O FATO GERADOR DA CPMF

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1 O FATO GERADOR DA CPMF Extensão, sujeito passivo e análise das operações para evitar sua incidência (endosso, gestão de contas a pagar e operações de crédito) por: Pedro Afonso Gutierrez Avvad

2 Fato Gerador e sua extensão Base Constitucional: ADCT Art. 74: A União poderá instituir contribuição provisória, sobre movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira. Características da hipótese de incidência: Fato gerador abstrato é movimentar ou transmitir valores, créditos ou direitos de natureza financeira; CF não restringe financeira; FG às operações ocorridas via instituição Outorga de competência inclui qualquer circulação de moeda ou de direitos de crédito (nota promissória, letra de câmbio etc.).

3 Fato Gerador e sua extensão Base Legal: Lei nº 9.311/96, art. 2º - restringiu as hipóteses de incidência autorizadas: Art. 2º. O fato gerador da contribuição é: I - o lançamento a débito, por instituição financeira, em contas correntes de depósito, em contas correntes de empréstimo, em contas de depósito de poupança, de depósito judicial e de depósitos em consignação de pagamento de que tratam os parágrafos do art. 890 da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, introduzidos pelo art. 1º da Lei nº 8.951, de 13 de dezembro de 1994, junto a ela mantidas; II - o lançamento a crédito, por instituição financeira, em contas correntes que apresentem saldo negativo, até o limite de valor da redução do saldo devedor; III - a liquidação ou pagamento, por instituição financeira, de quaisquer créditos, direitos ou valores, por conta e ordem de terceiros, que não tenham sido creditados, em nome do beneficiário, nas contas referidas nos incisos anteriores; IV - o lançamento, e qualquer outra forma de movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira, não relacionados nos incisos anteriores, efetuados pelos bancos comerciais, bancos múltiplos com carteira comercial e caixas econômicas; V - a liquidação de operação contratadas nos mercados organizados de liquidação futura; VI - qualquer outra movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira que, por sua finalidade, reunindo características que permitam presumir a existência de sistema organizado para efetivá-la, produza os mesmos efeitos previstos nos incisos anteriores, independentemente da pessoa que a efetue, da denominação que possa ter e da forma jurídica ou dos instrumentos utilizados para realizá-la. (grifamos)

4 Fato Gerador e sua extensão Base Legal Lei nº 9.311/96, art. 2º Tipologia Mista: Incisos I a V possuem tipologia exaustiva, indicando os fatos geradores específicos; Inciso VI indica a teleologia da norma, revelando-se um dispositivo tipicamente anti-elisivo: qualquer outra movimentação (...) sistema organizado(...) independentemente da pessoa que a efetue (...) denominação (...) forma jurídica (...) Interpretação do inciso VI: há de ser cautelosa e sistemática Inciso VI não substitui os anteriores; ao contrário, em casos de fraude o simulação a tributação é feita com base no I a V; Necessária distinção entre elisão (taxavoidance) e evasão (tax evasion) Sampaio Dória: conduta comissiva ilícita ou lícita (aspecto temporal); Zona cinzenta? Normas anti-elisão

5 Fato Gerador e sua extensão Inciso VI Norma anti-elisiva Objetivo: ampliar a incidência do fato gerador, em relação aos agentes e formas; Definir efeitos fiscais para condutas onde se verifica abuso de direito ou forma (ex. regras de preços de transferência); Deve ser interpretado em conjunto com algum dos incisos I a V: Exemplo: I - o lançamento a débito, por instituição financeira, em contas correntes de depósito, em contas correntes de empréstimo, em contas de depósito de poupança, de depósito judicial e de depósitos em consignação de pagamento de que tratam os parágrafos do art. 890 da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, introduzidos pelo art. 1º da Lei nº 8.951, de 13 de dezembro de 1994, junto a ela mantidas; VI - qualquer outra movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira que, por sua finalidade, reunindo características que permitam presumir a existência de sistema organizado para efetivá-la, produza os mesmos efeitos previstos nos incisos anteriores, independentemente da pessoa que a efetue, da denominação que possa ter e da forma jurídica ou dos instrumentos utilizados para realizá-la.

6 Fato Gerador e sua extensão Inciso VI Norma anti-elisiva Efeitos do inciso VI no inciso I: haverá a incidência ainda que: a pessoa que efetue a movimentação não for uma instituição financeira autorizada a funcionar pelo Banco Central, mas atue da mesma forma que uma instituição financeira ( independentemente da pessoa que a efetue ); o lançamento a débito é feito em conta que possua outra denominação, mas que represente conta de passivo da instituição financeira ( independentemente (...) da denominação que possa ter ). Tipologia exemplificativa desvincula o fato gerador de conceitos estritos e traz a teleologia da norma; Não é necessário para a caracterização de fraude ou simulação, que têm como base os incisos I a V.

7 Fato Gerador e sua extensão Inciso VI Norma anti-elisiva Fraude conceito, Lei nº 4.502/68, art. 72: realização de ato ou atos amparados em lei ditada com finalidade diversa, que geram um resultado contrário ao previsto na norma jurídica; aparência total de legalidade; ato fraudulento ocorre ostensivamente, mas sob a tutela de uma norma que não lhe corresponde; negócios são reais, com o objetivo de obter um resultado ilícito; Simulação conceito, Código Civil, art. 167, 1º: fazer parecer real aquilo que não é; declaração de vontade é irreal (absoluta ou relativa); Fraude ou Simulação: aplicação do art. 149, VII, do CTN.

8 Fato Gerador e sua extensão Inciso VI Norma anti-elisiva Autuações têm embasamento em fraude e não no inciso VI: UNIBANCO E ITAÚ MensLegis/Legislatoris: tributar toda e todas as transações de valores ocorridas nos estabelecimentos bancários e, ainda, todo e qualquer tipo de movimentação realizada por meio de sistema organizado à margem do sistema financeiro.

9 Sujeito Passivo

10 Sujeito Passivo Lei nº 9.311/96, arts. 4º e 5º: Art. 4 São contribuintes: I - os titulares das contas referidas nos incisos I e II do art. 2, ainda que movimentadas por terceiros; II - o beneficiário referido no inciso III do art. 2 ; III - as instituições referidas no inciso IV do art. 2 ; IV - os comitentes das operações referidas no inciso V do art. 2 ; V - aqueles que realizarem a movimentação ou a transmissão referida no inciso VI do art. 2. Art. 5 É atribuída a responsabilidade pela retenção e recolhimento da contribuição: I - às instituições que efetuarem os lançamentos, as liquidações ou os pagamentos de que tratam os incisos I, II e III do art. 2 ; II - às instituições que intermediarem as operações a que se refere o inciso V do art. 2 ; III - àqueles que intermediarem operações a que se refere o inciso VI do art. 2.

11 Sujeito Passivo Lei nº 9.311/96, arts. 4º e 5º: Art. 5º: Responsabilidade tributária por substituição (CTN, art. 128). Rubens Gomes de Sousa: B) - Substituição: Ocorre quando, em virtude de uma disposição expressa de lei, a obrigação tributária surge desde logo contra uma pessoa diferente daquela que esteja em relação com o ato, fato ou negócio tributado: nesse caso, é a própria lei que substitui o sujeito passivo direto por outro indireto. Conseqüência: instituição financeira sempre responde. Ex. RIR, art. 722: Art A fonte pagadora fica obrigada ao recolhimento do imposto, ainda que não o tenha retido (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 103). Responsabilidade exclui a do contribuinte, salvo em caso de conluio; Obs.: art. 5º 3º - responsabilidade supletiva pelo pagamento. Toda e qualquer fiscalização tem que iniciar na IF LC 105.

12 Operações apresentadas

13 Operações - Endosso de Cheques Art. 17, I: Art. 17. Durante o período de tempo previsto no art. 20: I - somente é permitido um único endosso nos cheques pagáveis no País; Revoga a Convenção de Genebra e a Lei do Cheque Dispositivo anti-elisão, com objetivo de impedir a circulação indefinida dos cheques. Não incide a CPMF no único endosso. Endosso de Cheque Concessão de Crédito Erro na divulgação de notícias pelo STJ e Jornais.

14 Operações - Endosso de Cheques O planejamento fiscal dos bancos e a Circular BACEN nº 3002/2000: Endosso de cheque para o Banco Lei nº 9.311/96, art. 8º, IV c/c 3º: alíquota zero para bancos: Fornecedor CLIENTE $ pagamento (incide) $ Fornecedor EMPRESA endosso (não incide) $ Fornecedor

15 Operações - Endosso de Cheques Circular BACEN 3002/2000, art. 3º: Art. 3º Devem ser registrados em conta de depósitos à vista do beneficiário os valores correspondentes às seguintes operações: I - cobrança de créditos de qualquer natureza, direitos ou valores,representados ou não por títulos, inclusive cheques; Natureza jurídica da operação de endosso para o Banco: concessão de crédito STJ, REsp /PR (Min. Zavascki) O que foi glosado não foi o único endosso, mas o endosso para o banco para fins de pagamento de fornecedores.

16 Operações - Endosso de Cheques Endosso para saque: não incidência IN 450/2004, art. 10: Art. 10. A alíquota da CPMF será igual a zero: (...) V - nos pagamentos de cheques, efetuados por instituição financeira, cujos valores não tenham sido creditados em nome do beneficiário nas contas referidas no inciso I do art. 3º; (obs.: a IN refere-se ao seu art. 3º, que corresponde ao art. 2º da Lei nº 9.311/96) Ainda que o dinheiro sacado seja usado no mesmo ato para pagamento de faturas, não há sistema organizado, pois o fato é exclusivo do contribuinte e somente via quebra de sigilo poderia ser questionado

17 Operações Cheque Administrativo Outro planejamento fiscal : Cliente envia carta ao banco pedindo cheque adm com débito em seu conta; Cheque adm é entregue à Empresa e usado para pagar fornecedores. Fornecedor CLIENTE $ Carta - débito (incide) $ Fornecedor EMPRESA Cheque administrativo (não incide) $ Fornecedor

18 Operações Cheque Administrativo Incide a CPMF, pois: Carateriza-se como ordem de pagamento; COSIF (Circular 1.273/87), Capítulo 1, item 14, subitem 5: 5. Cheques Administrativos 1 - Os cheques emitidos contra a própria caixa, para liquidações de obrigações da instituição, registram-se em CHEQUES ADMINISTRATIVOS, consignando-se, na respectiva ficha de lançamento, a finalidade do pagamento. (Circ 1273) 2 - É vedado o uso da conta CHEQUES ADMINISTRATIVOS para registrar transferências de recursos por conta própria ou de terceiros, tais como cheques visados, que se registram em conta específica, ordens de pagamento, ordens por cheque e ordens de crédito, as quais devem ser registradas em ORDENS DE PAGAMENTO. (Circ 1273) 3 (...) 4 - A emissão de cheques administrativos deve ser sempre nominativa. (Circ 1273)

19 Operações Cheque Administrativo Regra Aplicável: Inciso III: III - a liquidação ou pagamento, por instituição financeira, de quaisquer créditos, direitos ou valores, por conta e ordem de terceiros, que não tenham sido creditados, em nome do beneficiário, nas contas referidas nos incisos anteriores; Obrigação de creditar na conta do beneficiário induz à aplicação da regra do inciso III. Utilização da conta Cheques Administrativos para finalidade diversa, contra as normas do BACEN caracteriza fraude.

20 Operações Desconto de Recebíveis Trata-se de operação de crédito, consubstanciada pelo adiantamento, por parte da instituição financeira, de valores que a EMPRESA tem a receber de seus clientes, mediante uma taxa de desconto (descapitalização), ficando os recebíveis como pagamento. Os recebíveis podem ser duplicatas de venda, boletas de pagamento, contratos de câmbio (ACC) Banco utiliza os valores descontados para pagamento dos fornecedores da EMPRESA

21 Operações Desconto de Recebíveis Desenho da operação Fornecedor CLIENTE $ - pagamento $ $ Fornecedor fatura duplicata $ - antecipação $ Fornecedor EMPRESA

22 Operações Desconto de Recebíveis Lei nº 9.311/96: Art. 16. Serão efetivadas somente por meio de lançamento a débito em conta corrente de depósito do titular ou do mutuário, por cheque de sua emissão, cruzado e intransferível, ou por outro instrumento de pagamento, observadas as normas expedidas pelo Banco Central do Brasil: (...) II - a liquidação das operações de crédito; (...) 1º. Os valores de resgate, liquidação, cessão ou repactuação de aplicações financeiras não integradas a conta corrente de depósito para investimento, bem como os valores referentes à concessão de créditos e aos benefícios ou resgates recebidos dos planos e seguros de que trata o inciso III do caput deste artigo, deverão ser pagos exclusivamente aos beneficiários ou proponentes mediante crédito em sua conta corrente de depósitos, cheque cruzado, intransferível, ou por outro instrumento de pagamento, observadas as normas expedidas pelo Banco Central do Brasil. (...) 5º. O Ministro de Estado da Fazenda poderá dispensar da obrigatoriedade prevista neste artigo a concessão, a liquidação ou o pagamento de operações previstas nos incisos II, III e IV do caput deste artigo, tendo em vista as características das operações e as finalidades a que se destinem.

23 Operações Desconto de Recebíveis Lei nº 9.311/96, art. 16: Toda operação de crédito deve se dar mediante depósito na conta do beneficiário ( 1º); A liquidação da operação de crédito é feita por meio de lançamento a débito na conta do beneficiário (inciso II); Autorização para o Ministro da Fazenda dispensar a incidência do tributo, em razão das características das operações.

24 Operações Desconto de Recebíveis Regra Geral: Passo Operação Movimento CPMF 1º Concessão de crédito pelo Banco Crédito em conta corrente Não incide 2º Recebimento de créditos da EMPRESA Crédito em conta corrente Não incide 3º Liquidação do crédito com o Banco Débito em conta corrente INCIDE 4º Pagamento do FORNECEDOR Débito em conta corrente Incide Em regra, o recebimento do título é creditado à conta da EMPRESA, onde o Banco então debita o valor recebido para pagamento do empréstimo concedido

25 Operações Desconto de Recebíveis Portaria 244, de : Art. 4º. Ficam dispensadas das exigências a que se refere o art. 16 da Lei nº 9.311, de 1996, com a redação dada pelo art. 1º da Lei nº , de 2004: I - a liquidação de operação de desconto de títulos representativos de operações mercantis; II - a liquidação de adiantamento sobre contratos de câmbio de exportação - ACC; III - a concessão e a liquidação do empréstimo sob penhor civil, na forma prevista no art.5º, inciso IV, do Estatuto aprovado pelo Decreto nº 5.056, de 29 de abril de 2004; IV - a concessão e a liquidação do crédito realizada por meio do Fundo de Financiamento ao Estudante do Ensino Superior - FIES, de que trata a Lei nº , de 12 de julho de 2001; V - a concessão e a liquidação do financiamento de bens e serviços, inclusive nas operações de crédito direto ao consumidor - CDC, e o financiamento imobiliário; VI - a liquidação de empréstimo, efetivada mediante consignação em folha de pagamento; (grifamos)

26 Operações Desconto de Recebíveis Portaria 244/2004: Isentou: A liquidação das operações de desconto de títulos A liquidação dos ACCs A concessão e liquidação em caso de operações de crédito a consumidor Portanto, não isentou a concessão do crédito nos casos de desconto e ACCs

27 Operações Desconto de Recebíveis Com a portaria 244/2004: Passo Operação Movimento CPMF 1º Concessão de crédito pelo Banco Crédito em conta corrente Não incide 2º Recebimento de créditos da EMPRESA Crédito em conta corrente Não incide 3º Liquidação do crédito com o Banco Débito em conta corrente NÃO INCIDE 4º Pagamento do FORNECEDOR Débito em conta corrente Incide Somente isentou a operação do 3º passo. Não dispensou a obrigação de creditar em conta no caso de concessão. Não dispensa a incidência no 4º passo (ordem de pagamento) - evasão fiscal

28 Operações Desconto de Recebíveis Autuações diversas da SRF: UNIBANCO Número do Recurso: Câmara: PRIMEIRA CÂMARA Número do Processo: /99-60 Tipo do Recurso: VOLUNTÁRIO Matéria: CPMF Recorrente: UNIBANCO - UNIÃO DE BANCOS BRASILEIROS S/A Recorrida/Interessado: DRJ-RIO DE JANEIRO/RJ Data da Sessão: 09/09/ :00:00 Relator: Adriana Gomes Rêgo Galvão Decisão: ACÓRDÃO Resultado: NPU - NEGADO PROVIMENTO POR UNANIMIDADE Texto da Decisão: Por unanimidade de votos, negou-se provimento ao recurso. Ementa: CPMF. ADIANTAMENTOS DE CONTRATO DE CÂMBIO - ACC. Os adiantamentos de contrato de câmbio caracterizam concessão de crédito, de forma que as instituições financeiras devem observar o disposto no 1º do art. 16 da Lei nº 9.311/96, sob pena de se fazer incidir a CPMF. Recurso negado.

29 Operações Desconto de Recebíveis Autuações diversas da SRF: ITAÚ Recurso Ementa: NORMAS PROCESSUAIS. DECADÊNCIA. ATOS PRATICADOS COM DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO. Restando caracterizado o evidente intuito de fraude, mediante conduta dolosa que procura evitar o conhecimento, pela autoridade fazendária, da ocorrência do fato gerador, bem assim modificar e excluir características essenciais deste, utilizando-se, inclusive, de conluio, a contagem do prazo decadencial passa a ser do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, ainda que se trate de tributo sujeito à homologação. Preliminar rejeitada. CPMF. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. A utilização de conta de depósitos vinculados de titularidade da instituição financeira, para crédito de valores dos clientes desta e o posterior pagamento de obrigações destes, por sua conta e ordem, com os recursos nela depositados, caracteriza hipótese de incidência da CPMF, nos termos do inciso III do art. 2º da Lei nº 9.311/96. MULTA QUALIFICADA. Havendo a instituição financeira e sua cliente agido em conluio para evitar o conhecimento da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador, excluindo e modificando-lhe, ainda, suas características essenciais, de modo a evitar o pagamento do tributo, utilizando-se, para tanto, de um sistema de conta-corrente paralela que embutia o nome da cliente nas operações, evidencia-se o intuito doloso de fraude, condição necessária à exasperação da penalidade. Recurso negado. (grifamos)

30 Operações Desconto de Recebíveis Autuações Diversas: ITAÚ Autoridade considerou que ocorreu o FG; Fundamento legal Art. 2º, inciso III; Ordens de pagamento foram dadas sem transitar pela conta do beneficiário, mas apenas em conta de passivo da IF Caracterizou omissão intencional da IF fraude Multa de 150% Não utilizou o inciso VI.

31 Conclusões

32 Conclusões o fato gerador da CPMF foi definido mediante uma tipologia mista, com relação exaustiva nos incisos I a V e uma norma anti-elisiva no inciso VI, de forma a coibir o abuso de direito ou de forma; a teleologia do inciso VI não é a de combater a fraude ou simulação, mas de trazer para o campo de incidência uma tipologia exemplificativa, de forma que o aspecto material do fato gerador da CPMF não ficasse vinculado a conceitos determinados e estritos; o sujeito passivo do tributo é a instituição financeira, contra quem, via de regra, deverá ser dirigida a autuação fiscal, salvo em caso de prova de conluio do contribuinte; ainda que não haja conluio, poderá o contribuinte ser demandado a pagar a CPMF, mas não lhe poderá ser imputada a multa de ofício; e

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