AULA 01: ICMS. Lei Complementar nº 87, de 1996 (Lei Kandir) Parte 1

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1 AULA 01: ICMS Legislação Tributária para o ICMS/SP Lei Complementar nº 87, de 1996 (Lei Kandir) Parte 1 SUMÁRIO PÁGINA Apresentação 01 Lei complementar nº 87/96 Lei Kandir 03 Abrangência e campo de incidência do ICMS 04 Hipóteses de incidência do ICMS 13 Hipóteses de não-incidência do ICMS 25 Fato Gerador do ICMS 37 Sujeito passivo do ICMS 48 Base de Cálculo do ICMS 52 Questões 72 Gabarito 79 Bibliografia 80 Olá, amigo concurseiro e futuro fiscal estadual! Espero que tenha gostado da nossa aula demonstrativa, quando apresentamos os conceitos básicos relacionados a LC nº 24/75 e ao CONFAZ, tema que será visto novamente na nossa aula 03, bem como o IPVA, tema que será visto na aula 04 do nosso curso, em 10 de junho de A LC nº 87, de 13 de setembro de 1996, é a espinha dorsal do nosso curso. Dela provêm todas as disposições que certamente constarão nas leis estaduais relativas ao ICMS. É a lei de normas gerais relativas ao imposto, exigida pela alínea a do inciso III do artigo 146 da Constituição Federal de 1988 (CF/88). A LC nº 87/96 é conhecida como Lei Kandir, em homenagem ao seu autor, o deputado paulista Antônio Kandir. Teve como um de seus objetivos principais regular o que determina o inciso XII do 2º do artigo 155 da CF/88. Prof. Aluisio Neto 1 de 80

2 Nessa aula 01 veremos a primeira parte da LC nº 87/96, em que serão abordados os seguintes tópicos: Abrangência e campo de incidência do ICMS; Hipóteses de incidência do ICMS; Hipóteses de não-incidência do ICMS; Fato Gerador do ICMS; Sujeito passivo do ICMS; Base de Cálculo do ICMS. Na aula seguinte veremos os demais temas presentes na lei Kandir, fechando o estudo dessa importante lei federal para os concursos do Fisco Estadual, e de todos os demais 26 entes da nossa Federação. Espero que ao final dela você esteja bem preparado para enfrentar a vasta legislação do ICMS do Estado de São Paulo. Feitas as considerações iniciais, vamos à aula! E bons estudos! Grande abraço! Aluisio de Andrade Lima Neto aluisioneto@estrategiaconcursos.com.br aluisioalneto@gmail.com Prof. Aluisio Neto 2 de 80

3 Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996 (Lei Kandir) A LC nº 87, de 13 de setembro de 1996, é a espinha dorsal do nosso curso. Dela provêm todas as disposições que certamente constarão nas leis estaduais relativas ao ICMS. Ela é a lei de normas gerais relativas ao imposto exigida pela alínea a do inciso III do artigo 146 da Constituição Federal de 1988 (CF/88). A lei é conhecida como Lei Kandir, em homenagem ao seu autor, o deputado paulista Antônio Kandir. Vamos ver agora as disposições constantes em seu texto, composto por 36 artigos. Aprenda muito bem essa lei! Ela é fundamental no Estudo do ICMS, o mais importante imposto da sua prova e com o qual muitas questões versarão. Vamos em frente, caro aluno! Prof. Aluisio Neto 3 de 80

4 Abrangência do campo de incidência do ICMS Antes de iniciarmos nosso estudo sobre o campo de incidência do ICMS, previsto no artigo 1º da LC nº 87/96, começaremos nossa aula pelo penúltimo artigo da lei, o artigo 35, que assim nos fala: Art. 35. As referências feitas aos Estados nesta Lei Complementar entendem-se feitas também ao Distrito Federal. Esse primeiro artigo vem confirmar o que já era conhecido por você, caro aluno (pelo menos assim eu suponho, já que você já estudou direito constitucional). O DF, como ente anômalo que é, possui competência tributária para instituir tanto os tributos de competência estadual quanto os previstos na competência municipal. Logo, na sua competência tributária consta também previsão para a instituição do ICMS. Concluindo sabiamente : a LC nº 87/96 também deve ser observada pelo DF na instituição e regulação do ICMS em seu território. Outra coisa também muito importante decorre desse artigo: minha gratidão ao legislador. Como a lei se aplica a todos, sinto-me no direito de fazer dele minhas palavras, e dizer que toda menção que eu fizer aos Estados nessa aula entende-se feita também ao DF. Isso me economizará muitos toques líquidos. Obrigado, legislador federal! Passado o parágrafo de bobagem (para você, caro aluno, claro ), vamos ao que interessa: o campo de abrangência do ICMS. O artigo 1º da LC nº 87/96 nos diz que: Prof. Aluisio Neto 4 de 80

5 Art. 1º Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. (Grifos nosso) 01. (Questão Inédita) O ICMS, conforme dispõe a lei complementar nº 87/96, pode ser instituído pelos Estados e pelo Distrito Federal sobre: a) Operações relativas à circulação de mercadorias; b) Prestação de serviços de transporte interestadual; c) Prestação de serviços de transporte intermunicipal; d) Prestação de serviços de transporte intramunicipal e) Prestação de serviços de comunicação. Observe bem o que diz o enunciado do artigo 1º, caro aluno. Ele nos fala apenas em transporte interestadual, o que é realizado entre dois Estados, e intermunicipal, aquele realizado entre os territórios de dois ou mais municípios, ainda que dentro do mesmo Estado. Assim, resta como correta a alternativa "d", gabarito da questão. O artigo 1º da LC nº 87/96 apena repete o que é previsto no artigo 155, II, da CF/88, descaradamente. A competência para instituição e cobrança do ICMS, por incrível que pareça, pertence aos Estados e à União. A União, professor?? Sim. A União, porém, somente será competente para instituir e cobrar o imposto na eventual Prof. Aluisio Neto 5 de 80

6 criação de território federal, conforme previsto no artigo 147 da CF/88. Dê uma olhadinha nesse artigo, caro aluno. Ele nos fala da competência cumulativa, conferida tanto ao DF quanto à União. Art Competem à União, em Território Federal, os impostos estaduais e, se o Território não for dividido em Municípios, cumulativamente, os impostos municipais; ao Distrito Federal cabem os impostos municipais. Quanto ao campo de incidência do ICMS, este abrange quatro situações: Operações relativas à circulação de mercadorias; Prestação de serviços de transporte interestadual; Prestação de serviços de transporte intermunicipal; Prestação de serviços de comunicação. Muita atenção! O ICMS não incidirá na prestação de serviços de transporte INTRAMUNICIPAL!Cuidado para não ser fisgado pelo elaborador das questões, caro aluno. Esse tipo de prestação está no campo de incidência do ISS, imposto municipal. Prof. Aluisio Neto 6 de 80

7 Em relação às quatro situações acima, o imposto incidirá ainda que estas operações e prestações sejam iniciadas no exterior, ou seja, incidirá ICMS ainda que as operações de circulação se refiram a mercadorias importadas ou os serviços sejam prestados por pessoa residente ou domiciliada no exterior. A primeira situação refere-se às operações de circulação de mercadorias. Entretanto, não é qualquer situação de circulação de mercadorias que enseja a cobrança do ICMS, mas apenas aquelas em que há a transferência de propriedade. Esse é o fenômeno jurídico que define o campo de incidência do ICMS. O fenômeno fático, o acontecimento no mundo real, de que decorra a circulação de mercadorias, nem sempre é determinante para o estabelecimento ou não da hipótese de incidência do ICMS. Se assim fossem, qualquer evento que provocasse a circulação de mercadorias estaria abrangido, como o furto e o roubo destas. O fato principal, repito, é a circulação de mercadorias da qual decorra transferência da propriedade. Quando estivermos tratando das hipóteses de não-incidência do ICMS, previstas no artigo 3º da LC nº 87/96, veremos em quais hipóteses há a circulação de mercadoria sem que haja a incidência do ICMS. Prof. Aluisio Neto 7 de 80

8 No segundo e terceiro casos, temos os dois tipos de serviços que passaram a integrar o campo de incidência do ICMS com o advento da CF/88. Embora a prestação de serviços de qualquer natureza esteja prevista constitucionalmente no campo de incidência do Imposto sobre serviços de qualquer natureza, o ISS, de competência municipal, o legislador constituinte optou por deixar a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal no âmbito dos Estados. Esta preocupação se deve aos graves problemas que poderiam surgir ao incluir as duas hipóteses no campo de incidência do ISS. O motivo para isso é simples: uma vez que esses serviços vão além das fronteiras geográficas do Município, a tributação decorrente da legislação dos milhares de Municípios poderia gerar graves problemas ligados principalmente ao conflito de competência quanto à cobrança do imposto em um ou em outro território municipal. Que problema seria... Já imaginou nas zonas cinzas, caro aluno? Aquela que ninguém sabe se é do Município A ou do Município B? Se o problema for cuidar de uma Escola, ninguém faria questão de assumir, mas se o problema fosse arrecadar mais, a briga ia ser feia. Por último, temos o caso da prestação de serviços de comunicações. Nesses casos, o ICMS incidirá apenas sobre os serviços prestados onerosamente. Para os casos previstos na alínea d do inciso X do 2º do artigo 155 da CF/88 (serviços de radiodifusão sonora e de sons e imagens), em que não há a incidência do ICMS, os serviços prestados devem ser ainda de recepção livre e gratuita pelos usuários. Prof. Aluisio Neto 8 de 80

9 Nos casos em que incide o ICMS, estarão obrigadas ao pagamento do imposto as empresas que prestam o serviço de comunicação entre dois ou mais usuários, assim entendidas aquelas que proporcionam os meios necessários para o estabelecimento desse serviço. Nesse conceito estão incluídos os serviços de TV a cabo e TV por assinatura, prestados onerosamente ao consumidor, portanto, sofrendo a incidência do ICMS. Sobre o posicionamento do Superior Tribunal de Justiça (STJ), não resta dúvida quanto à adoção do entendimento anteriormente comentado: 1. A transmissão do sinal, quando realizada de maneira onerosa pelas empresas de TV a cabo, é considerada serviço de comunicação, nos termos do art. 2º da LC 87/1996, e se submete à tributação estadual. 2. Não incide o ICMS sobre os serviços preparatórios ou acessórios, como adesão, habilitação, instalação de equipamentos etc. (AgRg no REsp /SP, de 14 de outubro de 2008) Relativo ao tema, temos ainda a seguinte decisão no AgRg no REsp /MG, de 23 de junho de 2009, também do STJ: Prof. Aluisio Neto 9 de 80

10 Segundo iterativa jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça, os serviços preparatórios para a prestação de serviços de comunicação adesão a TV a cabo que inclua instalação de equipamentos, dentre eles não se sujeitam ao ICMS. (Grifo nosso) Sendo assim, a taxa de adesão cobrada pela prestadora do serviço deve ser excluída da base de cálculo do ICMS, uma vez que não se configura como prestação de serviço de comunicação. Vê como os estados procuram tudo no mundo para poder tributar, caro aluno? Outro tema relevante veio ao STJ quando vários Fiscos Estaduais passaram a cobrar ICMS sobre o serviço prestado por provedores de internet, alegando que estes também prestam serviços de comunicação. Diante disso, o STJ decidiu sobre o assunto editando a seguinte Súmula: Súmula 334: O ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso à Internet. (Grifos nosso) Sobre o assunto, temos ainda a decisão proferida pelo STJ no seu REsp /MG, de 09 de maio de 2006, que assim dispõe: Não incide o ICMS sobre o serviço prestado pelos provedores de acesso à internet. A atividade por eles desenvolvida consubstancia mero serviço de valor adicionado, uma vez que se utiliza da rede de telecomunicações, por meio de linha telefônica, para viabilizar o acesso do usuário final à internet. Outra importante decisão do STJ está prevista na sua Súmula 350, que nos diz o seguinte: Súmula 350: O ICMS não incide sobre o serviço de habilitação de telefone celular. (Grifo nosso) Nesse sentido está a decisão da Corte Superior em seu REsp /PI, de 25 de novembro de 2009 (data do meu aniversário!! ): Prof. Aluisio Neto 10 de 80

11 Os serviços de habilitação, instalação, disponibilidade, assinatura (enquanto sinônimo de contratação do serviço de comunicação), cadastro de usuário e equipamento, entre outros serviços, que configurem atividade-meio ou serviços suplementares, não sofrem a incidência do ICMS. Este Superior Tribunal de Justiça, ao analisar o Convênio 69, de , concluiu, em síntese, que: (a) a interpretação conjunta dos arts. 2º, III, e 12, VI, da Lei Complementar 87/96 (Lei Kandir) leva ao entendimento de que o ICMS somente pode incidir sobre os serviços de comunicação propriamente ditos, no momento em que são prestados, ou seja, apenas pode incidir sobre a atividade-fim, que é o serviço de comunicação, e não sobre a atividade-meio ou intermediária, que é, por exemplo, a habilitação, a instalação, a disponibilidade, a assinatura, o cadastro de usuário e de equipamento, entre outros serviços. Isso porque, nesse caso, o serviço é considerado preparatório para a consumação do ato de comunicação." (Grifos nossos) Por fim, temos a decisão do mesmo STJ preferida no AgRg em REsp /SP, de 20 de abril de 2006, com o seguinte entendimento quanto aos serviços de publicidade e propaganda: Esta Corte possui entendimento no sentido de que, sobre os serviços de publicidade e propaganda, incide o ICMS, e não o ISS. (Grifo nosso) Prof. Aluisio Neto 11 de 80

12 02. (Questão Inédita) Em relação ao ICMS, e tendo em vista o que dispõe a lei complementar nº 87/96 e o STJ, assinale a alternativa correta. a) O ICMS incide sobre o serviço de habilitação de telefone celular, uma vez que se trata de prestação de serviço de comunicação onerosa, ou seja, há contraprestação de ambas as partes. b) Qualquer situação de circulação de mercadorias enseja a cobrança do ICMS, e não apenas aquelas em que há a transferência de propriedade jurídica das mesmas. c) Os serviços preparatórios para a prestação de serviços de comunicação adesão a TV a cabo que inclua instalação de equipamentos, dentre eles não se sujeitam ao ICMS. d) Sobre os serviços de publicidade e propaganda, incide o ICMS, e não o ISS Conforme o que vimos nas páginas anteriores, resta como correta apenas a alternativa d, gabarito da questão. Vamos agora às hipóteses de incidência do ICMS, presentes no artigo 2º da lei complementar nº 87/96. Prof. Aluisio Neto 12 de 80

13 Hipóteses de incidência do ICMS As hipóteses de incidência do ICMS estão previstas no artigo 2º da LC nº 87/96, que possui o seguinte texto: Art. 2 O imposto incide sobre: I - operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares; II - prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores; III - prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza; IV - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios; V - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual. (Grifos nosso) Será que você guardou bem o que acabou de ler, caro aluno? Posso testar? Então lá vai. Questão seca, do jeito que a FCC gosta (ou pelo menos sempre gostou). Prof. Aluisio Neto 13 de 80

14 03. (Questão Inédita) O ICMS, conforme o que dispõe a lei complementar nº 87/96, tem como hipóteses de incidência a seguinte situação prevista em lei: a) Operações relativas à circulação de mercadorias, exceto o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares; b) Prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por via terrestre e aérea, de mercadorias ou valores; c) Prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, exceto a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza; d) Fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios; e) Fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto municipal. Sabia que você não tinha prestado atenção em todos os detalhes dos cincos incisos. Eu também fazia isso. Prestou?? Parabéns!! Mas mesmo assim leia o que vem a seguir, quando iremos falar de cada um dos incisos, para você puder assimilar melhor. Assim, resta como correta a alternativa "d", gabarito da questão. O inciso I dispõe sobre a incidência do ICMS relativo às operações de circulação de mercadorias, tratado no primeiro caso do item anterior dessa aula. É o fato gerador que mais caracteriza o ICMS. Havendo a circulação de mercadorias, e sendo observado o intuito comercial e/ou a habitualidade da operação, há a incidência do imposto estadual de circulação. Prof. Aluisio Neto 14 de 80

15 Por sua vez, a parte final do inciso (inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurante e estabelecimentos similares) veio a por fim a uma longa discussão entre os Fiscos Estaduais e Municipais e entre o Fisco Estadual e os contribuintes. A primeira discussão era devida em virtude de o Estado entender que havia a circulação de mercadorias na prestação de serviço por esses estabelecimentos, enquanto que os Municípios entendiam haver apenas a prestação de serviço, sendo devido o ISS. Já a discussão entre o Fisco Estadual e os contribuintes era a de que, no entendimento destes, incidiria o ISS, e não o ICMS. Não era apenas por entender que a operação realizada se tratava de uma prestação de serviço, mas por ser a alíquota de ISS incidente bem menor do que a que incide com a cobrança do ICMS. Enquanto a do ISS não pode passar de 5%, existem alíquotas do ICMS de 35%, conforme veremos em aula seguinte. A questão hoje se encontra pacificada, não sendo possível a cobrança do ISS. Ademais, é importante saber o que dispõe a Súmula 574 do STF: Súmula STF nº 574: Sem lei estadual que a estabeleça, é ilegítima a cobrança do Imposto de circulação de mercadorias sobre o fornecimento de alimentação e bebidas em restaurantes ou estabelecimentos similares Assim, para que possa ser possível a cobrança do ICMS sobre operações de circulação de mercadorias quando há o fornecimento de alimentação e bebidas em restaurante ou estabelecimentos similares, é necessário que haja previsão expressa em lei estadual para isso. Por fim, temos a Súmula 163 do STJ dispondo o seguinte sobre o assunto: Súmula STJ nº 163: O fornecimento de mercadorias com a simultânea prestação de serviços em bares, restaurantes e estabelecimentos similares constitui fato gerador do ICMS a incidir sobre o valor total da operação. (Grifo nosso) Prof. Aluisio Neto 15 de 80

16 O inciso II refere-se aos serviços já tratados por nós no item anterior da aula. Deve ser observado que a prestação de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal ocorre em relação a qualquer via utilizada, e abrange indistintamente o serviço de transporte de bens, pessoas e mercadorias. Assim, empresas de transporte de passageiros, de transporte de mudanças e valores e de transporte de mercadorias estão sujeitas à incidência do ICMS ao prestarem seus serviços, fazendo circular mercadorias, bens ou pessoas. Esse inciso é tema de extensos debates relativos à insistência dos Fiscos Estaduais em tributar também os serviços de transportes internacionais, entendendo ser possível em virtude do que prevê o inciso II do 1º do artigo 2º, a ser visto adiante. Já quanto aos serviços de transportes aéreos, não há a incidência do ICMS sobre estes, tendo em vista o que dispõe a decisão do STF em sua Ação Direta de Inconstitucionalidade nº , proferida em 12 de setembro de O Supremo excluiu a navegação aérea do campo de incidência do ICMS. Assim, está fora da tributação pelo ICMS a prestação de serviços de transporte aéreo intermunicipal, interestadual e internacional. O STF excluiu a navegação aérea do âmbito da expressão transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer meio, contida na parte final do inciso II do artigo 2º da lei Kandir. Abaixo, temos parte da decisão do STF em sua ADI nº : EMENTA: - DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE POR OMISSÃO. MEDIDA CAUTELAR. ICMS - NAVEGAÇÃO AÉREA. TRANSPORTE AÉREO. TRANSPORTESINTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL POR QUALQUER VIA. LEI COMPLEMENTAR N 87, DE 16 DE SETEMBRO DE (...) Prof. Aluisio Neto 16 de 80

17 3. O Tribunal, então, por unanimidade de votos, conhece da Ação Direta de Inconstitucionalidade por violação positiva da Constituição. 4. Por maioria de votos, indefere a medida cautelar de suspensão da eficácia "do artigo 1, inciso II do artigo 2 ", "para o fim de excluir a navegação aérea, sem redução do texto, do âmbito de compreensão das expressões "transportes interestadual e intermunicipal, por qualquer via"; dos "artigos 2, "1, inciso II; 4, parágrafo único, inciso II; 11, inciso IV; 12, inciso X e 13, inciso VI, todos da Lei Complementar n 87, de 16 de setembro de 1996". 5. Considera a maioria, a um primeiro exame, para o efeito de concessão, ou não, de medida cautelar, que tais dispositivos não violam o disposto no art. 146, incisos I e III, 155, 2, inc. XII, 150, inc. II, e 155, inc. I, "b", da Constituição Federal. Afasta, pois, a plausibilidade jurídica da ação ("fumus boni iuris"), um dos requisitos para a concessão da medida. 6. A minoria considera relevantes os fundamentos jurídicos da Ação e também presente o requisito do "periculum in mora", já que "a não suspensão pode causar prejuízos irreparáveis às empresas aéreas brasileiras e aos usuários de seus serviços, seja em face de possíveis conflitos fiscais entre os Estados e Municípios, seja em face da competição que aquelas terão de travar, possivelmente em desigualdade de condições, com as empresas brasileiras. (...)" Por sua vez, quanto aos serviços prestados por meios aéreos, só a incidência do ICMS nos casos de transporte de cargas e mala postal, tendo sido fixada a alíquota de 4% pelo Senado Federal por meio de sua Resolução nº 95, de 13 de dezembro de Essa competência foi exercida tendo em vista o que dispõe o artigo 155, II, da CF/88. Prof. Aluisio Neto 17 de 80

18 O inciso III foi tratado por nós no item anterior da aula, somente incidindo o ICMS sobre as prestações onerosas de serviços de comunicação, nestes incluídos a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza. Ademais, qualquer meio utilizado para a prestação do serviço de comunicação está abrangido pelo campo de incidência do imposto estadual. Os incisos IV e V tratam dos casos de prestação de serviços em que há o fornecimento simultâneo de mercadorias. Enquanto o inciso IV cuida dos casos em que não há a prestação de serviços compreendidos na competência tributária dos Municípios, o inciso V trata dos casos em que esses serviços estão compreendidos em tal competência municipal. No inciso IV, o ICMS irá incidir sobre o valor total da operação, incluindo o serviço e as mercadorias fornecidas. Nessa hipótese, o serviço não se encontra previsto no anexo da LC federal 116/03, que dispõe sobre o ISS. Na hipótese do inciso V, o serviço está compreendido na competência tributária dos municípios, estando presente no anexo da LC 116/03. Entretanto, a referida lei traz expressamente em seu texto a previsão de incidência do ICMS sobre as mercadorias fornecidas juntamente com os serviços prestados. Nesses casos, incidirá ICMS sobre o valor das mercadorias e o ISS sobre o valor do serviço. Prof. Aluisio Neto 18 de 80

19 Por sua vez, o 1º do mesmo artigo 2º traz o seguinte: 1º O imposto incide também: Legislação Tributária para o ICMS/SP I sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade; II - sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior; III - sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente. (Grifos nosso) Os incisos I e II do 1º tratam dos casos de importação de bens, mercadorias e serviços. No inciso I está prevista a incidência do ICMS sobre todo e qualquer bem ou mercadoria importado. É irrelevante: a mercadoria ter sido importada por pessoa física ou jurídica, ter sido com ou sem habitualidade, ser ou não contribuinte habitual do imposto. a finalidade que será dada ao bem ou mercadoria. Uma vez ocorrido o desembaraço aduaneiro, é devido o ICMS. O inciso II trata dos casos de incidência do ICMS sobre os serviços prestados no exterior ou sobre cuja prestação se tenha iniciado no exterior. Prof. Aluisio Neto 19 de 80

20 Como havia comentado anteriormente, esse tema é motivo de diversos debates em torno da possibilidade de incidência do ICMS sobre os serviços de transporte internacional, uma vez que a CF/88 definiu como serviços de transportes a serem tributados como ICMS apenas os interestaduais e os intermunicipais. Se valendo do que dispõe a parte final do inciso II do artigo 155 da CF/88... ainda que as operações e prestações se iniciem no exterior, os Estado e o DF entenderam ser possível tributar também esse tipo de transporte. Entretanto, conforme vimos, não há incidência do ICMS sobre os serviços de transporte aéreos de passageiros, apenas de cargas e malas postais. Para os serviços de comunicação não há controvérsia, sendo possível a incidência do ICMS sobre aqueles que têm sua prestação iniciada no exterior. Por sua vez, o inciso III do 1º trata da incidência do ICMS sobre as operações interestaduais que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica, quando não forem destinados a industrialização ou comercialização. Nesses casos, o imposto caberá ao Estado onde estiver situado o adquirente. Observe que ao Estado produtor não será devido nenhum valor, nessas situações apresentadas. Esse inciso deve ser interpretado junto com o que dispõe o inciso III do artigo 3º, que trata de uma das imunidades relativas ao ICMS, a ser vista posteriormente. textos: O inciso III do 1º do artigo 2º e o inciso III do artigo 3º têm os seguintes 1º O imposto incide também: (...) III - sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o Prof. Aluisio Neto 20 de 80

21 imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente. (Grifos nosso) Art. 3º O imposto não incide sobre: (...) III - operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industrialização ou à comercialização; (Grifos nosso) A regra é clara. Tratando-se das mercadorias anteriormente comentadas e sendo a operação interestadual, teremos duas hipóteses: A previsão do caso III do 1º do artigo 2º veio tentar evitar que consumidores diretos adquirissem combustíveis e derivados do petróleo em outro Estado e os trouxessem para seu próprio consumo, não pagando ICMS na operação ao se utilizar da previsão constitucional da alínea b do 2º do artigo 155 da CF/88. A operação prejudicava os Estados destinatários dos produtos, uma vez que não havia arrecadação com essa operação, constitucionalmente imune. Pondo fim à controvérsia, o STF decidiu o seguinte em seu RE AgR/SP, de 31 de maio de 2005: Prof. Aluisio Neto 21 de 80

22 1. A imunidade tributária prevista no artigo 155, 2º, X, "b", da Constituição do Brasil não foi instituída em favor do consumidor final, mas do Estado de destino dos produtos em causa, ao qual caberá, em sua totalidade, o ICMS sobre eles incidente, desde a remessa até o consumo. 2. Empresa distribuidora de lubrificantes líquidos e gasosos e de derivados de petróleo. Operação mercantil estabelecida entre consumidor situado em outro Estado. Recolhimento antecipado de ICMS. Restituição do valor pago, sob o argumento de estar abrangida a operação pela imunidade tributária. Pedido improcedente. A benesse fiscal é outorgada às operações que destinem petróleo e seus derivados a outros Estados, mas não àquelas operações interestaduais realizadas pelo consumidor final. (Grifos nosso) A decisão do STF acima pôs fim ao debate que existia sobre a constitucionalidade ou não do inciso III do 1º do artigo 2º da LC nº 87/96. Por fim, finalizando as hipóteses de incidência do ICMS, temos o 2º do artigo 2º: 2º A caracterização do fato gerador independe da natureza jurídica da operação que o constitua. Sendo assim, ainda que ocorra venda, empréstimo, doação, devolução ou qualquer outro evento no mundo jurídico do qual decorra troca de titularidade da mercadoria, ocorrerá o fato gerador do ICMS. É irrelevante a natureza jurídica da operação praticada. É importante trazer também o que dispõe o Código Tributário Nacional (CTN) em seu artigo 118: Prof. Aluisio Neto 22 de 80

23 Art A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se: I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos. Entretanto, não será qualquer circulação de mercadorias que será tributada com o ICMS, conforme comentamos anteriormente. Somente aquelas de que decorra efetivamente a transferência de titularidade. Sobre o assunto, o STJ editou a seguinte Súmula, pondo fim a um grande debate entre Fisco e contribuintes: Súmula 166: Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte. Assim, o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento de um mesmo contribuinte não é fato gerador do ICMS, apesar de haver a circulação de mercadorias. Porém, caro aluno, esse tema é muito polêmico e sempre gera controvérsia e discussão. Muitos estados preveem em suas legislações a incidência do imposto sobre essas hipóteses, enquanto outros entendem que realmente não há a incidência. Atente bem para isso, caro aluno. Em muitos casos, temos que analisar bem o que pede a questão. Se nada disser, siga o que diz a legislação. Se fizer menção à Súmula do STJ, é aconselhável seguir esta. Vamos a uma questão para solidificar o que foi visto, caro aluno? Prof. Aluisio Neto 23 de 80

24 03. (Questão Inédita) Tendo em vista as disposições da lei complementar nº 87/96 relativas ao ICMS, assinale a alternativa que apresenta um afirmativa correta. a) O ICMS não incide sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física, desde que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, uma vez que apenas as pessoas jurídicas, que realizam operações com mercadorias, são contribuintes por expressa disposição legal. b) Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte. c) O ICMS sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente; d) A caracterização do fato gerador depende da natureza jurídica da operação que o constitua, uma vez que somente as operações com mercadorias comercializadas estão sujeitas ao ICMS. e) O ICMS não incide sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior. Tomou cuidado com a alternativa b, não é, caro aluno? A questão pede o que diz a lei Kandir, e não o STJ. As demais alternativas também estão incorretas, exceto a c, gabarito da questão. Vamos às hipóteses de incidência do ICMS! Prof. Aluisio Neto 24 de 80

25 Hipóteses de não-incidência do ICMS Legislação Tributária para o ICMS/SP A não-incidência em sentido amplo abrange a não-incidência em sentido estrito e as imunidades propriamente ditas, estas sempre previstas na CF/88. O artigo 3º da LC nº 87/96 traz as hipóteses de não-incidência do ICMS, dispondo sobre as imunidades nos incisos I a IV e sobre a não-incidência nos incisos V a IX: Art. 3º O imposto não incide sobre: I - operações com livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão; II - operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços; III - operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industrialização ou à comercialização; IV - operações com ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial; V - operações relativas a mercadorias que tenham sido ou que se destinem a ser utilizadas na prestação, pelo próprio autor da saída, de serviço de qualquer natureza definido em lei complementar como sujeito ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, ressalvadas as hipóteses previstas na mesma lei complementar; VI - operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de propriedade de estabelecimento industrial, comercial ou de outra espécie; Prof. Aluisio Neto 25 de 80

26 VII - operações decorrentes de alienação fiduciária em garantia, inclusive a operação efetuada pelo credor em decorrência do inadimplemento do devedor; VIII - operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário; IX - operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de bens móveis salvados de sinistro para companhias seguradoras. (Grifos nosso) Pronto para outra questão seca? Assimilou bem? Depois daquele teste você já deve estar mais esperto. Vamos à uma questão copia e cola, preferida pelas bancas. 04. (Questão Inédita) A não-incidência em sentido amplo abrange a nãoincidência em sentido estrito e as imunidades propriamente ditas, estas sempre previstas na CF/88. O artigo 3º da LC nº 87/96 traz as hipóteses de não-incidência do ICMS. Entre essas hipóteses, podemos afirmar que é incorreto apenas o que consta na alternativa: a) operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços b) operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de propriedade de estabelecimento industrial, comercial ou de outra espécie c) operações decorrentes de alienação fiduciária em garantia, inclusive a operação efetuada pelo credor em decorrência do inadimplemento do devedor Prof. Aluisio Neto 26 de 80

27 d) operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário e) fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Município. Analisando os incisos constantes no artigo 3º da lei complementar nº 87/96, vemos que apenas o que consta na alternativa e é uma situação que enseja a cobrança do ICMS, enquanto o que consta nas demais alternativas são hipóteses de não incidência do ICMS. Assim, resta como correta a alternativa "e", gabarito da questão. O inciso I trata da imunidade constitucional concedida aos livros, jornais, periódicos e o papel destinado à impressão destes. Está prevista na alínea d do inciso VI do artigo 150 da CF/88, o qual veda às Unidades Federativas a instituição de qualquer imposto sobre esses bens, inclusive o ICMS sobre a circulação destes. Essa é a famosa imunidade cultural. O inciso II trata de imunidade conferida às operações de exportação, imunizando-as da incidência de qualquer tributo, inclusive do ICMS. Essa imunidade teve o intuito de estimular as exportações brasileiras, desonerando os produtos brasileiros e tornando-os mais competitivos no mercado externo. Tal imunidade está prevista no artigo 155, X, a, da CF/88, estudada no item anterior da aula. Observe que ela abrange tanto as operações quanto as prestações. Deve-se atentar para o fato que qualquer mercadoria ou produto está abrangido pela imunidade quando destinado ao exterior. É o que nos diz a parte final do inciso, ao dispor sobre os produtos primários e os produtos industrializados semi-elaborados. Não há qualquer restrição aos produtos, como muitas questões tentam colocar aos candidatos e fisgá-los. Atenção! Prof. Aluisio Neto 27 de 80

28 O inciso II deve ser estudado ainda com o que prevê o parágrafo único do artigo 3º: Parágrafo único. Equipara-se às operações de que trata o inciso II a saída de mercadoria realizada com o fim específico de exportação para o exterior, destinada a: I - empresa comercial exportadora, inclusive tradings ou outro estabelecimento da mesma empresa; II - armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro. (Grifos nosso) O parágrafo único nos fala dos demais casos em que a operação de circulação de mercadoria será imune ao ICMS, mesmo não havendo a saída física da mercadoria do país. Nos casos dos incisos I e II do parágrafo único, a mercadoria circula pelo território do Estado tributante, mas não é cobrado o ICMS, desde que aquela tenha saído com o fim específico de exportação e destinada a empresa comercial exportadora, armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro. Observe, caro aluno, que as condições devem ser atendidas simultaneamente. Não é uma ou outra, é uma E outra. As empresas comerciais exportadoras são aquelas que adquirem mercadorias no mercado interno de uma ou de várias pessoas jurídicas para posteriormente exportá-las. Sendo elas um mero elo de ligação entre a empresa contribuinte do ICMS e o mercado externo, não incide o imposto sobre a operação de circulação de mercadorias para essas empresas. O mesmo ocorre para as chamadas trading company. Estas são apenas empresas comerciais exportadoras sujeitas a uma regulamentação específica, devendo ainda ser obrigatoriamente S.A (Sociedade Anônima) e ter a necessidade de obtenção de registro especial para operar junto ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior (MDIC) e à Secretaria da Receita Federal do Brasil (SRFB). Prof. Aluisio Neto 28 de 80

29 Já os armazéns alfandegados são os recintos presentes nos portos, aeroportos e pontos de fronteira de tráfego internacional, destinados a receber e armazenar cargas destinadas à exportação (e também à importação). Nesses, as cargas permanecem apenas à espera de transporte ou do desembaraço aduaneiro pela Autoridade competente da Receita Federal do Brasil. Os entrepostos aduaneiros são recintos de uso público ou privativo que permite a armazenagem de mercadorias destinadas à exportação. Estes estão regulados nos artigos 410 a 415 do Decreto Federal nº 6.759, de 05 de fevereiro de 2009, denominado Regulamento Aduaneiro. Por fim, temos o que dispõe o inciso I do artigo 32 da lei, com o mesmo teor do inciso II do artigo 3º: Prof. Aluisio Neto 29 de 80

30 Art. 32. A partir da data de publicação desta Lei Complementar: I - o imposto não incidirá sobre operações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, bem como sobre prestações de serviços para o exterior; Por sua vez, o inciso III nos fala sobre a não-incidência do ICMS nas operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica, quando a saída se der para fins de industrialização ou comercialização. Esse caso já foi estudado em item anterior da aula, quando estudamos o inciso III do 1º do artigo 2º, que trata da incidência do imposto quando estas mercadorias não forem destinadas à comercialização ou à industrialização, sendo adquiridas por consumidor final localizado em outro Estado. O inciso IV também nos traz hipótese de imunidade ao ICMS prevista na CF/88, estando presente no seu artigo 155, X, c. Essa imunidade nos fala que não incidirá ICMS sobre as operações de circulação de ouro, quando esse for definido como ativo financeiro ou instrumento cambial, estando previsto na lei federal nº 7.766, de 11 de maio de Assim, quando o ouro for definido como mera mercadoria, podendo ser revendido ou industrializado, por exemplo, incidirá o ICMS sobre a operação de circulação, fato gerador do tributo. Prof. Aluisio Neto 30 de 80

31 Os incisos seguintes do artigo 3º tratam dos casos em que não haverá a incidência do ICMS, ainda que ocorra uma operação de circulação de mercadorias. Esses são os casos de não-incidência em sentido estrito, as hipóteses em que o legislador estadual não poderá prever a incidência do ICMS ao editar as leis estaduais. O primeiro deles está previsto inciso V. Nessa hipótese prevista na lei, incidirá o ISS sobre o valor total da operação, e não o ICMS, desde que não haja previsão na LC 116/03 possibilitando a incidência do ICMS sobre as mercadorias fornecidas junto com o serviço a ser prestado. Essas mercadorias devem ser fornecidas pelo próprio autor da saída destas. Guarde isso, caro aluno. Apresento abaixo um quadro resumo com as três regras relacionadas com a incidência ou não do ICMS e do ISS sobre as prestações de serviços: Serviço previsto na LC 116/03, sem ressalva quanto à possibilidade de cobrança do ICMS ISS incide sobre o valor total da mercadoria e do serviço prestado Serviço previsto na LC 116/03, com ressalva quanto à possibilidade de cobrança do ICMS ISS incidirá sobre o valor do serviço e o ICMS sobre o valor da mercadoria Serviço não previsto na LC 116/03 ICMS incidirá sobre o valor total do serviço e da mercadoria. O inciso VI se refere aos casos em que há operação de circulação de mercadoria decorrente da transferência de propriedade de estabelecimento industrial, comercial ou de outra espécie. É o caso em que uma empresa adquire outra por qualquer meio admitido em direito (incorporação, por exemplo), sendo as mercadorias da antiga empresa Prof. Aluisio Neto 31 de 80

32 transferidas de um lugar para outro ou mesmo permanecendo no mesmo lugar. Nessa situação, há alteração apenas da titularidade do proprietário. Apesar de ter havido a circulação jurídica (e também física, conforme o caso) de mercadoria de um para outro estabelecimento apenas em decorrência de transferência de propriedade de estabelecimento, o legislador federal achou por bem não abranger a situação no campo de incidência do ICMS. Guarde bem essa disposição! Ela é uma ótima matéria-prima para questão de prova. Por sua vez, o inciso VII trata dos casos de não-incidência do ICMS na hipótese de alienação fiduciária em garantia. Esta é definida como o negócio jurídico pelo qual uma das partes, designado devedor fiduciante, proprietário livre e direto de certo bem, transmite à outra parte, designada credor fiduciário, o domínio e a posse indireta de bem de sua propriedade. O negócio jurídico tem por finalidade garantir o pagamento de determinada dívida pertencente ao devedor fiduciante, que detém a posse direta do bem sob condição resolutiva de saldar a dívida garantida. Nesse tipo de negócio jurídico, nenhuma das operações será tributada com o ICMS, seja a decorrente de pagamento da dívida, cessando o contrato de alienação fiduciária em garantia, seja a decorrente do não pagamento da dívida no prazo estabelecido, ocasionando a transferência do bem ao credor fiduciário. Por sua vez, o inciso VIII trata dos casos de arrendamento mercantil, também conhecido como leasing. Nesse tipo de operação, a arrendante (instituição financeira) compra o veículo em uma concessionária, adquire a propriedade deste e posteriormente vende o bem parceladamente para o arrendatário. Contudo, não há transferência da propriedade enquanto as parcelas do financiamento não forem quitadas em sua totalidade, ficando bem visível a separação, formal e materialmente, do proprietário (arrendante) e do possuidor (arrendatário). Prof. Aluisio Neto 32 de 80

33 Atualmente existem dois tipos de leasing: o leasing operacional e o leasing financeiro. No operacional, uma determinada empresa (arrendante) cede o direito de uso de um bem a outra empresa (arrendatária). A arrendante fica responsável pela manutenção e a assistência técnica, enquanto a arrendatária é responsável pelo pagamento de um valor periódico relativo ao direito de uso e aos serviços prestados. Ao término do contrato, a empresa arrendatária poderá optar por adquirir o bem arrendado, o qual será alienado pelo valor de mercado. Nesse tipo de contrato, predomina a locação do bem arrendado. No financeiro, é necessária a presença de três pessoas: a instituição financeira, a empresa que solicita o arrendamento e o interessado. A empresa em questão solicita à instituição financeira que adquira um determinado bem, pretendido pelo interessado. Em seguida, a instituição financeira aluga o bem ao interessado mediante pagamento mensal de determinada quantia. Ao final do contrato, o interessado poderá optar por devolver o bem, renovar o contrato ou adquirir o bem pelo valor residual fixado no momento da contratação. Nesse tipo de contrato, predomina o financiamento do bem. Assim, uma vez que não houve a transferência do bem ao interessado em nenhuma das hipóteses, não houve também a transferência de propriedade jurídica, não incidindo assim o ICMS sobre a operação. Há incidência do ICMS apenas na operação referente à aquisição do bem pela instituição financeira, necessária ao contrato de leasing financeiro. Enquanto o bem estiver sob a propriedade da empresa arrendante (no leasing operacional) ou da instituição financeira (leasing financeiro), não incidirá o ICMS na operação. Contudo, uma vez ocorrendo a venda do bem arrendado ao arrendatário ou interessado, haverá a transferência de propriedade e a circulação de mercadoria, incidindo o tributo sobre a operação. Prof. Aluisio Neto 33 de 80

34 Deve ser observado ainda o que dispõe o STF sobre as hipóteses de leasing internacional, no qual uma empresa brasileira detém a posse de determinado bem em virtude de importação: 1. De acordo com a Constituição de 1988, incide ICMS sobre a entrada de mercadoria importada do exterior. Desnecessária, portanto, a verificação da natureza jurídica do negócio internacional do qual decorre a importação, o qual não se encontra ao alcance do Fisco nacional. 2. O disposto no art. 3º, inciso VIII, da Lei Complementar nº 87/96 aplica-se exclusivamente às operações internas de leasing. (RE /SP, de 01 de setembro de 2005). (Grifo nosso) Essa decisão do STF tem por base o que dispõe o artigo 155, X, a da CF/88, segundo o qual incidirá o ICMS sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade. Entretanto, é importante saber o que dispõe o STF em relação ao contrato de leasing em que a empresa arrendatária apenas adquire aeronaves e peças e equipamentos para a manutenção destas: EMENTA: RECURSO. Extraordinário. Inadmissibilidade. Contrato de arrendamento mercantil. Leasing. Inexistência de opção de compra. Importação de aeronaves. Não incidência do ICMS. Decisão mantida. Agravo regimental improvido. Não incide ICMS sobre as importações, do exterior, de aeronaves, equipamentos e peças realizadas por meio de contrato de arrendamento mercantil quando não haja circulação do bem, caracterizada pela transferência de domínio, ainda que sob a égide da EC nº 33/2001. (RE AgR/RJ, de 18 de dezembro de 2007) Prof. Aluisio Neto 34 de 80

35 EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. ICMS. NÃO- INCIDÊNCIA. ENTRADA DE MERCADORIA IMPORTADA DO EXTERIOR. ART. 155, II DA CB. LEASING DE AERONAVES E/OU PEÇAS OU EQUIPAMENTOS DE AERONAVES. OPERAÇÃO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL. 1. A importação de aeronaves e/ou peças ou equipamentos que as componham em regime de leasing não admite posterior transferência ao domínio do arrendatário. 2. A circulação de mercadoria é pressuposto de incidência do ICMS. O imposto --- diz o artigo 155, II da Constituição do Brasil --- é sobre "operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior". 3. Não há operação relativa à circulação de mercadoria sujeita à incidência do ICMS em operação de arrendamento mercantil contratado pela indústria aeronáutica de grande porte para viabilizar o uso, pelas companhias de navegação aérea, de aeronaves por ela construídas (RE /SP, de 30 de maio de 2007) Assim, em regra, há a incidência do ICMS nas operações de importação objeto de arrendamento mercantil, em virtude do que nos fala a alínea a do inciso X do artigo 155 da CF/88. Entretanto, quando a contrato for celebrado desde o seu início sem menção à opção de compra pelo arrendatário, não incide o ICMS, uma vez que há a possibilidade de devolução do bem ao arrendante ao final do contrato. Somente incidirá o ICMS se houver a venda do bem. Por fim, o inciso IX nos fala das hipóteses de não-incidência do ICMS quando da transferência de propriedade para as companhias seguradoras de bens salvados de sinistro. Esse tipo de não-incidência se verifica tanto em relação à operação de transmissão do bem do segurado para a companhia seguradora, quando os bens segurados são Prof. Aluisio Neto 35 de 80

36 recuperados, quanto em relação à posterior venda do bem salvado a terceiros. Apesar da venda do bem importar em fato que se assemelha à circulação de mercadoria, não ocorre o fato gerador do ICMS nessa operação. As companhias seguradoras, ao venderem o veículo salvado de sinistro, praticam atividade não-comercial, não ensejando assim a ocorrência da hipótese de incidência do imposto prevista em lei. Esse é o entendimento constante na decisão proferida pelo STJ em seu REsp 62686/SP, de 24 de outubro de 2007, que dispõe o seguinte: 1. A Primeira Seção desta Corte, ao apreciar o REsp /RJ, firmou orientação no sentido de que o ICMS não incide sobre a venda, pelas seguradoras, de bens salvados de sinistros. Tal entendimento se justifica pelo fato de que a alienação dos mencionados bens integra a operação de seguro, não configurando operação relativa à circulação de mercadoria para fins de tributação. 2. Conforme rezam os contratos de seguro, havendo indenização total, os salvados - que não são mercadorias - passam a pertencer à companhia seguradora. Esta, além de não ser comerciante, não é alvo de nenhuma operação mercantil: apenas torna-se titular dos bens segurados, em decorrência de um evento extraordinário. É o quanto basta para que se afaste, na espécie, a incidência do ICMS. (Roque Antônio Carrazza). Vamos agora ao fato gerador do ICMS! Esse ponto é muito importante. Muita atenção com ele, caro aluno. Não que os anteriores não sejam. Prof. Aluisio Neto 36 de 80

37 Fato gerador do ICMS Legislação Tributária para o ICMS/SP O fato gerador do ICMS é previsto no artigo 12 da Lei Kandir, disciplinando o momento da subsunção do fato à norma: Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento: I - da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular; II - do fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias por qualquer estabelecimento; III - da transmissão a terceiro de mercadoria depositada em armazém geral ou em depósito fechado, no Estado do transmitente; IV - da transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a represente, quando a mercadoria não tiver transitado pelo estabelecimento transmitente; V - do início da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, de qualquer natureza; VI - do ato final do transporte iniciado no exterior; VII - das prestações onerosas de serviços de comunicação, feita por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza; VIII - do fornecimento de mercadoria com prestação de serviços: a) não compreendidos na competência tributária dos Municípios; Prof. Aluisio Neto 37 de 80

38 b) compreendidos na competência tributária dos Municípios e com indicação expressa de incidência do imposto de competência estadual, como definido na lei complementar aplicável; IX do desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior; X - do recebimento, pelo destinatário, de serviço prestado no exterior; XI da aquisição em licitação pública de mercadorias ou bens importados do exterior e apreendidos ou abandonados; XII da entrada no território do Estado de lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização; XIII - da utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outro Estado e não esteja vinculada a operação ou prestação subseqüente. (Grifos nosso) No inciso I temos a situação mais comum que dá origem ao fato gerador do ICMS: a saída de mercadoria do estabelecimento do contribuinte. Nessa situação, há a transferência da propriedade, fato jurídico necessário à ocorrência do fato gerador. Entretanto, a parte final do inciso não é mais considerada fato gerador do ICMS, tendo em vista o que dispõe a Sumula 166 do STJ, já vista por nós anteriormente: Súmula STJ nº 166: Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte. Prof. Aluisio Neto 38 de 80

39 No deslocamento de mercadoria de um estabelecimento para outro do mesmo contribuinte, não ocorre a transferência de propriedade, fato jurídico necessário à ocorrência do fato gerador do ICMS. A previsão da Súmula do STJ, entretanto, vai de encontro ao que prevê a regra da autonomia dos estabelecimentos, adotada pela legislação do ICMS. Segundo a regra, cada estabelecimento do contribuinte é autônomo em relação aos demais, possuindo obrigações próprias e independentes em termos de ICMS, ainda que pertencentes ao mesmo titular ou grupo empresarial. É o que prevê o inciso II do 3º do artigo 11, a ser visto em item posterior. Sobre o assunto, temos a decisão do STJ em seu REsp /SP, de 25 de agosto de 2010: 1. O deslocamento de bens ou mercadorias entre estabelecimentos de uma mesma empresa, por si, não se subsume à hipótese de incidência do ICMS, porquanto, para a ocorrência do fato imponível é imprescindível a circulação jurídica da mercadoria com a transferência da propriedade. 2. "Não constitui fato gerador de ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte." (Súmula 166 do STJ). 3. A regra-matriz do ICMS sobre as operações mercantis encontra-se insculpida na Constituição Federal de 1988, in verbis: "Art Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;" Prof. Aluisio Neto 39 de 80

40 4. A circulação de mercadorias versada no dispositivo constitucional refere-se à circulação jurídica, que pressupõe efetivo ato de mercancia, para o qual concorrem a finalidade de obtenção de lucro e a transferência de titularidade. 5. "Este tributo, como vemos, incide sobre a realização de operações relativas à circulação de mercadorias. A lei que veicular sua hipótese de incidência só será válida se descrever uma operação relativa à circulação de mercadorias. É bom esclarecermos, desde logo, que tal circulação só pode ser jurídica (e não meramente física). A circulação jurídica pressupõe a transferência (de uma pessoa para outra) da posse ou da propriedade da mercadoria. Sem mudança de titularidade da mercadoria, não há falar em tributação por meio de ICMS. (...) O ICMS só pode incidir sobre operações que conduzem mercadorias, mediante sucessivos contratos mercantis, dos produtores originários aos consumidores finais." (Roque Antonio Carrazza, in ICMS, 10ª ed., Ed. Malheiros, p.36/37) (Grifos nosso) Assim, em que pesem as divergências entre a decisão do STJ e o adotado na legislação do ICMS, em provas de concurso, GERALMENTE, prevalece o que prevê a lei federal, havendo o fato gerador do ICMS no deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte. Prof. Aluisio Neto 40 de 80

41 Outra importante decisão para fins de concurso, dessa vez do STF, diz respeito ao comodato, negocio jurídico unilateral e gratuito no qual alguém (comodante) entrega a outrem (comodatário) coisa fungível, para ser usada temporariamente e depois restituída. A decisão consta na Súmula 573, cujo teor é o seguinte: Súmula STF 573: não constitui fato gerador do imposto de circulação de mercadorias a saída física de máquinas, utensílios e implementos a título de comodato. Por sua vez, o disposto no inciso II está diretamente relacionado ao que nos diz o inciso I, em que o fato gerador se considera ocorrido no momento do fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias por bares, restaurantes e estabelecimentos similares. Estudamos esse assunto quando tratamos do inciso I do artigo 2º, em item anterior da aula. A hipótese do inciso III nos fala da transmissão de mercadoria depositada em armazém geral ou em depósito fechado, desde que ocorra no Estado do transmitente (aquele que transmite o bem). O momento da ocorrência do fato gerador é aquele em que ocorre a transferência da propriedade, não havendo necessidade da saída física da mercadoria para que ocorra o fato gerador do ICMS. Prof. Aluisio Neto 41 de 80

42 Esse é o caso em que, por exemplo, uma loja de móveis varejista adquire de empresa atacadista certa quantidade de geladeiras. Há a compra, o pagamento e a transferência da propriedade do bem, ocorrendo assim o fato gerador do ICMS. Entretanto, não dispondo de espaço físico para guardar as mercadorias adquiridas, a loja firma com a empresa atacadista acordo para que as geladeiras permaneçam nesta enquanto não são vendidas ao consumidor final. No exemplo acima, não houve a circulação física imediata da mercadoria, mas houve a transferência da propriedade de mercadorias, fato gerador do ICMS. Deve-se atentar, novamente, que essa operação deve ocorrer no Estado do transmitente. O caso previsto no inciso IV é semelhante ao que prevê o inciso III, também ocorrendo o fato gerador do imposto quando ocorre a transferência da propriedade da mercadoria, ainda que não haja a circulação física nem a passagem desta pelo estabelecimento do transmitente. Os incisos V e VI referem-se a o fato gerador quando da prestação de serviços de transporte. Nesses casos, o momento da ocorrência se dá: No início da prestação, quanto aos serviços interestaduais e intermunicipais; No fim da prestação, quanto aos serviços iniciados no exterior. Já o inciso VII traz o momento da ocorrência do fato gerador na prestação onerosa de serviços de comunicação. Quando há a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza, por qualquer meio, há o fato gerador do ICMS. artigo: O inciso deve ser interpretado ainda junto com o que diz o 1º do mesmo Prof. Aluisio Neto 42 de 80

43 1º Na hipótese do inciso VII, quando o serviço for prestado mediante pagamento em ficha, cartão ou assemelhados, considera-se ocorrido o fato gerador do imposto quando do fornecimento desses instrumentos ao usuário. Esse parágrafo diz respeito à venda, atualmente, de cartões telefônicos utilizados em orelhões públicos. Nesse tipo de prestação de serviço de comunicação, embora esta possa ocorrer efetivamente em momento bem posterior à venda, considera-se prestado desde o momento da compra do cartão por consumidor final, sendo devido o ICMS ao Estado onde ocorreu a venda. È irrelevante onde se deu o consumo do mesmo, ainda que a prestação do serviço de comunicação se dê no momento da utilização do cartão ou assemelhado. O inciso VIII nos diz que se considera ocorrido o fato gerador no momento do fornecimento de mercadorias, em relação à prestação de serviços: Não compreendidos na competência tributária dos municípios; Compreendidos na competência tributária dos municípios e com indicação expressa de incidência do imposto estadual, como definido na lei complementar nº 116/2003. O inciso IX deve ser estudado em conjunto com os 2º e 3º do artigo 12, que assim dispõem: Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento: (...) IX do desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior; (...) 2º Na hipótese do inciso IX, após o desembaraço aduaneiro, a entrega, pelo depositário, de mercadoria ou bem importados do exterior deverá ser autorizada pelo órgão responsável pelo Prof. Aluisio Neto 43 de 80

44 seu desembaraço, que somente se fará mediante a exibição do comprovante de pagamento do imposto incidente no ato do despacho aduaneiro, salvo disposição em contrário. 3 o Na hipótese de entrega de mercadoria ou bem importados do exterior antes do desembaraço aduaneiro, considera-se ocorrido o fato gerador neste momento, devendo a autoridade responsável, salvo disposição em contrário, exigir a comprovação do pagamento do imposto. (Grifo nosso) Conforme visto em item anterior da aula: Desembaraço Aduaneiro é o ato mediante o qual a Autoridade Tributária e Aduaneira atesta a verificação do correto cumprimento da legislação tributária, administrativa e aduaneira pelo importador, liberando a mercadoria objeto de importação, encerrando o Despacho de Importação. Assim, quando o Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil finaliza o despacho de importação, desembaraçando a mercadoria importada, considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento do desembaraço aduaneiro, ainda que esse ato dure um mês para se realizado, após a chegada da mercadoria ao Brasil. As mercadorias importadas somente podem entrar no país através da zona primária, a qual compreende os portos, os aeroportos e os pontos de fronteira alfandegados. Até que se proceda ao desembaraço das mercadorias importadas, estas permanecem sob custódia do depositário. A autorização de saída do recinto alfandegado somente será dada após o desembaraço aduaneiro. Em relação ao ICMS, a saída somente se efetivará quando este imposto também houver sido pago, devendo o comprovante de pagamento ser apresentado ao depositário da mercadoria. É o que prevê o 2º, cujas regras podem ser excepcionadas em virtude de legislação em contrário. Prof. Aluisio Neto 44 de 80

45 A previsão do 3º ocorre nos casos, por exemplo, de entrega fracionada de mercadoria importada ou quando o importador está sujeito a Regimes Aduaneiros especiais. Nesses casos, o desembaraço aduaneiro ocorre em momento posterior ao da entrada da mercadoria. Na entrega fracionada de mercadoria, em que um só veículo transportador não tem capacidade para transportar toda a carga importada, são realizadas várias autorizações de entrega pela Receita federal. Somente após a passagem da ultima fração da carga importada é que se efetiva o desembaraço aduaneiro da mercadoria. Entretanto, para fins do fato gerador do ICMS, esse ocorre quando da efetiva circulação da mercadoria, para cada uma das entradas, regra geral. A disposição pode ser excepcionada por legislação em contrário. Essa é a previsão que consta no 3º do artigo 12. Quanto ao inciso X do caput, este dispõe que o fato gerador nas hipóteses de serviços prestados no exterior ocorre no momento do recebimento destes pelo destinatário. Atente bem, caro aluno: RECEBIMENTO. É comum o elaborador trocar esse termo por prestação, confundindo o candidato menos atento. Por sua vez, o inciso XI define o momento da aquisição em licitação pública de mercadorias abandonadas ou apreendidas como o fato gerador do ICMS. Nesses casos, cabe ao Estado onde for realizado o leilão o imposto devido, independentemente de onde tenha sido feita a apreensão ou declarado o abandono da mercadoria. Prof. Aluisio Neto 45 de 80

46 No inciso XII está previsto o momento em que ocorre o fato gerador na hipótese de compra de lubrificantes e combustíveis derivados do petróleo e de energia elétrica por consumidor final localizado em outro Estado. Na hipótese do parágrafo anterior, as mercadorias não são destinadas à industrialização ou à comercialização, não sendo contempladas com a imunidade do artigo 155, X, b, da CF/88. Sem a imunidade, ocorre o fato gerador do ICMS, definido como o momento da entrada no território do Estado onde esteja situado o adquirente. Finalizando o item da aula, temos o inciso XIII. Quando um serviço não compreendido na competência tributária dos municípios é prestado a contribuinte do ICMS em determinado Estado, ocorre o fato gerador do tributo estadual no momento da utilização do serviço. Para tanto, é necessário que o serviço prestado não esteja vinculado a nenhuma prestação ou operação subseqüente e tenha sido iniciado em outro Estado. Nos casos do inciso XIII, o serviço é iniciado em um Estado e finalizado em outro, sendo tributado em ambos. No Estado de origem, pela alíquota interestadual; no de destino, pela diferença entre as alíquotas interna e interestadual. Pronto para uma questão sobre o tema, caro aluno? Vamos a ela. Prof. Aluisio Neto 46 de 80

47 04. (Questão Inédita) Em relação ao fato gerador do ICMS, e tendo em vista principalmente o que dispõe a lei complementar nº 87/96, assinale a alternativa correta. a) Considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento da transmissão a terceiro de mercadoria depositada em armazém geral ou em depósito fechado, no Estado do destinatário. b) Considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento da utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outro Estado e que esteja vinculada a operação ou prestação subsequente. c) Constitui fato gerador do imposto de circulação de mercadorias a saída física de máquinas, utensílios e implementos a título de comodato; d) O momento da ocorrência do fato gerador é aquele em que ocorre a transferência da propriedade, havendo necessidade da saída física da mercadoria para que ocorra o fato gerador do ICMS; e) Considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento da transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a represente, quando a mercadoria não tiver transitado pelo estabelecimento transmitente. Conseguiu identificar os erros contidos nas alternativas, caro aluno? São bem sutis, eu sei. Mas são propositais mesmo. Em concursos do Fisco Estadual, muitas questões vão trata da literalidade, ou com alguma situação que exija esse conhecimento seco. A alternativa correta é a e. Vamos agora aos sortudos eleitos pelo legislador para suportar o ICMS: os sujeitos passivos. Olhando os fatos geradores, já podemos ter uma ideia de quem sejam esses. Vamos em frente! Prof. Aluisio Neto 47 de 80

48 Sujeito passivo do ICMS Legislação Tributária para o ICMS/SP A LC nº 87/96 disciplinou os sujeitos passivos do ICMS nos seus artigos 4º e 5º. Enquanto o primeiro artigo trata dos contribuintes, o segundo trata da permissão dada à legislação superveniente para que defina responsabilidades a terceiros quanto ao pagamento do imposto devido. O artigo 4º possui o seguinte texto: Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. Parágrafo único. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial: I importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade; II - seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior; III adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados; IV adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização. (Grifo nosso) O caput do artigo nos traz informações relacionadas ao contribuinte do imposto que devem ser bem memorizadas: Prof. Aluisio Neto 48 de 80

49 Pode ser pessoa física ou jurídica; Realiza as operações sujeitas ao ICMS com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial A redação presente no caput traz as disposições aplicadas aos contribuintes em gerais do ICMS. São todas aquelas pessoas físicas ou jurídicas que tem por objeto principal do seu negócio a circulação de mercadorias ou a prestação de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal e de comunicações. São os comerciantes, as transportadoras, os industriais, as empresas de comunicação, entre outras. Nas operações acima, em geral, é notória a habitualidade com que o contribuinte realiza suas operações e prestações. Ainda que realize operações de circulação de mercadorias apenas de forma esporádica, as pessoas relacionadas no parágrafo anterior serão consideradas contribuintes do ICMS quando ficar evidente a finalidade comercial do ato. São os chamados contribuintes habituais. O parágrafo único do artigo 4º traz em seus quatro incisos as hipóteses de contribuinte do ICMS quando não há a habitualidade nem o intuito comercial da operação de circulação de mercadoria ou prestação de serviço. São os chamados contribuintes eventuais. No caso do inciso I, qualquer pessoa que promova a entrada de bem no território nacional oriundo do exterior será contribuinte do imposto, qualquer que seja a finalidade a ser dada ao bem. Incidirá o imposto ainda que não seja verificada a habitualidade do importador ou o intuito comercial na importação. Logo, ao importamos, uma única vez na vida, um bem para uso ou consumo próprio, pagaremos ICMS sobre essa operação. Será irrelevante a destinação a ser dada à mercadoria. Prof. Aluisio Neto 49 de 80

50 O inciso II trata do mesmo caso do inciso I, mas em relação à aquisição de serviços oriundos do exterior ou cuja prestação tenha sido iniciada no exterior. Nesses casos, o contribuinte do imposto será o adquirente do serviço estrangeiro. No inciso III temos a responsabilidade pelo pagamento do ICMS atribuída àquele que adquire, em licitação, bens ou mercadorias apreendidas ou abandonadas. Uma vez que não houve o pagamento do imposto quando da apreensão ou do abandono da mercadoria, havendo a circulação dessa e a nova propriedade, há a incidência do ICMS, a ser arcado pelo adquirente, contribuinte por definição legal. Por fim, o inciso IV traz os casos em que consumidor final adquire combustíveis e lubrificantes em outro Estado. Essas mercadorias, quando destinadas à comercialização ou à industrialização, são imunes às operações interestaduais. Entretanto, a regra de imunidade, prevista no artigo 155, X, b da CF/88, destina-se apenas aos Estados, e não ao consumidor final. Quando realiza essa operação para consumo próprio, o consumidor final passa a ser contribuinte do imposto. Esse caso foi tratado quando estudamos o inciso III do 1º do artigo 2º, sendo oportuna nova leitura do que dispõe o STF em seu RE AgR/SP, de 31 de maio de Por sua vez, o 5º da LC nº 87/96 nos diz o seguinte: Art. 5º Lei poderá atribuir a terceiros a responsabilidade pelo pagamento do imposto e acréscimos devidos pelo contribuinte ou responsável, quando os atos ou omissões daqueles concorrerem para o não recolhimento do tributo. (Grifos nosso) O artigo acima apenas criou permissão para que a legislação dos Estados atribua a responsabilidade pelo pagamento do ICMS a terceiros, quando estes tenham relação com o fato gerador do imposto. A previsão decorre do que dispõe o CTN em seu artigo 128: Prof. Aluisio Neto 50 de 80

51 Art Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação. Entretanto, a responsabilidade prevista no artigo 5º da LC nº 87/96 somente será atribuída quando os terceiros, repito, tenham relação com o fato gerador e seus atos ou omissões concorreram para o não recolhimento do tributo devido. Prof. Aluisio Neto 51 de 80

52 Base de cálculo do ICMS Legislação Tributária para o ICMS/SP Conforme visto no início da aula, a base de cálculo do ICMS é composta pelo valor do próprio tributo, sendo por isso denominado de imposto por dentro. Nesse tipo de base de cálculo estão presentes as figuras da alíquota nominal e da alíquota real, sendo esta sempre maior do que aquela. A base de cálculo do ICMS está prevista na Lei Kandir em seus artigos 13 a 18. É sobre ela que irão incidir as alíquotas fixadas pelo Senado e pelo CONFAZ, quanto às interestaduais, e pelos Estados, quanto às internas. Da aplicação da alíquota sobre a base de cálculo respectiva resultará o montante do tributo a ser pago pelo contribuinte ou responsável. O artigo 13 da LC nº 87/96 dispõe sobre a base de cálculo do ICMS, dispondo o seguinte em seus nove incisos: Art. 13. A base de cálculo do imposto é: I - na saída de mercadoria prevista nos incisos I, III e IV do art. 12, o valor da operação; II - na hipótese do inciso II do art. 12, o valor da operação, compreendendo mercadoria e serviço; III - na prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, o preço do serviço; IV - no fornecimento de que trata o inciso VIII do art. 12; a) o valor da operação, na hipótese da alínea a; b) o preço corrente da mercadoria fornecida ou empregada, na hipótese da alínea b; V - na hipótese do inciso IX do art. 12, a soma das seguintes parcelas: Prof. Aluisio Neto 52 de 80

53 a) o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação, observado o disposto no art. 14; b) imposto de importação; c) imposto sobre produtos industrializados; d) imposto sobre operações de câmbio; e) quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras; VI - na hipótese do inciso X do art. 12, o valor da prestação do serviço, acrescido, se for o caso, de todos os encargos relacionados com a sua utilização; VII - no caso do inciso XI do art. 12, o valor da operação acrescido do valor dos impostos de importação e sobre produtos industrializados e de todas as despesas cobradas ou debitadas ao adquirente; VIII - na hipótese do inciso XII do art. 12, o valor da operação de que decorrer a entrada; IX - na hipótese do inciso XIII do art. 12, o valor da prestação no Estado de origem. (Grifos nosso) Vamos agora a uma questão para assimilar bem esse monte de inciso ai, caro aluno. Preste atenção. Quer ler mais uma vez antes de ir para a questão? Dou dois minutos. Prof. Aluisio Neto 53 de 80

54 05. (Questão Inédita) Em relação ao que dispõe a lei complementar nº 87/96, assinale a alternativa que contém uma base de calculo correta adotada pela lei em relação aos fatos geradores do ICMS. A base de cálculo do ICMS é: a) Na importação, a soma do valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação e do imposto de importação; b) O preço do serviço, quando há o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos municípios. c) Nos casos de recebimento pelo destinatário de serviços prestados no exterior é o valor da prestação do serviço, acrescido, se for o caso, de todos os encargos relacionados com a sua utilização. d) O valor da prestação, quando ocorrer a saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte. O gabarito da questão é a alternativa c. Nos incisos apresentados anteriormente estão previstas as bases de cálculos para todos os fatos geradores constantes no artigo 12 da LC nº 87/96. O caso mais comum de base de cálculo se refere ao valor da operação, que é aquele que mais caracteriza uma operação ou prestação tributada com o ICMS. O valor da operação será a base de cálculo do imposto: Quando ocorrer a saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte; (inciso I) Quando ocorrer a transmissão a terceiro de mercadoria depositada em armazém geral ou em depósito fechado, no Estado do transmitente; (inciso I) Quando ocorrer a transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a represente, nas hipóteses em que a Prof. Aluisio Neto 54 de 80

55 mercadoria não tiver transitado pelo estabelecimento transmitente; (inciso I) Quando houver o fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias em bares, restaurante e estabelecimentos similares, compreendendo o valor das mercadorias e dos serviços prestados; (inciso II) Quando há o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos municípios; (inciso IV, a ) Quando houver a aquisição, em licitação pública, de mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados, acrescida ainda do valor do imposto de importação, do imposto sobre produtos industrializados e de todas as despesas cobradas ou debitadas do adquirente; (inciso VII) Quando ocorrer a entrada no território do Estado de lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, não destinados à comercialização e à industrialização. (inciso VIII) A todos os valores acima deve ser somado ainda o montante do próprio imposto, tendo em vista o ICMS ser um imposto por dentro. Essa previsão ocorre também para as demais apurações da base de cálculo, enumeradas a seguir. Sobre os temas acima, é interessante saber o teor da Súmula 395 do STJ, que dispõe sobre o valor da base de cálculo do ICMS no caso de vendas a prazo: Súmula STJ nº 395: O ICMS incide sobre o valor da venda a prazo constante da nota fiscal. Prof. Aluisio Neto 55 de 80

56 Em relação ao fornecimento de energia elétrica pelas empresas distribuidoras, cabe ainda conhecer o teor da Súmula 391, também do STJ: Súmula STJ nº 391: O ICMS incide sobre o valor da tarifa de energia elétrica correspondente à demanda de potência efetivamente utilizada. (Grifo nosso) Nos casos em que o consumidor contrata determinada quantidade de potência de energia elétrica junto à concessionária, mas utiliza efetivamente apenas parte do valor contratado, incidirá ICMS apenas sobre a demanda efetivamente utilizada, e não sobre o valor total contratado. Nos casos de prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal, a base de cálculo do ICMS é o preço do serviço prestado. Essa é a previsão do inciso III. Esse é o valor que mais bem caracteriza a prestação. Quando houver o fornecimento de mercadoria com prestação de serviços compreendidos na competência tributária dos municípios e com indicação expressa de incidência do ICMS na LC 116/03, a base de cálculo do tributo será o preço corrente da mercadoria fornecida ou empregada. Por sua vez, o valor do serviço prestado será base de cálculo para a tributação com o ISS. Essa é a previsão do inciso IV, b. O inciso V do artigo 13 traz a forma de apuração da base de cálculo nos casos de importação de mercadorias ou bens sujeitos ao ICMS, em que o fato gerador ocorre no momento do desembaraço aduaneiro destes. A base de cálculo na situação acima será a soma dos seguintes valores: Prof. Aluisio Neto 56 de 80

57 Valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação Imposto sobre Imposto sobre Imposto de + + produtos + operações + Importação industrializados financeiras Outros impostos Taxas Contribuições Despesas Aduaneiras A apuração da base de cálculo do ICMS na importação de bens ou mercadorias deve observar ainda o que dispõe o artigo 14 da lei Kandir: Art. 14. O preço de importação expresso em moeda estrangeira será convertido em moeda nacional pela mesma taxa de câmbio utilizada no cálculo do imposto de importação, sem qualquer acréscimo ou devolução posterior se houver variação da taxa de câmbio até o pagamento efetivo do preço. Parágrafo único. O valor fixado pela autoridade aduaneira para base de cálculo do imposto de importação, nos termos da lei aplicável, substituirá o preço declarado. (Grifos nosso) O artigo 14 nos fala do caso de conversão para Reais do valor em moeda estrangeira, constante nos documentos de importação, necessário à apuração do valor da base de cálculo do ICMS. Nessa conversão, será utilizada a mesma taxa de câmbio adotada para o cálculo do imposto de importação. Ou seja, ainda que o desembaraço da mercadoria ou a sua circulação para o estabelecimento do destinatário ocorra 100 dias depois, por exemplo, e a taxa de câmbio tenha aumentado ou diminuído absurdamente, ainda assim será utilizada aquela definida para o pagamento do imposto federal de importação. Prof. Aluisio Neto 57 de 80

58 Para efeito de cálculo dos tributos incidentes na importação, a taxa de cambio será fixada com base na cotação diária para venda da respectiva moeda e produzirá efeitos no dia subseqüente. Para a apuração da base de cálculo do ICMS devido na importação, obtida com a soma dos valores previstos no inciso V, o valor em moeda estrangeira deve ser convertido para Reais pela mesma taxa de câmbio utilizada para o cálculo do imposto de importação pela Receita Federal do Brasil. Caso ocorra variação na taxa de câmbio adotada entre a data do fato gerador e a do efetivo pagamento, não será concedida nenhuma devolução ou realizado qualquer acréscimo, prevalecendo os valores fixados inicialmente. Por sua vez, o parágrafo único do artigo 14 dispõe sobre a substituição do valor declarado na importação por aquele apurado pela Autoridade Aduaneira Federal no curso do despacho de importação. Sempre que o Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil apurar que os valores declarados pelo importador não mereçam fé ou não correspondem à realidade, esta autoridade poderá determinar a correção dos valores apresentados, após processo administrativo de apuração de preços. Nesse caso, o valor estabelecido pela Autoridade Aduaneira Federal será também o utilizado para a formação da base de cálculo do ICMS. O inciso VI do artigo 13 nos diz que a base de cálculo nos casos de recebimento pelo destinatário de serviços prestados no exterior é o valor da prestação do serviço, acrescido, se for o caso, de todos os encargos relacionados com a sua utilização. Todos os valores que compõem o preço do serviço devem ser incluídos na base de cálculo, equiparando aqueles prestados internamente, mantendo a concorrência leal entre as empresas estrangeiras e nacionais. Por fim, o inciso IX nos fala sobre a base de cálculo do ICMS para as prestações de serviços iniciados em um Estado e finalizados em outro e que não estejam vinculadas a operações ou prestações subseqüentes. Para esses Prof. Aluisio Neto 58 de 80

59 casos, a base de cálculo será o valor da prestação, apurada no Estado de origem. Sobre a base de cálculo do inciso IX, deve ser observado o que dispõe o 3º do artigo 13: 3º No caso do inciso IX, o imposto a pagar será o valor resultante da aplicação do percentual equivalente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, sobre o valor ali previsto. Ele nos fala sobre o valor devido ao Estado do destinatário do serviço, sendo resultante da aplicação da diferença entre a alíquota interna e a interestadual sobre o valor da prestação apurada no Estado de origem. O 1º do artigo 13 dispõe sobre os valores que integrarão a base de cálculo, além daqueles estudados nos parágrafos anteriores. São eles: O montante do próprio imposto; Seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas; Descontos concedidos sob condição; Frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado. O primeiro item já foi comentado por nós, em que o valor do ICMS integra a sua própria base de cálculo, sendo por isso denominado de imposto por dentro. Os valores correspondentes a seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas também integram a base de cálculo para fins de apuração do ICMS devido. Os descontos somente integrarão a base de cálculo do ICMS quando forem concedidos sob condição. Como exemplo de descontos condicionais, Prof. Aluisio Neto 59 de 80

60 temos aquele dado em virtude de pagamento antes do prazo ou pagamento com cartão de crédito. São também chamados de descontos financeiros. Os descontos incondicionais, aqueles que independem de condições, concedidos a qualquer comprador ou tomador de serviços, não integrarão a base de cálculo do ICMS. Sobre esse assunto, há a Sumula 457 do STJ, que assim dispõe: Súmula 457: Os descontos incondicionais nas operações mercantis não se incluem na base de cálculo do ICMS. (Grifo nosso) Por fim, temos o frete, que poderá ou não compor a base de cálculo do ICMS, dependendo de quem suportará o seu ônus. Quando o frete for pago pelo destinatário das mercadorias, seu valor não entrará na base de cálculo do imposto, integrando o custo das mercadorias na contabilidade da empresa adquirente. Sendo pago pelo remetente ou suportado por este de alguma forma, o frete integrará a base de cálculo do ICMS devido na operação. Entretanto, este deve vir destacado e cobrado separadamente na nota fiscal. Prof. Aluisio Neto 60 de 80