das despesas. Como não há despesas de depreciação nem contas a pagar no passivo por conta de despesas registradas, só temos que levar em conta a figura das Despesas Antecipadas no Ativo: Saldo Inicial de Despesas Antecipadas de 20X ( ) Despesas totais de 20X3 (35.000) ( ) Saldo Final de Despesas Antecipadas 20X3 (1.000) ( = ) Pagamento de Despesas em 20X3 (34.000) Assim, as Despesas Pagas antecipadamente em 20x2 não podem ser incluídas para fins de Caixa no montante de Despesas destacadas na DRE. Porém, as Despesas Pagas Antecipadamente em 20x3 ainda não estão inclusas nas Despesas na DRE, mas já houve saída do Caixa. 24

25 4º Passo: Demais variações de caixa: Pagamento de Dividendos: $ Terrenos (aumento por aquisição): $ Dívidas de LP (amortização antecipada): $ 7000 Fluxo de Caixa da Lust S.A. Para 20X3 Caixa das Atividades Operacionais $ $ Recebimento de Vendas (-) Pagamentos das Compras (81000) (-) Pagamento de Despesas (34000) Caixa Líquido das Atividades Operacionais Caixa das Atividades de Investimento Compra de Terrenos (3.000) Caixa Líquido das Atividades de Investimento (3.000) Caixa das Atividades de Financiamento Pagamento de Dividendos (4.000) Pagamento de Empréstimos a LP (7.000) Caixa Líquido das Atividades de Financiamento (11000) Redução das Disponibilidades (1000) Saldo de Caixa e Bancos em x Saldo de Caixa e Bancos em x Método Indireto 1º Passo: Ajuste no Lucro do Exercício O Lucro do Exercício é ajustado, ou seja, são excluídos os efeitos de itens que não afetam o caixa como a depreciação, por exemplo. Em nosso exemplo, não há ajustes a fazer no lucro líquido, portanto: Caixa das Atividades Operacionais Lucro Líquido $ Se houver contas de características econômicas, como "depreciação", teríamos que somar ao lucro (efeito neutralizador) para transformar o econômico em financeiro. 2º Passo: Ajustes no Caixa Gerado pelas Operações Nesta etapa é necessário comparar os itens circulantes que estão diretamente vinculados às contas de Resultado, exceto as contas de disponibilidade: Efeito Sobre o Caixa 20X3 20X2 Aumento Diminuição Clientes (AC) Mercadorias (AC) Desp. Antec. (AC) Fornecedores (PC) Neste caso, olhando para a figura do tesoureiro (Caixa) sempre quando aumenta dívida é bom, pois posterga pagamento; sai, por hora, menos dinheiro do Caixa. Porém, quando aumenta Contas a Receber, é ruim, pois posterga recebimento. O ideal seria entrar mais cedo possível dinheiro no Caixa. Tanto no Ativo ou no Passivo, a recíproca é verdadeira. 25

26 3 º Passo: Ajustes no"caixa Gerado pelas Operações" Identificadas as Origens e Aplicações, os itens são adicionados ao valor do Lucro Líquido: Fluxo de Caixa da Lust S.A. Para 20x3 Caixa das Atividades Operacionais $ $ Lucro líquido (+) Aumento em Fornecedores ( ) Diminuição em Desp. Antecipadas ( ) Aumento em Clientes (2000) ( ) Aumento em Mercadorias (7.000) Caixa Líquido das Atividades Operacionais Note que chegamos aos mesmos $ que foram encontrados pelo método direto nas atividades operacionais. 4 º Passo: Demais passos. Pagamento de Dividendos: $ Terrenos (aumento por aquisição): $ 3000 Dívidas de LP (amortização antecipada: $ 7000 Fluxo de Caixa da Lust S.A. Para 20X3 Caixa das Atividades Operacionais $ $ Lucro Líquido (+) Aumento em Fornecedores ( ) Diminuição em Desp. Antecipadas ( ) Aumento em Clientes (2000) ( ) Aumento em Mercadorias (7.000) Caixa das Atividades de Investimento Compra de Terrenos (3.000) Caixa Líquido das Atividades de Investimento (3.000) Caixa das Atividades de Financiamento Pagamento de Dividendos (4.000) Pagamento de Empréstimos a LP (7.000) Caixa Líquido das Atividades de Financiamento (11000) Redução das Disponibilidades (1000) Saldo de Caixa e Bancos em x Saldo de Caixa e Bancos em x

27 EXERCÍCIO PRÁTICO 5 1. De acordo com as Demonstrações Financeiras da Cia. Elisantina, estruturar a Demonstração dos Fluxos de Caixa (modelo direto e indireto), dividindo os grupos: operacional, investimento e financiamento. 2. Houve um aporte de capital no valor de R$20.000,00 por parte dos sócios. ATIVO X X8 PASSIVO E PL X X8 Disponibilidade Clientes Fornecedores Div. Longo Prazo Estoques Capital Investimento Reservas (15.000) Imobilizado Depr. Acumulada (20.000) (30.000) TOTAL TOTAL Vendas (-) CMV ( ) Lucro Bruto (-) Despesas Operacionais Vendas (10000) Administrativas (20000) Financeiras (20.000) Depreciação (10000) (60.000) Lucro Operacional (-)Imp. Renda (5.000) Lucro Líquido Distribuição Aumento Capital Dividendos Reservas TOTAL :

28 EXERCÍCIO PRÁTICO 6 Elabore a DFC de 2009: Demonstrativos Ativo Demonstrativos Ativo 31/12/ /12/ /12/ /12/2010 ATIVO , ,62 ATIVO , ,04 ATIVO CIRCULANTE , ,11 ATIVO CIRCULANTE , ,16 CAIXA E EQUIVALENTE CAIXA , ,65 CAIXA E EQUIVALENTE CAIXA , ,69 CAIXA 9.383, ,09 CAIXA , ,23 Caixa 9.383, ,09 Caixa , ,23 BANCOS C/MOVIMENTO , ,98 BANCOS C/MOVIMENTO , ,69 Banco Itau S/A , ,31 Banco Itau S/A , ,00 Banco Safra 0,00 217,67 Banco Safra 217,67 293,69 APLICACOES FINANCEIRAS 295,51 359,58 APLICACOES FINANCEIRAS 359, ,77 Bco Safra C/Invest ,51 359,58 Bco Safra C/Invest ,58 0 Aplicação Renda Fixa Bco Safra 0,00 0,00 Aplicação Renda Fixa Bco Safra 0, ,77 ESTOQUES , ,01 ESTOQUES , ,56 Mercadorias em Estoque , ,70 Mercadorias em Estoque , ,33 Mercadorias Filial , ,90 Mercadorias Filial , ,48 Mercadorias Filial , ,41 Mercadorias Filial , ,75 CLIENTES , ,61 CLIENTES , ,59 Cartoes de Credito a Receber , ,23 Cartoes de Credito a Receber , ,03 Transfer de Mercad em Transito 0, ,38 Transfer de Mercad em Transito 3.341,38 501,56 VALORES A RECUPERAR 3.139, ,84 VALORES A RECUPERAR 7.339, ,32 IR/Fonte 0,98 0,98 IR/Fonte 0,98 0,98 I.C.M.S a Recuperar 817, ,21 I.C.M.S a Recuperar 3.808, ,20 PIS Faturamento a Recuperar 276,85 376,54 PIS Faturamento a Recuperar 376,54 376,54 Cofins a Recuperar 602,32 952,82 Cofins a Recuperar 952,82 952,82 Remessa p/troca 0,00 0,00 Remessa p/troca 0, Valores a Recuperar 4,00 10,00 Valores a Recuperar 10,00 0 ICMS a Recuperar Filial 1 600, ,53 ICMS a Recuperar Filial ,53 16 PIS A Recuperar Filial 0,00 0,00 PIS A Recuperar Filial 0, ,01 COFINS a Recuperar Filial 0,00 0,00 COFINS a Recuperar Filial 0,00 0 ICMS a Recuperar Filial 2 837,14 83,76 ICMS a Recuperar Filial 2 83,76 0 PIS a Recuperar Filial 2 0,00 0,00 PIS a Recuperar Filial 2 0,00 546,77 COFINS a Recuperar Filial 2 0,00 0,00 COFINS a Recuperar Filial 2 0,00 0 ADIANTAMENTOS 0,00 0,00 ADIANTAMENTOS 0,00 0 Adiantamentos de Salarios 0,00 0,00 Adiantamentos de Salarios 0,00 0 Adiantamento de Salarios F01 0,00 0,00 Adiantamento de Salarios F01 0,00 0 IMOBILIZADO 3.390, ,33 IMOBILIZADO 3.645, ,15 Instalacoes 677,79 677,79 Instalacoes 677,79 677,79 Maquinas e Equipamentos 1.842, ,32 Maquinas e Equipamentos 1.870, ,32 Veiculos 278,00 278,00 Veiculos 278, Moveis e Utensilios 469,60 469,60 Moveis e Utensilios 469,60 469,6 Equipamentos de Comunicacoes 0,00 149,50 Equipamentos de Comunicacoes 149,50 149,5 Maquinas e Equipamentos Fil ,00 122,00 Maquinas e Equipamentos Fil , Licença de Uso de Software 0,00 78,12 Licença de Uso de Software 78, ,12 Equipamentos de Informatica 0,00 0,00 Equipamentos de Informatica 0,00 194,82 DEPRECIACOES ACUMULADAS -492,18-569,82 DEPRECIACOES ACUMULADAS -569,82-652,28 28

29 Demonstrativos Passivo Demonstrativos Passivo 31/12/ /12/ /12/ /12/2010 PASSIVO , ,62 PASSIVO , ,04 PASSIVO CIRCULANTE , ,35 PASSIVO CIRCULANTE , ,58 FORNECEDORES , ,89 FORNECEDORES , ,01 Fornecedores , ,89 Fornecedores , ,01 CONTAS A PAGAR 2.594, ,85 CONTAS A PAGAR 2.266, ,25 Honorarios a Pagar 0 283,8 Honorarios a Pagar 283,8 0 Salarios a Pagar 1.746, ,02 Salarios a Pagar 1.567, ,88 Retiradas a Pagar 59,63 66,32 Retiradas a Pagar 66,32 66,32 Contas a Pagar 402,72 32 Contas a Pagar ,83 Salarios a Pagar Filial 385,59 298,27 Salarios a Pagar Filial 298,27 292,48 Pensão Alimentícia a pagar 0 19,44 Pensão Alimentícia a pagar 19,44 16,74 CREDORES DIVERSOS 11,6 0 CREDORES DIVERSOS 0 0 Emprestimos de Bens 11,6 0 Emprestimos de Bens 0 0 IMP. E CONTRIB. A RECOLHER , ,87 IMP. E CONTRIB. A RECOLHER , ,10 F.G.T.S a Recolher 355,56 251,46 F.G.T.S a Recolher 251,46 399,19 Contrib. Sindical a Recolher 2,64 85,48 Contrib. Sindical a Recolher 85,48 9,21 P.I.S a Recolher 901,43 892,82 P.I.S a Recolher 892,82 898,88 Cofins a Recolher 3.488, ,67 Cofins a Recolher 3.448, ,58 IR/Fonte a Recolher 18,64 13,61 IR/Fonte a Recolher 13,61 22,57 I.C.M.S a Pagar 3.957, ,85 I.C.M.S a Pagar 6.329, ,79 Cont. Confederativa a Recolher Cont. Confederativa a Recolher INSS a Recolher 965, ,48 INSS a Recolher 1.010, ,17 INSS a recolher Filial 171,29 181,08 INSS a recolher Filial 181,08 224,4 IR/Fonte a Recolher Filial 3,04 1,09 IR/Fonte a Recolher Filial 1,09 3,3 Contribuicoes a Recolher 12,09 0 Contribuicoes a Recolher 0 0 ICMS Subst.Trib. a Recolher 13,58 8,73 ICMS Subst.Trib. a Recolher 8,73 14,87 ICMS a Pagar Filial 1.765,22 492,15 ICMS a Pagar Filial 492, ,11 Contrib. Sind. a Rec. Filial 0,4 16,27 Contrib. Sind. a Rec. Filial 16,27 0,79 ICMS Subst. Trib. a Rec. Fil 24,63 0 ICMS Subst. Trib. a Rec. Fil 0 1,66 Contrib. Confed. a Rec. Filial 10,4 10,4 Contrib. Confed. a Rec. Filial 10,4 10,4 ICMS a Pagar Filial ,26 ICMS a Pagar Filial 2 362,26 0 ICMS Sub.Trib. Dec a Rec 13,62 51,73 ICMS Sub.Trib. Dec a Rec 51,73 38,86 ICMS ST DEC Fil 01 4,13 11,79 ICMS ST DEC Fil 01 11,79 1,32 PROVISOES 8.395, ,74 PROVISOES , ,22 Provisoes p/contrib. Social 2.162, ,08 Provisoes p/contrib. Social , ,40 Provisoes p/imposto de Renda 4.087, ,95 Provisoes p/imposto de Renda , ,27 Provisões p/ Férias 2.145, ,79 Provisões p/ Férias 1.682, ,95 Provisões p/décimo Terceiro 0 885,92 Provisões p/décimo Terceiro 885, ,60 PATRIMONIO LIQUIDO , ,27 PATRIMONIO LIQUIDO , ,46 CAPITAL SOCIAL 8.000, ,00 CAPITAL SOCIAL 8.000, ,00 Capital 8.000, ,00 Capital 8.000, ,00 RESERVAS DE LUCROS , ,85 RESERVAS DE LUCROS , ,85 Reservas de Lucros , ,85 Reservas de Lucros , ,85 LUCROS OU PREJ. ACUM , ,42 LUCROS OU PREJ. ACUM , ,61 29

30 Demonstrativos DRE VENDA BRUTA OPERACIONAL , ,68 VENDAS DE MERCADORIAS , ,68 DEDUCOES DE VENDAS , ,50 VENDAS CANCELADAS , ,22 I.C.M. S/VENDAS DE COMERCIO , ,45 PIS S/FAT. DE COMERCIO , ,46 COFINS DE COMERCIO , ,37 RECEITA LIQ. OPERACIONAL , ,18 RECEITA LIQUIDA COMERCIAL , ,18 CUSTOS DAS VENDAS , ,21 DAS MERCADORIAS VENDIDAS , ,21 LUCRO BRUTO OPERACIONAL , ,97 LUCRO BRUTO COMERCIAL , ,97 DESPESAS/RECEITAS OPERAC , ,24 DESPESAS ADMINISTRATIVAS , ,65 DESPESAS TRIBUTARIAS -408,94-389,97 DESPESAS FINANCEIRAS , ,77 RECEITAS OPERACIONAIS 5.147, ,15 L U C R O O P E R A C I O N A L , ,73 ANTES DA CONTRIB. SOCIAL , ,74 CONTRIBUICAO SOCIAL , ,62 ANTES DO IMPOSTO DE RENDA , ,11 PROVISAO P/IMPOSTO DE RENDA , ,93 L U C R O L I Q U I D O , ,18 30

31 Demonstrativos - DFC 2009 L U C R O L I Q U I D O Depreciação Provisões Lucro Ajustado Caixa gerado pelas atividades operacionais Estoques Clientes Valores a Recuperar Fornecedores Contas a pagar Credores Diversos Impostos a recolher Caixa gerado pelas atividades de investimento Imoblizado Caixa gerado pelas atividades de financ. Saldo em caixa Inicial Total de Caixa gerado Saldo em caixa Final 2.5 Demonstração do valor adicionado A DVA representa um dos elementos componentes dos Demonstrativos Financeiros e tem por finalidade evidenciar a riqueza criada pela entidade e sua distribuição, durante determinado período Finalidade do CPC 09 O objetivo deste Pronunciamento Técnico é estabelecer critérios para elaboração e apresentação da Demonstração do Valor Adicionado (DVA) Definições Os termos abaixo são utilizados neste Pronunciamento com os seguintes significados: Valor adicionado representa a riqueza criada pela empresa, de forma geral medida pela diferença entre o valor das vendas e os insumos adquiridos de terceiros. Inclui também o valor adicionado recebido em transferência, ou seja, produzido por terceiros e transferido à entidade. 31

32 Receita de venda de mercadorias, produtos e serviços representa os valores reconhecidos na contabilidade a esse título pelo regime de competência e incluídos na demonstração do resultado do período. Outras receitas representam os valores que sejam oriundos, principalmente, de baixas por alienação de ativos não-circulantes, tais como resultados na venda de imobilizado, de investimentos, e outras transações incluídas na demonstração do resultado do exercício que não configuram reconhecimento de transferência à entidade de riqueza criada por outras entidades. Diferentemente dos critérios contábeis, também incluem valores que não transitam pela demonstração do resultado, como, por exemplo, aqueles relativos à construção de ativos para uso próprio da entidade e aos juros pagos ou creditados que tenham sido incorporados aos valores dos ativos de longo prazo (normalmente, imobilizados).no caso de estoques de longa maturação, os juros a eles incorporados deverão ser destacados como distribuição da riqueza no momento em que os respectivos estoques forem baixados; dessa forma, não há que se considerar esse valor como outras receitas. Insumo adquirido de terceiros representa os valores relativos às aquisições de matérias-primas, mercadorias, materiais, energia, serviços, etc. que tenham sido transformados em despesas do período. Enquanto permanecerem nos estoques, não compõem a formação da riqueza criada e distribuída. Depreciação, amortização e exaustão representam os valores reconhecidos no período e normalmente utilizados para conciliação entre o fluxo de caixa das atividades operacionais e o resultado líquido do exercício. Valor adicionado recebido em transferência representa a riqueza que não tenha sido criada pela própria entidade, e sim por terceiros, e que a ela é transferida, como por exemplo receitas financeiras, de equivalência patrimonial, dividendos, aluguel, royalties, etc. Precisa ficar destacado, inclusive para evitar dupla-contagem em certas agregações Características das informações da DVA A DVA está fundamentada em conceitos macroeconômicos, buscando apresentar, eliminados os valores que representam dupla-contagem, a parcela de contribuição que a entidade tem na formação do Produto Interno Bruto (PIB). Essa demonstração apresenta o quanto a entidade agrega de valor aos insumos adquiridos de terceiros e que são vendidos ou consumidos durante determinado período. Existem, todavia, diferenças temporais entre os modelos contábil e econômico no cálculo do valor adicionado. A ciência econômica, para cálculo do PIB, baseia-se na produção, enquanto a contabilidade utiliza o conceito contábil da realização da receita, isto é, baseia-se no regime contábil de competência. Como os momentos de realização da produção e das vendas são normalmente diferentes, os valores calculados para o PIB por meio dos conceitos oriundos da Economia e os da Contabilidade são naturalmente diferentes em cada período. Essas diferenças serão tanto menores quanto menores forem as diferenças entre os estoques inicial e final para o período considerado. Em outras palavras, admitindo-se a inexistência de estoques inicial e final, os valores encontrados com a utilização de conceitos econômicos e contábeis convergirão. Para os investidores e outros usuários, essa demonstração proporciona o conhecimento de informações de natureza econômica e social e oferece a possibilidade de melhor avaliação das atividades da entidade dentro da sociedade na qual está inserida. A decisão de recebimento por uma comunidade (Município, Estado e a própria Federação) de investimento pode ter nessa demonstração um instrumento de extrema utilidade e com informações que, por exemplo, a demonstração de resultados por si só não é capaz de oferecer. 32

33 A DVA elaborada por segmento (tipo de clientes, atividades, produtos, área geográfica e outros) pode representar informações ainda mais valiosas no auxílio da formulação de predições e, enquanto não houver um pronunciamento específico do CPC sobre segmentos, sua divulgação é incentivada Formação e distribuição da riqueza Riqueza criada pela própria entidade A DVA, em sua primeira parte, deve apresentar de forma detalhada a riqueza criada pela entidade. Os principais componentes da riqueza criada estão apresentados a seguir nos seguintes itens: Receitas Venda de mercadorias, produtos e serviços - inclui os valores dos tributos incidentes sobre essas receitas (por exemplo, ICMS, IPI, PIS e COFINS), ou seja, corresponde ao ingresso bruto ou faturamento bruto, mesmo quando na demonstração do resultado tais tributos estejam fora do cômputo dessas receitas. Outras receitas - da mesma forma que o item anterior, inclui os tributos incidentes sobre essas receitas. Provisão para créditos de liquidação duvidosa Constituição/Reversão - inclui os valores relativos à constituição e reversão dessa provisão. Insumos adquiridos de terceiros Custo dos produtos, das mercadorias e dos serviços vendidos - inclui os valores das matériasprimas adquiridas junto a terceiros e contidas no custo do produto vendido, das mercadorias e dos serviços vendidos adquiridos de terceiros; não inclui gastos com pessoal próprio. Materiais, energia, serviços de terceiros e outros - inclui valores relativos às despesas originadas da utilização desses bens, utilidades e serviços adquiridos junto a terceiros. Nos valores dos custos dos produtos e mercadorias vendidos, materiais, serviços, energia etc. consumidos, devem ser considerados os tributos incluídos no momento das compras (por exemplo, ICMS, IPI, PIS e COFINS), recuperáveis ou não. Esse procedimento é diferente das práticas utilizadas na demonstração do resultado. Perda e recuperação de valores ativos - inclui valores relativos a ajustes por avaliação a valor de mercado de estoques, imobilizados, investimentos, etc. Também devem ser incluídos os valores reconhecidos no resultado do período, tanto na constituição quanto na reversão de provisão para perdas por desvalorização de ativos, conforme aplicação do CPC 01 Redução ao Valor Recuperável de Ativos (se no período o valor líquido for positivo, deve ser somado). Depreciação, amortização e exaustão - inclui a despesa ou o custo contabilizados no período. Valor adicionado recebido em transferência Resultado de equivalência patrimonial - o resultado da equivalência pode representar receita ou despesa; se despesa, deve ser considerado como redução ou valor negativo. Receitas financeiras - inclui todas as receitas financeiras, inclusive as variações cambiais ativas, independentemente de sua origem. Outras receitas - inclui os dividendos relativos a investimentos avaliados ao custo, aluguéis, direitos de franquia, etc. Distribuição da riqueza A segunda parte da DVA deve apresentar de forma detalhada como a riqueza obtida pela entidade foi distribuída. Os principais componentes dessa distribuição estão apresentados a seguir: Pessoal valores apropriados ao custo e ao resultado do exercício na forma de: 33

34 Remuneração direta - representada pelos valores relativos a salários, 13º salário, honorários da administração (inclusive os pagamentos baseados em ações), férias, comissões, horas extras, participação de empregados nos resultados, etc. Benefícios - representados pelos valores relativos a assistência médica, alimentação, transporte, planos de aposentadoria etc. FGTS representado pelos valores depositados em conta vinculada dos empregados. Impostos, taxas e contribuições - valores relativos ao imposto de renda, contribuição social sobre o lucro, contribuições aos INSS (incluídos aqui os valores do Seguro de Acidentes do Trabalho) que sejam ônus do empregador, bem como os demais impostos e contribuições a que a empresa esteja sujeita. Para os impostos compensáveis, tais como ICMS, IPI, PIS e COFINS, devem ser considerados apenas os valores devidos ou já recolhidos, e representam a diferença entre os impostos e contribuições incidentes sobre as receitas e os respectivos valores incidentes sobre os itens considerados como insumos adquiridos de terceiros. Federais inclui os tributos devidos à União, inclusive aqueles que são repassados no todo ou em parte aos Estados, Municípios, Autarquias etc., tais como: IRPJ, CSSL, IPI, CIDE, PIS, COFINS. Inclui também a contribuição sindical patronal. Estaduais inclui os tributos devidos aos Estados, inclusive aqueles que são repassados no todo ou em parte aos Municípios, Autarquias etc., tais como o ICMS e o IPVA. Municipais inclui os tributos devidos aos Municípios, inclusive aqueles que são repassados no todo ou em parte às Autarquias, ou quaisquer outras entidades, tais como o ISS e o IPTU. Remuneração de capitais de terceiros - valores pagos ou creditados aos financiadores externos de capital. Juros - inclui as despesas financeiras, inclusive as variações cambiais passivas, relativas a quaisquer tipos de empréstimos e financiamentos junto a instituições financeiras, empresas do grupo ou outras formas de obtenção de recursos. Inclui os valores que tenham sido capitalizados no período. Aluguéis - inclui os aluguéis (inclusive as despesas com arrendamento operacional) pagos ou creditados a terceiros, inclusive os acrescidos aos ativos. Outras - inclui outras remunerações que configurem transferência de riqueza a terceiros, mesmo que originadas em capital intelectual, tais como royalties, franquia, direitos autorais, etc. Remuneração de capitais próprios - valores relativos à remuneração atribuída aos sócios e acionistas. Juros sobre o capital próprio (JCP) e dividendos - inclui os valores pagos ou creditados aos sócios e acionistas por conta do resultado do período, ressalvando-se os valores dos JCP transferidos para conta de reserva de lucros. Devem ser incluídos apenas os valores distribuídos com base no resultado do próprio exercício, desconsiderando-se os dividendos distribuídos com base em lucros acumulados de exercícios anteriores, uma vez que já foram tratados como lucros retidos no exercício em que foram gerados. Lucros retidos e prejuízos do exercício - inclui os valores relativos ao lucro do exercício destinados às reservas, inclusive os JCP quando tiverem esse tratamento; nos casos de prejuízo, esse valor deve ser incluído com sinal negativo. As quantias destinadas aos sócios e acionistas na forma de Juros sobre o Capital Próprio JCP, independentemente de serem registradas como passivo (JCP a pagar) ou como reserva de lucros, devem ter o mesmo tratamento dado aos dividendos no que diz respeito ao exercício a que devem ser imputados. 34

35 2.5.5 Exemplo de DVA Vejamos um exemplo prático, para melhor entendimento da elaboração da DVA. Consideremos as demonstrações contábeis a seguir: XO X1 XO X1 Ativo Circulante Passivo Circulante Caixa ICMS a Pagar Clientes IPI a Pagar (-) PDD - (3.500) IR e CS a Pagar Estoques Dividendos a Pagar Empréstimos Ativo Não Circulante Patrimônio líquido Investimentos (MEP) Capital Máq. e Equipamentos Reserva de Lucros (-) Deprec. Acumulada (30.000) (42.000) Ativo Total Passivo + PL Demonstração do Resultado do Exercício Faturamento Bruto ,00 (-) IPI Faturado ,00 (=)Receita Bruta de Vendas ,00 (-) ICMS Faturado ,00 (=)Vendas líquidas ,00 (-)CPV ,00 (=) Lucro Bruto ,00 (-) Despesa com Pessoal ,00 (-) Despesa com PECLD ,00 (-) Despesa de Depreciação ,00 (-) Despesa com Utilidades e Serviços -280,00 (-) Despesa de Aluguel ,00 (+) Receita Financeira 500,00 (-) Despesa Financeira ,00 (+) Resultado da Equivalência Patrimonial 1.800,00 (=) LAIR ,00 (-) IR / CS ,00 (=) Lucro/Prejuízo ,00 Operações realizadas durante o período: a) compras à vista de mercadorias no valor de R$ , sendo ICMS de 18% (R$ ) e IPI de 10% (R$ ), ou seja, compras líquidas de R$ ; por simplificação, não vamos considerar os valores do PIS e da COFINS, que, se recuperáveis, têm o mesmo tratamento do ICMS e do IPI; b) venda de 70% das mercadorias disponíveis pelo valor de R$ , mais IPI de 10% (R$ ), com incidência de ICMS de 18% (R$ ) ou seja, vendas líquidas de R$ ; c) pagamento a vista de salários no valor de R$ , sendo R$ referentes às contribuições devidas ao INSS e R$ são salários, 13º, férias etc.; d) despesas com Utilidades e Serviços correspondem ao consumo de energia elétrica no valor de R$ 280, isento de tributos; e) distribuição de dividendos de R$ RECEITA 1.1) Vendas de mercadorias, produtos e serviços 1.2) Outras receitas 1.3) Receitas relativas à construção de ativos próprios 1.4) Perdas estimadas em créditos de liquidação duvidosa - Reversão/(Constituição) 35

36 2 - INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS (inclui os valores dos impostos - ICMS, IPI, PIS e COFINS) 2.1) Custos dos produtos, das mercadorias e dos serviços vendidos 2.2) Materiais, energia, serviços de terceiros e outros 2.3) Perda/Recuperação de valores ativos 2.4) Outras (especificar) 3 - VALOR ADICIONADO BRUTO (1-2) 4 - DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO 5 - VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZI- DO PELA ENTIDADE (3-4) 6 - VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANS- FERÊNCIA 6.1) Resultado de equivalência patrimonial 6.2) Receitas financeiras 6.3) Outras 7 - VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR (5 + 6) 8 - DISTRIBUIÇÃO DOVALORADICIONADO(*) 8.1) Pessoal Remuneração direta Benefícios FGTS 8.2) Impostos, taxas e contribuições Federais Estaduais Municipais 8.3) Remuneração de capitais de terceiros Juros Aluguéis Outras 8.4) Remuneração de capitais próprios Juros sobre o capital próprio Dividendos Lucros retidos/prejuízo do exercício Participação dos não controladores nos lucros retidos (só p/ consolidação) 36

37 EXERCÍCIO PRÁTICO 7 37

38 2.6 Notas explicativas Estrutura As notas explicativas às demonstrações contábeis de uma entidade devem: a) apresentar informações sobre a base de preparação das demonstrações contábeis e das práticas contábeis específicas selecionadas e aplicadas para transações e eventos significativos; b) divulgar as informações exigidas pelas práticas contábeis adotadas no Brasil que não estejam apresentadas em nenhum outro lugar das demonstrações contábeis; fornecer informações adicionais que não são indicadas nas próprias demonstrações contábeis consideradas necessárias para uma apresentação adequada. As notas explicativas às demonstrações contábeis devem ser apresentadas de maneira sistemática. Cada rubrica constante do próprio balanço patrimonial e das demonstrações do resultado, das mutações no patrimônio líquido e das origens e aplicações de recursos (ou fluxos de caixa) deve ter referência cruzada com qualquer informação relacionada nas notas explicativas. As notas explicativas às demonstrações contábeis incluem narrações ou análises mais detalhadas de montantes apresentados no próprio balanço, na demonstração do resultado, na demonstração das mutações do patrimônio líquido e na demonstração das origens e aplicações de recursos (ou fluxos de caixa), bem como informações adicionais como passivo contingente e detalhes de obrigações a longo prazo. Elas incluem as informações exigidas pelas práticas contábeis adotadas no Brasil e outras divulgações necessárias para atingir uma apresentação adequada. As notas explicativas são normalmente apresentadas na seguinte ordem, que ajuda os usuários no entendimento das demonstrações contábeis e na comparação com as de outras entidades: a) contexto operacional; b) declaração quanto à base de preparação das demonstrações contábeis; c) menção das bases de avaliação de ativos e passivos e práticas contábeis aplicadas; d) informações adicionais para itens apresentados nas demonstrações contábeis, divulgadas na mesma ordem. e) outras divulgações, incluindo contingências e outras divulgações de caráter financeiro e divulgações não financeiras, tais como riscos financeiros da entidade, as corresponden- 3 IBRACON NPC nº 27 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS - APRESEN- TAÇÃO E DIVULGAÇÕES. Disponível em 38

39 tes políticas e os objetivos da administração, que não se confundam com as informações a divulgar no relatório da administração, incluindo, mas não se limitando a, políticas de proteção cambial ou de mercado, "hedge" etc. Em algumas circunstâncias, pode ser necessário ou desejável modificar a seqüência de itens específicos dentro das notas explicativas. Por exemplo, informações sobre taxas de juros e ajustes a valor de mercado podem ser combinadas com informações sobre vencimento de instrumentos financeiros, apesar de os primeiros serem divulgações de demonstração do resultado e os últimos referirem-se ao balanço. Não obstante, uma estrutura sistemática para as notas explicativas deve ser mantida sempre que praticável Apresentação das Práticas Contábeis A seção de práticas contábeis nas notas às demonstrações contábeis deve mencionar o seguinte: a) as bases de avaliação utilizadas na preparação das demonstrações contábeis; e b) cada prática contábil específica que é necessária para um entendimento adequado das demonstrações contábeis. Além das práticas contábeis específicas utilizadas nas demonstrações contábeis, é importante para os usuários ter conhecimento das bases de avaliação usadas (custo histórico, custo corrigido, valor de realização, valor justo ou de mercado ou valor de recuperação), porque elas formam a base sobre a qual as demonstrações contábeis estão preparadas. Quando mais de uma base de avaliação é usada nas demonstrações contábeis, como, por exemplo, quando determinados ativos imobilizados são reavaliados, é necessário fornecer uma indicação das categorias de ativo ou passivo às quais cada base de mensuração se aplica. Ao decidir se uma prática contábil deve ser divulgada, a administração deve considerar se a divulgação ajudaria os usuários a entender a maneira pela qual as transações e os eventos são demonstrados nos relatórios contábeis apresentados. As práticas contábeis de uma entidade incluem, porém não estão restritas, ao seguinte: a) critério de reconhecimento da receita; b) normas de consolidação, incluindo subsidiárias integrais, controladas, controladas em conjunto e Entidades de Propósito Específico EPEs; c) base de avaliação dos investimentos em coligadas (e a elas equiparadas) e controladas; d) a ocorrência e o efeito de cisões, fusões, incorporações e outras alterações na sua estrutura; e) operações com "joint ventures"; f) reconhecimento e depreciação/amortização/exaustão de ativos tangíveis e intangíveis; g) capitalização de encargos financeiros e outras despesas; h) contratos de construção; i) instrumentos e investimentos financeiros; j) arrendamentos mercantis; k) estoques; l) impostos, incluindo impostos diferidos; m) provisões; n) custos de benefícios aos empregados; o) conversão de moeda estrangeira e operações de proteção ("hedge"); p) definição de negócios e segmentos geográficos e a base para apropriação de custos entre segmentos; q) definição de caixa e equivalentes de caixa; r) reconhecimento dos efeitos da inflação, e; s) subvenções do governo. 39

40 Cada entidade deve considerar a natureza de suas operações e as práticas contábeis que o usuário esperaria que fossem divulgadas para esse tipo de entidade. Por exemplo, todas as entidades com fins lucrativos deveriam divulgar a prática contábil para reconhecimento de tributos sobre a renda, incluindo tributos diferidos e ativos fiscais. Quando uma entidade tem operações significativas no exterior ou transações em moedas estrangeiras, deve haver divulgação de práticas contábeis relacionadas ao reconhecimento de ganhos e perdas de conversão cambial e às operações de cobertura desses ganhos e perdas. Quando houver aquisição, fusão ou incorporação de entidades, as notas explicativas devem divulgar esse evento, repercussões contábeis e as práticas contábeis adotadas na apuração de ágio. Uma prática contábil pode ser importante mesmo que os valores mostrados para o período atual e o anterior não sejam significativos. A entidade deve divulgar, no resumo das práticas contábeis ou em outra nota explicativa, os critérios e julgamentos adotados na seleção de práticas contábeis mais específicas e importantes Principais Premissas A entidade deve divulgar nas notas explicativas informações sobre as principais premissas adotadas em relação a eventos futuros e outras informações que envolvam incertezas, e, por consequência, riscos de ajustes materiais nos saldos de ativos e passivos no período seguinte. Exemplos de premissas importantes são taxas de juros futuros, vida útil de ativos, mudanças futuras em preços que possam afetar a recuperação de ativos etc. As notas devem indicar os seguintes detalhes em relação aos ativos e passivos: a) tipo de premissa ou qualquer outra forma de mensuração adotada envolvendo a incerteza; e b) seu valor na data do balanço Outras Divulgações A entidade deve divulgar nas notas explicativas: a) o valor de dividendos propostos ou declarados antes da autorização para conclusão da elaboração das demonstrações contábeis; e b) o valor de dividendos cumulativos não pagos nem provisionados. A entidade deve divulgar o seguinte, se não for incluído em algum outro lugar nas informações publicadas com as demonstrações contábeis: a) a forma legal da entidade, seu domicílio, localização da sede social (ou principal lugar da entidade, se for diferente da sede); b) uma descrição da natureza das operações da entidade e suas principais atividades; c) nome da empresa controladora e, em última instância, o nome do grupo econômico a que pertence. 40

41 EXERCÍCIO PRÁTICO 8 BIBLIOGRAFIA: Marion, J. Carlos. Análise das demonstrações financeiras. 2ª Ed. São Paulo: Atlas, Iudicibus, Martins e Gelbke. Manual de contabilidade das sociedades por ações. 5ª Ed. São Paulo: Atlas, Neves e Viceconti. Contabilidade Avançada. 13ª Ed. São Paulo: Frase,