CENTRO DE ENSINO SUPERIOR DO AMAPÁ Gestão de Custos - PECC/2010.1

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1 CUSTOS 1 1. Conceitos Contabilidade de custos é o processo ordenado de usar os princípios da contabilidade geral para registrar os custos de operação de um negócio, de tal maneira que, com os dados da produção e das vendas, se torne possível à administração utilizar as contas para estabelecer os custos de produção e de distribuição, tanto por unidade como pelo total, para um ou para todos os produtos fabricados ou serviços prestados e os custos das outras diversas funções do negócio, com a finalidade de obter operação eficiente, econômica e lucrativa. (W. B. Lawrence) Em sentido genérico, custo é o esforço (que consome energia física ou mental) ou o dispêndio de bens materiais, para se obter alguma coisa. Quando o custo envolve valor econômico, ele pode ser medido pelo preço, podendo-se conceituá-lo, nesse caso, como: o preço pelo qual se obtém um bem ou serviço. O produto industrial é o resultado da transformação de matérias-primas, da aplicação de mão-de-obra e do consumo de outros materiais. Seu custo é, pois, representado pelo preço que a indústria paga por esses elementos que concorrem para fabricação do produto (material, mão-de-obra e gastos gerais). Podemos, pois, definir o custo industrial como o conjunto dos dispêndios que a empresa industrial tem com o material, a mão-de-obra e os gastos gerais incorridos na fabricação de seus produtos. Nas empresas industriais o custo compreende, portanto, o preço da matéria prima transformada, as despesas com mão-de-obra e demais gastos com a produção. Nas empresas comerciais o custo inclui o preço de compra da mercadoria, assim como todos os gastos decorrentes da atividade comercial, ou seja, da compra e venda dessa mercadoria. Nas empresas de prestação de serviços, como transportes, seguros, bancos etc., o custo compreende os gastos decorrentes dessa prestação de serviços, incluindo a remuneração do capital aplicado (que em certos casos é expressiva, como nos bancos, por exemplo). Portanto, a Contabilidade de Custos é uma técnica utilizada para identificar, mensurar e informar os custos dos produtos e/ou serviços. E cabe ao contador registrar os fatos ocorridos, controlar as operações e os custos e solucionar problemas típicos ou específicos da empresa. 2. Natureza, Importância e Finalidade A tarefa dos registros dos fatos está ligada à Contabilidade Geral ou Financeira. O controle das operações e dos custos e a solução de problemas específicos estão ligados à Contabilidade Gerencial, que é um ponto de apoio fundamental para o administrador da empresa. A Contabilidade de Custos, por fazer parte da Contabilidade Gerencial, não está presa aos requisitos legais ou fiscais, nem a convenções padronizadas. A Contabilidade de Custos faz parte da contabilidade gerencial ou administrativa e dispões de técnicas que são aplicadas não somente às empresas industriais, mas também a outras atividades, inclusive empresas públicas e entidades sem fins lucrativos, não estando restrita às formalidades legais da contabilidade geral. A Contabilidade de Custos auxilia na determinação dos custos dos fatores de produção, dos custos de determinado setor da empresa; no controle e observação dos desperdícios, horas ociosas de trabalho, equipamentos mal utilizados; na quantificação exata da matériaprima utilizada, entre outros.

2 3. Aparecimento da Contabilidade de Custos 2 Justamente para se ter um maior controle sobre os valores a serem atribuídos aos estoques de produtos na indústria e, também, pela necessidade de tomar decisões quanto ao que, como e quando produzir, a contabilidade de custos surgiu da contabilidade geral. A Contabilidade de Custos desenvolveu-se com a Revolução Industrial, e teve que se adaptar à nova realidade econômica, com o surgimento das máquinas e a conseqüente produção em grande escala. Até então, as empresas apenas compravam e revendiam mercadorias, ou seja, apenas dedicavam-se ao comércio. Para apurar o resultado de suas operações com mercadorias, bastava calcular o Custo das Mercadorias Vendidas, que é apurado por meio da fórmula: CMV = EI + C EF. Como as empresas industriais passaram a produzir em grande quantidade, por meio do uso de máquinas, a apuração do custo do produto vendido deveria incluir todos os elementos empregados na fabricação do produto. Basicamente, os componentes do custo industrial podem ser resumidos em três elementos: material direto aplicado MD (matéria-prima, material secundário e embalagem); mão-de-obra direta empregada na fabricação do produto MOD (incluindo o valor dos salários e encargos sociais); custos indiretos de fabricação CIF ( e demais gastos fabris). A fórmula de cálculo do Custo dos Produtos Vendidos CPV é derivada da fórmula usada para apurar o Custo das Mercadorias Vendidas de uma empresa comercial. A diferença está nas entradas; na empresa comercial, elas são representadas pelas compras líquidas, enquanto na empresa industrial elas são representadas pelo Custo de Produção. Essa diferença se deve às atividades que desempenham esses dois tipos de empresas; enquanto a empresa comercial se limita a revender mercadorias a empresa industrial compra matéria-prima, transforma essa matéria-prima em um produto acabado e depois vende. EMPRESA COMERCIAL COMPRA VENDE EMPRESA INDUSTRIAL COMPRA TRANSFORMA VENDE

3 3 O fato de cada um desses dois tipos de empresa praticar atividades diferentes faz com que suas demonstrações contábeis apresentem algumas diferenças. DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO Empresa Comercial Empresa Industrial Receita Líquida (Vendas) Receita Líquida (Vendas) (-) Custo das Mercadorias Vendidas (-) Custo dos Produtos Vendidos = Lucro Bruto com Mercadorias = Lucro Bruto com Produtos Como Podemos observar, a Demonstração de Resultado de uma empresa comercial difere da Demonstração de Resultado de uma empresa industrial com relação ao Custo das Vendas. Atenção: Usaremos a expressão CPV. No entanto, devemos lembrar que a Lei das S.A. estabeleceu que toda sociedade anônima, qualquer que seja sua atividade, é uma empresa mercantil por definição legal e é por essa razão que no resultado de toda S.A. a expressão utilizada é Custo das Mercadorias Vendidas CMV (art. 2º, parágrafo primeiro, e artigo 187, inciso II da Lei das S.A). Quanto ao Balanço Patrimonial desses dois tipos de empresas, a diferença é com relação aos estoques. Na empresa comercial, temos o estoque de mercadorias que serão revendidas, enquanto na empresa industrial temos os estoques de matéria-prima, produtos em processo e produtos acabados. Observe: BALANÇO PATRIMONIAL ATIVO Circulante Estoque Mercadorias Outros Estoques ATIVO Circulante Estoque Produtos Acabados Estoque Produtos em Processo Estoque Matéria-prima Outros Estoques 4. Objetivos da Contabilidade de Custos A Contabilidade de Custos surgiu da necessidade de se conhecerem os custos dos produtos para avaliar estoques e apurar o resultado das indústrias, tornando-se esse objetivo o principal da Contabilidade de Custos. No século XX, com a crescente complexidade do mundo empresarial, a Contabilidade de Custos está tornando-se cada vez mais importante na área gerencial da empresa, passando a ser utilizada na determinação do lucro, controle e tomada de decisões. Determinação do lucro utilizando os dados dos registros convencionais de contabilidade, ou compilando-os de maneira diferente para que sejam mais úteis à administração. Controle das operações e dos estoques, estabelecimento de padrões e orçamentos, comparações entre o custo real e o custo orçado e ainda previsões. Tomada de decisões, formação de preços, quantidade a ser produzida, que produto produzir, corte de produtos, comprar ou fabricar.

4 5. Localização da Contabilidade de Custos 4 A Contabilidade de Custos é uma das ramificações da Contabilidade entre as quais destacamos: Contabilidade Financeira (Geral) Contabilidade de Custos Auditoria Análise e Interpretação de Balanços Controladoria A Contabilidade de Custos opera integrada às funções de Produção e da Contabilidade Financeira. 6. Custos, Despesas, Gastos A contabilidade de custos, qualquer que seja o sistema, necessita da distinção entre custos e despesas, gastos e perdas. Custos são gastos (ou sacrifícios econômicos) relacionados com a transformação de ativos (exemplo: consumo de matéria-prima ou pagamento de salários), ou seja, é o valor dos fatores de produção consumidos por uma entidade para produzir ou distribuir produtos ou serviços, ou ambos.(ex.: matéria-prima, mão-de-obra direta) Quando a matéria-prima é adquirida, denominamos este primeiro estágio de gasto; em seguida, ela foi estocada no ativo (ativada); no instante em que a matéria-prima entra em produção (produção em andamento), associando-se a outros gastos de produção, reconhecemos (a matéria-prima + outros gastos) como custo. Despesas definem os gastos imediatamente consumidos ou o consumo lento dos gastos de investimentos à medida que estes vão sendo utilizados pelas operações. O conceito mais usado pelos estudiosos é o conceito contábil. Para este, as despesas são todos os gastos que são feitos para se obter em troca uma receita. (Ex.: comissões sobre vendas; isto é, no momento em que é gerada a comissão dos vendedores houve também uma receita, ou seja, venda de bens e serviços resultante do trabalho dos vendedores. Esta despesa é normal, previsível, orçável). Gastos (ou dispêndio) é o termo genérico que pode representar tanto um custo como uma despesa, é o sacrifício financeiro com que a entidade arca para a obtenção de um produto ou serviço qualquer, sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro).(ex.: matéria-prima utilizada na produção) Assim, temos gastos com a compra de matérias-primas, gastos com mão-de-obra, tanto na produção como da distribuição, Gastos com honorários da diretoria, Gastos na compra de um imobilizado etc. Portanto, no momento em que a empresa adquire um bem ou serviço defrontamo-nos com um gasto. Não estão incluídos todos os sacrifícios com que a entidade acaba por arcar, já que não são incluídos o custo de oportunidade, ou os juros sobre o capital próprio, uma vez que estes não implementam a entrega de ativos. As perdas só são consideradas perdas quando são anormais, quando não forem programadas. As perdas normais serão absorvidas pelos custos das operações. As perdas representam a diminuição de um ativo sem que haja a contrapartida de uma receita ou de um ganho.

5 5 Perda não se confunde com despesa e nem com custo, exatamente por sua característica de anormalidade e involuntariedade; perdas não é um sacrifício feito com intenção de obtenção de receita. (Ex.: perdas com incêndios, obsoletismo de estoques etc.). Rateio representa a alocação de Custos Indiretos aos Produtos em Elaboração, obedecendo a critérios racionais. Ex.: depreciação de máquinas rateada segundo o tempo de utilização (HM) por produto etc. Contudo, dada a dificuldade de fixação de critérios de rateio, tais alocações carregam consigo certo grau de arbitrariedade 6.1. Outras Terminologia de Custos Custos de Transformação.(MOD + CIF) - Representam o esforço empregado pela empresa no processo de fabricação de determinado item (mão-de-obra direta e indireta, energia, horas de máquina etc.). Não inclui matéria-prima nem outros produtos adquiridos prontos para consumo. Custos Primários.(MD + MOD) - São a soma simples de matéria-prima e mão-de-obra direta. Não são a mesma coisa que custo direto, que é mais amplo, incluindo, por exemplo: materiais auxiliares, energia elétrica etc. 7. Classificação dos Custos 7.1. Quanto à forma de apropriação aos produtos a) Custos Diretos São os que podem ser diretamente (sem rateio) apropriados aos produtos, bastando existir uma medida de consumo (quilos, horas de mão-de-obra ou de máquina, quantidade de força consumida etc.). De maneira geral, associam-se produtos e variam proporcionalmente à quantidade produzida. Exemplos: - Materiais Diretos - incorporados diretamente aos produtos, sendo neles identificados.(matéria-prima, embalagens, materiais auxiliares); - Mão-de-Obra Direta custos relacionados com o fato de a empresa possuir pessoal que trabalha diretamente na elaboração dos produtos Ex. salário de um empregado que opera um torno mecânico. A mão-de-obra direta não deve ser confundida com a de um operário que supervisiona um grupo de torneiros mecânicos. Observe que devem ser agregados ao cálculo do custo de mão-de-obra todos os encargos sociais a ela correspondentes, como INSS, FGTS, 13º salário, etc. b) Custos Indiretos Para serem incorporados aos produtos, obedecem a uma mecânica de apropriação, ou seja, necessitam da utilização de algum critério de rateio. Utilizam-se índices ou outra mecânica, de forma indireta, cujo critério varia caso a caso. Ex.: aluguel do prédio onde se situa a fábrica.

6 6 1) Exercícios: Os dados a seguir são referentes a uma empresa industrial em um dado período: MD = R$ ; MOD = R$ ; CIF = R$ Pede-se: a) Custo primário; b) Custo de Transformação; c) Custo total 2) Classificar os itens a seguir em Ativo, Custo e Despesas (no caso de custo, classifique em diretos ou indiretos) Itens Fornecedores Depreciação acumulada de máquinas industriais Materiais de escritórios consumidos na fábrica Matéria-prima em estoque Salários das costureiras (fábrica de roupas) Comissão dos vendedores Honorários do Diretor Administrativo Honorários do Diretor Industrial Despesas com veículos da administração Despesa de depreciação das máquinas industriais Consumo de energia elétrica na fábrica Linhas utilizadas na fabricação de roupas (não há controle de consumo) Despesas de depreciação das máquinas de escritório utilizadas pela fábrica Aluguel da área ocupada pela fábrica Despesa de depreciação das máquinas de escritório da administração Salários da secretária da gerência da fábrica Matéria-prima consumida na produção Salários dos supervisores da fábrica Embalagem usada no produto acabado Custo dos produtos vendidos IPI a recuperar Classificação Ativo/Passivo Ativo/Passivo Custo indireto Ativo Custo direto Despesa Despesa Custo Indireto Despesa Custo direto Custo Direto VERIFICAR Despesa Custo Direto Despesa Custo Indireto Custo Direto Custo Indireto Custo Direto Custo Direto Ativo 7.2. Quanto ao grau de ocupação ( ou Nível de Atividade ou Nível de Produção) a) Custos Fixos Independem da quantidade produzida pela empresa, ou seja, o Nível de Atividade ou Produção, ou seja, seu total não varia proporcionalmente ao volume produzido. Ex.: os custos fixos mantêm-se estáveis (fixos) dentro de uma determinada faixa de produção e, em geral, não são eternamente fixos, podendo variar em função de grandes oscilações no volume de produção.

7 7 b) Custos Variáveis Começam a existir quando a empresa inicia a produção e venda de seus produtos. Dependem da quantidade produzida, ou seja, do Nível de Atividade, variando proporcionalmente ao volume produzido. Ex.: matéria-prima, embalagens. (Eliseu Martins) 3) Classifique os itens adiante em custo, despesa, perda, ativo e, quando cabível, classifique ainda em direto ou indireto e em fixo ou variável

8 ITENS Ativo Perda Despesa Custo Direto Indireto Fixo Variável Compra matéria-prima X Consumo energia X X MOD X X Combustível veículo entrega X Telefone X Água Industrial X X Pessoal faturamento X Aquisição máquinas X Depreciação máquinas produção X X X Pintura prédio fábrica X X Instalação computador X Deterioração embalagem enchente X Consumo matéria-prima X X X Correção monetária edifícios X 8 8. Princípios e Conceitos Contábeis Aplicados à Contabilidade de Custos Como a Contabilidade de Custos é uma ramificação da Contabilidade, os princípios fundamentais de contabilidade financeira também são válidos para a contabilidade de custos. Entre eles, podemos citar: Registro pelo valor original. Os ativos são registrados pelo valor de entrada (valor da nota fiscal ou custo de produção). Os custos de produção são lançados na contabilidade pelo valor de compra para que, no balanço, os estoques apareçam pelos valores dos custos de produção. Realização O lucro só é reconhecido quando da realização da receita, ou seja, quando da entrega do produto ao cliente. Competência e Confrontação Esses conceitos estão relacionados ao reconhecimento das despesas. Pela competência, as despesas devem ser registradas no período em que elas foram incorridas. Essas despesas estão bastante relacionadas com o período; são as despesas incorridas para a manutenção da capacidade de obtenção de receitas. Como exemplo, podemos citar as despesas administrativas, comerciais e tributárias. Os custos só existirão na época da realização da receita, ou seja, enquanto o produto não for vendido, ele ainda não é custo, é Ativo Circulante (estoques). Pela confrontação, as despesas são especificamente ligadas às receitas e são contabilizadas no momento da realização das receitas. Como exemplo, podemos citar o custo do produto vendido, o custo da mercadoria vendida e comissão de vendedores. Consistência

9 Entre vários critérios que existem para se fazer o registro contábil, a empresa deve escolher um deles e adotá-lo de forma consistente, não podendo mudá-lo em cada período. A mudança de critério pode ser efetuada caso haja um fato relevante que justifique tal mudança. Prudência Na dúvida em como proceder a um lançamento contábil, devemos ser cautelosos. Por exemplo: na dúvida sobre tratar um gasto como ativo ou como despesa, devemos considerá-lo uma despesa. Objetividade Os itens considerados de pequeno valor (irrelevantes) não devem consumir muitos recursos da empresa para sua apuração. 9 (Eliseu Martins) Exercício 4) Dos livros da Cia. A extraímos as seguintes informações: Matérias-primas compradas no mês: R$ Devolução, no próprio mês, de 20% das compras acima Mão de obra do mês: R$ Custos indireto de fabricação incorridos no mês: R$ Calcule os valores: a) dos custos de produção do mês; b) do custo da produção acabada no mês; e c) do custo da produção vendida no mês, para cada uma das seguintes alternativas: I) Não havia estoques iniciais ou finais de produtos acabados ou em elaboração e nem de matérias - primas. II) O estoque inicial de matéria prima era de R$ no mês, não havendo outros estoques iniciais ou finais. 9. Esquema Fundamental da Contabilidade de Custos O esquema fundamental da contabilidade consiste em: Separação de Custos e Despesas. Apropriação dos Custos Diretos aos produtos. Apropriação, mediante rateio, dos Custos Indiretos aos produtos.

10 10 O esquema fundamental da contabilidade consiste em: CUSTOS Despesas Indiretos Diretos Rateio Produto A Produto B Produto C Estoque CPV Separação de Custos e Despesas. Resultado

11 Apropriação dos Custos Diretos aos produtos. Apropriação, mediante rateio, dos Custos Indiretos aos produtos. 11

12 Exemplo prático: 12 Para exemplificar o esquema fundamental da contabilidade de custos, vejamos o exercício a seguir: A empresa LSM apresentou estes gastos, em determinado período: Matéria-prima consumida Despesas financeiras Pró-labore Comissões sobre vendas Ordenados pessoal fábrica Material de expediente escritório administração Energia elétrica fábrica Conservação e manutenção fábrica Despesas com telefone vendas Transporte para entrega produtos Seguro parque fabril Depreciações fábrica Ordenados administração Materiais consumo fábrica Soma dos gastos Solução Primeira etapa: Separação dos Custos de Produção das Despesas Custos de Produção Matéria-prima consumida Ordenados fábrica Energia elétrica fábrica Conservação e manutenção fábrica Seguros parque fabril Depreciações fábricas Materiais consumo fábrica Soma dos gastos

13 Segunda etapa: Apropriação dos Custos Diretos 13 A empresa LSM produz três produtos, denominados I, II e III. A etapa seguinte é o de se distribuírem os custos diretos de produção aos três produtos. Suponhamos que nessa empresa, além da matéria-prima, sejam também custos diretos parte da mão de obra e parte da energia elétrica. Sabe-se, ainda, que são custos diretos: Matéria-prima Ordenados pessoal fábrica (somente parte) Energia elétrica (somente parte) Para o consumo de matéria-prima, a empresa mantém um sistema de requisições de tal forma a saber sempre para qual produto foi utilizado o material retirado do almoxarifado. E, a partir desse dado, conhece-se a seguinte distribuição: a) Matéria-prima Requisições Produto I Produto II Produto III Total Para a mão-de-obra, a situação é um pouco mais complexa, já que é necessário verificar do total de R$ quanto diz respeito à mão-de-obra direta e quanto é a parte pertencente à mão-de-obra indireta. A empresa, para conhecer bem esse detalhe, mantém um apontamento de quais foram os operários que trabalharam em cada produto no mês e por quanto tempo. Logo, os R$ serão atribuídos diretamente aos produtos, enquanto os R$ serão adicionados ao rol dos custos indiretos. b) Mão-de-obra direta Apontamentos Produto I Produto II Produto III Soma Mão-de-obra indireta (por diferença) Total A verificação da energia elétrica evidencia que, após anotado o consumo na fabricação dos produtos durante o mês, R$ são diretamente atribuíveis e R$ só alocáveis por critério de rateio, já que existem medidores apenas em algumas máquinas. c) Energia elétrica direta Medidores Produto I Produto II Produto III Soma Energia elétrica indireta (por diferença) Total

14 Síntese: Itens Custos Diretos Custos Total P. I P. II P. III Indiretos Matéria-prima Mão-de-obra Energia elétrica Cons. Manutenção Seguros parque fabril Depreciações fábrica Mater. Cons. Fábrica Totais Terceira etapa Apropriação dos Custos Indiretos Surgem várias alternativas para a apropriação dos custos indiretos, dentre as quais apresentamos duas. Alternativa A Alocação dos Custos Indiretos proporcionalmente ao que os produtos receberam de Custos Diretos. Esse critério é relativamente usado quando os custos diretos são a grande porção dos custos totais, e não há outra maneira mais objetiva de visualização de quanto dos indiretos poderia, de forma menos arbitrária ser alocado a I, II e III Produtos Custos Diretos Custos Indiretos Total $ % % $ I ,71 23, II ,65 41, III ,64 34, Total ,00 100, A última coluna nos fornece então o custo total de cada produto, e a penúltima a parte que lhes foi imputada aos custos indiretos. Alternativa B Alocação dos Custos Indiretos proporcionalmente à mão-de-obra direta Conhecendo o tempo de fabricação de cada um, pretende fazer a distribuição dos custos indiretos proporcionalmente a ele, e faz uso dos próprios valores em reais da mão-de-obra direta, por ter sido esta calculada com base nesse mesmo tempo. Produtos Mão-de-obra Direta Custos Indiretos $ % % $ I ,45 24, II ,22 52, III ,33 23, Total ,00 100,

15 15 Custo Total de cada produto Esses valores de custos indiretos diferentes e conseqüentes custos totais também diferentes para cada produto podem não só provocar análises distorcidas, como também diminuir o grau de credibilidade com relação às informações de custos. Não há, entretanto, forma perfeita de se fazer essa distribuição; podemos, no máximo, procurar entre as diferentes alternativas a que traz consigo menor grau de arbitrariedade. Produtos Custos Custos Total Diretos Indiretos I II III Total

16 Quarta etapa Contabilização 16 O processo de contabilização dos custos pode ser variado, partindo-se de critérios simples até atingir um grau de complexidade elevado. Analisemos dois critérios de exemplo, supondo rateio dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF) com base na Mão de - Obra Direta. A) Critério Simples : Contabilização dos custos pela contabilidade financeira em contas apropriadas e transferência direta para os estoques à medida que os produtos são acabados ou então só no fim do período, sem registro das fases de rateio: Lançamentos: - Saldos iniciais e lançamentos Débito: Estoques Produto I Produto II Produto III Crédito: Custos Matéria-prima consumida Ordenados Energia Consertos/Manutenção Depreciações Materiais de consumo B) Critério Complexo: A forma mais complexa para contabilização dos custos seria representada pelo detalhamento contábil no mesmo grau de detalhamento dos mapas de custos. No entanto, essa forma de contabilização segue de perto cada passo do próprio sistema de apuração e distribuição dos custos e na prática deve ser aconselhada apenas quando da necessidade desses registros analíticos. Havendo possibilidade da manutenção dos mapas, essa maneira mais complexa de contabilização deve ser evitada, pois, além de normalmente emperrar a contabilidade financeira devido ao número extremamente grande de lançamentos requeridos, é de pouca utilidade prática, devido à dificuldade do manuseio de informações registradas dessa forma. Os mapas são mais fáceis de ser entendidos, e não há, inclusive, nem dupla forma de controle, pois a contabilidade vai apenas copiar os próprios mapas. 1 º Separação entre Custos Diretos e Indiretos I. Débito: mão-de-obra direta mão-de-obra indireta Crédito Ordenados pessoal fábrica II. Débito Energia elétrica direta Energia elétrica indireta Crédito Energia elétrica fábrica

17 17 2 º Apropriação dos Custos Diretos III. Débito: Estoques Produto I Produto II Produto III Crédito Matéria-prima consumida IV. Débito: Estoques: Produto I Produto II Produto III Crédito: mão-de-obra direta V. Débito: Estoques Produto I Produto II Produto III Crédito: Energia elétrica direta º Apropriação dos Custos Indiretos de Fabricação VI. Débito: Estoques: Produto I Produto II Produto III Crédito: Mão-de-obra indireta Energia elétrica indireta Depreciações da fábrica Seguros Material consumo Consertos e manutenção

18 5) A empresa WWW apresentou estes gastos, em determinado período: Pede-se: Separação dos custos e despesas; apropriação dos custos diretos e rateio dos custos indiretos (seguindo o critério mais complexo, conforme o exercício anterior). Matéria-prima consumida Despesas financeiras Pró-labore Comissões sobre vendas Ordenados pessoal fábrica Material de expediente escritório administração Energia elétrica fábrica Conservação e manutenção fábrica Despesas com telefone vendas Transporte para entrega produtos Seguro parque fabril Depreciações fábrica Ordenados administração Materiais consumo fábrica Soma dos gastos

19 Solução 19 Primeira etapa: Separação dos Custos de Produção das Despesas Custos de Produção Matéria-prima consumida Ordenados fábrica Energia elétrica fábrica Conservação e manutenção fábrica Seguros parque fabril Depreciações fábricas Materiais consumo fábrica Soma dos gastos

20 20 Segunda etapa: Apropriação dos Custos Diretos A empresa LSM produz três produtos, denominados I, II e III. Sabe-se, ainda, que são custos diretos: Matéria-prima Ordenados pessoal fábrica (somente parte) Energia elétrica (somente parte) a) Matéria-prima Requisições Produto I Produto II Produto III Total b) Mão-de-obra direta Apontamentos Produto I Produto II Produto III Soma Mão-de-obra indireta (por diferença) Total c) Energia elétrica direta Medidores Produto I Produto II Produto III Soma Energia elétrica indireta (por diferença) Total Pede-se: a) Síntese dos itens anteriores b) Terceira etapa apropriação dos custos indiretos: b.1) alocação dos custos indiretos proporcionalmente ao que os produtos receberam de custos direto b.2) alocação dos custos indiretos proporcionalmente à mão de obra direta c) Custo total de cada produto d) Quarta etapa: contabilização pelos critérios simples e complexo.

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22 22 (Eliseu Martins) Exercício 6 A Cia. D iniciou suas atividades em 01/01/19X6 o seu balancete era formado pelas seguintes contas: Itens R$ Compras de matérias-primas Vendas Mão-de-obra indireta Despesas de entrega Despesas administrativas Materiais diversos consumidos na fábrica Despesas com materiais de escritórios Equipamentos de entrega Duplicatas a receber Depreciação equipamentos de entrega Depreciação equipamentos de produção Caixa Despesas financeiras Depreciação acumulada equipamentos de produção Depreciação acumulada equipamentos de entrega Empréstimos Capital Equipamentos de produção Mão de obra direta A empresa fabricou os produtos A, B e C nas seguintes quantidades: A = Kg; B = Kg; C = Kg. A matéria prima é a mesma para cada produto. O apontamento da mão de obra direta mostrou que se gasta o mesmo tempo para produzir 1,0 Kg de A como 0,5 Kg de B ou 0,4 Kg de C. Os custos indiretos são alocados proporcionalmente à matéria prima: Dados os ajustes: a) o estoque final de matérias primas foi avaliado em R$ ; e b) o estoque final de produtos acabados era igual a 40% do total fabricado de cada um; Pede-se: a) determine o valor da produção de cada um dos três produtos; b) determine o valor do estoque final e o lucro bruto para cada um dos três produtos, sabendo que as vendas foram: R$ para o produto A, R$ para o produto B e R$ para o produto C; c) abra os razonetes com os saldos do balancete dado e contabilize a apropriação dos custos aos produtos, sua transferência para estoque e sua baixa pela venda; d) faça nos razonetes os lançamentos de encerramento do período; e e) elabore a DRE de 19X6 e o BP de X6 10. Custos Diretos São os custos que podemos apropriar diretamente aos produtos. Exemplo: Material Direto e Mão de obra direta.

23 10.1 Material Direto 23 É o custo de qualquer material diretamente identificável com o produto e que se torne parte integrante dele. Exemplo: Matéria prima, material secundário, embalagens. O custo do material direto é obtido por meio da seguinte fórmula: MD = EI + C EF

24 Tipos de Material Direto 24 Matéria Prima. É o principal material que entra na composição do produto final. Ela sofre transformação no processo de fabricação. É o material que, do ponto de vista da quantidade, é o mais empregado na produção. As matérias-primas em estoque serão aplicadas diretamente no produto e, ao serem transferidas do estoque para o processo produtivo, transformam-se em custos de produção. Exemplo: o tecido na fabricação de roupas e a madeira na fabricação de mesas de madeira. Material Secundário. É o material direto, de caráter secundário; não é o componente básico na composição do produto, mas é perfeitamente identificável ao produto. Exemplo: parafusos (se houver controle de consumo); se não houver podem ser tratados como custos indiretos) na mesa de madeira, botão nas roupas etc. Embalagens. São materiais utilizados para embalagem do produto ou seu acondicionamento para remessa. São materiais diretos devido à fácil identificação com o produto. Exemplo: papelão onde é acondicionada a mesa, saco plástico onde é colocada a roupa Custo do Material Direto Adquirido Todos os gastos incorridos para tornar o material direto disponível para o uso na produção fazem parte de seu custo. Por exemplo: se o comprador tem que retirar o material no fornecedor e arcar com os gastos com transporte e seguro, esses gastos devem ser incorporados ao custo do material. Assim, como os gastos com armazenagem, recepção, vigilância, também devem ser incorporados aos custos dos materiais. Quando a empresa adquire um material direto, a ser usado na fabricação de produtos, se os impostos (IPI e ICMS) forem recuperáveis, na escrita fiscal, eles serão deduzidos no valor total da nota de compra. Se não forem recuperáveis, passarão a fazer parte do custo do material. Exemplo: no caso da compra de Kg de matéria-prima, os dados constantes da Nota Fiscal são os seguintes: Total da Nota Fiscal (compra a prazo com vencimento em 30 dias) Frete e seguro Valor do IPI ICMS (valores dos impostos hipotéticos) Se os impostos (IPI e ICMS) forem recuperáveis, o valor do material seria o seguinte: Total da Nota Fiscal (-) IPI (-) ICMS (+) Frete e Seguro Custo do Material

25 Se, por exemplo, o IPI não for recuperável, o valor do material será o seguinte: 25 Total da Nota Fiscal (-) ICMS (+) Frete e Seguro Custo do Material Os mesmos procedimentos são aplicáveis à compra de material secundário e embalagens Avaliação de Estoques Como a empresa compra várias unidades em períodos diferentes com preços diferentes, e não os consome na mesma proporção, elas acabam misturando-se no almoxarifado. Para atribuir custo às unidades consumidas, usamos os mesmos critérios utilizados pela Contabilidade Financeira, o Sistema de Inventário Permanente e Periódico e os Métodos de Avaliação de Estoques: Peps (Primeiro a Entrar e Primeiro a Sair), Custo Médio e Ueps (Último a Entrar e Primeiro a Sair) Inventário Periódico A empresa não mantém um controle contínuo dos estoques por meio de ficha de estoque. O consumo só pode ser obtido após contagem física dos estoques, em geral no Balanço, e posterior avaliação de acordo com os critérios legais. O consumo é calculado pela fórmula: Consumo de Material Direto = Estoque Inicial + Entradas Líquidas Estoque Final (Fórmula válida também para qualquer item do estoque.) Inventário Permanente No inventário permanente, temos o controle contínuo dos estoques por meio de fichas de estoque. Os estoques (e o CPV Custo dos Produtos Vendidos) são calculados a qualquer momento pela Contabilidade. A contagem física é feita, mas por questões de auditoria e controle interno Sistema e Métodos de Custeio A lei comercial é omissa quanto ao procedimento para determinação do custo dos produtos vendidos e em estoque. No Brasil, porém, o custeio por absorção é amplamente aceito, variando apenas o grau de absorção. De acordo com esse sistema, o custo dos produtos fabricados pelas empresas é formado de três componentes básicos: a) matérias-primas; b) mão-de-obra direta; c) gastos gerais de fabricação ou custos indiretos de fabricação, sendo estes últimos alocados aos diversos produtos por meio de diferentes critérios de rateio.

26 Quando tratarmos da forma de apuração do custo dos produtos, estamos tratando de sistemas e métodos de custeio. Existem dois sistemas de custeio: o real e o padrão ou standard; os métodos de custeio podem ser o custeio direto ou variável e o custeio por absorção ou integral Métodos de Avaliação de Estoques São procedimentos necessários ao registro da movimentação dos estoques. Os métodos mais comuns utilizados no Brasil são o custo médio e o Peps e, em menor escala, o Ueps. Os métodos de avaliação de estoques objetivam exclusivamente separar o custo dos produtos entre o que foi vendido e o que permaneceu em estoque. As entradas no estoque de determinada matéria-prima, normalmente a custos diferentes entre si, vão influenciar o valor das saídas desse estoque, base para o custeio do material direto aplicado na produção. Para tanto, há três sistemas de custeio dos estoques: FIFO ou PEPS Primeiro a entrar, primeiro a sair Nesse sistema, as saídas do estoque obedecem ao critério de que os primeiros produtos a sair receberão o custo correspondente ao das primeiras entradas no estoque, da seguinte forma: Dia 01 entrada 100 unidades a R$ 10 cada uma Dia 10 - entrada 100 unidades a R$ 20 cada uma Se tivermos uma saída, no dia 15, de 50 unidades, o custo utilizado será o da primeira entrada, ou seja: 50 X R$10 = R$ LIFO ou UEPS Ultimo a entra, primeiro a sair Esse método indica que as saídas deverão ser custeadas ao valor das últimas entradas. Utilizando-nos do mesmo exemplo numérico anterior, teríamos: Saída, no dia 15, de 50 unidades 50 X R$ 20 = R$ (referentes a segunda entrada) Custo Médio ou Média Ponderada É o mais utilizado. Consiste em calcular a cada entrada o novo custo dos produtos em estoque, dividindo o custo total pela quantidade total. Utilizando-nos ainda do exemplo numérico anterior, teríamos: Entrada no dia unidades X R$ 10 = R$ 1.000

27 Entrada no dia unidades X R$ 20 = R$ Total = R$ Dividindo R$ por 200 unidades, apuramos um custo médio de R$ por unidade. Dessa forma, o custo das saídas seria: 50 unidades = R$ 15 = R$ 750 Vejamos um exemplo de avaliação de estoques de matérias-primas, segundo cada um desses métodos, supondo a seguinte movimentação durante janeiro de 19X1. Dia Quantidade Kg Preço Unitário Total $ Consumo Kg $ (a) Custo médio ponderado móvel Compras Consumo Saldo Dia Qtd $ $ Total Custo Qtd $ Kg $ (Kg) Unitário M , , , , , TOTAL Notamos, pelo quadro, que cada entrada por custo diferente do custo médio, altera o fator de ponderação. (b) Custo médio pondera fixo Compras Consumo Saldo Dia Qtd $ $ Total Custo Qtd $ Kg $ (Kg) Unitário M , , , , TOTAL Segundo esse método, os materiais consumidos são baixados ao custo médio do final do mês, mesmo que tenham sido consumidos em vários dias do mês, porque o lançamento de baixa é feito unicamente no final do mês.

28 (c) Primeiro a entrar, primeiro a sair (Peps) 28 Peps. Os estoques são avaliados pelos custos de aquisição mais recentes, ou seja, pelo Compras Consumo Saldo Dia Kg $ Unitário $ Total Kg Unitári o Total Kg Unitário Total , , , , , , , , , , , , TOTAL , Por esse método, as matérias-primas são baixadas do estoque pelo preço mais antigo e, consequentemente, os que permanecem em estoque são avaliados pelos custos mais recentes. Numa economia inflacionária, a avaliação pelo Peps faz com que os estoques sejam valorizados a custos mais elevados e, portanto, o lucro é maior. Tal fato significa, sempre, obrigações fiscais (imposto de renda) também mais elevadas. (d) Último a entrar, primeiro a sair (Ueps) Compras Consumo Saldo Dia Kg $ Unitário $ Total , , Kg Unitário Total Kg Unitário Total , , , , , ,

29 , , , , , , TOTAL , Esse método apresenta estoques por valores mais reduzidos e custos dos produtos vendidos mais elevados (havendo aumento de preço, como é comum no Brasil) Mão-de-obra Direta Mão-de-obra direta é o custo de qualquer trabalho humano diretamente identificável e mensurável com o produto. Exemplo: salários; inclusive os encargos sociais (13, férias, FGTS, INSS), dos empregados que trabalham diretamente na produção. É a mão-de-obra empregada na transformação do material direto em produto acabado Diferença entre mão-de-obra direta e indireta Se um operário opera uma máquina, na qual é produzido um tipo de produto de cada vez, esse operário será considerado Mão-de-obra Direta MOD. Um operário opera uma máquina, na qual são fabricados vários produtos. Se conseguirmos medir o tempo de produção de cada produto por meio de controles, então a mão-de-obra é direta, se não conseguirmos e tivermos que nos utilizar de qualquer critério de rateio para apropriar a mão-de-obra aos produtos, então ela será Mão-de-obra Indireta MOI. No caso de ociosidade normal, devemos considerá-la como MOI. Exemplo: Se um empregado é contratado por um salário de $ 8,10 por hora, pela legislação brasileira ele tem que receber, embora seja horista, um salário mensal equivalente a 220 horas. Suponhamos que ele trabalhe na produção 190 horas por mês e fique 30 horas parado por defeito no equipamento ou que nessas 30 horas tenha ajudado na manutenção elétrica da fábrica. A folha de pagamento discriminará um salário mensal para ele de $ 1.782,00 (220 h x $ 8,10), mas para a Contabilidade de Custos esses $ 1.782,00 estão divididos em $ de MOD (190 h x 8,10) e $ 243,00 de MOI (30 h x $ 8,10) Encargos Sociais

30 30 O custo de mão-de-obra não é formado só do salário do empregado; ele é composto do salário mais encargos sociais. Encargos sociais são os gastos da empresa incidentes sobre a folha de pagamento que não correspondem a um trabalho efetivo do funcionário (operário). Os encargos sociais dividem-se em: Gastos sem contraprestação de serviço são as obrigações das empresas relativas a seus empregados sem que eles tenham ficado à disposição da empresa. Exemplo: Férias,13 salário, Descanso Semanal Remunerado, Feriados. Contribuições sociais são os encargos dos empregados para a formação de fundos para o desenvolvimento de atividades sociais. Exercícios: 1) Numa determinada empresa industrial, o fluxo de matérias-primas durante o ano foi o seguinte: I - Saldo Inicial Item Unidades Custo Unitário ($) , , ,75

31 31 II Compras Item Unidades Custo Unitário ($) , ,75 III Entregas à Produção Item Unidades IV Matérias-primas defeituosas, devolvidas aos fornecedores Item unidades V Matérias-primas excedentes, devolvidas ao almoxarifado pela fábrica: Item 2 50 unidades Efetuadas essas operações, qual o saldo da conta Matérias-primas na escrituração da referida empresa? 2) Numa determinada empresa industrial, o fluxo de matérias-primas durante o ano foi o seguinte: I - Saldo Inicial Item Unidades Custo Unitário ($) A ,00 B ,75 C ,75 II Compras Item Unidades Custo Unitário ($) A ,00 C ,75 III Entregas à Produção Item Unidades A B C IV Matérias-primas defeituosas, devolvidas aos fornecedores

32 Item A 200 unidades 32 V Matérias-primas excedentes, devolvidas ao almoxarifado pela fábrica: Item B 50 unidades Efetuadas essas operações, o saldo da conta Matérias-primas na escrituração da referida empresa é de: a. ( ) $ ,50; b. ( ) $ ,50; c. ( ) $ ,50; d. ( ) $ ,00; e. ( ) $ ,50 3) Em uma empresa industrial, em determinado período, o saldo inicial dos Estoques de materiais diretos é de $ e o saldo final de $ O valor da Mão-de-obra direta aplicada no processo de produção foi de $ , o valor das compras de materiais diretos foi também de $ Sabendo-se que o total de materiais utilizados no processo produtivo foi de $ , qual o valor dos materiais utilizados indiretamente no processo produtivo? 4) A Indústria Varginha possuía, em 1-1-X1, estoque de 100 unidades de matérias-primas, avaliadas em $ 200,00 cada. No mês de janeiro de X1, efetuou as seguintes transações envolvendo esta matéria-prima: Data da Quantida Custo Compra de Unitário 06/ ,00 08/ ,00 15/ ,00 21/ ,00 Requisições no período pelo Departamento de Produção 10/ / / / Indique a alternativa que contém, respectivamente, o valor do Estoque final de matéria-prima adotando-se os critérios de avaliação Fifo/Peps, pela Média ponderada móvel e o valor do Custo da matéria-prima consumida pelo critério de avaliação Lifo/Ueps: a. ( ) $ $ $ ; b. ( ) $ $ $ ; c. ( ) $ $ $ ; d. ( ) $ $ $ ) Com os dados abaixo relacionados determine:

33 a. O custo das matérias primas; b. O valor dos materiais indiretos consumidos; c. O valor do custo com material de embalagem do período; d. O custo dos materiais diretos; e. O valor dos Bens de transformação e venda; f. O valor do custo direto; g. O valor do custo primário; h. O valor dos gastos gerais de fabricação; 33 Estoque inicial de matéria-prima Estoque inicial de graxa e lixa Estoque inicial de material de embalagem Compra de matéria prima Frete e seguro s/ compra de mercadoria Compra de graxa e lixa Devolução de compra de graxa e lixa Compra de material de embalagem Estoque final de matéria - prima Estoque final de graxa e lixa Estoque final de material de embalagem Mão de obra direta Salário dos supervisores Salário do eletricista de manutenção 3000 Salário do pessoal de controle da produção Aluguel da fábrica Energia elétrica e calefação da fábrica Depreciações e amortizações fabris Água e telefones da indústria ) Em uma empresa industrial, em janeiro de 19X4, o saldo inicial dos Estoques de materiais diretos é de $ e o saldo final de $ O valor da Mão-de-obra direta aplicada no processo de produção foi de $ , o valor das compras de materiais diretos foi também de $ Sabendo-se que o total de materiais utilizados no processo produtivo foi de $ , qual o valor dos materiais utilizados indiretamente no processo produtivo? 7) Determinada indústria de calçados determinou os dados a seguir, relativos ao mês de setembro de 19XX: Estoques iniciais De produtos em elaboração De produtos prontos Produção do mês $ Custo dos produtos acabados

34 Custo de produção Custo dos produtos vendidos Pede-se: o valor dos estoques finais de produtos em fase de fabricação e de produtos prontos são, respectivamente: a) ( ) b) ( ) c) ( ) d) ( ) Dados para responder às questões abaixo relacionadas: (8 a 10) Custo dos produtos vendidos Material direto consumido Mão de obra aplicada Todo material direto consumido foi proveniente de uma única compra realizada, da qual restaram em estoque Das unidades produzidas no mês, ficou em estoque o correspondente a O restante dos produtos terminados foi vendido por Os inventários iniciais de produtos em processo e - produtos acabados, bem como o inventário final de produtos em processo eram nulos Em relação ao total das vendas, as Despesas Operacionais foram as seguintes: 8) Os Custos indiretos de fabricação foram: a) ( ) ; b) ( ) ; c) ( ) ; d) ( ) ) O inventário final de produtos acabados totaliza a existência de: a) ( ) 710 unidades; b) ( ) 650 unidades; c) ( ) 200 unidades; d) ( ) 751 unidades. Despesas com vendas 10% Despesas administrativas 7% Despesas financeiras líquidas 2% 10) O lucro operacional líquido foi de: a) ( ) ; b) ( ) ;

35 c) ( ) ; d) ( ) Custos Indiretos de fabricação São investimentos em elementos da produção que não participam diretamente na elaboração do produto; necessitam ser incorporados (agregados) aos produtos, e para isso obedecem uma mecânica de apropriação, de forma indireta denominada rateio. (Exemplo: mão de obra indireta, aluguéis dos prédios da fábrica, materiais indiretos, dentre outros) Os Custos Indiretos de Fabricação podem ser fixos, quando independem do nível de produção (Exemplo: aluguéis dos prédios da fábrica) ou variáveis, quando variam em função da unidades produzidas. (Exemplo: MOI, MI). Sistemas e métodos de custeio No Brasil, o Método de Custeio por Absorção é amplamente aceito, variando apenas o grau de absorção. Conforme esse sistema, o Custo dos Produtos Fabricados pelas empresas é formado de três componentes básicos: Matéria Prima (MP) Mão de Obra Direta (MOD) Custos Indiretos de Fabricação (CIF) 11.1 Rateio do CIF Rateio é um artifício empregado para distribuição dos custos, ou seja, é o fator pelo qual vamos dividir os CIFs. Exemplos de bases utilizadas: unidades produzidas; horas de MOD; horas de uso direto das máquinas; valor (custo) da MOD; matéria prima consumida; horas diretas de serviços prestados; QWH hora (energia elétrica) ou HP; Metros cúbicos de ar comprimido; números de funcionários. A escolha da base utilizada deve ser feita em função do recurso mais utilizado na produção. Exemplo: distribuição no valor de $ para dois produtos, numa empresa altamente mecanizada. O critério mais adequado é horas/máquinas; se a MOD fosse o fator mais importante, o critério usado poderia ser horas de MOD ou custo da MOD. Voltando ao nosso exemplo, vamos supor que o produto A consome h/máquina e o produto B, 700 h/máquina. O rateio ficaria assim:

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