PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO: UM ESTUDO DO IMPACTO TRIBUTÁRIO NAS EMPRESAS EXCLUÍDA DO SIMPLES NACIONAL

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1 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO: UM ESTUDO DO IMPACTO TRIBUTÁRIO NAS EMPRESAS EXCLUÍDA DO SIMPLES NACIONAL RESUMO Este trabalho tem como objetivo apresentar o impacto tributário sofrido pelas empresas optantes pelo Simples Nacional, que por atingirem o faturamento limite, acabam sendo excluída desse regime. O presente estudo propõe demonstrar o planejamento tributário para as pequenas empresas como uma previsão de custos, demonstrando a carga tributária incidente nos regimes tributários, o Simples Nacional e o Lucro Presumido. A escolha do tema deste artigo se deu mediante pessoal experiência profissional com diversas empresas que sentem os impactos tributários causados, após a mudança obrigatória do regime de tributação, aumentando assim consideravelmente os custos tributários. A partir de então, viu-se a necessidade de demonstrar esse impacto. Para o desenvolvimento foi realizado pesquisas bibliográficas em livros e artigos voltados a contabilidade Tributária e pesquisas documentais na legislação. Através de cálculos comparativos chega-se a conclusão que após a exclusão do Simples, uma empresa de comércio varejista de produtos naturais pode ter um aumento significativo de mais 52% na carga tributária, caso faça a opção pelo lucro presumido, inviabilizando assim o processo natural das organizações, o crescimento. Desta forma, as informações que deram base ao trabalho, foram extraídas de empresas do mesmo ramo de atividade, mas que não tem seus dados revelados por não obter autorização destas para divulgação. Palavra Chave: Impacto. Tributo. Empresa. 1 INTRODUÇÃO Planejamento tributário para as empresas é a metodologia utilizada para se obter um comparativo que possibilite uma redução dos valores dos tributos sobre operações empresariais, utilizando-se meios legais. Hoje na área federal existem quatro formas de tributação, sendo eles: Lucro Real, Lucro Arbitrado, Lucro Presumido e Simples Nacional. Este trabalho propõe análise nas formas de tributação mais indicadas para as Pequenas Empresas (EPP), com faturamento no ano de até R$ ,00 (dois milhões e quatrocentos mil reais). Deste modo, o foco será o Simples e o Lucro Presumido. O Simples Nacional apesar de ter esse nome, é muito complexa a sua apuração, mas a economia financeira às vezes pode ser muito benéfica, principalmente para as empresas do ramo comercial, pois, as alíquotas são bem menores que a das outras formas de tributação. O Simples poderá beneficiar somente as Micro e Pequenas Empresas (MPE s), devidamente enquadradas, conforme Lei Complementar 123/2006. O Lucro Presumido, por sua vez, possui como base de cálculo para a tributação, uma presunção do lucro, definido por percentuais estabelecidas pelo legislador, essa forma de tributação também é muito aderida pelas MPE s, por ter uma tributação simplificada. A partir desta apresentação, uma questão é levantada: qual a elevação da carga tributária sofrida na mudança do regime tributário para as empresas excluídas do Simples Nacional por superarem o limite do faturamento estabelecido pelo legislador, optando assim pelo Lucro Presumido? Após pesquisas bibliográficas realizadas em livros e artigos, estudos efetuados na legislação tributária e análises em noticiários publicados pelo SEBRAE (Serviço Brasileiro de

2 2 Apoio as Micro e Pequenas Empresas), o presente artigo apresenta o planejamento tributário como previsão da carga tributária. Desta forma, este estudo tem o objetivo geral de identificar elevação da carga tributária sofrido pelas empresas excluídas do Simples Nacional por superarem o limite estabelecido pelo Fisco. Para identificar o objetivo maior, será essencial demonstrar o que é o planejamento tributário para as empresas, explicar os regimes tributários utilizados, e a partir destas informações fazer um comparativo da carga tributária incidente sobre o Simples e o Lucro Presumido. A elaboração deste trabalho se deu pela experiência profissional com diversos empresários que sofrem com o impacto tributário, quando são excluídos do Simples Nacional, tendo assim, que repassar esse aumento para o preço dos produtos que serão comercializados, perdendo, desta forma, a competitividade no mercado. Desta forma, inviabilizando todo o progresso natural da empresa, o crescimento. Após proporcionar estes estudos serão expostas considerações a respeito, mostrando a importância deste planejamento a fim de maior conhecimento na carga tributária, prevendo os possíveis gastos tributários causados por tais mudanças. 2 ELEVAÇÃO DA CARGA TRIBUTÁRIA NA MUDANÇA DO SIMPLES NACIONAL PARA O LUCRO PRESUMIDO Para o melhor entendimento da possível elevação na carga tributária para as empresas excluídas do simples nacional, o trabalho foi dividido por etapas. Demonstrando o que é o planejamento tributário, em seguida dispondo sobre os regimes de tributação, Simples Nacional e o Lucro presumido, logo apresentando um comparativo das duas formas de tributação, comparativo esse, que foi efetuado com informações retiradas de uma empresa que não tem seus dados revelados, pois não foi possível obter a liberação para a divulgação. No termino, explana-se considerações finais sobre a conclusão do trabalho. 2.1 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO COMO PREVISÃO DE CUSTOS TRIBUTÁRIOS PARA AS EMPRESAS È necessário fazer um planejamento sempre que quiser ter uma previsão dos custos, para os custos tributários não é diferente, pois é de suma importância planeja-se, evidenciando assim, todas as operações e opções de tributações possíveis, para então, apresentar às informações precisas de cada alternativa, desta forma, a administração tomará as melhores decisões em prol da empresa. Para entendimento do que é um planejamento tributário é fundamental o conhecimento do Sistema Tributário Nacional Sistema Tributário O Sistema Tributário do Brasil é muito complexo e têm uma excessiva carga tributária, sendo muito difícil seu entendimento por parte de seus usuários. Essa dificuldade acontece pela grande quantidade de normas existentes, como também, pelas contínuas alterações nada sucintas na legislação tributária. Apresenta-se a seguir a definição de tributos, contida no Código Tributário Nacional, e assim se apresenta: Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. Para melhor entendimento do conceito de tributo, apresenta-se as formas que podem ser encontrados, de acordo com a Constituição Federal, têm-se as seguintes modalidades:

3 3 Art I impostos; II - Taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição; III - Contribuição de Melhoria, decorrente de obras públicas e no Art Contribuições Sociais. A diversidade de tributos é tamanha, que o SEBRAE, listou mais de 85 tipos existentes no Brasil, entre eles os mais conhecidos: Imposto Sobre a Renda (IR), Imposto sobre Serviço, Imposto Sobre a Circulação de Mercadorias (ICMS), Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), entre outros. A arrecadação dos Impostos, Taxas e Contribuições, têm como objetivo, custear os gastos públicos, com saúde, segurança, educação, transporte, cultura, pagamentos de salários de funcionários públicos, entre outros. A maioria dos impostos e contribuições são devidas de acordo com o regime tributário adotado, a exemplo do Lucro Real, Lucro Arbitrado, Lucro Presumido e o Simples Nacional, essas são as formas de tributação para a apuração do Imposto Sobre a Renda, imposto esse de competência da União. Já no estado as empresas comerciais são obrigadas a pagar o ICMS, que poderá ter diversas formas de tributação, entre elas o regime não-cumulativo, conhecido como conta corrente fiscal ou de forma simplificada incluído no Simples Nacional. A partir desses diversos tributos e formas diferentes de tributação existentes no nosso sistema tributário, viu-se a necessidade do planejamento, para assim escolher a opção menos onerosa Planejamento Tributário Os planejamentos em geral são utilizados como uma ferramenta de previsão, para tomadas de decisão. Sendo assim, o planejamento tributário é o conjunto de procedimentos que visa à previsão dos custos tributários incidentes sobre as operações. Desta forma, verificase o quanto é importante que o setor ou funcionário responsável por essa prática, da gestão tributária, tenha conhecimento nas áreas do Direito e da Contabilidade, sendo mais específico, tenha o conhecimento do Direito Tributário e da Contabilidade Tributária, de acordo com Oliveira et al. (2003): O direito é a ciência que disciplina as relações do homem com a sociedade, sendo um conjunto de normas jurídicas vigentes em um país. Entre estas normas, podem-se destacar as normas gerais de direito tributário aplicável a União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, constituindo assim o Sistema Tributário Nacional, que disciplina a arrecadação e distribuição de rendas. Ainda segundo Oliveira et al. (2003) a contabilidade, por sua vez: É a ciência que estuda e pratica as funções de orientações, controle e registro dos atos e fatos de uma administração econômica, e a contabilidade tributária tem como principais objetivos o estudo da teoria e a aplicação prática dos princípios e normas básicas da legislação tributária. Conforme bem conceituado por Oliveira, o responsável pelo setor tributário deverá ter o amplo conhecimento na legislação tributária, de todos os entes tributantes: Federal, Estadual e Municipal. Como apresentado, no sistema tributário brasileiro, existem vários tipos de tributos, e esses mesmos tributos, têm várias formas de apuração, de acordo com os ramos de atividade ou o regime tributário adotado, por isso há tanta complexidade no entendimento. É de extrema necessidade que a gestão tributária tenha o conhecimento, do conjunto de ações, visando apurar os tributos e cumprir as obrigações acessórias de uma entidade, não agregando custos desnecessários, como exemplo: Pagamento de tributos a maior por falta de conhecimento do fato gerador, ou da sua base de cálculo, e ou até mesmo, da alíquota correspondente, ou então

4 4 o pagamento a menor gerando multas e encargos sobre o procedimento irregular. Um planejamento tributário eficiente sempre estará ligado à elisão fiscal, pois de nada adiantará um planejamento voltado para evasão, que certamente ocorrerá sanções. Para melhor entendimento, segue o conceito de ambos: Entende-se como elisão fiscal o ato lícito, onde o contribuinte acaba achando formas de redução da carga tributaria incidente em certa operação, antes mesmo, da ocorrência do fato gerador de algum tributo, assim, reduzindo ou não incidindo tributação. Exemplo: distribuição de Juros Sobre o Capital Próprio, remunerando seus acionistas ou sócios, para que assim possa ter maior despesa financeira dedutível do Imposto de Renda e da Contribuição Social do Lucro Liquido, diminuindo a carga tributária destes tributos. Já a evasão fiscal é o oposto, sendo o ato ilícito, onde corresponde omissão de pagamentos e informações para o legislador, seja quando há ou não intenção do ato, chamado também de culpa ou dolo, exemplo: Prestação de serviço sem a emissão do documento fiscal correspondente, o contribuinte neste caso está deixando de declarar suas receitas e por conseqüência, não terá as tributações incidente sobre a mesma, confirmando-se a sonegação e a fraude. Assim, utilizando-se o Planejamento Tributário, juntamente com a elisão fiscal as organizações poderão prever os fatos, e então perceber meios legais para fazer uma economia tributária, viabilizando assim a redução de custos tributários. Para as pequenas empresas essa redução faz muita diferença, pois assim pode ter preços mais competitivos no mercado Planejamento Tributário para Pequenas Empresas É enquadrada como Empresa de Pequeno Porte, toda empresa que tenha auferido no ano anterior o faturamento superior a R$ ,00 e inferior a R$ ,00, conforme lei complementar 123/2006. É de conhecimento que os tributos são fundamentais para a sobrevivência de um governo, quando os recursos arrecadados são de fato repassados para a sociedade, conforme previsto em lei. Esses tributos também são muito importantes para as pequenas empresas, mas com outro foco, o planejamento. Através desta complexidade e excessiva tributação existente no país, viu-se a necessidade de um planejamento tributário para a sobrevivência das empresas, em especial as pequenas, pois, esta é uma das formas de diminuir as despesas para os empresários brasileiros, e assim, essas EPP s possam ter produtos e serviços com preços mais competitivos no mercado. Essa economia é essencial para continuidade dessas organizações, que estão o tempo todo ameaçados pela possibilidade de abrir falência. Para se ter um planejamento tributário bem desenvolvido, é fundamental que a gestão tributária, tenha três conhecimentos em destaque: primeiro, no ramo de atividade da empresa; segundo, tenha noção de quem são os fornecedores e clientes; e o terceiro, mas não menos importante, deverá está atento ao prazo para pagamento e recebimento dos mesmos. Assim para o sucesso de uma organização ser perfeita, deverá está unido um plano de negócio bem traçado, um transparente planejamento financeiro e uma gestão tributária eficaz e eficiente, assim, apresentando-se um planejamento fiscal com a previsão da carga tributária com a intenção de excluir, diminuir ou postergar os respectivos encargos, assim otimizando os resultados. Para as empresas enquadradas como EPP, duas formas de tributação são bastante adotadas, uma é o Simples Nacional e a outra é o Lucro Presumido, ambas tem uma forma de tributação bastante fácil, mas quando se tem a possibilidade de optar por uma das duas, vale a pena fazer um planejamento para prevê à carga tributária incidente nas duas opções, entretanto nem sempre há essa possibilidade, pois existem casos que as empresas são desenquadras do Simples por frações mínimas de valores, referente a receita bruta no ano anterior, ficando assim obrigada a optar por outra forma de tributação. Essas empresas têm

5 5 que urgente fazer um planejamento tributário, para prevê as possíveis mudanças, e então corrigir o preço dos produtos, pois poderá ocorrer elevação ou desoneração da carga tributária, nessa nova forma de tributar. 2.2 SIMPLES NACIONAL De acordo com a Constituição Federal de 1988, alterada pela Emenda Constitucional 42/2003, deverá existir um regime simplificado favorecendo as MPE s, dando um tratamento diferenciado, podendo, assim, instituir um regime tributário unificado de apuração e recolhimento dos impostos e contribuições instituídas pelos Municípios, Estados e União. Este regime simplificado entrou em vigor em 2007, titulado de Simples Nacional instituído pela Lei Complementar 123/2006, mas antes de existir essa lei, os entes regiam as regras sem sintonia, era uma total desorganização tributária, onde cada esfera, Municipal, Estadual e Federal tinham considerações diferentes sobre o conceito e benefícios que as MPE s deveriam ter Aspectos O Simples Nacional foi criado pela Lei Complementar 123/2006, entrando em vigor a em julho/2007, essa forma de tributação, veio para dar um tratamento especial e diferenciado para as MPE s no Brasil, assim diminuindo a carga tributária e simplificando as operações, como também as obrigações acessórias. O Simples é administrado por um Comitê Gestor, composto por oito integrantes: quatro da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), dois dos Estados e do Distrito Federal e dois dos Municípios. Esta mesma Lei determinou quem são as MPE s, sendo elas conhecidas, conforme Quadro 1, abaixo: Porte Faturamento Bruto no Ano Anterior Micro Empresa Até R$ ,00 Pequena Empresa De R$ ,01 a R$ 2.400,000, 00 Quadro 1 Enquadramento limite das Micro e Pequenas Empresas Fonte: Lei Complementar 123/2006, adaptada pelo autor. No caso de empresas no início de atividade no próprio ano calendário, os valores como referencia deverão ser de forma proporcional ao número de meses em que a empresa tem em atividade. Desta forma, a Microempresa será toda empresa que tenha o faturamento no ano anterior, não superior a ,00 (duzentos e quarenta mil), já a Empresa de Pequeno Porte será toda empresa que tenha o faturamento no ano anterior superior a ,00 (duzentos e quarenta mil) e inferior a ,00 (Dois milhões e quatrocentos e quarenta mil). É válido salientar que no desenvolvimento deste trabalho, foi sancionada a Lei Complementar 139/2011 em 10/11/2011, aumentando o limite de enquadramento das MPE s, passando de R$ ,00 para as Microempresas e R$ ,00, para empresas de pequeno porte. Todavia essa Lei entrará em vigor a partir de 2012, quando provavelmente haverá o detalhamento dos valores das respectivas alíquotas. O aprovação desta lei não anula o resultado e nem a essência deste estudo.

6 6 O Simples abrange todos os entes federados tributantes, sendo a União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Agrupam em uma única apuração, 8 tributos, distribuídos, conforme segue no Quadro 2: Tributos Federais Sigla Imposto Sobre a Renda IRPJ Contribuição Sobre o Lucro Líquido CSLL Programa de Integração Social e da Formação do Patrimônio do Servidor Público PIS/PASEB Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social COFINS Contribuição Patronal Previdenciária CPP Imposto sobre Produtos Industrializados IPI Tributo Estadual Sigla Imposto s/circulação de Mercadorias e Serviços ICMS Tributo Municipal Sigla Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza ISS Quadro 2 - Tributos abrangidos no Simples Nacional. Fonte: Lei Complementar 123/2006, adaptada pelo autor. O recolhimento na forma do Simples Nacional não exclui a incidência de outros tributos não listados acima. Até mesmo, para os tributos listados acima, há situações em que o recolhimento dar-se-á à parte do Simples, como exemplo do ICMS Antecipação Parcial, devido na compra de mercadoria para comercialização de fora do estado, ou a Substituição Tributária do próprio ICMS. A incidência do ICMS, ISS e IPI está condicionada ao ramo de atividade de cada empresa, pois tem fatos geradores distintos. A opção pelo Simples Nacional tem caráter facultativo, mas é irretratável para todo o ano calendário. Para optar por essa forma de tributação, não basta ser somente uma MPE s, tem que seguir alguns critérios, que basicamente vedam algumas atividades e formas de sociedades, todos descritos no 4º do Art. 3º e Art. 17 ambos da Lei Complementar 123/2006. Para encontrar o valor devido do Simples Nacional, é necessário primeiramente encontrar a base de cálculo, que será a receita bruta auferida pela empresa, no período de apuração. Entende-se por receita bruta a venda de bens e serviços, excluindo as vendas canceladas, descontos incondicionais concedidos e qualquer tributo que por exigência da legislação, teve que ser efetuado a substituição tributária e no documento fiscal esteja somente repassando o valor ao adquirente do bem ou serviço. A alíquota a ser aplicada será encontrada de acordo com a receita bruta acumulada dos últimos 12 meses, não contando com o período de apuração. Para efeito de determinação deste percentual, deverão ser analisados os anexos I, II, III, IV e V da Lei Complementar 123/2006, esses anexos são separados por atividade. O quadro a seguir estabelece o percentual máximo do anexo I. Tributos IRPJ CSLL COFINS PIS/PASEP CPP ICMS TOTAL Alíquotas 0,54% 0,54% 1,60% 0,38% 4,60% 3,95% 11,61% Quadro 3 - Detalhamento dos tributos anexo I comércio faixa máxima. Fonte: Lei complementar 123/2006, adaptada pelo autor. Para o ramo de comércio os faturamentos acumulados até R$ ,00, incidirá alíquota de 4%. Vale ressaltar que sempre que o acumulado da receita aumentar R$

7 ,00 irá mudar de faixa para determinação da alíquota, limitando-a até 11.61% para faturamentos até R$ ,00, conforme Quadro 3. Caso a empresa ultrapasse no ano em curso o faturamento permitido de R$ ,00, terá a alíquota aplicável majorada em 20% e será excluída desse regime. Essa alíquota majorada e a exclusão do Simples serão aplicadas independentes do valor ultrapassado, assim caso a empresa no mês de dez/2010, tenha auferido a receita bruta acumulada no ano de 2010 o valor de R$ ,01, (dois milhões e quatrocentos mil reais e um centavo), a parcela que ultrapassou os R$ ,00, nesse caso 0,01 (um centavo), será tributado pela alíquota do Simples majorada em 20% e ficará obrigada a optar por outro tipo de tributação. As empresas optantes pelo Simples Nacional poderão perder esse benefício por vários motivos, seja por mudança no quadro societário, mudança do objeto social, entre outros. Após a exclusão do Simples as empresa tem que fazer a opção por outro regime de tributação, que na maioria das vezes acaba optando pelo Lucro Presumido, por ser uma forma mais fácil de apurar os tributos, quando comparado com o Lucro Real. 2.3 LUCRO PRESUMIDO Na esfera federal, as empresas que optarem pelo Lucro Presumido, acaba obrigado a recolher o Imposto Sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social Sobre o Lucro, tendo como base de cálculo, valor presumido do lucro. Ainda na esfera federal, poderá incidir outros tributos sobre o faturamento, Programa de Integração Social e da Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/PASEP) e Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), ambos poderão ser pela sistemática cumulativa ou não-cumulativa. A apuração da Contribuição Previdenciária Patronal só se diferencia quando fala-se de Simples Nacional, tomando como exceção. Pois em regra geral a sua incidência se dar sobre a folha de pagamento. De acordo com as atividades desenvolvidas pela empresa, existirá cobrança de outros tributos por parte dos Estados e Distrito Federal o Imposto Sobre Circulação de Mercadorias (ICMS) e nos Municípios o Imposto Sobre Serviço (ISS) Aspectos O regime de tributação titulado de Lucro Presumido é uma forma simplificada, para determinação da base de cálculo do Imposto de Renda (IR) e da Contribuição Social do Lucro Liquido (CSLL). O IR já é bem conhecido em quase todo o mundo, é comum em diversos países a cobrança deste tributo. No Brasil esse tributo foi instituído no ano de 1922, pela Lei Atualmente regido pelo Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999 RIR/99. O lucro presumido é uma das formas de tributação do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica Imposto Sobre a Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Liquido De acordo com o Regulamento do Imposto de Renda, o Lucro Presumido é uma forma de tributação simplificada para a determinação da base de cálculo do IRPJ e CSLL, tendo como período de apuração o trimestre. Esse regime tem caráter facultativo, para as empresas não obrigadas ao Lucro Real, cuja receita bruta total, no ano-calendário anterior não ultrapasse R$ ,00 (quarenta e oito milhões), ou ao limite proporcional de R$ ,00 (quatro milhões), multiplicados pelo numero de meses de atividades no ano se inferior a 12 meses. A vedação não está somente no faturamento do ano anterior, algumas atividade e operações também vedam a opção pelo Lucro Presumido, de acordo com a Lei nº 9.718/1998, art. 14, com as alterações promovidas pela Lei nº /2002, art. 46, e pela Lei

8 8 nº /2010, art. 22. Entre as vedações, se destacam as instituições Financeiras e empresas que tenham filiais no exterior. Um ponto negativo do Lucro presumido, para as EPP s, é a quantidade de obrigações acessórias existente na esfera federal, exemplo da: Declaração de Débitos Créditos Tributários Federais, Declaração de Apuração das Contribuições e Declaração de Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Escrituração Fiscal Digital do PIS/COFINS, entre outras PIS/COFINS Sobre o faturamento auferido mensalmente das empresas incidem o PIS/PASEP que foi instituído pela lei complementar 07/1970 e a COFINS que foi instituída pela Lei Complementar 70/1991, essas contribuições possuem natureza tributária. Tanto o PIS/PASEP, quanto a COFINS poderão ser regidas pelo regime cumulativo, aplicando as respectivas alíquotas de 0,65% e 3%, ou de acordo com a atividade desenvolvida, poderá também optar pelo regime não cumulativo, se compensado das contribuições pagas na compra das mercadorias para comercialização ou dos insumos na aplicação de serviço e entre outros créditos, aplicando-se sempre as respectivas alíquotas de 1,65% para o PIS/PASEP e 7,6% para a COFINS tanto para o crédito com para o débito. Não se faz necessidade de adentrarmos no assunto da não cumulatividade, pois esse não será nosso objeto de estudo Contribuição Previdenciária O Instituto Nacional da Seguridade Social (INSS) regulamenta a Contribuição Previdenciária Patronal que incidirá sobre o salário dos empregados ou dos trabalhadores avulsos que lhe prestam serviços, na forma da regra geral, 20%, mais a parte de terceiros SESC (Serviço Social do Comércio) 1,5%, Salário Educação 2,5%, SEBRAE (Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas) 0,60%, RAT (Riscos Ambientais do Trabalho) 2%, SENAC (Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial) 1%, INCRA (Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária) 0,20%, Totalizando assim 27,8% sobre a folha de pagamento Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços e Imposto sobre Serviço de qualquer natureza. Conforme Constituição Federal, no seu Art. 155, inciso II, compete aos Estados e o Distrito Federal, instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. Desta forma foi instituído o ICMS, tendo como principio a não cumulatividade do imposto, podendo assim se compensar na venda, com o ICMS pago na compra das mercadorias. Ainda de acordo com Constituição Federal, Art.156, inciso III, compete aos Municípios instituir impostos sobre serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos na Lei Complementar 116/2003 que regulamenta o ISS. Conforme foi exposto o ICMS e o ISS têm fatos geradores distintos, em regra geral o ICMS incide sobre a comercialização de mercadorias e o ISS sobre a prestação de serviços, desta forma de acordo com as atividades desenvolvidas pela empresa poderá ter a obrigação de um desses tributos, ou até mesmo, pelo os dois, caso venha comercializar e prestar serviço. 3. COMPARATIVO DA CARGA TRIBUTÁRIA INCIDENTE NO SIMPLES NACIONAL E LUCRO PRESUMIDO

9 9 O planejamento tributário tem como uma das finalidades a previsão dos encargos tributários incidentes nas operações durante todo um ano calendário, desta forma, têm-se uma média de gasto no ano com os tributos. Serão demonstrados de forma simplificada os custos tributários que incidirão na sistemática do Simples Nacional e no Lucro Presumido, incidentes em uma operação comercial, com a intenção de apresentar a elevação tributária sofrido pelas empresas que são excluídas do Simples, por excederem qualquer valor acima do permitido pela lei, e então opta pelo Lucro Presumido. 3.1 INFORMAÇÕES PARA REALIZAÇÃO DOS CÁLCULOS O estudo terá como base dados extraídos de uma empresa que não tem suas informações reveladas, mas que condiz totalmente com a realidade das empresas do ramos de comércio varejista de produtos naturais, enquadrada como pequeno porte. Nesta análise será dado o nome para a empresa em questão de Alfa Ltda. EPP, estabelecida na Bahia e que tem como atividade o comércio varejista de produtos naturais. Demais dados, conforme Quadros abaixo: Dados Ano Médio Receita Bruta de Vendas de Produtos Naturais. R$ ,00 R$ ,00 Compras de mercadoria para comercialização adquiridas R$ ,00 de Fora do Estado. R$ ,00 Compras de mercadoria para comercialização adquiridas R$ ,00 de Dentro do Estado. R$ ,00 Quadro 4 Dados de compra e venda das mercadorias. Fonte: Próprio autor Os dados expostos no Quadro 4 serão utilizados como base para os cálculos comparativos dos tributos incidentes sobre a venda e compra de mercadorias. Todas as mercadorias vendidas e compradas serão consideradas enquadradas no regime normal de tributação, não havendo nenhuma distinção, a exemplo: substituição tributária, isenção ou imunidade. As compras de fora do estado, foram efetuadas no estado de São Paulo, tendo como alíquota interestadual do ICMS 7%. Cargo Salário Quantidade Salário Vendedor 715, ,00 Caixa 625, ,00 Auxiliar Administrativo 800, ,00 Subgerente 1.100, ,00 Gerente 1.500, ,00 Auxiliar Serviços Gerais 570, ,00 Almoxarifado 600, ,00 Total ,00 Quadro 5 - Dados dos Funcionários. Fonte: Próprio autor

10 10 Considera-se para esse comparativo a folha de pagamento como fixa, sem alteração desses valores, exemplo: demissão, hora-extra, descontos, atrasos. Como exposto no Quadro 4, à empresa Alfa Ltda. EPP possui a receita bruta acumulada no ano de 2010 de R$ ,00 (dois milhões e quatrocentos mil reais), podendo assim ser legalmente optante pelo Simples Nacional. Mas facilmente poderia ser excluída deste regime tributário, pois, caso a empresa tivesse faturado um centavo a mais, estaria obrigado a optar por outro regime no ano seguinte. Como a legislação tributária no Brasil é bastante complexa, em especial o Lucro Real, a grande maioria das empresas acabam optando pelo Lucro Presumido, e esse será o entendimento. Para a análise da carga tributária incidente no Simples Nacional e no Lucro Presumido, esse comparativo será feito no mês de jan/2011, tomando como média as informações referente ao ano-calendário de Sendo assim, primeiramente, apresenta-se os cálculos e a carga tributária incidente no Simples Nacional, em seguida a tributação pelo Lucro presumido ambas com a mesma base de informações. Concluindo com o resultado do comparativo, que então, serão identificadas qual a elevação da carga tributária na exclusão das empresas do Simples, e por seguinte a opção pelo Lucro Presumido. 3.2 CARGA TRIBUTÁRIA OPTANTES PELO SIMPLES NACIONAL No Simples a carga tributária é incidente totalmente sobre o faturamento, tendo a receita bruta auferida no período, como fato gerador desta obrigação, não impactando o número de funcionários, custos obtidos, entre outros Simples Nacional Base de Cálculo R$ ,00 Alíquota 11,61% Simples Nacional a recolher R$ ,00 Quadro 6 Cálculo Simples Nacional. Fonte: Lei Complementar 123/2006, adaptado pelo autor. Para encontrar a base de cálculo do Simples, pegou-se o valor da Receita Bruta auferida no período de apuração, considerando receita auferida em jan/2011 o valor de R$ ,00, e como receita bruta acumulada, para encontrar a alíquota correspondente, o valor de R$ ,00, (faturamento auferido de jan/2010 à dez/2010), de acordo a anexo I, da Lei Complementar 123/2006. Deste modo a alíquota será de 11,61%, conforme Quadro 6. Tributos IRPJ CSLL COFINS PIS/PASEP CPP ICMS TOTAL Alíquotas 0,54% 0,54% 1,60% 0,38% 4,60% 3,95% 11,61% Valores 1.080, , ,00 R$ 760, , , ,00 Quadro 7 Demonstrativo das alíquotas do Simples Nacional. Fonte: Lei Complementar 123/2006, adaptado pelo autor. O DAS (Documento de Arrecadação do Simples Nacional), será pago até o dia 20 de fev/2011, no valor de R$ ,00, tendo como referencia os tributos conforme Quadro Antecipação Parcial do ICMS para Empresas Optantes Pelo Simples Nacional

11 11 As empresas comerciais estabelecidas no estado da Bahia, que comprarem mercadoria para revenda de fora do estado, terão que pagar Antecipação Parcial do ICMS, onde o cálculo é a diferença entre as alíquotas interna e a interestadual. Essa modalidade do ICMS não está incluída no Simples. A apuração será realizada a partir da diferença entre as alíquotas, interna e interestadual, podendo reduzir 20% do imposto devido, caso o pagamento ocorra no prazo regulamentar. Desta forma, o valor a pagar da antecipação parcial no mês de jan/2011, será de R$ 3.584,00. Abaixo demonstra-se o cálculo, baseado nos dados da Quadro 4: Base de cálculo Alíquota Interna Alíquota Interestadual ICMS devido Redução ICMS a pagar R$ ,00 17% 7% R$ 4.480,00 R$ 896,00 R$ 3.584,00 Quadro 8 - Cálculo da Antecipação Parcial. Fonte: RICMS BA, adaptado pelo autor. Quando essa antecipação foi instituída, não havia o Simples Nacional, as empresas antecipam parte do ICMS na compra da mercadoria, então compensa todo o valor com o ICMS que será devido na revenda, não havendo nenhum ônus, somente uma antecipação do imposto. Nessa modalidade do ICMS não haveria incidência para empresas optantes pelo Simples, uma vez que as MPE s optantes pagam o ICMS acoplado no DAS, em uma alíquota diferenciada, junto com todos os outros tributos. Concluindo-se que para essas empresas a Antecipação Parcial deixou de uma simples Antecipação do imposto, para geração de um novo tributo. Por isso faz-se a necessidade de apresentar o cálculo nesse comparativo Resultado da Carga Tributária do Simples Nacional Assim, supondo que a empresa seja tributada pelo Simples, a carga tributária incidente no mês de jan/2011 seria o valor de R$ ,00, conforme a Quadro: Tributo Valor Simples Nacional R$ ,00 Antecipação Parcial R$ 3.584,00 Total R$ ,00 Quadro 9 Carga Tributária incidente no Simples Nacional. Fonte: Próprio autor. Fazendo uma análise dos tributos pagos no mês de jan/2012, com o valor da receita auferida no período, encontra-se uma percentual de 13,40% (Receita auferida no mês dividido pelo total de tributo pago no próprio mês). Isso significa que de cada mercadoria vendida, no preço do bem terá que ser atribuído mais de 13% de custos tributários, sem contar com os demais custos variáveis e os fixos. Apresenta-se a tributação pelo lucro presumido, para em seguida fazer um comparativo. 3.3 CARGA TRIBUTÁRIA NO LUCRO PRESUMIDO Quando uma empresa opta pela tributação no Lucro Presumido, abrangem os respectivos tributos federais, IRPJ e a CSLL, tendo a base de cálculo presumida e o PIS/COFINS pelo regime cumulativo. O Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias, por sua vez, fica a critério do ente tributante estadual, que nesse caso, irá seguir o Regulamento do ICMS do Estado da Bahia. Para a Contribuição Previdenciária Patronal a única exceção é quando a tributação é feita com base no Simples Nacional, como não é o caso, incidirá pela regra geral.

12 Cálculo IRPJ/CSLL IRPJ Valor da Receita de venda de mercadorias Percentual de Presunção Lucro Presumido Valor a Alíquota pagar R$ ,00 8% R$ ,00 15% R$ 2.400,00 CSLL Valor da Receita de venda de mercadorias Percentual de Presunção Lucro Presumido Valor a Alíquota pagar R$ ,00 12% R$ ,00 9% R$ 2.160,00 Quadro 10 Cálculo do IRPJ/CSLL. Fonte: RIR/99, adaptada pelo autor. A apuração do Imposto sobre a Renda e da Contribuição Social Sobre o Lucro Liquido, é feito a partir de uma presunção do Lucro, com base no faturamento. O período de apuração é trimestral, mas para efeito de comparação, foi realizado mensal Cálculo PIS/COFINS PIS Base de Cálculo Alíquota Valor a pagar R$ ,00 0,65% R$ 1.300,00 COFINS Base de Cálculo Alíquota Valor a pagar R$ ,00 3,00% R$ 6.000,00 Quadro 11 - Cálculo PIS/COFINS. Fonte: Lei /2002 e /2003, adaptada pelo autor. O PIS e o COFINS, por sua vez, têm como base de cálculo, a receita do período de apuração mensal, aplicando-se as alíquotas correspondentes Cálculo ICMS Crédito do ICMS Base de cálculo Alíquota Crédito R$ ,00 17% R$ 5.984,00 R$ ,00 7% R$ 3.136,00 Total dos créditos R$ 9.120,00 Débito do ICMS Base de cálculo Alíquota Débito R$ ,00 17% R$ ,00 ICMS a pagar = débito - crédito R$ ,00

13 13 Quadro 12 Cálculo do ICMS. Fonte: RICMS BA, adaptado pelo autor. O Imposto Sobre Circulação de Mercadorias segue o principio da não cumulatividade, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias, em regra geral, poderá credita-se do ICMS pago na compra das mercadorias, no ato da venda. Não se faz necessário a inclusão do cálculo e do crédito da antecipação parcial, pois para a apuração normal o efeito é nulo, somente uma antecipação, poderia gerar um efeito no fluxo, mas esse não objeto de estudo deste artigo Contribuição Previdenciária Patronal Contribuição Base de Cálculo Alíquota Valor a recolher INSS Patronal ,00 20% R$ 2.921,00 SESC ,00 1,50% R$ 219,08 Salário Educação ,00 2,50% R$ 365,13 SEBRAE ,00 0,60% R$ 87,63 INCRA ,00 0,20% R$ 29,21 SENAC ,00 1% R$ 146,05 RAT ,00 2% R$ 292,10 Total ,00 27,8% R$ 4.060,19 Quadro 13 Carga tributária folha de pagamento. Fonte: Instrução Normativa RFB nº 971, adaptada pelo autor Os encargos sociais devidos pelas pessoas jurídicas empregadoras, incide sobre o total dos proventos pagos aos colaboradores, neles incluí-se: salários, comissões, férias entre outros Resultado da Carga Tributária do Lucro presumido Caso a empresa escolha pelo Lucro Presumido, quando for excluída do Simples Nacional, terá uma carga tributária incidente no mês de jan/2011, no valor de R$ ,19, assim distribuída: Tributo Valor Imposto Sobre a Renda R$ 2.400,00 Contribuição Social S/Lucro Líquido R$ 2.160,00 PIS/PASEP R$ 1.300,00 COFINS R$ 6.000,00 ICMS R$ ,00 Previdência Social R$ 4.060,19 Total R$ ,19 Quadro 14 Carga tributária incidente no Lucro Presumido. Fonte: Próprio Autor

14 14 Somando os seis tributos diferentes, e então fazendo uma comparação dos tributos pagos com o valor da receita auferida no mês, encontra-se uma percentual de 20,40% de encargos fiscais. Isso significa que de cada mercadoria vendida, no preço do bem terá que ser atribuído mais de 20% de custos tributários, sem contar com os demais custos variáveis e os fixos. 3.4 RESULTADO DO COMPARATIVO Fazendo-se um comparativo no total da carga tributária incidente no regime tributário Simples Nacional e Lucro Presumido, chega-se a conclusão que caso a empresa tivesse sido excluída do Simples no mês de Jan/2011, teria custo tributário a mais de R$ , em percentual teria um aumento significante de 52,22%. Sem contar com os demais custos de deslocamento para pagamento de tributos com quatro datas diferentes, e o aumento dos honorários contábeis, pois a contabilidade e a tributação deixariam de ser simplificada para ser mais detalhada e passaria a ter que cumprir uma série de obrigações acessória. Segue abaixo, Quadro 15, comparando os valores por tributos: Quadro 15 - Comparativo Tributo Lucro Presumido Simples Nacional Diferença IRPJ R$ 2.400,00 R$ 1.080,00 R$ 1.320,00 CSLL R$ 2.160,00 R$ 1.080,00 R$ 1.080,00 PIS R$ 1.300,00 R$ 760,00 R$ 540,00 COFINS R$ 6.000,00 R$ 3.200,00 R$ 2.800,00 ICMS R$ ,00 R$ ,00 R$ ,00 Previdência Social R$ 4.060,19 R$ 9.200,00 R$ ,81 Total R$ ,19 R$ ,00 R$ ,19 Fonte: Próprio autor Nesta amostra apresentada, com a média de dados de uma empresa com a atividade de comércio varejista de produtos naturais, estando enquadrado na faixa de faturamento, podendo ser tanto optante pelo Simples Nacional, mas facilmente seria excluída, optando assim pelo Lucro Presumido. Percebe-se que com exceção das Contribuições Previdenciárias, todos os outros tributos foram bem superiores apurando-se pelo Lucro Presumido, assim demonstrando a elevação da carga tributária na possível mudança do regime de tributação. 4 CONSIDERAÇÕES FINAIS Tendo em vista o complexo e oneroso sistema tributário brasileiro, percebe-se a grande importância de um planejamento tributário com a previsão dos custos tributários para empresas, tomando assim a melhor decisão na escolha da forma de tributação menos onerosa, ou, até mesmo, quando não tiver mais escolha, como poderia ser o caso acima. Ter a previsão destes custos é essencial para poder trabalhar com os preços dos produtos corretos, envolvendo o real custo da mercadoria a serem vendida. Com relação aos regimes tributários estudados, verificou-se que o Simples Nacional de fato da um tratamento diferenciado e favorecido ás empresas enquadradas nesse regime, tanto no que tange a carga tributária, como nos controles internos, facilitando muito o

15 15 financeiro e a contabilidade destas organizações. No Lucro Presumido percebe-se que existe mais complexidade nos cálculos, e há uma maior quantidade de impostos e contribuições a se apurar. Percebe-se ainda que há uma elevação da carga tributária considerável, quando comparamos com o Simples. Vale ressaltar os controles internos serão maiores, para as empresas do Lucro Presumido, a exemplo das diversas emissão de guias de pagamento. Verificou-se que o mundo fora desse regime favorecido é muito oneroso para as pequenas empresas, quando acabam excedendo o limite e sendo excluída do Simples, inviabilizando totalmente o crescimento. Fazendo com que essas empresas acabem fechando as portas ou até mesmo sonegando os tributos, por não conseguirem arcar com todos os encargos tributários e obrigações acessórias, gerando-lhes muitas multas e juros. Dever-se-ia ter um projeto de conscientização e benefícios para essas empresas de pequeno porte que começam a crescer e se desenquadra deste regime favorecido. Pois com essas empresas progredindo, existirá mais arrecadação para cofres públicos, mais geração de empregos e aumento do PIB nacional, contribuindo muito para a evolução do Brasil. Comprovou-se, através deste estudo, quanto á carga tributária aumenta consideravelmente quando uma empresa com atividade de comércio varejista de produtos naturais é excluída do Simples Nacional, optando pelo Lucro Presumido. Finalizando assim as considerações feitas a respeito deste trabalho, responde-se a questão do início da pesquisa, pois, a amostra utilizada provou-se a elevação da carga tributária sofrido por uma das empresas excluídas do Simples Nacional, ao optar pelo Lucro Presumido é de 52,22%. Não houve a intenção de encerrar o tema, pois como apresentado o sistema tributário brasileiro é muito extenso, deste modo é importante que haja mais trabalhos como esse comparativo, para outros tipos de atividade, envolvendo empresas comerciais atacadistas, prestadoras de serviço, indústrias. Esses trabalhos contribuiriam para melhor informação aos empresários, administradores e contadores. REFERÊNCIAS BRASIL, Lei nº de 25 de outubro de Código Tributário Nacional. Disponível em: < Acesso em: 20 de out de BRASIL, Decreto nº 3.000, de 26 de março de Regulamento do Imposto de Renda RIR/99. Disponível em: < Acesso em: 15 de set. de BRASIL, Lei complementar 123 de 14 de dezembro de Estabelece as normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e empresas de

16 16 pequeno porte. Disponível em: < Acesso em: 14 de nov. de OLIVEIRA, Luis Martins et all. Manual de Contabilidade Tributária. 2ª ed.são Paulo: Ed. Atlas, SANTOS, Cleônimo dos; BARROS, Sidney Ferro - Imposto de Renda de Pessoa Jurídica Para Contadores. 5º ed. São Paulo, IOB, 2010 ; RODRIGUEZ, Aldenir Ortiz et all. Manual do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido. 4º ed. São Paulo, IOB, SANTOS, Adiléia Ribeiro; OLIVEIRA, Rúbia Carla Mendes de - Planejamento Tributário com Ênfase em Empresas Optantes pelo Lucro Real. Paraná. SEBRAE, Serviço Brasileiro de Apoio as Micro e Pequenas Empresas - Tributos existentes no Brasil. Disponível em: < Acesso em: 02 de nov. de 2011.