CENTRO UNIVERSITÁRIO MUNICIPAL DE SÃO JOSÉ - USJ HUDSON JOSÉ OGIONI

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1 CENTRO UNIVERSITÁRIO MUNICIPAL DE SÃO JOSÉ - USJ HUDSON JOSÉ OGIONI APLICAÇÃO DO MÉTODO DE CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (ABC) PARA AUXILIO DE FORMAÇÃO DE PREÇO NO DEPARTAMENTO DE SERVIÇOS E MANUTENÇÃO DA EMPRESA POPULAR IMÓVEIS LTDA São José 2011

2 HUDSON JOSÉ OGIONI APLICAÇÃO DO MÉTODO DE CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (ABC) PARA AUXÍLIO DE FORMAÇÃO DE PREÇO NO DEPARTAMENTO DE SERVIÇOS E MANUTENÇÃO DA EMPRESA POPULAR IMÓVEIS LTDA Trabalho elaborado para a disciplina de Estágio III do curso de Ciências Contábeis, do Centro Universitário Municipal de São José USJ. Orientador: Prof. Esp. Renato Brites Co-Orientadora: Msc. Juliane Vieira de Souza São José 2011

3 2 HUDSON JOSÉ OGIONI APLICAÇÃO DO MÉTODO DE CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (ABC) PARA AUXÍLIO DE FORMAÇÃO DE PREÇO NO DEPARTAMENTO DE SERVIÇOS E MANUTENÇÃO DA EMPRESA POPULAR IMÓVEIS LTDA Trabalho de Conclusão de Curso elaborado como requisito final para aprovação no curso de Ciências Contábeis do Centro Universitário Municipal de São José USJ. Avaliado em 06 de dezembro de 2011 por: Prof. Esp. Renato Brites Orientador Prof. MSc. Juliane Vieira de Souza Membro Examinador Prof. Esp. Stela Bueno Membro Examinador

4 3 Especialmente a minha família pelo incentivo e por acreditarem em mim, em especial a minha esposa Fabíola de Souza que com muito carinho e apoio esteve sempre ao meu lado.

5 4 AGRADECIMENTOS Este trabalho de conclusão de curso simboliza uma conquista pessoal, construído com muita dedicação e esforço, mas que não seria possível sem o incentivo, apoio e colaboração de muitos. Ao Professor Renato Brites, meu orientador, pela confiança que demonstrou em meus objetivos. A Professora Juliane Vieira de Souza, minha co-orientadora, pelo incentivo, conduta durante a orientação, pela atenção despendida durante o período que antecedeu a escrita destas páginas que hoje utilizo para dizer-lhe Muito Obrigado. Aos professores do curso de Ciências Contábeis do Centro Universitário de São José USJ, pelo carinho, dedicação e conhecimento por vocês passados durante estes anos. Aos amigos e colegas de classe, com os quais tive a oportunidade de conviver e estudar durante este período em que a companhia de vocês foi muito importante e gratificante. Ao Sr. Ari Augustinho de Castro que incentivou a continuidade dos meus estudos. A minha família, meus pais, José Bussolo Ogioni, Maria de Lurdes Ogioni, que sempre me apoiaram, a minha segunda mãe, Teresinha de Castro Souza, aos meus cunhados Michele Terezinha de Souza Pauli e Anderson Pauli, aos meus filhos, Emanuelli de Souza Ogioni e Gustavo de Sousa Ogioni que muito me alegram e apóiam e em especial minha esposa Fabíola de Souza que sempre esteve ao meu lado, pelo apoio incondicional, pelo companheirismo, pelas cobranças e incentivos para que não viesse a desistir. A todos meus sinceros agradecimentos. Por fim, a Deus, por ter me dado sabedoria para desenvolver este trabalho e iluminar os caminhos de minha vida.

6 5 Nunca ande pelo caminho traçado, pois ele conduz somente até onde os outros já foram. Alexandre Graham Bell

7 6 RESUMO O Mercado atual faz com que as empresas preocupem-se com o melhor atendimento, buscando melhorar os processos internos com o intuito de melhorar o atendimento ao cliente e diferenciar-se no mercado. Para que a empresa possa dar ao cliente o suporte e atendimento adequado alguns setores passam por mudanças. Este trabalho objetiva estruturar o método ABC (Activity-Based Costing) no departamento de serviços e manutenção da empresa Popular Imóveis Ltda., pois a empresa não possui um método de custeio que possa auxiliar na tomada de decisão a fim de formar o preço dos serviços prestados. A metodologia utilizada para a realização deste trabalho quanto a sua natureza é descritiva, seu objetivo é exploratório com abordagem predominante quantitativa e desenvolvido a partir de um estudo de caso. Para concretizar o objetivo proposto, referencia-se teoricamente o método de custeio ABC (Activity-Based Costing), apresentado seus conceitos, sua operacionalização e implantação, princípios, vantagens e desvantagens. O estudo de caso é realizado na Popular Imóveis Ltda., localizada no município de São José. Na estruturação do método ABC na empresa, as etapas são apresentadas detalhadamente, a partir daí realiza-se, a operacionalização do método que representa a aplicação e valida a estruturação do método ABC na empresa, desta forma o objetivo geral do trabalho é alcançado, conseguindo então responder a pergunta de pesquisa e os objetivos propostos. Com a aplicação do método a empresa pôde ter informações e dados que auxiliam no controle e tomada de decisão. Palavras-chave: Atividade imobiliária. Terceirização. Custos. ABC. Mão de obra direta.

8 7 LISTA DE QUADROS Quadro 1: Direcionadores de Custos 40 Quadro 2: Lista de atividades 42 Quadro 3: Apuração dos custos 42 Quadro 4: Valor cobrado 43 Quadro 5: Serviços prestados 43 Quadro 6: Valor Cobrado pela empresa 52 LISTA DE FIGURAS Figura 1: Diferenciação entre sistema de custos e método de custeio 26 Figura 2: Direcionadores de custos 31 LISTA DE GRÁFICOS Gráfico 1: Pintura 47 Gráfico 2: Encanador 48 Gráfico 3: Eletricista 48 Gráfico 4: Marceneiro 49 Gráfico 5: Outros serviços 50 Gráfico 6: Total por serviços 51 Gráfico 7: Total dos custos 52

9 8 LISTA DE TABELAS Tabela 1: Calculo do tempo 44 Tabela 2: Pintura 45 Tabela 3: Encanador 45 Tabela 4: Eletricista 45 Tabela 5: Marceneiro 46 Tabela 6: Outros serviços 46 Tabela 7: Total por serviços 46 Tabela 8: Cálculo dos custos 53 Tabela 9: Diferença de valores 54

10 9 SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO 11 2 JUSTIFICATIVA 13 3 PROBLEMÁTICA E OBJETIVOS Pergunta de pesquisa Objetivos Geral Específicos 16 4 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS Modalidades da pesquisa Coleta de dados Analise e interpretação Ambiente de pesquisa 19 5 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA Contabilidade geral Contabilidade de custos Terminologia e classificação dos custos Método de custeio e sistema de custo Contabilidade de custos no setor imobiliário Mão de obra própria Terceirização Reparos e manutenção de imóveis 36 6 ESTUDO DE CASO Descrição da empresa 38 7 APLICAÇÃO DO MÉTODO DE CUSTEIO ABC NA POPULAR IMÓVEIS Etapas para elaboração do método 41

11 10 8 CONSIDERAÇÕES FINAIS 56 REFERÊNCIAS 59

12 11 1 INTRODUÇÃO Segundo o SECOVI/SC (Sindicato das empresas de compra, venda, locação, administração de imóveis, edifícios e condomínios comerciais e residenciais) em 05 de maio de 2011, o crescimento da construção civil em Santa Catarina aumentou de forma acelerada. Juntamente com as construções, o ramo de atividade voltada para a comercialização de imóveis também cresceu e com isso cada vez mais novas imobiliárias. O crescimento na construção civil na grande Florianópolis, principalmente na cidade de São José, fez com que as empresas do ramo imobiliário expandissem a área de abrangência, proporcionando novos mercados. A cidade de São José está economicamente fundamentada no ramo do comércio, indústria e atividade de prestação de serviços. Atualmente possui aproximadamente indústrias, cerca de estabelecimentos comerciais e empresas prestadoras de serviços. Na cidade de São José a maior concentração do comércio é no bairro do Kobrasol, onde predominam as empresas do ramo imobiliário que prestam os serviços de corretagem. O crescimento do ramo é eminente e com isso cresce o número de corretores atuando nesta região. Para acompanhar o crescimento as empresas do ramo imobiliário buscam um diferencial competitivo que, segundo informações de clientes repassadas para a imobiliária, é o atendimento e o suporte que a empresa oferece, tornando para a empresa um fator determinante para que a carteira de clientes aumente e mantenhase um vínculo longínquo entre cliente e empresa. Como o atendimento ao cliente e o suporte que as empresas do ramo imobiliário oferecem é para os clientes um diferencial, a Popular Imóveis passou a ter em sua administração a visão voltada para o melhor atendimento a seus clientes. O crescimento da empresa esta ligado a prestação de serviço aos clientes, que está no mercado imobiliário há 27 anos comercializando imóveis. Para tanto, sua administração viu-se no impasse com relação aos serviços prestados, alguns setores passaram a ser independentes na forma de operacionalização. O departamento de manutenção dos imóveis da empresa

13 12 Popular Imóveis é um dos setores da empresa que ainda não definiu por sua continuidade. Como a empresa não definiu se os serviços a serem prestados pelo departamento de manutenção serão terceirizados ou por mão de obra própria o presente estudo servirá de apoio para futuras decisões e a forma de alocar os custos, pois se utilizou de um dos métodos de custeio a fim de dar suporte à empresa na sua tomada de decisão. O objetivo a ser abordado no presente estudo é aplicar o método ABC no departamento de serviços e manutenção da empresa Popular Imóveis Ltda., assim este método a ser aplicado terá por objetivo auxiliar o gestor na formação dos preços dos serviços. Para alocar o tempo de serviço as atividades foi adotado o método de Custeio Baseado em Atividades (Activity-Based Costing), ABC, pois a forma que os preços são calculados é baseada no tempo em que o serviço leva para ser executado. Pesquisar sobre o tema abordado é de grande valia para o acadêmico, pois agrega novos conhecimentos, deste modo o estudo quanto a sua natureza é aplicada, pois gera conhecimento que podem vir a ser utilizados na prática pela empresa estudada. Quanto à forma de abordagem de pesquisa ela é quantitativa, tendo em vista traduzir em números e comparar os resultados finais obtidos nos serviços prestados e os estudos realizados apresentam informações que os administradores podem utilizar para tomar decisão. Para os objetivos deste trabalho, a pesquisa é exploratória, pois através de conhecimentos bibliográficos buscou-se a compreensão do assunto e o conhecimento do problema. Como citado, a pesquisa é bibliográfica, pois foram utilizados como referencial teórico, livros, publicações em jornais, artigos científicos entre outros. O presente projeto abordará primeiramente informações relativas a reparos e manutenção de imóveis, posteriormente serão abordados os sistemas de custos, tendo como tópicos a Contabilidade de Custos, terminologia, método de custeio e sistema de custo e por fim expor-se-á o estudo de caso utilizando-se um dos métodos de custeio. O presente projeto teve seu início em julho de 2010 no 6º semestre do curso de Ciências Contábeis, durante este período foram executados procedimentos que ajudaram na elaboração do mesmo. No ano de 2011 o projeto teve continuidade com a disciplina de Estágio II e Estágio III o qual se conclui com a defesa em banca.

14 13 2 JUSTIFICATIVA A pesquisa tem por objetivo estudar o departamento de manutenção e serviços dos imóveis na empresa Popular Imóveis vinculada ao mercado imobiliário, através de um dos métodos de custeio a fim de auxiliar o gestor a formar o preço dos serviços. Atualmente a empresa oferece o serviço de comercialização de bens imóveis como, locação e venda de imóveis, no entanto existe dentro da empresa, por parte dos gestores, o questionamento com relação à viabilidade de execução dos serviços de manutenção dos imóveis pela empresa. Os imóveis, durante o período que estão locados, apresentam reparos e manutenções a serem feitos, também quando o imóvel é devolvido ao proprietário são necessários a execução de alguns reparos tais como: pintura, troca de lâmpadas, consertos de fechaduras, pisos quebrados, limpeza, consertos de registros, vazamentos, entupimentos, vidros quebrados, troca de forras, troca de chuveiros, chaveiros, troca de portas, entre outros. Para que a empresa execute os serviços, levam-se apenas em consideração os custos que esta terá para executar os serviços, uma vez que o objetivo desta é a satisfação do cliente e que os serviços prestados não sejam cobrados valores exorbitantes, mas sim o justo. Muito embora se tenha todos os dados relativos aos custos, não se aplica um método que venha a satisfazer e evidenciar os serviços que não gerem despesa para a empresa. O presente estudo traz para a empresa a oportunidade de obter informações através de um dos sistemas de custeio. Com base nestas informações, o gestor da empresa terá maior conhecimento e ferramenta para tomada de decisão na formação dos preços, podendo então diminuir custos e agregar a empresa um diferencial competitivo e assim gerar novas receitas dentro de valores aceitáveis pelos clientes. Como citado a empresa terá a oportunidade de inserir-se em um novo mercado, abrangendo o campo de atuação, isto será de suma importância, pois o estudo também trará novas oportunidades não só para a empresa, mas conhecimento para o acadêmico. Segundo Oliveira. (2002. p. 62) A pesquisa, tanto para efeito científico como profissional, envolve abertura de horizontes e a apresentação de diretrizes

15 14 fundamentais, que podem contribuir para o desenvolvimento do conhecimento. Para o acadêmico, amplia seus conhecimentos quanto ao processo de pesquisa sobre um novo tema, ao pesquisar o acadêmico aprende novas formas de conhecimento e também aprende a executar ações de forma dinâmica. O Centro Universitário Municipal de São José (USJ) poderá ser beneficiado por ser um tema que no ramo imobiliário não se dispõe de informações e é pouco explorado, servindo de base para futuros acadêmicos e assim como para empresas que tem interesse em adotar um novo sistema no processo de rescisão de contrato obtendo retorno financeiro no departamento de manutenção dos imóveis com preços baseados em um método de custeio.

16 15 3 PROBLEMÁTICA E OBJETIVOS 3.1 Pergunta de pesquisa A Contabilidade de custos dispõe de diversos métodos de custeio que auxiliam o administrador na tomada de decisão. Os métodos possuem várias formas de apropriar os custos, ou seja, dependendo qual o método a ser utilizado pode apresentar resultados diferentes entre si, neste sentido as empresas devem avaliar suas necessidades e estrutura para definirem qual melhor método a ser utilizado, no entanto, se melhor convier, adaptar um dos modelos existentes cujas informações obtidas satisfaçam suas necessidades. Dentre os métodos de custeio, há o método de Custeio Baseado em Atividades (Activity-Based Costing) conhecido como ABC, que é um método baseado em suas atividades onde ele apropria de forma adequada os custos as atividades executadas. O método foi escolhido, pois os valores atualmente orçados por terceiros é calculado pelo tempo que se leva para executar os serviços. Para a empresa estudada sentiu-se a necessidade de alocar os custos aos serviços prestados, o método a qual foi aplicado, é um método que condiz com a realidade da empresa com relação à forma de calcular os serviços prestados, pois é utilizado o tempo para orçar o serviço a ser executado, mas não mensura o valor do tempo relacionado à atividade. O intuito inicial é de estudar os custos que o departamento de serviços de manutenção da empresa Popular Imóveis gera. Os relatórios servirão para que o administrador disponha de mais informações na tomada de decisão e formação de preços dos serviços. Diante do exposto, o tema deste trabalho trata da aplicação do método de Custeio Baseado em Atividades (ABC) em uma empresa de prestação de serviços do ramo imobiliário, e para tal a pergunta é: Como aplicar os custos no departamento de serviços e manutenção em uma empresa do ramo imobiliário com base no método de custeio ABC para auxilio na formação de preço?

17 Objetivos Geral Aplicar o método ABC no departamento de serviços e manutenção dos imóveis locados pela empresa Popular Imóveis Ltda Específicos Identificar os serviços; Rastrear os serviços prestados por mão de obra própria; Calcular os custos indiretos; Apurar os custos diretos; Atribuir custos diretos e indiretos as atividades.

18 17 4 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS A metodologia permite que a pesquisa seja desenvolvida a fim de alcançar os objetivos propostos, direcionando de forma teórica as técnicas a serem aplicadas, o tratamento, a análise e interpretação dos dados, os resultados que se quer alcançar. De acordo com Gil (2002, p. 17): Pode-se definir pesquisa como o procedimento racional e sistemático que tem como objetivo proporcionar respostas aos problemas que são propostos. [...] A pesquisa é desenvolvida mediante o concurso dos conhecimentos disponíveis e a utilização cuidadosa de métodos, técnicas e outros procedimentos científicos. A condução da pesquisa se dará pelos procedimentos metodológicos a serem adotados, é essencial para os objetivos sejam alcançados de forma clara. 4.1 Modalidades da pesquisa A pesquisa cientifica esclarece situações que atualmente ocorrem ou apresenta novos fatores, e para alcançar os objetivos busca-se um método mais adequado. O método é a união de atividades executadas a fim de alcançar o objetivo. A natureza quanto à realização da metodologia a ser adotada é descritiva, pois gera conhecimento que podem vir a ser aplicados na prática pela empresa estudada, ou outras empresas do setor, o presente estudo irá contribuir e muito com as informações que serão demonstradas ao setor imobiliário. Segundo Beuren (2008, p. 81) destaca: [...] a pesquisa descritiva preocupa-se em observar os fatos, registrá-los, analisá-los, classificá-los e interpretá-los, e o pesquisador não interfere neles. Nesse contexto, descrever significa identificar, relatar, comparar, entre outros aspectos. Quanto à forma de abordagem de pesquisa ela é quantitativa, pois traduz em números e compara os resultados finais obtidos nos serviços prestados. Assim de acordo com Gil (1999 apud SILVA, 2007):

19 18 Pesquisa Quantitativa: considera que tudo pode ser quantificável, o que significa traduzir em números opiniões e informações para classificá-los e analisá-los. Requer o uso de recursos e de técnicas estatísticas (percentagem, média, moda, mediana, desvio padrão, coeficiente de correlação, e outros). Algumas respostas comparadas com o estudo realizado mostram o diferencial de um serviço para outro e serve de base para tomada de decisão e formação de preço. Sendo assim, de acordo com Gil (1999 apud SILVA, 2007), O ambiente natural é a fonte direta para coleta de dados e o pesquisador é o instrumento chave. Para os objetivos deste trabalho, a pesquisa é exploratória, pois através de conhecimentos bibliográficos busca-se a compreensão do assunto e o conhecimento do problema, Zikmund (2006, p. 104) informa que, A pesquisa exploratória é uma pesquisa inicial conduzida para esclarecer e definir a natureza de um problema. Os procedimentos técnicos identificam-se como pesquisa bibliográfica, pois foi utilizado referencial teórico, tais como: livros, publicações em jornais, artigos científicos. A pesquisa se dará em ambiente virtual e livros da biblioteca do USJ. Segundo Gil (2009, p.50): A pesquisa bibliográfica é desenvolvida a partir do material já elaborado, constituído principalmente de livros e artigos científicos. Embora em quase todos os estudos seja exigido algum tipo de trabalho desta natureza, há pesquisas desenvolvidas exclusivamente a partir de fontes bibliográficas. A pesquisa documental também foi adotada, as informações relativas aos dados e custos dos serviços foram retiradas de documentos em arquivos da empresa Popular Imóveis. De acordo com Gil (2009, p.51): [...] a pesquisa documental vale-se de materiais que não receberam ainda um tratamento analítico, ou que ainda podem se reelaborados de acordo com os objetivos da pesquisa. [...] existem, de um lado, os documentos de primeira mão, que não receberam qualquer tratamento analítico, tais como: documentos oficiais, reportagens de jornal, cartas, contratos, diários, filmes, fotografias, gravações etc. De outro lado, existem os documentos de segunda mão, que de alguma forma já foram analisados, tais como: relatórios de pesquisa, relatórios de empresas, tabelas estatísticas etc. O estudo de caso, procedimento também adotado na presente pesquisa, é um procedimento que apresenta situações reais, descrevendo os fatos que se encontram no ambiente do qual se realiza. Segundo Gil (2009, P. 57) O estudo de

20 19 caso é caracterizado pelo estudo profundo e exaustivo de um ou poucos objetos, de maneira a permitir o seu conhecimento amplo e detalhado. O estudo de caso foi aplicado no departamento de manutenção e serviços da empresa Popular Imóveis LTDA, o qual seus serviços atualmente é terceirizado. 4.2 Coleta de dados Para coleta de dados foram inicialmente coletados a partir de leitura bibliográfica de livros, artigos científicos, ambientes virtuais entre outros. A pesquisa foi previamente baseada em informações já disponibilizada para consulta que serviu como base para elaboração do presente trabalho. Quanto ao tempo, os dados foram coletados durante o ano de 2011, sendo fundamentais as informações deste período para aprofundar os conhecimentos. O público a ser atingido são empresas do ramo imobiliário, pois com as informações e dados que foram apresentadas, outras empresas podem ampliar seu ramo de atividade. 4.3 Analise e interpretação A forma de analisar os objetivos deste estudo e responder a pergunta de pesquisa foi feita através das informações disponibilizadas pela empresa e a teoria em estudo. Para tanto, os resultados obtidos foram apresentados através de comparativos com tabelas e gráficos, possibilitando uma melhor compreensão dos resultados. Segundo Dencker (2000 apud SILVA, 2007, p. 13) o objetivo da análise é reunir as informações de forma coerente e organizada visando responder o problema de pesquisa. Interpretar as informações de forma coerente tendo como base a teoria e os dados coletados são fundamentais para um bom resultado. 4.4 Ambiente de pesquisa O ambiente da pesquisa tem como cenário a empresa Popular Imóveis Ltda, fundada em 1984, pelo então sócio Ari Augustinho de Castro e atualmente está

21 20 localizada sua matriz a Rua Antonio Scherer, 732, Kobrasol, município de São José em Santa Catarina. Atualmente a empresa conta com 38 colaboradores na matriz e filial, sendo destes colaboradores 3(três) na filial de palhoça, 1 (um) gerente, 1 (um) colaborador na locação e 1 (um) colaborador no departamento de financiamento. Na matriz consta com 1 (um) no serviços gerais, 2 (duas) telefonistas, 2 (duas) recepcionistas, 1 (um) agenciador de imóveis, 1 (um) caixa, 8 (oito) colaboradores no setor administrativo, 2 (dois) motoboys, 1 (um) gerente de vendas, 1 (um) gerente de locação, 13 (treze) corretores de imóveis e 3 (três) no departamento de manutenção e serviços.

22 21 5 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA Este tópico é destinado à abordagem teórica, refere-se a assuntos relativos ao tema estudado e apresentará os seguintes assuntos: a contabilidade de custos, métodos de custeio e os sistemas de custos. 5.1 Contabilidade geral Iudicibus (1998, p.23), A contabilidade é um conjunto integrado de princípios e normas para fornecer informações que devem ser moldadas as finalidades para as quais se destinam. Com o passar do tempo as necessidades aumentaram, foi então adotadas regras de forma gradativa para suprir e satisfazer as necessidades dos usuários da contabilidade. Nos povos mais antigos já existia a pratica de troca de bens para satisfazer as pessoas e a prática de acumular riquezas. Devido a prática de acumular riquezas. Devido a esta prática ir aumentando há a necessidade de controle, medir e preservar o patrimônio. Para Sá (1997 apud BEUREN, 2004, p. 22): A contabilidade nasceu com a civilização e jamais deixará de existir em decorrência dela; talvez, por isso, seus progressos quase sempre tenham coincidido com aqueles que caracterizam os da própria evolução do ser humano. Os registros das operações comerciais, industriais e publicas caminharam para uma ampla sistematização. É possível fazer uma analogia entre a matemática contabilidade. Uma pode ter sido influenciada por outra, segundo Sá (2002, p.25): Matematicamente (a=b), contabilmente (débito=crédito), logicamente (efeito=causa). A partida dobrada se apóia no principio da equação, mas representa a explicação de origem e de efeito de um fenômeno ou acontecimento havido com a riqueza patrimonial.

23 22 Uma das grandes evoluções no processo de escrituração foi com o surgimento do método das partidas dobradas, que contabilmente explica a origem quanto o destino de cada ocorrência com a riqueza patrimonial. O que a contabilidade faz é captar, registrar, acumular, resumir e interpretar os fenômenos que afetam as situações patrimoniais, finanças e econômicas de qualquer ente. Ao registrar as transações de uma entidade se mostra como se pode expressar seus aspectos monetários e expõe a situação econômica desta entidade. Sá, (2002, p.46): Contabilidade é a ciência que estuda os fenômenos patrimoniais, preocupando-se com realidades evidencias e comportamentos dos mesmos, em relação á eficácia funcional das células sociais. Atualmente a contabilidade tem grande responsabilidade em auxiliar os administradores para tomada de decisões. A contabilidade para fins apenas financeiros originaria desde os primeiros registros, não é suficiente para o entendimento das necessidades atuais o quais os gestores necessitam. 5.2 Contabilidade de custos No passado, em muitas empresas, a contabilidade de custos visava atender às exigências contábil-fiscal. Deixando de ser explorada como ferramenta gerencial, devido às deficiências, principalmente relacionadas com agilidade e confiabilidade das informações, que conseqüentemente perdiam a utilidade como ferramentas de gerenciamento e tomada de decisão (BRIMSON, 1996). De acordo com Brimson, a contabilidade no inicio não era utilizada como ferramenta gerencial, apenas utilizavase a contabilidade para exigência fiscal. Leone (2000, p.19) destaca que a contabilidade de custos; [...] prepara informações diferentes para atender a necessidades gerenciais diferentes. Avaliação de desempenho, planejamento e controle das operações são algumas das informações gerenciais produzidas pela contabilidade de custos. Iudicibus (1998, p. 113) salienta que: Na linguagem comercial, custo significa quanto foi gasto para adquirir certo bem, objeto, propriedade ou serviço. A noção de custo, portanto, está ligada a consideração que se dá em troca de um bem recebido. Na linguagem comum, não ligada a compras, vendas etc., a palavra custo pode estar associada a uma noção de sacrifício [...].

24 23 A eficiência no controle dos custos trás para a empresa a perspectiva de obter sucesso e bom desempenho em seus negócios. Os registros são essenciais para análise correta da situação da empresa, neles os gestores podem identificar falhas ou excessos e tomar medidas adequadas para atingir os objetivos. Os gestores precisam receber as informações precisas e sempre atualizadas para tomar as decisões. Horngren, Forster e Datar (2000, p. 2), a contabilidade de custos mensura, relata informações financeiras e não financeiras relacionadas à aquisição e ao consumo de recursos pela organização. Ela fornece informações tanto para a contabilidade gerencial quanto para a contabilidade financeira. Leone (2000, p. 20) salienta que: A Contabilidade de custos acumula, organiza, analisa e interpreta os dados operacionais, físicos e os indicadores combinados no sentido de produzir, para diversos níveis de administração e de operação, relatórios com as informações de custos solicitadas. A contabilidade de custos é uma atividade que se assemelha a um centro processador de informações, que recebe (ou obtém) dados, acumulá-os de forma organizada, analisá-os e interpretá-os, produzindo informações de custos para os diversos níveis gerenciais (LEONE, 2000). Há várias definições para contabilidade de custos, mas todas direcionam para a idéia de que as informações produzidas destinam-se para a tomada de decisões em diversos níveis gerenciais. Com o significativo aumento da competitividade que vem ocorrendo, os custos tornam-se altamente relevantes quando da tomada de decisão em uma empresa. De acordo com Leone (2000, p. 46): Uma das definições conhecidas de Contabilidade de Custos é aquela que apresenta como sendo o ramo da Contabilidade que classifica, registra, aloca, organiza e relata custos correntes e futuros. A Contabilidade de Custos projeta e opera sistemas de custos, determina os custos por departamentos, por função, por centros de responsabilidades, por atividades, por produtos, por territórios, por períodos e por outros segmentos [...] A Contabilidade de custos alinhada com os usuários pode realizar previsões, a análise e a interpretação das informações. É de suma importância a contabilidade de custos para a contabilidade gerencial, pois auxilia na fase de planejamento, execução e no controle. Os sistemas de custos geram informações que auxiliam a contabilidade gerencial na tomada de decisão, no entanto, não existe um sistema de

25 24 custo mais adequado, cada empresa se adéqua de acordo com suas necessidades e tipo de informações que necessitam. Mas o que é custo? Segundo Maher custo é: Um custo representa um sacrifício de recursos, independentemente de ser contabilizado como um ativo ou como uma despesa. Se o custo for contabilizado com ativo (aluguel de um escritório pago antecipadamente, por exemplo), ele se torna despesa quando o ativo for consumido (o escritório foi utilizado durante certo tempo, após o aluguel ter sido pago). Conhecer os custos é fundamental para saber se determinado serviço é rentável ou não, e se é possível minimizar os custos dos serviços a serem prestados. Observa-se então que para fixar o preço à contabilidade de custos é importante, consecutivamente é necessário conceituar alguns elementos sobre o assunto abordado. 5.3 Terminologia e classificação dos custos Os custos de uma empresa prestadora de serviços, como em qualquer outra empresa, estão relacionados aos sacrifícios monetários e não monetários envolvidos durante o processo de produção de serviço. Em custos, existem alguns termos que são utilizados, segundo Martins (2008) define-se: Gasto: compra de um produto ou serviço, que gera um sacrifício para a empresa, sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos; Desembolso: pagamento resultante da aquisição de um bem ou serviço; Investimento: gasto ativado em função da vida útil ou de benefícios futuros; Custos: gasto relativo a um bem ou serviço, utilizado na produção de outro bem ou serviço; Despesa: bem ou serviço consumido para a obtenção de receitas; e Perda: bem ou serviço consumido de forma anormal ou involuntária. Os custos podem ser classificados em diretos e indiretos, fixos e variáveis, que serão trabalhados a seguir: Custos Diretos: São todos os custos que se conseguem identificar com as obras, do modo mais econômico e lógico. (LEONE, 2000, p. 59). Ou seja, são custos que

26 25 podem ser identificados com facilidade aos serviços gerados. Um exemplo de custo é a tinta utilizada na pintura de um imóvel. Custos Indiretos: Conforme explana Leone (2000, p. 59): Os custos indiretos são aqueles custos que não são facilmente identificados com o objeto do custeio. Ás vezes, por causa de sua não-relevancia, alguns custos são alocados aos objetos do custeio através de rateios. Neste caso, adotando o rateio, os custos serão considerados indiretos. Logo são os custos de difícil identificação no processo e para serem identificados em alguns momentos necessitam de algum tipo de rateio. Custos Fixos: São aqueles que não acompanham as variações quantitativas do volume de produção e permanecem inalterados com o aumento ou diminuição da produção. Lunkes (2003, p. 1120), salienta que os custos fixos dentro de determinada faixa de produção permanecem inalterados, mas podem variar de valor no decorrer do tempo, ou seja, em longo prazo. Para Santos (1990, p. 30), custos e despesas fixas: São aquelas que independem do volume de produção ou venda. Representam a capacidade instalada que a empresa possui para produzir e vender seus serviços. Um exemplo de custo fixo é o aluguel. Custos Variáveis: São os custos que variam conforme o volume de produção deixa de existir quando não há produção. Segundo Lunkes (2003, p. 112), são aqueles cujos valores alteram-se em função do volume de fabricação da empresa. Santos (1990, p.29), destaca que os custos são aquelas que estão diretamente relacionados com o volume de produção ou venda. Podemos citar como exemplo de custo variável a matéria prima utilizada, pois a quantidade utilizada para produzir varia com o volume da produção. 5.4 Método de custeio e sistema de custo Desta forma, entende-se que o sistema de custo tem várias ramificações, porém estabelece as diretrizes básicas conforme a gestão da empresa achar necessário, oferecendo suporte e contemplando suas necessidades. O Método de Custeio estará diretamente relacionado com o tipo de informação que a empresa necessita ou deseja. Segundo Silva (2006. p. 25):

27 26 O método de Custeio a ser empregado está diretamente relacionado ao tipo de informação que a empresa deseja, ou seja, ao Sistema de Custos. Para tanto, o Método de Custeio pode utilizar metodologias que se apropriem de todos os custos e despesas, somente custos fabris ou ainda apenas os custos variáveis. Para a operacionalização do Sistema de Custo podem-se utilizar um ou mais métodos de custeio, os que mais encontramos são o Custeio Direto; Custeio por Absorção e Activity-Based Costing ABC. Acrescentam-se ainda os métodos como Reichskuratorim fur Wirtschaftlinchtkeit RKW e o da Unidade de Esforço de Produção UEP. Na figura abaixo pode-se diferenciar o sistema de custos e método de custeio. SISTEMA DE CUSTOS Método de Custeio Como obter a informação? O que deve ser considerado? Qual informação é relevante? Figura 1: Diferenciação entre sistema de custos e método de custeio Fonte: Silva, Como foi explanado acima, a figura diferencia o Sistema de Custo do método de custeio, vê-se que o método de custeio faz parte do sistema de custo, então, para que o sistema de custo possa ser executado utiliza-se um dos métodos de custeio. O custeio por absorção deriva da aplicação dos princípios da contabilidade e no Brasil é adotado pela legislação comercial e fiscal. O método é aceito pelo fisco para fins de levantamento do Balanço Patrimonial e de Demonstração de Resultados. Os gastos relativos à produção dos bens são considerados de custos de produção, já os demais gastos são considerados despesas do período.

28 27 O custeio por absorção é um método onde todos os custos são apropriados de forma direta ao produto, podendo ser por meio de rateio. Segundo Bornia (2002, p. 55): [...] a totalidade dos custos (fixos ou variáveis) são alocados aos produtos. Este sistema se relaciona com a avaliação de estoques, ou seja, com o uso da contabilidade de custos como apêndice da contabilidade financeira, que se presta para gerar informações para usuários externos a empresa. Assim, podemos, simplificadamente, identificar esse principio com o atendimento das exigências da contabilidade financeira para a avaliação de estoques. Muitas vezes, entretanto, suas informações são, também, utilizadas com fins gerenciais. No custeio por absorção os custos indiretos são apropriados aos produtos de acordo com a quantidade produzida. O sistema de custeio por absorção avalia os estoques das empresas e auxilia nas decisões de preços de produtos e serviços. No entanto, para tomada de decisão, o administrador necessita de informações complementares que podem ser retiradas de um sistema de apoio. Salientamos que a utilização de um dos métodos está relacionada ao tipo de empresa e as necessidades dos seus gestores. Neste caso é necessário verificar as particularidades de cada empresa para ser aplicado o método. O método de custeio direto que também é chamado de variável admite agregar aos produtos os custos variáveis. Já para os custos fixos é apropriado diretamente as contas de resultado no período contábil e não precisa de rateio dos valores. Segundo Zucchi (1992, p. 114): Custeio variável é aquele que inclui na apuração só os gastos que variam em função da produção ou das vendas. Considerando-se como custo de produção, custos variáveis, também as despesas que se alteram em função das vendas, como, por exemplo, as de entrega, as comissões de vendedores etc. Os custos fixos são tratados como despesas do exercício na DRE. O método do custeio variável é um método que trata os gastos fixos como despesas do período e aloca os gastos variáveis aos serviços ou produtos, Bornia (2002, p. 55) destaca que: No custeio variável, ou direto, apenas os custos variáveis são relacionados aos produtos, sendo os custos fixos considerados como custos do período.

29 28 Luiz (2010) destaca que No custeio variável, os gastos variáveis, ou seja, tanto custos quanto despesas variáveis, são elementos fundamentais para obtenção da margem de contribuição. Segundo Padoveze (1997, p. 247) são atribuídas às seguintes vantagens ao método do custeio variável: Os custos dos produtos são mensuráveis objetivamente, pois não sofreram processos arbitrários ou subjetivos de distribuição dos custos comuns; O lucro líquido não é afetado por mudanças de incremento ou diminuição de inventários; Os dados necessários para a análise das relações custo-volume-lucro são rapidamente obtidos do sistema de informação contábil; É mais fácil para os gerentes industriais entenderem o custeamento dos produtos sob o custeio direto, pois os dados são próximos da fábrica e de sua responsabilidade, possibilitando a correta avaliação de desempenho setorial; O custeamento direto é totalmente integrado com custo-padrão e orçamento flexível, possibilitando o correto controle de custos; O custeamento direto constitui um conceito de custeamento de inventário que corresponde diretamente com os dispêndios necessários para manufaturar os produtos; O custeamento direto possibilita mais clareza no planejamento do lucro e na tomada de decisões. O administrador tem por vantagem utilizar o custeio variável a tomada de decisões com base nos relatórios gerados pela contabilidade. Os relatórios internos gerados são diretamente voltado para a tomada de decisões, pois os custos fixos não integram os custos de cada produto. O custo que tem relação direta com o produto é os custos utilizados para produção do produto. O método de custeio variável faz a diferença quando da tomada de decisão, pois numa concorrência acirrada o mercado é quem determina as regras. Portanto, um bom controle é possível a empresa saber se convém manter-se no mercado ou aderir a novos mercados. O método apresenta também suas desvantagens, Padoveze (1997, p. 248) cita as seguintes:

30 29 A exclusão dos custos fixos indiretos para valorização dos estoques causa sua subavaliação, fere os princípios contábeis e altera o resultado do período; Na prática, a separação de custos e despesas variáveis não é tão clara como parece, pois existem custos semivariáveis e semifixos, podendo o custeamento direto incorrer em problemas semelhantes de identificação dos elementos de custeio; O custeamento direto é um conceito de custeamento e análise de custos para decisões de curto prazo, mas subestima os custos fixos, que são ligados à capacidade de produção e de planejamento de longo prazo, podendo trazer problemas de continuidade para a empresa. A maior desvantagem da aplicação desse método é não atender a teoria contábil, como citado, a aplicação do método serve apenas para fins internos da empresa, pois não atende ao fisco, que não aceita este método de custeio. Um dos métodos também utilizados é o ABC, é um método que não há consenso quanto ao surgimento do seu critério, ou seja, duas são as vertentes: uma delas afirma categoricamente que é um critério totalmente novo e outra enfatiza que o critério é antigo e semelhante a outros que vem sendo adotados. (LEONE, 2009, p.238). De Rocchi (1994) encontrou as origens do ABC nos trabalhos de Alexander Hamilton Church, realizados nas primeiras décadas do século XX. Alem disso, também cita o Platzkosten, criado por Konrad Mellerowicz na década de 50, o livro Activity costing and input-output accounting, de Georg J. Staubus, publicado em 1971, e o transaction based costing, proposto por Jeffrey G. Miller e Thomas E. Vollmann em (BORNIA, 2002, p.120) O custeio baseado em atividades, derivado do termo inglês Activity-Based Costing (ABC), é uma metodologia desenvolvida para facilitar a analise estratégica de custos relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa. (NAKAGAWA, 2001, p.41). A idéia inicial do ABC é que as várias atividades que a empresa desenvolve geram custos e que os produtos utilizam estas atividades, assim apropria de forma adequada os custos as atividades executadas, Leone (2009, p. 246) destaca que:

31 30 (...) a tarefa é alocar os custos e as despesas indiretos as muitas atividades por meio de bases de rateio que, no modelo ABC, chamamos de direcionadores de recursos ou indutores de recursos. Propositadamente, batizamos os custos e despesas indiretos como recursos. É de suma importância que as atividades sejam bem definidas para que se possa utilizar o ABC. O método de custeio ABC, para se gerenciar os custos, divide a empresa em atividades, o qual possui a função de converter os recursos, como a mão de obra, energia, matéria prima, entre outros, em serviços ou produtos. O custeio ABC pode apresentar inúmeras vantagens, como: Informações gerenciais relativamente mais fidedignas por meio da redução do rateio; Menor necessidade de rateios arbitrários ; Obriga a implantação, permanência e revisão de controles internos; Identifica onde os itens em estudo estão consumindo mais recursos; Identifica o custo de cada atividade em relação aos custos totais da entidade; Pode ser empregado em diversos tipos de empresas; Pode, ou não, ser um sistema paralelo ao sistema de contabilidade; Possibilita a eliminação ou redução das atividades que não agregam valor ao produto. Em contrapartida pode apresentar também desvantagens à empresa: Gastos elevados para implantação; Alto nível de controles internos a serem implantados e avaliados; Necessidade de revisão constante; Leva em consideração muitos dados e de difícil extração; Dificuldade de envolvimento e comprometimento dos empregados da empresa; Necessidade de reorganização e reformulação de procedimentos da empresa antes de sua implantação; Dificuldade na integração das informações entre departamentos; Falta de pessoal; e Maior preocupação em gerar informações estratégicas do que em usá-las. O método ABC utiliza os direcionadores de custos, que também são conhecidos como os critérios de rateio, servem muitas vezes para o profissional de custos como caminho para encontrar os custos que compõem os serviços. Em muitas empresas encontram-se diversos critérios de rateios para a variedade de

32 31 atividades que se encontra na empresa, o ABC sugere que o profissional estude o processo de execução dos serviços da empresa distribuindo os custos indiretos e diretos de maneira justa aos serviços. Bornia (2002, p. 126) destaca que: Para a distribuição dos custos das atividades aos produtos, o ABC utiliza o conceito de direcionadores de custos, que podem ser definidos como aquelas transações que determinam os custos das atividades, ou seja, são as causas principais dos custos das atividades. Com a utilização dos direcionadores de custos, o ABC objetiva encontrar os fatores que causam os custos, isto é, determinar a origem dos custos de cada atividade para desta maneira, distribuí-los corretamente aos produtos, considerando o consumo das atividades por eles. De uma forma mais geral, os custos são alocados em objetos de custos, que podem ser produtos, clientes e canais de distribuição, entre outros. O direcionador de custos é um meio utilizado para atribuir os recursos consumidos nas empresas às atividades e produtos ou serviços. Eles auxiliam na distribuição dos custos de forma a alocá-los pelas causas principais que geram os custos, conforme mostra a figura abaixo: Figura 2: Direcionadores de custos Fonte: Toledo, 2011.

33 32 A identificação dos custos aos objetos é realizado através do rastreamento, após identificado, é mensurado como as atividades consomem os recursos e como os objetos de custos consomem as atividades. Os direcionadores servem de parâmetro para apropriação dos recursos às atividades e destas aos objetos de custos. Porém, nem sempre há distribuição dos recursos consumidos pelas atividades a todos os objetos de custos, pois eles podem consumir determinadas atividades e não consumir outras. O uso de direcionadores de recursos deve ocorrer quando não houver possibilidade de alocação direta às atividades. Alguns critérios devem ser considerados para ser efetuada a seleção dos direcionadores de custos. Os cuidados necessários para se determinar a quantidade e os critérios de escolha dos direcionadores de custos são essenciais para o desempenho e implantação do ABC. 5.5 Contabilidade de custos no setor imobiliário A Contabilidade de custos pode ser aplicada em diversos casos tais como: Scuro trata sobre o Planejamento e controle ao longo da obra de um empreendimento imobiliário Caso real de uma empresa incorporadora. Santos, trata sobre a Proposta de implantação do método de custeio ABC em uma empresa de prestação de serviço de terraplanagem. Neto aborda sobre o Mercado Imobiliário: Um estudo sobre o segmento de vendas e locações de imóveis em Gurupi Tocantins. Cordeiro trata sobre o Orçamento e Controle de custos na construção civil. Esse trabalho objetiva aplicar a Contabilidade de custos no setor imobiliário no que tange os custos relacionados a mão de obra própria ou terceirizada no departamento de manutenção e serviços da empresa Popular Imóveis. Para isso, iremos fazer uma breve explanação a respeito dos conceitos sobre mão de obra própria, terceirização e reparos e manutenção de imóveis. 5.6 Mão de obra própria O serviço de manutenção em bens imóveis inclui-se os gastos com a mão de obra direta, com o material de construção, aquisição de material necessária para os reparos, pequenas recuperações e novas instalações no mesmo imóvel.

34 33 A mão de obra direta é o custo relativo ao pagamento dos salários e encargos que a empresa tem para executar os serviços prestados, os serviços de reparos e manutenção serão executados por pedreiros, carpinteiros, pintores entre outros. Para tal, uma só pessoa pode agregar conhecimento para execução de todos os serviços, facilitando e diminuindo os custos como salários, encargos sociais entre outros. Segundo Brimson (1996, p. 150): O custo de mão-de-obra direta é o custo de todas as atividades relacionadas com a contratação, treinamento e apoio de pessoal. Estas incluem benefícios sociais, treinamentos de pessoal, restaurante e outras atividades. Os preços de serviços prestados, por via de regra, são orçados por serviços a serem executados, esta composição pode ser feita de várias formas, hora/dia trabalhado ou serviço a ser executado. Assim, o custo para execução de serviços é composto pela quantificação de materiais e tempo de trabalho para execução do reparo. Portanto, é recomendado que cada empresa estabeleça através de acompanhamento a própria produtividade cada tipo de serviço que executará. Assim, os desvios orçamentários na elaboração das propostas de serviços ou obras serão mínimos e as quantidades de serviços a serem realizados diminuem os custos para execução. No próximo tópico se fará uma exposição sobre a Contabilidade Geral e por conseqüência sobre a Contabilidade de custos e métodos de custeio que será utilizado para auxiliar os gestores da empresa a tomar as decisões e formar os preços dos serviços. 5.7 Terceirização Terceirizar é o ato ao qual se contrata uma empresa ou profissional autônomo a fim de executar certo serviço que as atividades ou serviços não estão inclusas nos fins sociais da empresa contratante. No Brasil e em outros países a terceirização é aplicada como uma forma eficaz melhorando as operações, neste caso, os processos ganham em competitividade, mercado, agilidade e satisfação dos clientes.

35 34 Teve inicio na segunda guerra Mundial com a indústria armamentista, o qual, seu objetivo era ter sua capacidade de produção aumentada, neste caso contrataram-se terceiros para executar parte do processo. Teve então na década de 50 sua consolidação, quando nos Estados Unidos houve o desenvolvimento industrial. Segundo Queiroz (2004, p.61): A terceirização foi muito aplicada ao longo da guerra, pois as indústrias da época precisavam concentrar-se e agilizar a produção, que precisava ser cada vez maior e melhor, das armas necessárias para a manutenção da superioridade aliada. Então descobriram que algumas atividades de suporte à produção, dos armamentos, poderiam ser passadas a outros empresários fornecedores de serviços mediante a contratação destes. No Brasil chegou a partir da década de 60 com as empresas automobilísticas, já na década de 70 as empresas de outras atividades começaram a transferir parte de suas atividades para terceiros. Em 1986, a Kodak começa a terceirizar sua área de informática, contratando outras empresas como a IBM e Digital Businessland, este processo era conhecido não como terceirização, mas sim como contratação de serviços de terceiros. Em 1992, a Shell anuncia a terceirização dos serviços de processamento de dados, enfatizando o processo de terceirização nas grandes empresas. (CERUTTI et al, 2003) O principal objetivo da terceirização é a concentração dos esforços das atividades final da empresa, neste contexto defini-se a atividade-fim aquela ligada diretamente a atividade que a empresa esta inserida. Atividade-meio é aquela que não esta inserida propriamente ao ramo de atividade da empresa, no caso serve apenas de caminho para alcançar a atividade final. Queiroz (2004, p.69) diz a respeito da terceirização: O objetivo é o ganho de qualidade, especialização e eficácia empresarial com a melhoria da competitividade. Prevalece a relação de parceria, atuação em conjunto, crescimento mutuo, comprometimento com resultados, com predominância da ética, lealdade e transparência das idéias e objetivos. Devido ao crescimento global um dos fatores que impulsionam a utilização da terceirização é o aumento dos lucros e a diminuição dos custos, existem muitos serviços especializados com profissionais talentosos a um custo baixo.

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