O INVENTÁRIO PERMANENTE DAS EXISTÊNCIAS

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1 O INVENTÁRIO PERMANENTE DAS EXISTÊNCIAS Breves Reflexões

2 INTRODUÇÃO Em trabalho anterior, sob o título Inventário ou «Realário» das Existências 1, publicado na revista Eurocontas n.º 45, de Janeiro de 1999, alertámos para alguns aspectos técnicopráticos resultantes da entrada em vigor, em 1 de Janeiro de 2000, do Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro. Esse diploma veio, sem dúvida, introduzir, algumas regras contabilísticas importantes para a melhoria da informação financeira traduzida nas demonstrações financeiras. Com este trabalho pretendemos completar algumas das ideias então expostas, tendo em consideração a evolução do assunto e algumas diligências que efectuámos para a clarificação de alguns aspectos relacionados com a problemática em apreço. 1. INVENTÁRIO PERMANENTE: O QUE É? No estudo atrás referido, apresentámos a definição de Lopes de Sá 2 : Inventário é a verificação ou existência de um componente patrimonial. O mesmo autor apresenta também as definições de inventário de outros dois autores: Função administrativa e de contabilidade que consiste em certificar-se da existência de elementos patrimoniais, sua classificação e seus valores (Francisco D Auria em Estrutura e Análise de Balanço, 1.ª Edição, p. 498). É o levantamento ordenado dos elementos do património de uma dada azienda ou de uma sua porção, em dado momento, para finalidades diversas... (Masi em Relivazione Patrimoniale, 2.ª Edição, p.5). Pinheiro Pinto, em recente trabalho 3, colocou uma dúvida conceptual sobre o inventário permanente, nos seguintes termos: Confessamos não saber o que significa esta expressão no contexto da lei em apreço, o que nos causa algum embaraço, principalmente quando não nos sentimos acompanhados nessa ignorância, ao assistirmos a pedidos de várias entidades no sentido de a obrigação ser adiada, apesar - dizem - do seu inegável interesse, principalmente, em termos de transparência e rigor. Quando esta dúvida surge num distinto professor e especialista de contabilidade e de fiscalidade, compete-nos interrogarmo-nos sobre essa realidade e tentar acrescentar algumas ideias. Efectuámos, por isso, alguma pesquisa que passamos a descrever: 1 Na oportunidade clarificámos que a palavra realário não faz parte do vocabulário, pois só a utilizámos como justificação para que os inventários devam corresponder à realidade económica portuguesa. 2 LOPES DE SÁ, A. e LOPES DE SÁ, A.M. Dicionário de Contabilidade, 9.ª Edição, Ed. Atlas, PINHEIRO PINTO, José Alberto Inventário Permanente; problema de conceito ou de organização?, artigo publicado na Revista de Contabilidade e Comércio n.º 224, de Fevereiro de 2000 (pág ). 1

3 a) Desde a implementação do POC/77 e até à data, com o POC/89, bem como com as Directrizes Contabilísticas 4, não são apresentados os conceitos de Inventário e de Inventário Permanente ; b) O Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro (item 9), alterou o Capítulo 12, Classe 3, do POC/89, mas não clarifica conceptualmente o inventário permanente, referindo somente o seguinte: 9 No Capítulo 12, Classe 3, Existências, do Plano Oficial de Contabilidade, o primeiro parágrafo é substituído pelo seguinte: Esta classe serve para registar, consoante a organização existente na empresa: a) As compras e os inventários inicial e final; b) O inventário permanente. Na elaboração dos inventários das existências devem ser observados os seguintes procedimentos: a) Quando se utilize o sistema de inventário intermitente, as contagens físicas devem ser efectuadas com referência ao final do exercício; b) Quando se utiliza o sistema de inventário permanente, as contagens físicas devem ser efectuadas: - Com referência ao final do exercício; ou - Ao longo do exercício, de forma rotativa, de modo que cada item seja contado, pelo menos, uma vez em cada exercício;.... c) Nos vários livros de contabilidade financeira e contabilidade analítica nacionais que consultámos não encontrámos clarificado o conceito; d) NIC 2 (revisão de 1997), sob o título Inventários, no capítulo das Definições refere: Os inventários são activos: - detidos para venda no decurso ordinário da actividade empresarial; - no processo de produção para tal venda; ou - na forma de matérias ou materiais de consumo a serem consumidos no processo de produção ou na prestação de serviços.. e) No glossário de termos contabilísticos das NIC acolhe-se o conceito da NIC 2 e acrescenta-se: Os inventários englobam bens comprados e detidos para revenda incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por um retalhista e 4 Com permeio das Notas Interpretativas publicadas entre 1987 e 1988 e que foram tacitamente revogadas pelo POC789. 2

4 detidas para revenda, ou terrenos e outras propriedades detidas para revenda. Os inventários também englobam produtos produzidos acabados, ou produtos em curso que estejam sendo produzidos pela empresa e incluem matérias e procedimentos que aguardam utilização no processo de produção. No caso de um fornecedor de serviços, os inventários incluem os custos do serviço pelo qual a empresa não reconheceu ainda o respectivo rédito. Não nos parece que estas duas últimas descrições sejam definições/conceitos na verdadeira acepção da palavra, podendo considerar-se mais como características e conteúdo do inventário. Note-se, porém, que as NIC não contemplam objectivamente qualquer definição de inventário permanente. f) Raul Dória, na 1.ª edição (1914) do seu Dicionário Prático de Comércio, o único escrito por um português de gema 5, refere: Inventário, no sentido mais próprio da palavra, é um extracto completo, detalhado, de todos os bens, móveis e imóveis, títulos e dívidas, papéis e documentos dependentes de um património; como tal é sinónimo de registo, lista, rol, catálogo, relação, etc. O mesmo autor, na última edição (a 3.ª) 6 do dicionário, além do conceito de inventário apresenta o de Inventário Permanente, com o seguinte texto: Sistema de contabilização das fazendas que tem em vista conhecer o valor global dos stocks em qualquer altura que isto se torne necessário. 2. RELATÓRIO DA COMISSÃO DE NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICA O relatório de actividades do primeiro semestre de 1999 da Comissão de Normalização Contabilística 7 assinala: Presentemente, a CNC encontra-se, também, a analisar, na sequência, aliás, do solicitado pelo Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, os efeitos da aplicação do Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro, sobre o inventário permanente das existências, no sentido de promover a emissão de orientações que permitam o esclarecimento de dúvidas que se coloquem e habilitem os destinatários a aplicar correctamente o que aquele diploma se dispõe. 5 Estamos a lembrar-nos do Dicionário de Contabilidade de A. Lopes de Sá (brasileiro naturalizado português), Ed. Atlas. 6 O Dicionário teve mais duas edições. A 2.ª Edição, de 1955, e a 3.ª edição, de A 1.ª edição foi editada pela tipografia da Escola Prática Comercial Raul Dória, do Porto. A 2.ª e 3.ª edições foram editadas pela Livraria Cruz, em Braga. Na 3.ª edição o título do dicionário foi alterado para Dicionário Prático do Comércio e Contabilidade. 7 Publicado no Jornal de Contabilidade da APOTEC n.º 271, de Outubro de

5 Face a algumas diligências que efectuámos, verificámos que esse relatório já foi apresentado, não tendo sido efectuada a divulgação pela CNC 8. Julgamos que seria muito útil que os TOC, os ROC e os docentes de contabilidade tivessem conhecimento do teor desse relatório, a fim de permitir o esclarecimento de certas dúvidas que se têm colocado, o que, aliás, é mencionado na transcrição supra. De acordo com esse documento 9, denominado Nota de Análise e intitulado Aplicação do Dec. Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro Inventário Permanente de Existências e Demonstração dos Resultados por Funções, uma das questões abordadas prende-se com a data de entrada em vigor desse diploma legal, cujo parecer resumimos no seguinte quadro: Condições (limites do art. 262 do CSC) 1. Se não ultrapassou os limites em 1998 e Obrigatoriedade / Dispensa Dispensa, pelo menos, até ao ano 2001 (inclusive). 2. Se ultrapassou os limites em 1998 e Obrigação a partir de 1 Janeiro de Se não ultrapassou em 1998 mas ultrapassou em Se ultrapassou em 1998 mas não ultrapassou em Dispensa no ano de 2000 e obrigação a partir de 1 de Janeiro de Igual à situação POSIÇÃO DA ORDEM DOS ROC A adopção do sistema de inventário permanente (SIP), independentemente da sua obrigatoriedade legal ou não, deveria ser encarada como uma necessidade básica para o órgão de gestão da empresa como suporte na tomada de decisões (v.g. fixação de preços de venda, fixação de margens de lucro, redução de custos). O próprio preâmbulo do Dec. Lei n.º 44/99 sublinha esse aspecto ao utilizar a expressão as boas regras de gestão A CNC tem sido objecto de diversas críticas pela não divulgação dos seus trabalhos (v.g. pareceres, relatórios). Durante quatro meses e em representação da Direcção da Câmara dos TOC estivemos a exercer funções na Comissão Executiva da CNC e abordámos o assunto. Então sugerimos que, sem custos para a CNC, os referidos documentos fossem divulgados nos CD da CTOC e da OROC e, também, que a CNC desenvolvesse um site, pelo que foi com agrado que constatámos que essa pretensão já estava a ser equacionada há já algum tempo, enquadrada no Plano de Actividades da CNC 2001/2002, pelo que aguardamos (a evolução do assunto) desenvolvimentos na matéria. 9 Ao qual tivemos acesso aquando das referidas funções. 4

6 Por outro lado, a adopção do SIP poderá ser considerada uma boa medida de controlo interno da área das existências, a ser objecto de revisão/auditoria pelo Revisor Oficiais de Contas (ROC). Também neste particular o prefácio do referido diploma destaca que a adopção do SIP visa facilitar o processo conducente à revisão/auditoria de contas. Neste contexto, e uma vez que havia que clarificar a posição da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas (OROC) no que tange, designadamente, ao conteúdo dos relatórios a emitir pelos ROC, elaborámos uma exposição à OROC que, pela sua importância, passamos a transcrever na íntegra: Em conversas com alguns colegas tenho constatado a existência de dúvidas e diferentes pontos de vista sobre qual deverá ser a posição do ROC para o caso de uma empresa não adoptar o sistema de inventário permanente (SIP) na contabilização das suas existências, quando a tal se encontra obrigada, cf. dispõe o Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro. Na verdade, caso o ROC constate essa realidade deverá emitir opinião com reservas por limitação ou, simplesmente, relatar uma ênfase na certificação legal das contas? E, independentemente dessas evidências, não deverá mencionar tal facto no Relatório Anual da Fiscalização Efectuada? Com efeito, tenho verificado que há divergências de interpretação que poderão sintetizar-se nas seguintes atitudes: - Mencionar o facto unicamente no RELATÓRIO ANUAL DA FISCALIZAÇÃO EFECTUADA; - Referir uma RESERVA POR LIMITAÇÃO NO ÂMBITO Destacar o facto numa ÊNFASE Não efectuar qualquer referência nesses documentos, pois se em exercícios anteriores a empresa não utilizou o SIP e o ROC não teve qualquer dificuldade em emitir os seus relatórios, também, agora, pelo facto 11 de estarmos na presença de uma exigência contabilística (ou contabilístico - fiscal) não deve relatar tal facto. Ou seja, por outras palavras e especificando melhor, se o ROC nos exercícios anteriores emitiu uma certificação legal das contas sem reservas baseada na utilização do SII, com base na validação das asserções inerentes à Área de Existências, será que, pelo facto da empresa não utilizar o SIP, deverá qualificar a sua opinião? Julgo que este assunto é de extrema importância pois poderá suscitar desinteligências com o órgão de gestão, com os técnicos oficiais de contas e entre os próprios 10 Na exposição constavam outros argumentos técnicos que aqui não reproduzimos por não os considerarmos relevantes. 11 É óbvio que, nos termos do art. 47.º do Decreto-Lei n.º 487/99, de 16 de Novembro, o ROC tem como competência específica a fiscalização da gestão com vista à observância das disposições legais, e, sendo o POC o diploma em referência aprovado por Decreto-Lei, então o ROC não deverá alhear-se desse facto. 5

7 ROC, pelo que sugiro que o assunto seja devidamente divulgado a todos os colegas, com vista à uniformização dos procedimentos. Posteriormente, e em aditamento, escrevemos: Em aditamento ao meu fax n.º 1234/OROC/2000, de 26 de Dezembro, e na sequência da discussão com um colega ROC, o mesmo apresentou as seguintes justificações em favor da não menção de qualquer reserva/ênfase na Certificação legal das Contas, admitindo, contudo, a hipótese de referência no Relatório Anual da Fiscalização Efectuada no sentido de sensibilizar a administração das empresas para a necessidade de cumprir os requisitos legais: - Se até agora o ROC não sentiu dificuldade em apreciar as contas sem inventário permanente, porque razão iria agora tê-las? - A inclusão de uma reserva ou de uma ênfase na certificação legal das contas iria decerto criar as condições para que o Fisco mandasse proceder a exame à escrita, face ao teor da declaração anual do IRC. - Tanto quanto parece, o balanço e a demonstração de resultados não sofrem qualquer influência do sistema de inventário permanente ou intermitente pelo que está em causa uma mera questão interna, sem reflexo nos produtos da informação para o exterior que são aqueles sobre os quais se pretende que o ROC se pronuncie. Aproveito, ainda, para alertar para a data de entrada em vigor da obrigatoriedade do SIP, de acordo com parecer da Comissão Executiva da Normalização Contabilística. Na sequência da mesma exposição, a OROC emitiu a Circular n.º 08/01, de 25 de Janeiro de 2001, que juntamos a este trabalho (Anexo n.º1): De notar a divergência de entendimento entre a CNC e a OROC no que se concerne às datas da obrigatoriedade de aplicação do SIP, nos termos do Decreto Lei n.º 44/ POSIÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO FISCAL Tendo em conta algumas dúvidas no âmbito da tributação em sede de impostos sobre o rendimento, efectuámos, também, uma exposição à Direcção dos Serviços do IRC, a que aguardamos resposta, abordando os seguintes aspectos: a) Considerando que os esclarecimentos da OROC e da CNC (cf. Memorando preparado para o Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais) não são coincidentes quanto aos prazos de entrada em vigor e consequente obrigatoriedade da aplicação do sistema de inventário permanente das existências; 6

8 b) Considerando que essa data é também importante nas implicações fiscais em sede do IR, por força dos efeitos no resultado contabilístico (resultado líquido do exercício) e, consequentemente, no resultado fiscal (v.g. art.º 17.º do CIRC); c) Considerando que há quem defenda que a não aplicação do sistema de inventário permanente, quando obrigatória, poderá suscitar a aplicação de métodos indirectos nos termos da Lei Geral Tributária; d) Considerando a importância da clarificação do assunto para os profissionais de Contabilidade, designadamente os TOC, os ROC e os Docentes do Ensino Superior. 5. A REGULARIZAÇÃO CONTABILÍSTICA E FISCAL DAS EXISTÊNCIAS Como é comummente sabido, a maior parte das PME s, especialmente as que apresentam estruturas organizativas precárias, têm dado preferência à utilização do designado sistema de inventário intermitente (ou periódico). Ora, não fugindo à questão, porque não é assim que se resolvem os problemas, também é do conhecimento dos profissionais de contabilidade que, não raras vezes, esses inventários são elaborados com alguma criatividade 12, de forma a apresentarem-se os resultados contabilísticos e fiscais numa perspectiva de economia fiscal dos impostos sobre o rendimento. Agora que se chama à colação o inventário permanente para as empresas que estão dentro da dimensão definida no n.º 2 do art.º 1.º do Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro 13, e marginalizando as referidas dúvidas conceptuais, a essas empresas coloca-se o problema de traduzir essa mutação nas demonstrações financeiras. Com efeito, se tal não for concretizado, poderão surgir, entre outros, os seguintes problemas: Facturação de mercadorias e de produtos que não estejam correctamente inventariados; Inclusão na produção acabada e ou em curso de matérias-primas e subsidiárias que não estavam inventariadas. É óbvio que a feitura dos ditos inventários poderá resultar de registos por defeito ou por excesso, pelo que o problema terá de ser equacionado dentro desses parâmetros. Assim, retomando a questão, como regularizar contabilística e fiscalmente (em sede de IRC ou IRS) os stocks de forma a cumprir o diploma 14? 12 Não confundir com Contabilidade Criativa, pois esta pressupõe o cumprimento do postulado da Imagem verdadeira e apropriada Ficam dispensadas do estabelecido nas alíneas a) e b) do número anterior as entidades nele referidas, até ao termo do exercício seguinte àquele em que tenham sido ultrapassados dois dos três limites referidos no art.º 262.º do Código das Sociedades Comerciais. 14 Não podemos ignorar que, em abono da verdade, este problema já se colocou em final de 1999, pois são os saldos iniciais de

9 Analisando o problema naquela dupla óptica temos: a) Perspectiva contabilística No quadro seguinte resumimos os movimentos contabilísticos a efectuar: OPERAÇÃO CONTAS A DÉBITO CRÉDITO Stock em excesso: Mercadorias 59 ou Produtos acabados e intermédios 59 ou Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos 59 ou Matérias primas, subsidiárias e de consumo 59 ou Stock deficitário: Mercadorias ou 797 Produtos acabados e intermédios ou 797 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos ou 797 Matérias primas, subsidiárias e de consumo ou 797 Quer o stock em excesso (valor inventariado superior ao real) quer o stock deficitário (valor inventariado inferior ao real) são regularizados pela conta 59 Resultados transitados, no pressuposto de que resultam de erros fundamentais, como estipula a Directriz Contabilística n.º 8, sob o título Clarificação da Expressão regularizações não frequentes e de grande significado, relativamente à Conta 59 - «Resultados transitados». Se os valores não forem materialmente relevantes, essas regularizações devem ser efectuadas nas contas 797 Correcções relativas a exercícios anteriores (stock deficitário) e Correcções relativas a exercícios anteriores (stock em excesso). Atendendo a que a conta 59 Resultados transitados é objecto de diversos movimentos contabilísticos 15, sugerimos que seja criada uma subconta com o título 59x Regularização de existências DL 44/99" 15 Em estudo anterior sob o título A conta «59 Resultados transitados» (POC e CIRC), publicado no nosso livro Contabilidade, Fiscalidade, Auditoria Breves Reflexões Ed. Autor, 1997, apelámos à divisão da conta 59 Resultados Transitados em diversas subcontas: Por aplicação dos resultados líquidos 5911 Do exercício Do exercício Por regularizações (correcções) contabilísticas 5921 Correcções relativas a exercícios anteriores 5922 Correcções da DC n.º 10 8

10 b) Perspectiva fiscal em IRC No que concerne ao apuramento do lucro tributável em IR e reflexos no respectivo quadro 07 da declaração periódica de rendimentos mod. 22 do IRC (Q07 da DR22) podemos resumir o seu tratamento no seguinte quadro: DESCRIÇÃO POC Q07 DA DR22 Stock em excesso 59 Campo 203 Variação patrimonial negativa (art.º 24.º) 697 Campo 201 Resultado líquido do exercício Stock deficitário 59 Campo 202 Variação patrimonial positiva (art.º 21.º) 697 Campo 201 Resultado líquido do exercício Na verdade, considerando que a referida movimentação a débito da conta 59 se traduz num decréscimo dos capitais próprios (situação líquida), i.e., numa variação patrimonial modificativa (ou quantitativa) negativa não reflectida no resultado líquido terá de entrar (a deduzir) para o apuramento do lucro tributável do IRC (campo 203 do quadro 07 da DR22), pois não consta das excepções previstas no n.º 1 do art.º 24.º do CIRC. Da mesma forma, o citado movimento a crédito na conta 59 traduz-se num acréscimo dos capitais próprios (situação líquida), i.e., numa variação patrimonial modificativa (ou quantitativa) positiva não reflectida no resultado líquido, que entra (a adicionar) no lucro tributável do IRC (campo 202 do Q07 da DR22), pois não consta das excepções previstas no art.º 21.º do CIRC. Caso essas regularizações contabilísticas sejam relevadas nas contas 697 e 797 serão registadas no campo 201 e no Q07 da DR22. No que se refere à interpretação do princípio contabilístico Da especialização dos exercícios, consagrado no art.º 18.º do CIRC, sublinhamos que não poderá/deverá ser invocado o requisito previsto no n.º 2 de que a situação era imprevisível ou manifestamente desconhecida, pelo que esses registos teriam de ser anulados pois não deveriam afectar o lucro tributável desse ano, mas os lucros tributáveis dos respectivos exercícios Correcções da DC n.º Regularizações de excedentes, cf. DC n.º Método da equivalência patrimonial, cf. DC n.º Outras regularizações (correcções) A mesma sugestão poderá ser seguida para as contas 697 e

11 Assim, se se tratasse de uma variação patrimonial negativa, teríamos de a efectuar no campo 237 do Q07 da DR22 (campo em branco e acrescenta-se o mesmo texto do campo ). Considerando que o lucro tributável do exercício em que se procede à regularização contabilística não é afectado, então como cumprir o estipulado no Ofício-Circulado n.º 14/93, de 23 de Novembro? Na verdade, o n.º 2 desse Ofício-Circulado estabelece: Assim e competindo aos Serviços de Fiscalização no âmbito de análise interna ou externa o controlo da matéria colectável, determinada com base em declaração do contribuinte, devem os mesmos, sem prejuízo da penalidade ao caso aplicável, fazer as correcções adequadas ao resultado líquido do exercício a que os custos ou proveitos digam respeito, quando, nos termos do Art.º 18.º do CIRC, não sejam consideradas componentes negativas ou positivas do lucro tributável do exercício da sua contabilização. Para que a Administração Fiscal (AF) possa efectuar as competentes correcções, deveria saber a que exercício(s) diz (em) respeito, o que nos parece de difícil detecção, pois o contribuinte provavelmente não disporia dessa informação, devido à não adopção do sistema de inventário permanente. Se o contribuinte não conseguir efectuar essas discriminações, julgamos que a AF poderá aceitar que essas regularizações afectem o exercício em que forem efectuadas. Deste modo, a empresa não deveria proceder às respectivas correcções fiscais (positiva ou negativa) ao lucro tributável e as variações patrimoniais afectariam o lucro tributável do exercício em que foram concretizadas. Registe-se, contudo, que, na prática, a AF tem aceite pacificamente os registos positivos (variações patrimoniais ou correcções fiscais) no Q07 da DR22. Porém, relativamente aos registos negativos, tal nem sempre tem acontecido, daí que os sujeitos passivos terão de estar precavidos para essa situação. Note-se, contudo, que esta situação poderá penalizar fiscalmente, em sede de IR, os contribuintes que pretendam regularizar a sua situação, pelo que, em nossa opinião, se justificaria um regime contabilístico-fiscal transitório que obviasse a essas situações. 16 Em alternativa, há quem defenda que não se deveriam efectuar esses dois registos, com sinal contrário, pois o lucro tributável é o mesmo. Na verdade, o lucro tributável é o mesmo quer se utilize um ou outro procedimento, só que, em nossa opinião, a clareza dos registos não é a mesma, pelo que defendemos a situação exposta. 10

12 4. CONCLUSÕES Além das dúvidas conceptuais sobre o inventário permanente, o D.L. n.º 44/99, de 12 de Fevereiro, veio trazer algumas dificuldades práticas na sua implementação e exigir um esforço redobrado não só ao órgão de gestão, principal interessado e responsável pela elaboração das demonstrações financeiras, como também aos profissionais responsáveis pela execução da contabilidade os Técnicos Oficiais de Contas (TOC) e pela revisão legal das contas os Revisores Oficiais de Contas (ROC). Neste trabalho sublinhámos, por isso, algumas das tarefas que incubem ao órgão de gestão e àqueles profissionais. Acresce a este facto que as próprias entidades envolvidas mais directamente na concepção daquele diploma legal - a Comissão de Normalização Contabilística e a Administração Fiscal ainda não divulgaram as diversas dúvidas que subsistem na aplicação do SIP, como, aliás, foi reconhecido, já em 1999, por despacho do Secretário do Estado dos Assuntos Fiscais. Dado que nos preocupamos com estas questões, dirigimos exposições àqueles dois organismos e à OROC para a clarificação de algumas dúvidas e apenas recebemos resposta desta última entidade, a qual, pela sua importância, divulgamos neste trabalho. Braga, Dezembro de

13 ANEXO N.º 1 CIRCULAR N.º 8/01, DE 25 DE JANEIRO DA ORDEM DOS REVISORES OFICIAIS DE CONTAS 1. A publicação do Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro, veio contribuir de forma decisiva para o revisor/auditor recomendar a adopção do sistema de inventário permanente na contabilização das existências e a elaboração de Demonstração dos Resultados por Funções pelas empresas/entidades que por ele estejam abrangidas. 2. No entanto, as disposições mencionadas no n.º 2 do artigo 1.º e no n.º 2 do artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro, relativas à Demonstração dos Resultados por Funções resultam contraditórias entre si, uma vez que, de acordo com o n.º 2 do artigo 1.º deste diploma legal, esta demonstração dos resultados só seria obrigatória a partir do exercício de 2002, enquanto que de acordo com o n.º 2 do seu artigo 3.º já o seria a partir de Trata-se de uma incoerência legislativa que terá de ser resolvida pela mesma via. Acresce que o Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro, cujos objectivos estão bem patentes na respectiva parte preambular, não foi revogado pelo Decreto-Lei n.º 367/99, de 18 de Setembro. 3. Informamos que esta Ordem oportunamente solicitou esclarecimentos à entidade competente sobre a questão anterior e outras relacionadas com o citado diploma legal e ainda com alguns aspectos do regime das directrizes contabilísticas. 4. Independentemente da posição que venha a ser definida e que será transmitida logo que conhecida, o Conselho Directivo, ouvida a Comissão Técnica das Entidades não Financeiras apreciou e deliberou o seguinte: a) A adopção do sistema de inventário permanente na contabilização das existências é obrigatória após o início do exercício de 2002, para as empresas/entidades que satisfaçam as condições previstas no Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro; b) A não adopção do sistema de inventário permanente não é, porém, determinante para a formação da opinião do revisor/auditor, visto que, em variadas circunstâncias, o controlo das existências e o razoável apuramento dos saldos relacionados com as mesmas podem ser assegurados por outras formas. Pode por conseguinte expressar-se uma opinião sem reservas nem ênfases apesar de não ter sido adoptado tal sistema; c) Quando a entidade não adopte o sistema de inventário permanente e o revisor/auditor entenda que ele seria necessário para o objectivo do seu trabalho, o revisor/auditor deve expressar uma reserva por limitação de âmbito; d) A não adopção do sistema do inventário permanente por empresa/entidade que a tal esteja obrigada deve ainda ser divulgada nos componentes relatórios e 12

14 pareceres emitidos pelo revisor/auditor, independentemente de se justificar ou não uma reserva nos termos da alínea c); e) Por razões de certeza e segurança na aplicação de direito, a Ordem considera a Demonstração dos Resultados por Funções de elaboração obrigatória apenas a partir do exercício de 2002, para as empresas/entidades que satisfaçam as condições previstas no Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro; f) A não elaboração de Demonstração dos Resultados por Funções, quando obrigatória, dará lugar a uma reserva por limitação de âmbito, devendo ainda ser divulgada nos competentes relatórios e pareceres emitidos pelo revisor/auditor. 13

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