A Utilização da Contabilidade de Custos na Formação do Preço de Venda Neiva Baseggio Edison Luiz Leismann Elisângela Maria da Silva Marluci demozzi

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1 A Utilização da Contabilidade de Custos na Formação do Preço de Venda Neiva Baseggio Edison Luiz Leismann Elisângela Maria da Silva Marluci demozzi Resumo: A contabilidade de custos é um importante instrumento destinado a produzir informações para os diversos níveis gerenciais, coletando, classificando e registrando os dados operacionais das diversas atividades, utilizando métodos de custeio. A escolha do tema que compõe este trabalho tem por finalidade apresentar a importância da contabilidade de custos através dos Métodos de Custeio, destacando os mais usuais no mercado como o Custeio por Absorção, Custeio Variável ou Direto e o Custeio ABC, evidenciando-os como fator preponderante para a formação do preço de venda para as empresas de Nova Mutum. Conclui-se enfatizando as conseqüências da falta de controle dos custos e a importância de saber formar preço de venda utilizando técnicas, métodos objetivando sempre alcançar seu principal objetivo, o lucro. Palavras-chaves: Métodos de Custeio. Preço de venda. Custos. Abstract: Cost accounting is an important tool to produce information for different management levels, collecting, classifying and recording the operational data of the various activities, using methods of funding. The topic work choice aims to show the importance of accounting costs by Costing Methods, highlighting the most common in the market as the Absorption Costing, Variable Costing and Direct Costing or ABC, showing them as a major factor for the formation of the selling price for companies in Nova Mutum. It is concluded emphasizing the consequences of lack of cost control and the importance of knowing how to form the selling price using techniques, methods, always aiming to achieve its main objective, the profit. Keywords: Costing Methods. Selling Price. Costs.

2 Introdução Nos dias de hoje em que a competitividade é cada vez maior, é de extrema necessidade a busca contínua para aprimorar a qualidade em todos os segmentos buscando a aceitação e a permanência de um produto ou serviço no mercado. O preço de venda de um bem não pode superar significativamente os preços de seus concorrentes sem arriscar-se a consideráveis perdas de venda, por essa razão difundiu-se a máxima de que os preços de venda são determinados pelo mercado. Porém, o mercado só pode sugerir e não determinar o preço de venda aproximado de um produto. No mundo globalizado a facilidade de encontrar o produto desejado é cada vez maior, as empresas necessitam de fatores que as tornem mais atraente, e o conhecimento dos elementos de formação do preço de venda dos produtos e serviços constitui-se numa vantagem competitiva para as organizações. Na tarefa de encontrar um equilíbrio no preço praticado e de demonstrar a importância de formar preços por meio de estudos, a contabilidade de custos tornase altamente relevante, com seus sistemas e métodos de informação que permitem melhor gerenciamento das empresas. De acordo com Martins (1998), a contabilidade de custos tem duas funções relevantes, uma no auxílio ao controle e a outra na ajuda as tomadas de decisões. No que diz respeito ao controle, sua mais importante missão é fornecer dados, orçamentos e outra formas de previsão e em seguida acompanhar o efetivamente acontecido para comparação com valores anteriormente definidos, já a tomada de decisões o papel da contabilidade de custos consiste na alimentação de informações sobre valores relevantes que dizem respeito às conseqüências de curto e longo prazo sobre medidas de corte de produtos, opção de compra e fixação de preços de venda. Este artigo pretende descrever alguns métodos de fixação de preço de venda e demonstrar também para as empresas de Nova Mutum a importância da utilização da contabilidade de custos na formação do preço de venda de um produto ou serviço para a manutenção e permanência do mesmo no mercado. O mesmo está estruturado, inicialmente, em uma análise do surgimento da contabilidade de custos assim como sua utilização e descrição de alguns elementos importantes, a seguir uma discussão sobre preço de venda e os fatores que podem

3 influenciar para um preço mais competitivo. Contabilidade de Custos Silva (2008) descreve que a contabilidade de custos é um ramo da ciência contábil utilizada para identificar, mensurar, registrar e informar os custos dos produtos, mercadorias ou serviços vendidos, aplicando os princípios contábeis da mesma forma que a contabilidade geral, com a finalidade de se apurar resultados e valorizar os estoques, alertando os administradores para quaisquer resultados que exijam correção. De acordo com Oliveira e Rodrigues [2010?], a contabilidade de custos nasceu da contabilidade financeira, quando houve a exigência de se controlar e avaliar estoques nas indústrias, nascentes à época da Revolução Industrial, tarefas, até então, de fácil avaliação, pois as empresas eram pequenas e familiares, basicamente de artesanatos. Segundo Martins (1998), a contabilidade de custos tinha função inicial o abastecimento de elementos que visavam avaliação dos estoques, finais ou intermediários e, também a avaliação dos resultados e não o fornecimento de dados à administração, porém, nessas últimas décadas a contabilidade de custos tornou-se uma importante arma de controle e decisão gerenciais. Silva (2008) diz que a contabilidade de custos surgiu a partir da necessidade de atender os anseios de informação da administração, interessadas no controle dos custos de sua atividade bem como da busca de lucro. Leone (1981) relata que a contabilidade de custos hoje se refere às atividades de coleta e fornecimento de informações para as necessidades de tomada de decisão de todos os tipos, desde as relacionadas com as operações repetitivas até as de natureza estratégica, não repetitivas, e, ainda, ajuda na formulação das principais políticas das organizações. Já Silva (2008) afirma que a contabilidade de custos atualmente, é um dos principais ramos da contabilidade e que merece uma maior atenção por parte dos contadores, para que não seja assumida por outra profissão como Administração, Economia e ou até mesmo Engenharia, como é o caso dos EUA onde já existe a Engenharia de Custos.

4 A seguir serão conceituados alguns elementos importantes para entendimento do assunto abordado. Custos O conhecimento dos custos é vital para saber se determinado produto é rentável ou não, e se é possível diminuir ou minimizar seus custos. De acordo com Bertó e Beulke (2005), custo é uma expressão monetária que deve ter uma menor quantidade final, boa, rentável de produtos ou serviços para repor fisicamente, ao término de cada ciclo operacional, uma maior quantidade inicial de insumos e consumos do próximo ciclo. Silva (2008) diz que custos são recursos aplicados na transformação dos ativos, representados por gastos relativos à utilização de bens ou serviços aplicados para produção de outros bens e serviços. Martins (1998) concorda com o conceito de Silva quando afirma que custo é um gasto relativo à bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços, e acrescenta ainda que o custo é também um gasto, só que reconhecido como tal, isto é, como custo, no momento da utilização dos fatores de produção (bens e serviços), para a fabricação de um produto ou execução de um serviço. Bruni (2006) afirma que custos representam na verdade uma transição de um investimento que tem como destino final o valor de estoques. A conversão de matéria em produto em elaboração e a conversão dos produtos em elaboração em produtos acabados representam custos. Razões para se Implementar um Sistema de Custos De acordo com Silva (2008) as razões para se implementar um sistema de custos estão intimamente correlacionadas às tomadas de decisões gerenciais, devendo o sistema funcionar como base sólida e transparente para essas decisões. De acordo ainda com o mesmo autor, os relatórios gerados com base nas informações sobre os custos servem como instrumento de apoio para: elaboração das demonstrações contábeis; controle de custos de produção; tomada de decisões de comercialização; fixação de preços de venda; análise de margens de lucro; projeção de resultados, etc.

5 Classificação dos custos De acordo com Leone (1981), existem vários tipos de custos, alguns tipos de custos são conhecidos e sua determinação pela Contabilidade é uma atividade repetitiva, corrente. Outros tipos somente são levantados ou estabelecidos à medida que a Administração necessita deles. Martins (1998), diz que todos os custos podem ser classificados em fixos e variáveis ou em diretos e indiretos ao mesmo tempo. Assim, a matéria-prima é um custo direto e variável, os materiais de consumo são normalmente custos indiretos e variáveis, os seguros das fábricas são custos indiretos e fixos, etc. Os custos diretos são variáveis, quase sem exceção, mas os indiretos são tanto fixos como variáveis, apesar da geral predominância dos primeiros. A seguir serão abordados alguns dos principais tipos de custos. Custo Direto De acordo com Silva (2008), custo direto é aquele diretamente identificado e associado ao produto, e não necessita de nenhum critério de rateio para essa associação. Exemplo: matéria-prima, embalagem, mão-de-obra direta. Bertó e Beulke (2005) relatam que os custos diretos devem ser identificados diretamente em cada unidade vendida. Exemplo: nos custos relativos à aquisição da mercadoria ou relativos ao emprego de material direto no processamento industrial de bens, nas despesas relativas às vendas, como ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços), PIS, COFINS, etc e nas despesas financeiras do giro. Esse último refere-se às despesas financeiras decorrentes do financiamento do período de estocagem interna da mercadoria na empresa, mais eventuais prazos concedidos para o recebimento dos valores vendidos. Já Leone (1981) diz que custos diretos são todos os custos que se conseguem identificar com as obras, do modo econômico e lógico, ou seja, é o custo que é identificado naturalmente ao objeto do custeio.

6 Custo Indireto Bertó e Beulke (2005), dizem que custos indiretos dão sustentação ao funcionamento das atividades. Em geral os custos indiretos apresentam como característica a impossibilidade de ser medidos, identificados, quantificados diretamente em cada unidade. Para Leone (1981), custos indiretos são todos os outros custos que dependem do emprego de recursos, de taxas de rateio, de parâmetros para o débito às obras. Silva (2008) reafirma o que os dois autores relataram, pois segundo ele custo indireto é aquele cuja associação direta ao produto não é possível. Necessita de critério de rateio para sua alocação. Exemplos: depreciação, mão-de-obra indireta, seguros, aluguel. Custo Fixo Bertó e Beulke (2005) relatam que os custos fixos se mantêm inalterados face ao volume de atividade, dentro de certos limites de capacidade, ou seja, não se modificam em razão do crescimento ou da retração ao volume dos negócios dentro desses limites. Exemplos: manutenção, folha de pagamento da administração. Silva (2008) mais uma vez reafirma o que Bertó e Beulke relataram, pois de acordo com o mesmo custo fixo é aquele que independe da quantidade produzida. Exemplos: aluguel, depreciação, mão-de-obra indireta mensalista. Custo Variável De acordo com Silva (2008) custo variável é aquele que ocorre em função da quantidade produzida, por exemplo: matéria-prima, combustível, mão-de-obra para produção. Já Bertó e Beulke (2005) relatam que custo variável não está necessariamente relacionado com a identificação entre custos/despesas com o produto/mercadoria /serviço. Na realidade, o foco desses custos/despesas está mais relacionado com o volume vendido. Constituem valores que se modificam em

7 relação direta com o volume vendido. Exemplos: variação no custo total da mercadoria em razão das oscilações da quantidade vendida, ICMS de venda, PIS/COFINS etc. Métodos de Custeio De acordo com Silva (2008) os sistemas de custeamento surgiram em decorrência do aumento do tamanho e complexidade das organizações, da necessidade de integração e coordenação das operações nas matrizes e filiais das empresas, crescente importância dos custos indiretos de fabricação, e a concorrência que trouxe no bojo a necessidade de estabelecer preços, como talvez, o mais importante fator do desenvolvimento desses sistemas. Segundo Martins (1998), custeio significa método de apropriação de custos. Existem vários métodos de custeio, mas este artigo restringiu-se a estudar o Custeio por Absorção, Custeio Variável ou Direto, Custeio Padrão e o Custeio baseado em Atividade (ABC). Custeio por Absorção De acordo com Santos, Espejo e Voese [2010?}, o sistema de custeio por absorção tem suas origens na Contabilidade Financeira, tendo como guia norteador, os princípios fundamentais da contabilidade, sendo o único aceito pelo fisco. A principal característica do custeio por absorção é o fato dele adotar critérios de rateio na alocação dos custos indiretos aos produtos e de utilizar a parcela os gastos de produção para formação do custo do produto. Para a efetiva utilização do custeio por absorção, é necessário seguir alguns passos que consistem em separar os custos das despesas, alocar ou apropriar os custos diretos aos produtos e alocar os custos indiretos de fabricação, também aos produtos e serviços. Para Silva (2008) o sistema de custeio por absorção classifica os custos em diretos e indiretos, de acordo com a sua possibilidade de serem apropriados aos produtos. Considera que todos os custos de produção são alocados ao produto, e não considera os gastos ocorridos fora da produção, que são custos do período: venda, administração e pesquisas e desenvolvimento.

8 Custeio Variável ou Direto Bruni (2006), relata que as expressões custeio direto e custeio variável aparecem citadas muitas vezes como sinônimos, porém as duas expressões se baseiam em conceitos bastante diferentes. A diferença entre custos diretos e indiretos refere-se à possibilidade de identificação dos gastos com objetos específicos de custeio. Custos variáveis e fixos são distinguidos em função de flutuação nos volumes. Contudo as duas são de fundamental importância na gestão de custos e formação de preços. Para Silva (2008) no sistema de custeio variável, os custos são variáveis ou fixos de acordo com o nível de atividade, volume ou quantidade produzida. O autor relata ainda que esse tipo de custeio é indicado para controles gerenciais. De acordo com Martins apud Silva (2008) custeio variável ou direto é o processo segundo o qual apenas os custos variáveis de materiais, mão-de-obra e custos indiretos de fabricação, usados na produção do produto ou no desempenho de um serviço ou atividade, são atribuídos a estes, enquanto que os custos fixos são considerados como custos do período. Custeio ABC O método de apropriação de custos denominado ABC significa Activity Based Costing, ou seja, Custeio Baseado em Atividades. Silva (2008) diz que o Custeio Baseado em Atividades (ABC) surgiu das necessidades gerenciais não mais embasadas pelos números dos custos apurados na forma tradicional, em função de rápidas e diversas alterações que se processavam no ambiente econômico a partir dos anos 80. Segundo Martins (1998) o método de custeio ABC procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos. Para Bertó e Beulke (2005) a característica básica do custeio por atividade é a apropriação aos produtos, às mercadorias e aos serviços de todos os custos e despesas diretas possíveis, sejam eles fixos ou variáveis. De acordo ainda com os autores o sistema ABC possui a seguinte composição:

9 Preço de venda (função de mercado e da gestão dos custos) ( - ) Custos e despesas diretas I Contribuição operacional de produtos, mercadorias ou serviços II Soma das contribuições operacionais de produtos, mercadorias ou serviços de uma unidade de negócios ( -) Custos e despesas diretas da unidade de negócios III Contribuição operacional da unidade de negócios IV Soma das contribuições operacionais das várias unidades de negócios da empresa ( - ) Custos e despesas gerais da empresa, não direcionadas = Resultado da empresa Silva (2008) afirma que o sistema de custeio ABC é um método de análise que busca rastrear os gastos de uma empresa para analisar e monitorar as diversas toras de consumo de recursos diretamente identificáveis com suas atividades mais relevantes e destas para os produtos e serviços. Preço de Venda A formação do preço de venda, de um produto ou serviço, para alcançar uma rentabilidade pré-determinada (geralmente através de orçamento) é perseguida pelas empresas, é estudada por administradores e autores nos cursos de contabilidade e administração, bem como nestes setores dentro das empresas. É grande por parte dos gestores a ânsia de conhecer os resultados financeiros, por produto ou serviço, para avaliar quais são mais rentáveis. A comparação do resultado realizado com o pré-estabelecido serve também para se avaliar os recursos envolvidos na comercialização assim como os desvios ocorridos nas vendas. As empresas devem em primeiro lugar conhecer seu ponto de equilíbrio e a margem de contribuição de seus produtos isoladamente e ponderar esses produtos pelo seu peso respectivo no faturamento total, identificando a média geral. É de extrema importância as empresas conhecerem a rentabilidade de cada produto ou serviço, pois assim, saberá quais produtos ou serviços dão mais ou menos lucros e aqueles que dão prejuízos. De acordo com Silva (2008) a formação do preço de venda é uma finalidade bastante lembrada como um típico produto de um sistema de custos, havendo o mito

10 de que quem dispõe de um melhor sistema realiza um melhor cálculo de preço de venda. Poderíamos dizer que um bom sistema de custos proporciona, em primeiro lugar, uma noção muito clara de custos em diversas áreas de atuação, convergindo em especial para o valor dos bens processados. Já o estabelecimento de preços, em rigor, depende em igual intensidade da qualificação do sistema e das forças do mercado. Bertó e Beulke (2005) relatam que a formação do preço de venda dos produtos e ou serviços, elemento essencial da gestão econômico-financeira e mercadológica das empresas, envolve inúmeros fatores em sua composição, entre eles se destacam: estrutura de custos; demanda (mercado); ação da concorrência; governo e objetivos pretendidos com o produto ou serviço. Silva (2008) afirma ainda que cálculo do preço de venda não depende exclusivamente do custo dos bens, mas em boa dosagem da própria política de preços, de tal modo que alguns autores delimitam a função cálculo como atribuição da área de custos, e a função preço como sendo exclusivamente da área de comercialização. A empresa pode reduzir seu preço, sem necessidade, para aumentar seu caixa no curto prazo ou ainda como parte de uma campanha, com foco no longo prazo, para aumentar a sua fatia de mercado. Para tomar essa decisão os gestores devem conhecer bem os custos para não correr riscos. De acordo com Bruni (2006) a formação de preços representa uma das mais importantes e nobres atividades empresariais. A definição equivocada do preço pode arruinar um negócio. Kloter (2003) ressalta que, através da história os preços têm sido fixados por compradores e vendedores que negociam entre si. Os vendedores pedem preço acima do que esperam receber e compradores oferecem menos do que esperam pagar. Por meio de uma negociação saudável se chega a um preço aceitável. Hoje, o mercado dita os preços, pois é ele que diz o que está disposto a pagar, em função da sua renda. Cabe então às empresas verificar quais produtos são viáveis economicamente para elas e adequar os investimentos e recursos aplicados, de maneira mais racional e com eficiência, para que aumente a produtividade, com a conseqüente diminuição de custos e o aumento da rentabilidade dos produtos.

11 Componentes dos preços Bruni (2006) afirma que o preço pode ser apresentado em função de quatro componentes: os custos (que correspondem aos gastos produtivos ou incorporados no produto), as despesas (que correspondem aos gastos não incorporados ao estoque dos produtos, representando gastos comerciais ou de vendas, administrativos ou financeiros), os impostos (diversos são os tributos incidentes sobre o preço, como o Imposto sobre Produtos Industrializados IPI, o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços ICMS, o Programa de Integração Social PIS, e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins) e o lucro (que representa a remuneração do empresário). Já Silvente (2009) afirma que as decisões de preço são influenciadas por três fatores: os clientes, os concorrentes e os custos. Os clientes e os concorrentes definem se a empresa tem pouca influência sobre preço ou se pode fixar seus próprios preços. Produtos com muitos concorrentes, muitos clientes e que não são percebidos por esses com diferenciação, tal qual um produto de mais qualidade, não permitem que a empresa gerencie sobre seu preço. Mark-Up Uma das grandes ferramentas usadas para calcular o preço de venda de um produto é o mark-up. De acordo com Silva (2008) o Mark-up é um índice multiplicador ou divisor que aplicado ao custo do produto fornece o preço de venda. Normalmente integram o Mark-up os elementos: PIS/COFINS; ICMS; Comissões; Despesas Administrativas; Despesas Fixas de Vendas; Despesas Financeiras (aquelas não associáveis aos produtos); Despesas Fixas de Fabricação (quando utilizada sistemática de custeamento direto); e o lucro. Margem de Contribuição A margem de contribuição revela o quanto o produto da empresa contribui para que esta consiga dar cobertura aos seus custos fixos, demonstrando a

12 capacidade que cada produto possui de cobrir os custos e a manutenção da produtiva da empresa. Bruni (2006) relata que a margem de contribuição, representada pela diferença entre receitas e gastos variáveis, consiste em um dos mais importantes indicadores para a tomada de decisão em custos, preços e lucros. Martins (1998) afirma que margem de contribuição por unidade, é a diferença entre a receita e o custo variável de cada produto. É o valor que cada unidade efetivamente traz à empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e lhe pode ser atribuído sem erro. Silvente (2009) diz que a margem de contribuição é o quanto resta do preço, ou seja, do valor da venda de um produto são deduzido os custos e despesas por ele gerados. Representa a parcela excedente dos custos e despesas que os produtos provocam. A empresa só começa a gerar lucro quando a margem de contribuição dos produtos vendidos superar os custos e despesas fixos e também ao lucro. Sendo assim, podemos afirmar que a margem de contribuição é a diferença entre o preço de venda e a soma dos custos mais despesas variáveis, podendo ser representado da seguinte forma: MC = PVun CDVun, onde: MC = Margem de contribuição CDVun = Custos e Despesas Variáveis Unitário. PVun = Preço de venda Ponto de Equilíbrio Em toda atividade, um eficiente controle de custos é imprescindível para uma boa administração. A partir das informações geradas por um sistema de custos que possibilite uma distinção satisfatória entre custos fixos e custos variáveis, pode-se lançar mão de diversos instrumentos de análise. O principal e mais divulgado desses instrumentos é o ponto de equilíbrio, seu conceito mais simples diz que é o ponto da atividade operacional da empresa em que não há lucro nem prejuízo: a receita total é igual ao custo total. Se a empresa operar acima do ponto de equilíbrio terá lucro; se abaixo, prejuízo. Para Silva (2008) o ponto de equilíbrio é determinado mediante procedimento gráfico ou aritmético, e nasce da conjugação dos custos e despesas totais com as receitas totais. A atividade está no ponto de equilíbrio quando não tem lucro e nem

13 prejuízo. Assim, este parâmetro determina o ponto em que a empresa equilibra custos com receitas. De acordo com Bruni (2006) a separação e a classificação volumétrica dos gastos permitem obter o ponto de equilíbrio do negócio, representado pelo volume mínimo de operações que possibilita a cobertura dos gastos. Silva (2008) diz que o ponto de equilíbrio pode ser calculado da seguinte forma: PE = CDF/MCun, onde: PE = Ponto de Equilíbrio MC = Margem de Contribuição CDF = Custos e Despesas Fixo Considerações finais A principal finalidade desse artigo foi mostrar para as empresas de Nova Mutum a importância da utilização da contabilidade de custos na formação do preço de venda de um produto ou serviço. Para alcançar esses objetivos, deixou-se de lado a pesquisa a campo e procurou-se relatos em livros e em artigos já publicados fazendo uma profunda análise nos mesmos. Com embasamento no estudo realizado e com sustentação na teoria de grandes autores conclui-se que a contabilidade de custos é fundamental na formação de preços pois através de um sistema de custos bem elaborado é possível coletar, organizar e registrar os recursos aplicados ao processo produtivo, permitindo um maior controle e produzindo informações úteis e necessários para a formação de preço de um produto ou serviço. Silva (2008) diz que o papel básico dos controles de custos é prover a administração da empresa de informações relativas a custos históricos e futuros, de forma a contribuir significativamente no planejamento e controle das operações. Os métodos de custeio objetivam identificar os gastos inerentes ao processo produtivo acumulando-os de forma organizada aos produtos e serviços. Cabe a cada empresário testar o sistema de custeio que mais se ajusta ao seu negócio, pois o conhecimento daquilo que se faz é fundamental para melhor se gerir os custos de uma empresa. A partir daí define-se o sistema de custeio que mais se encaixa na sua empresa, para cada atividade, e assim como conseguência terá sem dúvida uma importante ferramenta na implantação e sucesso da empresa.

14 AUTOR Neiva Baseggio Bacharel em Administração de empresa União do Ensino Superior de Nova Mutum MT. CO- AUTOR Edison Luiz Leismann Professor adjunto da UNIOESTE PR e da Pós Graduação do Ensino Superior de Nova Mutum UNINOVA CO-AUTOR Elisângela Maria da Silva Mestranda em Engenhara da Produção e Coordenadora do Curso de Administração da UNINOVA CO-AUTOR Marluci demozzi Professora de Pesquisa em Administração e Pesquisa aplicada em Ciências Contábeis da UNINOVA Referências Bibliográficas ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE NORMAS TÉCNICAS ABNT. Elaboração de Trabalhos Acadêmicos NBR , ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE NORMAS TÉCNICAS ABNT. Referências Bibliográficas NBR. 6023, BERTÓ, Dalvio José e BEULKE, Rolando. Gestão de Custos. São Paulo: Saraiva, BRUNI, Adriano Leal. A Administração de Custos, Preços e Lucros. São Paulo: Atlas, KOTLER, Philip. Princípios de Marketing. 9º Ed. São Paulo: Prentice Hall, LEONE, George Sebastião Guerra. Custos: Planejamento, Implantação e Controle. São Paulo: Atlas, MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 6º Ed. São Paulo: Atlas, RODRIGUES, Luis Carlos e OLIVEIRA, José Vilmar de. Disponível em: Cópia acessada em: 08/01/2010.

15 SANTOS, Cleston Alexandre dos. ESPEJO, Robert Armando e VOESE, Simone Bernardes. Disponível em: Cópia acessada em: 08/01/2010. SILVA, Benedito Albuquerque da. Custos e Estratégias de Gestão. Apostilado de pós-graduação, SILVENTE, Giseli Alves. Controladoria. Apostilado de pós-graduação, 2009.

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