Curso Online Contabilidade Concurso do BDMG Teoria e Exercícios Prof. Jaildo Lima

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1 AULA 06 CONTABILIDADE DAS INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS 1. Introdução A partir dessa aula, estudaremos conteúdo na área contábil mais diretamente relacionado com o certame do BDMG: contabilidade de instituições financeiras, ou, contabilidade bancária. Começaremos, então, estudando o conceito e as regras básicas do Cosif. Em seguida, veremos as instituições obrigadas a observar tais regras e os procedimentos previstos naquele Plano para registro de algumas operações. Na segunda parte da aula, estudaremos o conceito, características e operações realizadas com títulos e valores mobiliários, importante aplicação feita pelas instituições financeiras. Vamos lá! 2. Plano Contábil das Instituições do Sistema Financeiro Nacional (Cosif) Segundo a própria definição da Circular BCB nº 1273/1987, o Cosif é um plano de contas que, além do elenco de contas propriamente dito, apresenta um conjunto integrado de normas, procedimentos e critérios de escrituração contábil aplicável às instituições financeiras Entidades que devem observar o Cosif As normas emanadas dos órgãos de regulação e fiscalização do SFN, especialmente o Conselho Monetário Nacional (CMN) e o Banco Central do Brasil (BCB), definem que as entidades abaixo relacionadas devem seguir os procedimentos contábeis definidos no Cosif: bancos múltiplos; bancos comerciais; bancos de desenvolvimento; caixas econômicas; bancos de investimento; sociedades de crédito, financiamento e investimento; sociedades de crédito ao microempreendedor; sociedades de crédito imobiliário e associações de poupança e empréstimo; sociedades de arrendamento mercantil; sociedades corretoras de títulos e valores mobiliários e câmbio; sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários; cooperativas de crédito; fundos de investimento; companhias hipotecárias; agências de fomento ou de desenvolvimento; de Oliveira 1

2 administradoras de consórcio; instituições financeiras em liquidação extrajudicial A escrituração contábil segundo o Cosif A escrituração contábil consiste no registro de todos os atos e fatos administrativos que modifiquem ou venham a modificar a composição patrimonial da entidade. O registro contábil deve estar embasado em documentação comprobatória. Os registros eletrônicos são comprovados por meio de relatórios emitidos a partir de arquivos magnéticos. Uma instituição financeira, ao proceder à escrituração contábil, deve: adotar métodos e critérios uniformes no tempo. As mudanças significativas devem ser informadas por meio de notas explicativas; registrar receitas e despesas pelo regime de competência (nesse regime, as receitas e despesas são reconhecidas quando as elas ocorrem, e não quando são recebidas ou pagas); apropriar mensalmente as receitas, despesas, lucros, perdas e prejuízos, independentemente da apuração semestral de resultados; apurar, em períodos fixos, compreendendo os períodos de 1º de janeiro a 30 de junho e 1º de julho a 31 de dezembro os resultados semestrais; conciliar (confirmar) os títulos contábeis do Cosif com os controles analíticos internos de cada instituição. A escrituração feita de forma incorreta, em detrimento das normas do Cosif, que redunde no fornecimento de informações inexatas, na falta ou no atraso superior a 15 dias subsequentes ao final de cada mês da conciliação ou escrituração contábil, sujeitam os administradores da instituição financeira, bem como os membros dos conselhos estatutários (de administração, fiscal ou outros), às penalidades previstas em lei Exercício Social O exercício social tem duração de 1 (um) ano, com início em 1º de janeiro e fim em 31 de dezembro. O documento constitutivo da instituição financeira (contrato ou estatuto social) deverá expressamente indicar que o exercício social está compreendido nesse período. Apesar do exercício social ser anual, a legislação obriga que as instituições financeiras apurem seus resultados semestralmente (de 1º de janeiro a 30 de junho e de 1º de julho a 31 de dezembro) Elenco de contas O Cosif é de uso obrigatório por parte de todas as instituições financeiras brasileiras. Isso não impede que tais entidades tenham planos de contas internos diferentes da estruturação do plano padronizado. No entanto, para o encaminhamento de informações para o BCB e para divulgação, deve ser seguida a estrutura do Cosif. Dessa forma, se a entidade tem plano de contas diferente do Cosif, ela deve ter de Oliveira 2

3 mecanismos para enquadramento de suas contas internas na codificação estabelecida no plano de contas oficial. CLASSIFICAÇÃO DAS CONTAS Cada tipo de instituição financeira tem um elenco de contas de uso próprio, embora o Cosif discrimine as contas existentes para o SFN. O Cosif divulga em um campo chamado Atributos se uma determinada conta pode ser utilizada por uma instituição financeira ou não. Dessa forma, cada conta listada no Cosif indica quais instituições devem utilizá-las. A tabela a seguir sintetiza os códigos dos atributos de cada tipo de instituição financeira. TABELA DE ATRIBUTOS Atributo U B D K I F J A C T S W E R L M N H P Z Tipo de Instituição Financeira Bancos Múltiplos Bancos Comerciais Bancos de Desenvolvimento Agências de Fomento ou de Desenvolvimento Bancos de Investimento Sociedades de Crédito, Financiamento e Investimento Sociedades de Crédito ao Microempreendedor Sociedades de Arrendamento Mercantil Sociedades Corretoras de Títulos e Valores Mobiliários e Câmbio Sociedades Distribuidoras de Títulos e Valores Mobiliários Sociedades de Crédito Imobiliário e Associações de Poupança e Empréstimo Companhias Hipotecárias Caixas Econômicas Cooperativas de Crédito Banco do Brasil S.A. Caixa Econômica Federal Banco Nacional de Desenvolvimento Econômico e Social Administradoras de Consórcio Grupos de Consórcio Empresas em Liquidação Extrajudicial As contas do Cosif são organizadas por dígitos. Cada conta tem 8 (oito) dígitos, sendo que cada dígito representa uma informação específica: de Oliveira 3

4 X. X. X. XX. XX. X 1 o 2 o 3 o 4 o 5 o 6 o 7 o 8 o. A codificação das contas observa a seguinte estrutura: a) 1º dígito GRUPOS I Ativo: 1 Circulante e Realizável a Longo Prazo*; 2 Permanente; 3 Compensação. II Passivo: 4 Circulante e Exigível a Longo Prazo*; 5 Resultados de Exercícios Futuros; 6 Patrimônio Líquido; 7 Contas de Resultado Credoras; 8 Contas de Resultado Devedoras; 9 Compensação. b) 2º dígito SUBGRUPOS c) 3º dígito DESDOBRAMENTOS DOS SUBGRUPOS d) 4º e 5º dígitos TÍTULOS CONTÁBEIS e) 6º e 7º dígitos SUBTÍTULOS CONTÁBEIS f) 8º dígito CONTROLE (dígito verificador) * Atenção: Para as instituições financeiras, os grupamentos Circulante e Realizável a Longo Prazo do Ativo e Circulante e Exigível a Longo Prazo do Passivo fazem parte do mesmo subgrupo. Para fins de publicação, no entanto, os dois subgrupos são apresentados separadamente, tanto no Ativo quanto no Passivo. Vale observar, ainda, que a regulamentação oriunda do CMN e do Bacen ainda não incorporou totalmente as alterações ocorridas na Lei 6.404/76, em decorrência das leis /07 e /09. de Oliveira 4

5 A estrutura do Ativo no Cosif As contas do Ativo estão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez, nos seguintes subgrupos: Circulante: nesse subgrupo, estão relacionadas às contas representativas de disponibilidades, de direitos realizáveis no curso dos doze meses seguintes ao balanço e de aplicações de recursos no pagamento antecipado de despesas de que decorra obrigação a ser cumprida por terceiros no curso dos doze meses seguintes ao balanço. Ex.: Caixa, Depósitos Bancários, Reservas Livres, Disponibilidades em Moeda Estrangeira, Títulos e Valores Mobiliários, Aplicações em Depósitos Interfinanceiros, Operações de Crédito, Despesas Antecipadas; Realizável a Longo Prazo: nesse subgrupo, estão os direitos realizáveis após o término dos doze meses subseqüentes ao balanço, as operações realizadas com sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da instituição que, se autorizadas, não constituam negócios usuais na exploração do objeto social e as aplicações de recursos no pagamento antecipado de despesas de que decorra obrigação a ser cumprida por terceiros após o término dos doze meses seguintes ao balanço. Ex.: Valores a Receber de Sociedades Ligadas; Operações de Crédito, Despesas Antecipadas, Bens não de Uso Próprio; Permanente: nesse subgrupo, estão as contas que representam os investimentos de caráter permanente realizados pela empresa. O subgrupo Permanente apresenta os seguintes desdobramentos: Investimentos: nesse desdobramento de grupo, estão relacionadas as contas que indicam as participações permanentes em outras sociedades, inclusive subsidiárias no exterior, o capital destacado para dependências no exterior, os investimentos por incentivos fiscais, os títulos patrimoniais, as ações e cotas de outras empresas e outros investimentos de caráter permanente. Ex.: Dependências no Exterior, Participações no Exterior Avaliadas pelo MEP, Participações em Coligadas e Controladas; Imobilizado: nesse desdobramento de grupo, estão relacionadas as contas que representam direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da instituição e à exploração do objeto social ou exercidos com essa finalidade. Ex.: Móveis e Equipamentos, Imóveis de Uso, Terrenos, Edificações, Bens Arrendados; Diferido: nesse desdobramento de subgrupo, estão classificadas as contas representativas de despesas pré-operacionais e os gastos de reestruturação que contribuirão, efetivamente para o aumento do resultado de mais de um exercício social e que não configurem tão-somente redução de custos ou acréscimo de eficiência operacional. Ex.: Gastos de Organização e Expansão; Despesas Pré-operacionais. Intangível: direitos adquiridos que tenham por objeto bens incorpóreos, destinados à manutenção da entidade ou exercidos com essa finalidade, inclusive aqueles correspondentes à prestação de serviços de pagamento de salários, proventos, soldos, vencimentos, aposentadorias, pensões e similares. Ex. Direitos sobre prestação de serviços de pagamentos; Outros ativos Intangíveis A estrutura do Passivo no Cosif As contas do Passivo estão classificadas em ordem decrescente de exigibilidade, nos seguintes subgrupos: de Oliveira 5

6 Circulante: nesse subgrupo, estão classificadas as obrigações, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do Ativo Permanente, quando elas vencerem no curso dos doze meses seguintes à data do balanço. Ex.: Depósitos a Vista, Depósitos de Governos, Depósitos de Poupança, Obrigações por Emissão de Debêntures, Obrigações por Emissão de Letras Hipotecárias, Obrigações por Empréstimos e Repasses, Outras Obrigações; Exigível a Longo Prazo: nesse subgrupo, estão classificas as contas representativas de obrigações, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do Ativo Permanente, quando elas vencerem após o término dos doze meses subsequentes à data do balanço. Ex.: as mesmas contas do Passivo Circulante, só que com prazos de exigibilidade maiores; Resultados de Exercícios Futuros: nesse subgrupo, estão as contas representativas de recebimentos antecipados de receitas antes do cumprimento da obrigação que lhes deu origem, diminuídas dos custos e despesas a elas correspondentes, quando conhecidos, a serem apropriadas em períodos seguintes e que de modo algum sejam restituíveis O Patrimônio Líquido no Cosif As contas constantes do PL representam o capital investido pelos sócios na entidade, além dos resultados acumulados e algumas destinações dadas a esses resultados. Capital Social: montante investido pelos sócios na instituição financeira ou na entidade autorizada a funcionar pelo BCB; Reservas de Capital: compreende valores relativos a correções monetárias do capital social, a ágios obtidos na emissão de ações, a atualização de títulos patrimoniais de bolsas de valores, etc.; Reservas de Reavaliação: é utilizada para o registro de reavaliações de componentes do Ativo Permanente, em contrapartida ao aumento do valor dessas aplicações. Essa conta apresenta saldo residual, uma vez que a reavaliação também foi proibida no SFN; Ajustes de Avaliação Patrimonial: é utilizada para o registro da contrapartida de marcação a mercado de títulos e valores mobiliários (para negociação e disponíveis para a venda) e de instrumentos financeiros derivativos; Reservas de Lucros: são parcelas dos lucros acumulados, reservadas para aplicações futuras e específicas. As reservas de lucros podem ser: Reserva Legal, Reserva Estatutária, Reserva para Contingências, Reserva de Lucros a Realizar, Reserva de Dividendo Obrigatório; Lucros ou Prejuízos Acumulados: Registra o saldo dos lucros e prejuízos obtidos nos exercícios sociais da empresa, desde a sua constituição, que ainda não foram destinados, seja por meio da distribuição de dividendos, aumento de capital social, constituição de reservas ou outras destinações. Atenção: Observem que a estrutura do Balanço Patrimonial segundo o Cosif é baseada, em grande parte, na antiga estrutura prevista na Lei 6.404/76, sem as alterações decorrentes da Lei /07 e /09. Portanto, ela difere da estrutura estudada na Aula 01. de Oliveira 6

7 Balanço segundo o Cosif Ativo Circulante Passivo Circulante Exigível a Longo Prazo Realizável a Longo Prazo Permanente Resultado de Exercícios Futuros Capital Social Patrimônio Líquido Reservas de Capital - Investimentos Reservas de Reavaliação - Imobilizado Ajustes de Avaliação Patrimonial - Diferido Reservas de Lucros - Intangível Lucros ou Prejuízos Acumulados Total do Ativo Total do Passivo e PL As receitas no Cosif O grupamento das Receitas registra as rendas, ganhos e lucros. As receitas podem ser operacionais e não operacionais. As receitas operacionais são aquelas vinculadas às atividades típicas, regulares e habituais de uma instituição financeira. Por exclusão, as receitas não operacionais referem-se operações não habituais da entidade As despesas no Cosif O grupamento das Despesas compreende as despesas propriamente ditas, as perdas e os prejuízos. Como as receitas, as despesas são classificadas em operacionais e não operacionais, podendo ser aplicado o mesmo critério das receitas para fins dessa classificação Contas de Compensação O Cosif utiliza contas de compensação para registro de quaisquer atos administrativos que possam transformar-se em direito, ganho, obrigação, risco ou ônus efetivos, decorrentes de acontecimentos futuros, previstos ou fortuitos. As contas de compensação têm sido utilizadas para registro de: coobrigações e riscos em operações de crédito; montante e quantidade de títulos em carteira, custodiados ou não na IF; custódias de bens, sendo tanto de terceiros quanto de próprios; valores em cobrança, próprios ou de terceiros, realizados pela própria instituição financeira ou por terceiros; valores nocionais (de referência) dos contratos com ações, ouro e outros instrumentos financeiros, principalmente derivativos; de Oliveira 7

8 informações sobre grupos de consórcios, no caso de administradoras de grupos de consórcios; contratos de abertura de crédito; montantes de terceiros, sob a administração da instituição financeira; controles diversos (cessões de crédito, operações com SFN, Governo etc.) e operações que não representam riscos para a IF; classificação das operações de crédito em níveis de riscos diversos, conforme Res. CMN nº 2682/1999. Atenção: As contas de compensação representam outra particularidade do Cosif. Tais contas não estão previstas na legislação societária, mas são utilizadas no Cosif eminentemente para controle Contas Retificadoras As contas retificadoras aparecem de forma subtrativa, após o grupo, subgrupo, desdobramento ou título a que se refiram. Geralmente, essas contas são usadas para ajustar o saldo de outra conta patrimonial, mostrando o valor do principal e o montante vinculado aos ajustes Subtítulos de Uso Interno A instituição financeira pode adotar desdobramentos de uso interno ou desdobrar os de uso oficial, por exigência do Banco Central ou em função de suas necessidades de controle interno e gerencial, devendo, em qualquer hipótese, ser passíveis de conversão ao sistema padronizado. Exemplo: Observe os balanços abaixo. Ambos são iguais, ou seja, representam a situação patrimonial de uma instituição, em dado momento. No entanto, o primeiro utiliza subtítulos de uso interno enquanto que o segundo não: Balanço 1 - Com utilização de subtítulos de uso interno Ativo Passivo Operações de Crédito Depósitos a Prazo ( - ) Rendas a apropriar de Operações de Crédito (5.000) ( - ) Encargos a apropriar de Depósitos a Prazo (3.000) Patrimônio Líquido Capital Social Total do Ativo Total do Passivo Subtítulo de uso interno Subtítulo de uso interno de Oliveira 8

9 Balanço 2 - Sem utilização de subtítulos de uso interno Ativo Passivo Operações de Crédito Depósitos a Prazo ( - ) Rendas a apropriar de Operações de Crédito (5.000) ( - ) Encargos a apropriar de Depósitos a Prazo (5.000) Patrimônio Líquido Capital Social Total do Ativo Total do Passivo Normalmente, uma instituição financeira publica suas demonstrações contábeis sem indicar as contas (e seus respectivos valores) referentes a subtítulos de uso interno. Quando o faz, é por determinação do Banco Central Livros contábeis previstos no Cosif O Cosif determina que as instituições financeiras utilizem o Livro Diário ou o Livro Balancetes Diários e Balanços, em forma normal, mecanizada ou eletrônica, além dos demais livros obrigatórios exigidos na legislação. O Livro Razão deve ser utilizado quando a instituição financeira optar por utilizar o Livro Diário, nos termos da legislação societária. O livro Balancetes Diários e Balanços deve registrar, em ordem cronológica de data, a movimentação diária das contas, discriminando o saldo anterior, os débitos e créditos do dia e o saldo resultante, devedor ou credor, para cada conta. Um banco comercial ou múltiplo com carteira comercial que possua contabilidade centralizada deve ter, em cada agência, cópias da contabilização dos movimentos e dos balancetes diários e balanços. Tais cópias podem ser na forma de microfilmes Regimes de escrituração O Cosif adota o regime de competência para o registro das operações realizadas pelas instituições financeiras Critérios de avaliação e de registro contábil de ativos a passivos As instituições financeiras realizam operações de captação (passivas) e aplicação (ativas) de recursos. Essas operações podem ser contratadas a taxas prefixadas ou pós-fixadas. de Oliveira 9

10 Operações com taxas prefixadas As operações com taxas prefixadas pressupõem que as partes negociam previamente a remuneração que será exigida contratualmente. Sendo assim, tanto a parte devedora quanto a parte credora da relação contratual sabem o valor exato de suas obrigações e direitos relacionados aos valores contratados. Exemplo: Um cliente vai a um banco, em , e toma um empréstimo de R$ , por um prazo de 10 meses, com um taxa de juros de 15%, válida para o período contratado. Supondo que o pagamento do empréstimo só se dará no vencimento da obrigação, o valor a ser pago pelo cliente ao banco será de R$ Assim, tanto o cliente quanto o Banco sabem exatamente o valor final da operação no momento da contratação. No caso de operações com taxas prefixadas, tanto ativas quanto passivas, o COSIF determina que as instituições financeiras procedam a contabilização da seguinte forma: a) as operações devem ser contabilizadas pelo valor presente, registrando-se as rendas ou os encargos a apropriar em subtítulo de uso interno do próprio título contábil utilizado para o registro das operações. Em nosso exemplo, no momento de contratação do empréstimo, o banco realizaria o seguinte lançamento contábil: Pela contratação da operação, em Subtítulo de uso interno da conta Operações de Crédito D Operações de Crédito C Rendas de Operações de Crédito a apropriar C Depósitos à Vista Conta do Passivo. Supondo o depósito do empréstimo na conta do cliente, para saque posterior b) as rendas ou os encargos são apropriados mensalmente, a crédito ou a débito das contas efetivas de receitas ou despesas, conforme o caso, em razão da fluência dos prazos, sendo admitido a apropriação em períodos inferiores a 1 mês. Em nosso exemplo, ao final do 1º. mês, o lançamento seria o seguinte: de Oliveira 10

11 Pela apropriação da receita do 1º. mês, em Subtítulo de uso interno D Rendas de Operações de Crédito a apropriar (1/10 de 1.500) C Rendas de Operações de Crédito Conta de Receita c) as rendas ou encargos proporcionais aos dias decorridos no mês da contratação da operação devem ser apropriados dentro do próprio mês (competência), pró rata temporis, considerando o número de dias corridos. Em nosso exemplo, como a operação foi contratada no 1º. dia do mês e tem um prazo de 10 meses, foi feita apenas a divisão das rendas totais (R$ 1.500) pelo prazo em meses (10), para se calcular a renda mensal, de forma linear. d) Todavia, a apropriação das rendas ou encargos mensais dessas operações é feita mediante a utilização do método exponencial, podendo ser utilizado o método linear para contratos de juros simples. No exemplo, foi considerado um cálculo linear, para fins didáticos Operações com taxas pós-fixadas As operações com taxas pós-fixadas ou flutuantes indicam que a taxa contratada na operação não permite saber qual será a remuneração do contrato, no futuro. Normalmente, a taxa é contratada com um índice mais um percentual fixo. Por exemplo, TR+6% a.a., IGP-M+2% a.m, etc. Exemplo: Um cliente vai a um banco, em , e contrata um CDB no valor de R$ , por um prazo de 6 meses. O banco se compromete a pagar uma remuneração equivalente a DI+1% a.m, sendo que o CDB será liquidado somente no vencimento. No caso de operações com taxas pós-fixadas, tanto ativas quanto passivas, o COSIF determina que as instituições financeiras procedam a contabilização da seguinte forma: contábil: a) as operações devem ser contabilizadas pelo valor do principal, a débito ou a crédito das contas que a registram. Estas contas acolhem os juros e os ajustes mensais decorrentes das variações do índice de correção ou dos encargos contratados. Em nosso exemplo, no momento de contratação do CDB, o banco realizaria o seguinte lançamento de Oliveira 11

12 Pela contratação do CDB, em D Caixa ou Depósitos à Vista C Depósitos a Prazo - CDB a) as rendas ou os encargos são apropriados mensalmente, a crédito ou a débito das contas efetivas de receitas ou despesas, conforme o caso, pela fluência dos prazos, sendo admitido a apropriação em períodos inferiores a 1 mês. b) as rendas ou os encargos proporcionais aos dias decorridos no mês da contratação da operação devem ser apropriados dentro do mês, pró rata temporis, considerando o número de dias corridos. Em nosso exemplo, ao final do 1º. mês, supondo que a variação do DI+1% a.m. redundou em uma remuneração de 1,9%, o lançamento seria o seguinte : Pela apropriação da receita do 1º. mês, em D Despesas de Captação C Depósitos a Prazo - CDB c) a apropriação das rendas ou encargos mensais dessas operações é feito mediante a utilização do método exponencial, podendo ser utilizado o método linear para contratos de juros simples. No exemplo, foi considerado um cálculo linear, para fins didáticos Operações com correção cambial As operações ativas e/ou passivas contratadas com correção cambial contabilizam-se pelo contravalor em moeda nacional, principal da operação, a débito ou a crédito das contas que as registrem. Estas contas acolhem os juros e os ajustes decorrentes de variações cambiais, com base na taxa de compra ou de venda da moeda estrangeira, de acordo com o que prevê o contrato da operação. Exemplo: Um banco contrata uma operação ativa, cotada em moeda estrangeira, no montante de US$ 100,000.00, para pagamento somente quando do vencimento da operação. A operação foi contratada a taxa de 1% a.m. Sabendo que a paridade na data da contratação era de US$ 1.00 = R$ 2,00 e que 1 mês depois essa relação era de US$ 1.00 = R$ 2,20, faça os lançamentos contábeis na data da contratação e 1 mês depois. de Oliveira 12

13 a) No exemplo, no momento de contratação, o banco realizaria o seguinte lançamento contábil: Pela contratação da operação Cotação do US$ D Operações de Crédito (2,00 x ) C Depósitos à Vista (2,00 x ) Valor do empréstimo em US$ b) 1 mês depois, o banco apropriaria os juros e os ajustes da variação cambial como receita de operação de crédito Pela apropriação de juros e ajustes da variação cambial Cotação do US$ Valor do empréstimo em US$ já com juros D Operações de Crédito (2,20 x ) C Rendas de Operações de Crédito (2,20 x ) Saldo inicial em R$ Contagem de prazos Para fins de apropriação dos rendimentos (regime de competência) e verificação dos prazos das operações, deve ser incluído o dia do vencimento e excluído o dia da contratação da operação. Dessa forma, não são apropriados juros no dia da contratação da operação. 3. Títulos e valores mobiliários Constituem uma das principais fontes de captação de recursos das instituições financeiras. Por outro lado, são uma interessante opção de investimento de curto, médio e longo prazos. São emitidos por governos, empresas e até por pessoas físicas e contêm promessa de pagamento ou expectativa de remuneração ou valorização no futuro Classificação Segundo o Cosif, os títulos e valores mobiliários podem ser classificados da seguinte forma: de Oliveira 13

14 Renda Fixa Prefixado TVM Pós-fixado Renda Variável Títulos de renda fixa Os títulos de renda fixa são papéis que garantem uma remuneração fixa ao investidor. Quando essa remuneração já é conhecida no momento da negociação do título, este é chamado prefixado. Quando a remuneração, embora expressa, não possa ser conhecida em razão de vincular-se a algum indexador ou índice, o título de renda fixa é chamado pós-fixado. O valor contábil inicial é o custo de aquisição acrescido dos rendimentos auferidos. Exemplos: títulos públicos federais TPF; demais títulos, como debêntures, notas promissórias, etc., emitidos com cláusula de remuneração explícita, inclusive indexador para atualização (TR, IGP-M, Selic, DI, etc.) Exemplos de Títulos Públicos Emitidos pelo Tesouro Nacional: Letras Financeiras do Tesouro LFT; Letras do Tesouro Nacional LTN; Notas do Tesouro Nacional NTN; Bônus do Tesouro Nacional BTN; Emitidos pelo Banco Central*: Letras do Banco Central; Notas do Banco Central; Bônus do Banco Central; Emitidos por Estados e Municípios: * Segundo a Lei Complementar 101/2000, a partir de março maio de 2002, o Banco Central não pode mais emitir títulos. Os títulos públicos federais de emissão do Banco Central hoje existentes nas carteiras das instituições financeiras referem-se a títulos emitidos antes da referida Lei data e ainda não vencidos. Exemplos de Títulos Privados Emitidos por Instituições Financeiras: Certificado de Depósito Bancário CDB; Recibo de Depósito Bancário RDB; Aceites Cambiais; de Oliveira 14

15 Letras Hipotecárias; Certificado de Dep. Interfinanceiro CDI. Emitidos por empresas comerciais: Ações/Bônus de Subscrição; Debêntures/Partes Beneficiárias; Commercial Papers (Notas promissórias). Apropriação dos rendimentos de títulos de renda fixa O Cosif define que os rendimentos são computados diretamente no resultado do período, mensalmente ou em período menores, pelo método exponencial ou linear e independentemente da intenção manifestada na contabilização dos títulos. Exemplo: LFT adquirida em 5/6 por R$ 945,00 que gerou rendas no montante de R$ 35,00 em 30/6: D LFT C Rendas de Títulos de Renda Fixa Títulos de renda variável São TVM que não oferecem garantia de remuneração. Exemplos: ações destinadas a negociação em mercado, certificados e cotas de fundos de renda variável. A aquisição de títulos de renda variável por uma instituição financeira é contabilizada pelo valor efetivamente pago, inclusive corretagens e emolumentos. Apropriação dos rendimentos de títulos de renda variável Segundo o Cosif, os rendimentos declarados, mas não recebidos, são registrados a débito de Dividendos e Bonificações em Dinheiro a Receber (conta de Ativo), tendo como contrapartida a conta de: Rendas de Títulos de Renda Variável (conta de receita), para ações/cotas adquiridas há mais de 6 meses; ou A conta que registra o próprio título, para ações/cotas adquiridas há menos de 6 meses Marcação a mercado de títulos e valores mobiliários Segundo a Circular BCB nº 3.068/2001, os títulos e valores mobiliários devem ser classificados de acordo com a intenção de uma instituição financeira em relação à negociação do título. Essa classificação orienta a avaliação a preços de mercado: para negociação: títulos para serem ativa e frequentemente negociados; disponíveis para a venda: títulos que uma instituição financeira não tenha a intenção de negociar ativa e frequentemente e também não tenha a intenção de mantê-los até o vencimento; e mantidos até o vencimento: títulos para os quais a instituição tenha a intenção e a capacidade de manter até o vencimento. de Oliveira 15

16 Atenção: essa classificação não é aplicável para os títulos em poder de cooperativas de crédito, agência de fomento e sociedade de crédito ao microempreendedor. Periodicamente, é feito o ajuste ao valor de mercado, por ocasião dos balancetes e balanços (mensalmente), de acordo com a intenção. O valor de mercado é calculado por uma instituição financeira, com base em critérios consistentes e passíveis de avaliação. Podem ser adotados: o preço médio de negociação do dia da apuração ou do dia anterior; o valor líquido provável obtido mediante técnica ou modelo de precificação; e o preço de instrumento financeiro semelhante Tratamento contábil para registro da marcação a mercado de títulos para negociação: Debita-se a conta de despesa AJUSTE NEGATIVO AO VALOR DE MERCADO, pela desvalorização, em contrapartida à diminuição do valor do título no Ativo; e Credita-se a conta de receita AJUSTE POSITIVO AO VALOR DE MERCADO, pela valorização, em contrapartida ao aumento do valor do título no Ativo. Tanto a valorização quanto a desvalorização serão consideradas no resultado do período Tratamento contábil para registro da marcação a mercado de títulos disponíveis para a venda: Tanto a valorização quanto a desvalorização são registrados diretamente no PL Debita-se ou credita-se a conta de Patrimônio Líquido TÍTULOS DISPONÍVEIS PARA VENDA pela desvalorização ou valorização do título disponível para venda, em contrapartida à diminuição ou ao aumento do valor do título no Ativo. Havendo a venda definitiva deste título, os ganhos ou perdas registrados no PL devem ser transferidos para o resultado do período relativo à venda Tratamento contábil para registro da marcação a mercado de títulos mantidos até o vencimento:. Devem ser avaliados pelos respectivos custos de aquisição, acrescido dos rendimentos auferidos Atenção: Os títulos classificados nesta categoria não são objeto de contabilização do ajuste a valor de mercado de Oliveira 16

17 A figura a seguir sintetiza a classificação dos títulos segundo a intenção e os procedimentos contábeis vinculados: Avaliação da Carteira de TVMs (Circ /2002): Resumo da Avaliação a Mercado Classificação Para Negociação Disponível p/venda Mantido até o Vencto Registro em resultado da valorização ou desvalorização Registro em PL da valorização ou desvalorização Não há registro contábil Reclassificação dos TVMs nas diversas categorias: O Cosif permite a reclassificação do TVM, desde que observadas as seguintes condições: o título deve ser reclassificado pelo valor de mercado; só pode ser feita quando do balanço semestral; a documentação referente à transferência é passível de fiscalização pelo BCB; a transferência da categoria Mantidos até o Vencimento deve ocorrer somente por motivo isolado, não usual, não recorrente e não previsto; perdas permanentes em qualquer categoria devem transitar por resultado; e deve levar em conta a intenção e a capacidade financeira do banco. O quadro abaixo resume o tratamento de perdas/ganhos não realizados quando da transferência de categoria: Reclassificação de TVM Tratamento de Perdas/Ganhos não realizados De Para P/Negociação Disponível p/venda Mantido até o vencto P/Negociação Não Estornar Não Estornar Disponível p/venda Registrar de imediato em resultado Mantido até o vencto Registrar de imediato em resultado Registrar em PL Registrar em resultado até o vencimento do título de Oliveira 17

18 3.3. Operações compromissadas Representam negócios com títulos de renda fixa (normalmente títulos públicos federais) entre instituições financeiras e terceiros, pactuados a preços e prazos previamente estipulados, em que constam compromissos de recompra e revenda. Quem são as partes em uma operação compromissada? Quem aplica em operações compromissadas está comprando títulos para revenda no futuro. Quem capta por meio de operações compromissadas esta vendendo títulos para recompra no futuro As representações a seguir indicam o momento da contratação e da liquidação de uma operação compromissada: Uma instituição financeira que tenha títulos em sua carteira e necessita de recursos contrata uma operação compromissada com uma instituição financeira que tenha disponibilidade de recursos. Os títulos servem de lastro (garantia) da operação. OPERAÇÕES COMPROMISSADAS CONTRATAÇÃO Repassa Títulos Banco A R$ Banco B de Oliveira 18

19 Ao final do prazo, a instituição que tomadora de recursos recompra os títulos, pagando a remuneração acertada. Por sua vez, a instituição doadora dos recursos revende os títulos à instituição financeira tomadora. OPERAÇÕES COMPROMISSADAS LIQUIDAÇÃO Repassa Títulos Banco A R$ Banco B Posições assumidas por uma instituição financeira em relação às operações compromissadas Carteira Própria Bancada Representa os títulos da instituição disponíveis para a realização de quaisquer operações. Classificação COSIF: TVM - Livres Os títulos não estão sendo utilizados em operações compromissadas Carteira Própria Financiada É a realização da operação de uma operação compromissada por uma instituição financeira. São os títulos da instituição que estão lastreando as operações compromissadas Classificação COSIF: Quando uma instituição financeira capta recursos por meio de operações compromissadas TVM Vinculados à Operações Compromissadas Obrigações por Operações Compromissadas Recompras a Liquidar - Carteira Própria de Oliveira 19

20 Carteira de Terceiros Bancada São aplicações de recursos em operações compromissadas e não repassadas a outros tomadores. Classificação COSIF: Quando uma instituição financeira aplica recursos em operações compromissadas Aplicações em Operações Compromissadas Revendas a Liquidar Posição Bancada Carteira de Terceiros Financiada São as aplicações de recursos em operações compromissadas repassadas a outros tomadores, mediante nova operação. Classificação COSIF: Neste caso uma instituição financeira transfere os recursos captados para outra instituição financeira TVM Aplicações em Operações Compromissadas Revendas a Liquidar Posição Financiada Obrigações por Operações Compromissadas Recompras a Liquidar - Carteira de Terceiros Operações compromissadas com acordo de livre movimentação Nessa modalidade de operações compromissadas, as partes concordam que os títulos podem ser negociados livremente, conforme prevê a Circular BCB nº 3.252, de 26 de agosto de No entanto, permanece a obrigação de recompra ou revenda. Registro contábil pelo Vendedor: Reclassificação do título entregue como lastro da operação do desdobramento de subgrupo Livres, código , para o adequado subtítulo contábil da rubrica TÍTULOS OBJETO DE OPERAÇÕES COMPROMISSADAS COM LIVRE MOVIMENTAÇÃO, código Registro contábil pelo Comprador: Os títulos objeto da operação devem ser contabilizados na conta de compensação TÍTULOS RECEBIDOS COMO LASTRO EM OPERAÇÕES COMPROMISSADAS COM LIVRE MOVIMENTAÇÃO, código ; de Oliveira 20

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