Matéria elaborada com base na legislação vigente em: 16/11/2010.

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Laís Amaro Bayer
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1 OPERAÇÃO BACK TO BACK - Aspectos Contábeis Matéria elaborada com base na legislação vigente em: 16/11/ INTRODUÇÃO 2 - TRATAMENTO FISCAL 3 - TRATAMENTO CONTÁBIL 1 - INTRODUÇÃO As chamadas operações de back to back, ou back to back credits, são aquelas em que a compra e a venda dos produtos ocorrem sem que esses produtos efetivamente ingressem ou saiam do Brasil. O produto é comprado de um país no exterior e revendido a terceiro país, sem o trânsito da mercadoria em território brasileiro (ver quadro ilustrativo abaixo). Conforme se verifica no quadro ilustrativo a mercadoria não transita em território brasileiro, portanto não há emissão dos documentos usuais nas importações e exportações de mercadorias. Esse tipo de operação é um dos tipos de operações triangulares que visa justamente a redução do tempo de entrega, dos custos com transporte, seguro, e demais despesas, e consequentemente o aumento do ganho cambial na operação. NOTA ITC: Do ponto de vista da regulamentação cambial, não há mais a necessidade de autorização específica por parte do Banco Central para a realização de operações de back to back. As operações de câmbio relativas ao

2 pagamento e recebimento de recursos decorrentes dessas transações são realizadas diretamente com instituições autorizadas pelo Banco Central a operar no mercado de câmbio, observados os aspectos de legalidade e legitimidade aplicáveis a todas as operações de câmbio. (Fonte: endereço eletrônico do BACEN: TRATAMENTO FISCAL A operação triangular do tipo back to back não possui regulamentação expressa na legislação, por este motivo ainda gera algumas dúvidas com relação ao cumprimento das obrigações tributárias e acessórias. No que tange a obrigação acessória de emissão de nota fiscal a Receita Federal do Brasil através de Solução de Consulta posicionou-se: MINISTÉRIO DA FAZENDA SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 49 de 06 de Fevereiro de 2007 ASSUNTO: Obrigações Acessórias EMENTA: NOTA-FISCAL. OBRIGATORIEDADE. OPERAÇÃO BACK TO BACK. Não há obrigatoriedade de emissão de nota-fiscal em operações de compra e venda realizadas no exterior, em que não há a transferência física das mercadorias para o território brasileiro. Corroborando à Solução de Consulta citada acima o artigo 113 do Código Tributário Nacional em seus 1º e 2º determina que não há obrigação principal nem acessória quando não houver fato gerador, ou seja, se não houver fato gerador para incidência do tributo, não haverá o seu recolhimento bem como não haverá emissão de notas, escrituração do livro fiscal, entre outros. Não haverá ocorrência do fato gerador para Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS, Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, Imposto sobre a Exportação IE e Imposto sobre a Importação - II, tendo em vista que as mercadorias objeto de operações do tipo back to back não transitam pelo Brasil, portanto sem circulação física em território nacional (Lei Complementar 87 de 1996; artigos 19, 23 e 46, inciso I do Código Tributário Nacional - CTN; artigo 18, inciso II e artigo 35 do Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados RIPI/2010) Porém ao analisar a tributação da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e da Contribuição para o PIS/PASEP surge a dúvida, uma vez que algumas empresas têm interpretado que o artigo 14 da Medida Provisória de 2001, artigo 5 da Le i /02, e o artigo 6 da Lei /03 são aplicáveis para o back to back por equipararem esta operação à exportação. No entanto, vale lembrar que a Receita Federal do Brasil, através de Soluções de Consulta da Divisão de Tributação Disit da região 8, tem editado o seguinte posicionamento:

3 MINISTÉRIO DA FAZENDA SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 323 de 11 de Setembro de 2008 ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins EMENTA: COMPRA E VENDA REALIZADA NO EXTERIOR. INCIDÊNCIA. A receita decorrente de operação back to back, isto é, a compra e venda de produtos estrangeiros, realizada no exterior por empresa estabelecida no Brasil, sem que a mercadoria transite fisicamente pelo território brasileiro, não caracteriza operação de exportação e, por conseguinte, não está abrangida pela nãoincidência da Cofins prevista no art. 6º da Lei nº , de BASE DE CÁLCULO. A base de cálculo da Cofins é o faturamento que corresponde o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Sendo assim, a base de cálculo da Cofins na operação back to back corresponde ao valor da fatura comercial emitida para o adquirente de fato (pessoa jurídica domiciliada no exterior). MINISTÉRIO DA FAZENDA SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 323 de 11 de Setembro de 2008 ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep EMENTA: COMPRA E VENDA REALIZADA NO EXTERIOR. INCIDÊNCIA. A receita decorrente de operação back to back, isto é, a compra e venda de produtos estrangeiros, realizada no exterior por empresa estabelecida no Brasil, sem que a mercadoria transite fisicamente pelo território brasileiro, não caracteriza operação de exportação e, por conseguinte, não está abrangida pela nãoincidência da contribuição para o PIS/Pasep prevista no art. 5º da Lei nº , de BASE DE CÁLCULO. A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o faturamento que corresponde o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Sendo assim, a base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep na operação back to back corresponde ao valor da fatura comercial emitida para o adquirente de fato (pessoa jurídica domiciliada no exterior). Portanto, conforme o exposto a respeito da incidência do PIS/Pasep e COFINS, recomenda-se, para maior segurança jurídica, a formulação de consulta à unidade da Receita Federal da jurisdição da empresa que opera através de back to back. 3 - TRATAMENTO CONTÁBIL O registro contábil de operações back to back deverão estar pautadas por documentos de contrato de câmbio e faturas comercial invoices uma vez que, conforme exposto no item 2 deste trabalho, a empresa não possui obrigatoriedade de emissão de nota fiscal.

4 Salienta-se que embora a receita obtida na revenda dos produtos não seja fato gerador para ICMS, IPI, II e IE ela deverá ser reconhecida contabilmente sem prejuízo das normas legais repassadas no item 2 deste trabalho, ou seja, o fato de a empresa possuir amparo legal para não tributar os referidos tributos citados neste parágrafo não obsta o reconhecimento da receita de venda na contabilidade. Portando, supondo que uma empresa brasileira tenha efetuado a aquisição de mercadorias de um fornecedor latino-americano para revenda a um cliente norte-americano, em , no valor de US$ ,00 com mark-up de 40% e com taxa de câmbio na data da transação de R$ 1,60, têm-se os seguintes registros: - Pela aquisição no valor de US$ ,00 x R$ 1,60 = R$ ,00: D Custo das Mercadorias Vendidas (Resultado)... R$ ,00 C Fornecedores (PC)... R$ ,00 - Pela revenda (US$ ,00 x R$ 1,40) x 1,60 = R$ ,00: D Clientes (AC)... R$ ,00 C Receitas com Operações Back to Back (Resultado)... R$ ,00 Em o resultado bruto é equivalente a R$ ,00. Supondo que em , a empresa brasileira tenha quitado a sua dívida com o fornecedor latino-americano e recebido de seu cliente norte-americano, sendo que a taxa de câmbio na data da operação era de R$ 1,75, têm-se os seguintes lançamentos: - Pela atualização do saldo de fornecedores (US$ ,00 x R$ 1,75) R$ ,00 = 7.500,00: D Variações Cambiais Passivas (Resultado)... R$ 7.500,00 C Fornecedores (PC)... R$ 7.500,00 - Pela atualização do saldo de clientes ((US$ ,00 x R$ 1,40) x R$ 1,75) R$ ,00: D Clientes (AC)... R$ ,00 C Variações Cambiais Ativas (Resultado)... R$ ,00

5 - Pelo pagamento ao fornecedor: D Fornecedores (PC)... R$ ,00 C Banco Conta Movimento (AC)... R$ ,00 - Pelo recebimento do cliente: D Banco Conta Movimento (AC)... R$ ,00 C Clientes (AC)... R$ ,00

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