J U R I S P R U D Ê N C I A F I S C A L A R B I T R A L ( 3. º E 4. º T R I M E S T R E S D E )
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- Manuela Ximenes da Conceição
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1 i J a n e i r o d e J U R I S P R U D Ê N C I A F I S C A L A R B I T R A L ( 3. º E 4. º T R I M E S T R E S D E ) TAX & BUSINESS P r e t e n d e - s e, c o m a p r e s e n t e I n f o r m a ç ã o F i s c a l, a p r e s e n t a r u m a s í n t e s e t r i m e s t r a l d a s p r i n c i p a i s d e c i s õ e s a r b i t r a i s p r o f e r i d a s n o C e n t r o d e A r b i t r a g e m A d m i n i s t r a t i v a ( C A A D ) e m m a t é r i a t r i b u t á r i a - à s e m e l h a n ç a d o q u e j á f a z e m o s e m r e l a ç ã o à s d e c i s õ e s d o T r i b u n a l d e J u s t i ç a d a U n i ã o E u r o p e i a. A p r e s e n t e I n f o r m a ç ã o F i s c a l é r e l a t i v a a o 3. º e a o 4. º t r i m e s t r e s d e B r e v e m e n t e, s e r á d i v u l g a d a a I n f o r m a ç ã o F i s c a l r e f e r e n t e à j u r i s p r u d ê n c i a a r b i t r a l r e l a t i v a a o 1. º t r i m e s t r e d e A presente Informação Fiscal destina-se a ser distribuída entre Clientes e Colegas e a informação nela contida é prestada de forma geral e abstracta. Não deve servir de base para qualquer tomada de decisão sem assistência profissional qualificada e dirigida ao caso concreto. O conteúdo desta Informação Fiscal não pode ser reproduzido, no seu todo ou em parte, sem a expressa autorização do editor. Caso deseje obter esclarecimentos adicionais sobre este assunto contacte. 01
2 N Ú M E R O D O P R O C E S S O : 4 5 / T D A T A : A C Ó R D Ã O D E 5 D E J U L H O D E A S S U N T O : I R S / T R I B U T A Ç Ã O D A S M A I S V A L I A S R E S U L T A N T E S D A A L I E N A Ç Ã O D E B E N S I M Ó V E I S R E A L I Z A D A S P O R N Ã O R E S I D E N T E S / L I B E R D A D E D E C I R C U L A Ç Ã O D E C A P I T A I S F a c t o s E m , o s R e q u e r e n t e s r e s i d e n t e s n o R e i n o U n i d o a l i e n a r a m a s q u o t a s - p a r t e s - n a p r o p o r ç ã o d e 4 0 % c a d a u m - q u e d e t i n h a m e m c o m p r o p r i e d a d e r e l a t i v a m e n t e a q u a t r o i m ó v e i s, l o c a l i z a d o s e m P o r t u g a l. C a d a u m d o s R e q u e r e n t e s a p r e s e n t o u, e m 3 1 d e M a i o d e , a D e c l a r a ç ã o d e R e n d i m e n t o s M o d e l o 3 d e I R S r e l a t i v a a o a n o , a q u a l f o i a c o m p a n h a d a d e u m ú n i c o a n e x o o A n e x o G C a t e g o r i a G, s o b a e p í g r a f e M a i s - V a l i a s e o u t r o s I n c r e m e n t o s P a t r i m o n i a i s. N e s t a D e c l a r a ç ã o e r e s p e c t i v o A n e x o, e m q u e o s R e q u e r e n t e s s e e n q u a d r a r a m c o m o n ã o r e s i d e n t e s e m P o r t u g a l, f o r a m e x c l u s i v a m e n t e r e p o r t a d a s a s o p e r a ç õ e s d e t r a n s m i s s ã o d o s r e f e r i d o s i m ó v e i s, n a r e s p e c t i v a q u o t a - p a r t e, e f o r a m d e i x a d o s e m b r a n c o o s c a m p o s 6 a 1 3 d o q u a d r o 5 B, n ã o t e n d o s i d o a s s i n a l a d a q u a l q u e r o p ç ã o p e l a t r i b u t a ç ã o p e l o r e g i m e g e r a l, o u p o r o u t r o d o s r e g i m e s e s p e c i a i s a í i n d i c a d o s. C a d a u m d o s R e q u e r e n t e s f o i s u c e s s i v a m e n t e n o t i f i c a d o d e q u a t r o l i q u i d a ç õ e s d e I R S e J C, s o b r e o s r e n d i m e n t o s d e c l a r a d o s r e l a t i v a m e n t e a o a n o E m f a c e d a s q u a r t a s s u c e s s i v a s l i q u i d a ç õ e s d e I R S e m i t i d a s, o o b j e c t o d a i m p u g n a ç ã o a r b i t r a l f o i d e l i m i t a d o d e f o r m a a a b r a n g e r o s a c t o s s u b s i s t e n t e s n a o r d e m j u r í d i c a e, b e m a s s i m, o i n d e f e r i m e n t o d a s r e c l a m a ç õ e s g r a c i o s a s d e d u z i d a s d o s a c t o s d e l i q u i d a ç ã o q u e a q u e l e s v i e r a m s u b s t i t u i r. N o s e u p e d i d o o s R e q u e r e n t e s u s t e n t a m q u e a i n c l u s ã o n o r e n d i m e n t o c o l e c t á v e l d a t o t a l i d a d e d a s m a i s - v a l i a s r e s u l t a n t e s d a v e n d a d o s q u a t r o i m ó v e i s d e q u e e r a m, à d a t a, c o m p r o p r i e t á r i o s, e n f e r m a d e e r r o d e d i r e i t o, u m a v e z q u e a p e n a s d e v e r i a t e r s i d o c o n s i d e r a d o 5 0 % d o r e s p e c t i v o v a l o r, p o r a p l i c a ç ã o d o n. º 2 d o a r t i g o 4 3. º d o C ó d i g o d o I R S, a c r e s c e n t a n d o q u e a n e g a ç ã o d a a p l i c a ç ã o d e s t a d i s p o s i ç ã o a o s r e s i d e n t e s d e o u t r o E s t a d o - M e m b r o, c o n s u b s t a n c i a u m a v i o l a ç ã o d o T r a t a d o s o b r e o F u n c i o n a m e n t o d a U n i ã o E u r o p e i a, e m v i r t u d e d o s e u e f e i t o d i s c r i m i n a t ó r i o. A c r e s c e n t a m q u e a l e i n ã o p r e v ê, p a r a o s n ã o r e s i d e n t e s, u m a o p ç ã o p e l o r e g i m e g e r a l d e t r i b u t a ç ã o, m a s s i m u m a o p ç ã o p e l a t r i b u t a ç ã o à s t a x a s a p l i c á v e i s a o s r e s i d e n t e s, o p ç ã o e s t a q u e n u n c a f o i p e l o s m e s m o s a d o p t a d a. S u s t e n t a m a i n d a q u e m e s m o q u e s e e n t e n d e s s e q u e o e x e r c í c i o d a q u e l a o p ç ã o a n u l a r i a a d i f e r e n ç a e n t r e r e s i d e n t e s e n ã o r e s i d e n t e s, t a l s e m p r e r e p r e s e n t a r i a u m ó n u s s u p l e m e n t a r d e s t e s 02
3 ú l t i m o s f a c e a o s c o n t r i b u i n t e s r e s i d e n t e s e n ã o e x c l u i r i a o s e f e i t o s d i s c r i m i n a t ó r i o s d o r e g i m e s u p l e t i v o, q u e p e r m a n e c e i n v á l i d o à l u z d o d i r e i t o c o m u n i t á r i o. C o n c l u e m p e l o p e d i d o d e a n u l a ç ã o d o s a c t o s t r i b u t á r i o s p o r v í c i o d e v i o l a ç ã o d e l e i e p e l a c o n s e q u e n t e l i q u i d a ç ã o e m e x c e s s o d a s i m p o r t â n c i a s d e , 7 5, d e I R S, e d e 1 7 2, 1 8, d e j u r o s, r e l a t i v a m e n t e a c a d a u m d o s R e q u e r e n t e s. A n á l i s e d o T r i b u n a l O T r i b u n a l A r b i t r a l i d e n t i f i c o u c o m o q u e s t ã o d e c i d e n d a a f e r i r s e a d i f e r e n c i a ç ã o, e s t a b e l e c i d a p e l a l e g i s l a ç ã o n a c i o n a l, p a r a r e s i d e n t e s e n ã o r e s i d e n t e s e m t e r r i t ó r i o n a c i o n a l, d a b a s e d e i n c i d ê n c i a e m I R S d a s m a i s - v a l i a s d e r i v a d a s d a a l i e n a ç ã o o n e r o s a d e d i r e i t o s r e a i s s o b r e b e n s i m ó v e i s é ( i n ) c o m p a t í v e l c o m a l i b e r d a d e d e c i r c u l a ç ã o d e c a p i t a i s p r e v i s t a n o T r a t a d o s o b r e o F u n c i o n a m e n t o d a U n i ã o E u r o p e i a, p o r s e t r a d u z i r n u m r e g i m e f i s c a l m e n o s f a v o r á v e l p a r a o s n ã o r e s i d e n t e s. A q u e s t ã o e m a p r e ç o h a v i a j á s i d o a p r e c i a d a p e l o T J U E, n o A c ó r d ã o H o l l m a n n, d e 1 1 d e O u t u b r o d e , e m q u e s e c o n c l u i q u e o n. º 2 d o a r t i g o 4 3. º d o C ó d i g o d o I R S v i o l a o T r a t a d o s o b r e o F u n c i o n a m e n t o d a U n i ã o E u r o p e i a, p o r r e v e s t i r c a r á c t e r d i s c r i m i n a t ó r i o p a r a o s n ã o r e s i d e n t e s e s e r, e m c o n s e q u ê n c i a, r e s t r i t i v o d a l i b e r d a d e d e c i r c u l a ç ã o d e c a p i t a i s. C o n t u d o, n ã o o b s t a n t e e s t e r e g i m e g e r a l s e t e r m a n t i d o i d ê n t i c o, o l e g i s l a d o r n a c i o n a l i n s t i t u i u, e m d a t a p o s t e r i o r à j u r i s p r u d ê n c i a d o A c ó r d ã o H o l l m a n n, u m r e g i m e o p c i o n a l d e e q u i p a r a ç ã o d o s n ã o r e s i d e n t e s a o s r e s i d e n t e s, c o m o o b j e c t i v o d e o b v i a r a o t r a t a m e n t o d i f e r e n c i a d o d o s n ã o r e s i d e n t e s q u e o b t e n h a m e m P o r t u g a l m a i s - v a l i a s i m o b i l i á r i a s, f a c e a o s r e s i d e n t e s. E s t a o p ç ã o d e e q u i p a r a ç ã o p e r m i t e a o s n ã o r e s i d e n t e s c o m u n i t á r i o s e d o e s p a ç o e c o n ó m i c o e u r o p e u a o p ç ã o p e l a t r i b u t a ç ã o d e s s e s r e n d i m e n t o s e m c o n d i ç õ e s s i m i l a r e s à s a p l i c á v e i s a o s r e s i d e n t e s e m P o r t u g a l. E m f a c e d e s t a r e g i m e, o T r i b u n a l j u l g o u n e c e s s á r i o a i n d a a p r e c i a r s e a o p ç ã o d e e q u i p a r a ç ã o, i n t r o d u z i d a n o s i s t e m a t r i b u t á r i o p o r t u g u ê s, a p ó s a p r o l a ç ã o d o A c ó r d ã o H o l l m a n n, p e r m i t i a a f a s t a r o j u í z o d e d i s c r i m i n a ç ã o d o T J U E. C o n c l u i n d o, n a e s t e i r a d o T J U E, n o A c ó r d ã o G i e l e n, q u e a o p ç ã o d e e q u i p a r a ç ã o n ã o é s u s c e p t í v e l d e e x c l u i r a d i s c r i m i n a ç ã o e m c a u s a u m a v e z q u e a p r e v i s ã o d e s t e r e g i m e f a c u l t a t i v o f a z i m p e n d e r s o b r e o s n ã o r e s i d e n t e s u m ó n u s s u p l e m e n t a r, c o m p a r a t i v a m e n t e a o s r e s i d e n t e s. 03 F o i a i n d a p o n d e r a d o p e l o T r i b u n a l a r b i t r a l q u e a s c o n s e q u ê n c i a s r e t i r a d a s d a j u r i s p r u d ê n c i a c o m u n i t á r i a e m q u e s e f u n d o u, e m p a r t i c u l a r d o A c ó r d ã o H o l l m a n n, p r o p i c i a m u m a t r i b u t a ç ã o m a i s f a v o r á v e l d a s m a i s - v a l i a s i m o b i l i á r i a s a u f e r i d a s p o r
4 n ã o r e s i d e n t e s e m P o r t u g a l, q u e r e s i d a m n a U n i ã o E u r o p e i a, d o q u e p o r r e s i d e n t e s. T o d a v i a, c o n c l u i q u e, n o D i r e i t o C o m u n i t á r i o, n ã o s e v i s l u m b r a u m p r i n c í p i o o u n o r m a q u e i m p e ç a a d i s c r i m i n a ç ã o p o s i t i v a d o s n ã o r e s i d e n t e s f a c e a o s r e s i d e n t e s, c o n s t i t u i n d o a f i s c a l i d a d e d i r e c t a u m d o m í n i o d a c o m p e t ê n c i a d o s E s t a d o s - M e m b r o s. E m f a c e d o e x p o s t o, o T r i b u n a l A r b i t r a l c o n s i d e r o u p r o c e d e n t e o v í c i o d e v i o l a ç ã o d e l e i a l e g a d o p e l o s R e q u e r e n t e s, p o r i n c o m p a t i b i l i d a d e d o n. º 2 d o a r t i g o 4 3. º c o m o T r a t a d o s o b r e o F u n c i o n a m e n t o d a U n i ã o E u r o p e i a, n a p a r t e e m q u e r e s t r i n g e a r e d u ç ã o a 5 0 % d a s m a i s - v a l i a s s u j e i t a s a I R S a s u j e i t o s p a s s i v o s r e s i d e n t e s e m P o r t u g a l, c o m a c o n s e q u e n t e a n u l a ç ã o d o s a c t o s t r i b u t á r i o s d e I R S e j u r o s c o m p e n s a t ó r i o s o b j e c t o d e p r o n ú n c i a a r b i t r a l. * * * N Ú M E R O D O P R O C E S S O : 2 5 / T D A T A : A C Ó R D Ã O D E 1 0 D E A G O S T O D E A S S U N T O : T R I B U T A Ç Ã O D E M A I S - V A L I A S M O B I L I Á R I A S F a c t o s O s R e q u e r e n t e s, c a s a d o s, p e d i r a m a c o n s t i t u i ç ã o d e T r i b u n a l a r b i t r a l p a r a s e p r o n u n c i a r s o b r e a d e c l a r a ç ã o d e i l e g a l i d a d e, e a n u l a ç ã o d a l i q u i d a ç ã o d e I R S s o b r e a s m a i s - v a l i a s, r e f e r e n t e a o a n o d e , r e a l i z a d a s c o m a a l i e n a ç ã o d e a c ç õ e s q u e d e t i n h a m n u m a s o c i e d a d e. E m , o 2 º R e q u e r e n t e r e f o r ç o u a s u a p a r t i c i p a ç ã o n a s o c i e d a d e r e f e r i d a, a d q u i r i n d o p e l o v a l o r n o m i n a l a q u o t a d e P T E , 0 0. P o s t e r i o r m e n t e, e m , o 2. º R e q u e r e n t e a d q u i r i u a t o t a l i d a d e d a s q u o t a s d o s d e m a i s s ó c i o s d a s o c i e d a d e, p e l o v a l o r n o m i n a l r e s p e c t i v o, e p a s s o u a s e r t i t u l a r d e d u a s q u o t a s, u m a n o v a l o r d e P T E , 0 0 e o u t r a n o v a l o r d e P T E , 0 0. A d i c i o n a l m e n t e, o 2. º R e q u e r e n t e p r o c e d e u a u m a u m e n t o d e c a p i t a l, t e n d o a 1. ª R e q u e r e n t e s u b s c r i t o u m a q u o t a n o m o n t a n t e d e , 0 0, c o r r e s p o n d e n t e a m e t a d e d o c a p i t a l s o c i a l d a s o c i e d a d e. N o s a n o s d e e f o r a m r e a l i z a d o s n o v o s a u m e n t o s d o c a p i t a l d a s o c i e d a d e, t e n d o n e s t e ú l t i m o a n o a s o c i e d a d e s i d o t r a n s f o r m a d a e m s o c i e d a d e a n ó n i m a, p a s s a n d o a d e t e r u m c a p i t a l s o c i a l r e p r e s e n t a d o p o r a c ç õ e s. E m , o s R e q u e r e n t e s t r a n s m i t i r a m a s r e s p e c t i v a s a c ç õ e s, d a s q u a i s e r a m t i t u l a r e s h á m a i s d e 1 2 m e s e s. N o s e g u i m e n t o d e s t a o p e r a ç ã o, e m 3 1 d e M a i o d e , o s R e q u e r e n t e s a p r e s e n t a r a m a D e c l a r a ç ã o d e R e n d i m e n t o s M o d e l o 3 d o I R S, d e c l a r a n d o a s m a i s - v a l i a s r e a l i z a d a s c o m a a l i e n a ç ã o d a s a c ç õ e s d e t i d a s n a s o c i e d a d e e, s e g u i d a m e n t e, 04
5 f o r a m n o t i f i c a d o s d a l i q u i d a ç ã o d e I R S, e m q u e s e a p u r o u o m o n t a n t e d e i m p o s t o a p a g a r, n o v a l o r d e , 7 9. O s R e q u e r e n t e s a f i r m a r a m q u e a A d m i n i s t r a ç ã o t r i b u t á r i a a p u r o u o v a l o r d e i m p o s t o a p a g a r r e f e r i d o, c o n s i d e r a n d o a s m a i s - v a l i a s r e a l i z a d a s p e l o s R e q u e r e n t e s c o m o r e n d i m e n t o e f e c t i v a m e n t e s u j e i t o a t r i b u t a ç ã o e m s e d e d e I R S e n ã o i s e n t o. T o d a v i a, a p e s a r d e a R e q u e r e n t e t e r e f e c t u a d o o p a g a m e n t o v o l u n t á r i o d o i m p o s t o, a l e g o u a i l e g a l i d a d e d a l i q u i d a ç ã o d e I R S, p o r c o n s i d e r a r s e r a p l i c á v e l o r e g i m e d e e x c l u s ã o d e t r i b u t a ç ã o d a s m a i s - v a l i a s r e a l i z a d a s c o m a a l i e n a ç ã o d e a c ç õ e s, n o s t e r m o s d o a r t i g o 3 0. º, n. º 9, d a L e i n. º B / , n a m e d i d a e m q u e e s t a n o r m a n ã o f o i r e v o g a d a e m m o m e n t o a l g u m. P o r o u t r o l a d o, o s R e q u e r e n t e s i n v o c a r a m a i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e d o r e g i m e d e t r i b u t a ç ã o d a s m a i s - v a l i a s r e a l i z a d a s c o m a a l i e n a ç ã o d e a c ç õ e s d e t i d a s p o r p e r í o d o s u p e r i o r a 1 2 m e s e s, c o n s i d e r a n d o q u e e s t a v a e m v i g o r a n o r m a d e e x c l u s ã o d e t r i b u t a ç ã o p r e v i s t a n o a r t i g o 1 0. º, n. º 2, a l í n e a a ) d o C ó d i g o I R S, e q u e f o i, p o s t e r i o r m e n t e r e v o g a d a p e l a L e i n. º 1 5 / , a l e g a n d o p a r a e s s e e f e i t o a v i o l a ç ã o d o p r i n c í p i o d a p r o i b i ç ã o d a r e t r o a c t i v i d a d e f i s c a l, c o n s a g r a d o n o s a r t i g o s º, n. º 3, d a C o n s t i t u i ç ã o d a R e p ú b l i c a P o r t u g u e s a ( d o r a v a n t e C R P ) e 1 2. º d a L e i G e r a l T r i b u t á r i a. R e f e r i r a m, a i n d a, q u e à d a t a d a a l i e n a ç ã o d a s a c ç õ e s n ã o s e p e r s p e c t i v a v a a a l t e r a ç ã o d o r e g i m e d e t r i b u t a ç ã o d a s m a i s - v a l i a s m o b i l i á r i a s, c o m o v e i o e f e c t i v a m e n t e a s u c e d e r c o m a e n t r a d a e m v i g o r d a L e i n. º 1 5 / P o r f i m, o s R e q u e r e n t e s i n v o c a m a a p l i c a b i l i d a d e d o r e g i m e d e e x c l u s ã o d e t r i b u t a ç ã o d e m a i s - v a l i a s r e a l i z a d a s c o m a a l i e n a ç ã o d e p a r t e s s o c i a i s a d q u i r i d a s a n t e s d a e n t r a d a e m v i g o r d o C ó d i g o d o I R S. P o r s u a v e z, a R e q u e r i d a a p r e s e n t o u r e s p o s t a, n ã o i m p u g n a n d o o s f a c t o s i n v o c a d o s p e l o s R e q u e r e n t e s, m a s s u s t e n t o u a l e g a l i d a d e e n ã o d e s c o n f o r m i d a d e c o m a C R P d a l i q u i d a ç ã o d o i m p o s t o, e n t e n d e n d o q u e a L e i n. º B / , r e l a t i v a m e n t e a o a r t i g o 3 0. º, n. º 9, s e t r a t a d e u m a n o r m a d e d i r e i t o t r a n s i t ó r i o, m a n t e n d o - s e, a s s i m, o r e g i m e d e t r i b u t a ç ã o d a s m a i s - v a l i a s a n t e r i o r a o c r i a d o p e l a L e i n. º G / S e a R e q u e r i d a e n t e n d e u q u e e r a e x p e c t á v e l q u e o r e g i m e d e t r i b u t a ç ã o d a s m a i s - v a l i a s v i e s s e a s e r r e v o g a d o, t a l c o m o o c o r r e u, e a i n d a q u e o l e g i s l a d o r a o n ã o c o n s a g r a r n e n h u m a n o r m a d e d i r e i t o t r a n s i t ó r i o, q u i s, e x p r e s s a m e n t e, q u e a s m a i s - v a l i a s r e a l i z a d a s d u r a n t e o a n o d e f o s s e m s u j e i t a s a t r i b u t a ç ã o e f e c t i v a, i n d e p e n d e n t e m e n t e d a d a t a d a s u a r e a l i z a ç ã o. A s s i m, a f a s t a o e n t e n d i m e n t o d o s R e q u e r e n t e s, q u a n t o i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e d o r e g i m e, p o r v i o l a ç ã o d o p r i n c í p i o d a p r o t e c ç ã o d a c o n f i a n ç a. 05
6 A n á l i s e d o T r i b u n a l O T r i b u n a l A r b i t r a l i d e n t i f i c o u a s s e g u i n t e s q u e s t õ e s, q u e p o d e m o b s t a r a o c o n h e c i m e n t o d o p e d i d o : i ) d a a p l i c a ç ã o d o r e g i m e d e e x c l u s ã o d e t r i b u t a ç ã o d e m a i s - v a l i a s d e t i d a s p o r p e r í o d o s u p e r i o r a 1 2 m e s e s, p r e v i s t o n o a r t i g o 3 0. º, n. º 9, d a L e i n. º B / , à s q u o t a s a d q u i r i d a s, p o s t e r i o r m e n t e t r a n s f o r m a d a s e m a c ç õ e s ; i i ) v i o l a ç ã o d a s r e g r a s s o b r e a a p l i c a ç ã o d a L e i t r i b u t á r i a n o t e m p o, s u b j a c e n t e a o p r i n c í p i o d a p r o i b i ç ã o d a r e t r o a c t i v i d a d e d a l e i f i s c a l ; i i i ) a p l i c a b i l i d a d e d o r e g i m e d e e x c l u s ã o d e t r i b u t a ç ã o d e m a i s - v a l i a s m o b i l i á r i a s, n o s t e r m o s d o a r t i g o 5. º d o D e c r e t o - L e i n. º A / 8 8, r e l a t i v a m e n t e a 1 6 % d a s a c ç õ e s a l i e n a d a s. N o q u e à p r i m e i r a q u e s t ã o r e s p e i t a o T r i b u n a l p r o n u n c i o u - s e n o s e n t i d o d e o s a r t i g o s 3. º, n. º 5, d a L e i n. º G / e, 5. º d o D e c r e t o - L e i n. º A / 8 8 s e r e m c o n s i d e r a d o s c o m o n o r m a s d e d i r e i t o t r a n s i t ó r i o, e n q u a n t o o a r t i g o 3 0. º, n. º 9, d a L e i n. º B / e s t a b e l e c e u m r e g i m e t e m p o r á r i o, c o r r e s p o n d e n t e a o r e g i m e q u e e x i s t i a a n t e s d a a p r o v a ç ã o d a l e i a n t i g a. N e s t e s e n t i d o, c o n s i d e r o u q u e e s t a n o r m a f o i r e v o g a d a p e l o D e c r e t o - L e i n. º / d e 3 1 d e O u t u b r o, n a m e d i d a e m q u e e s t e d i p l o m a e s t a b e l e c e u u m a n o v a r e g u l a ç ã o g l o b a l d a t r i b u t a ç ã o d a s m a i s - v a l i a s m o b i l i á r i a s, e d e a c o r d o c o m o a r t i g o 7. º, n. º 2, d o C ó d i g o C i v i l, a r e v o g a ç ã o p o d e r e s u l t a r d a c i r c u n s t â n c i a d e a n o v a l e i r e g u l a r t o d a a m a t é r i a d a l e i a n t e r i o r. A s s i m, o T r i b u n a l j u l g o u i m p r o c e d e n t e o p e d i d o d e a n u l a ç ã o d o a c t o t r i b u t á r i o f e i t o p e l o s R e q u e r e n t e s, e n t e n d e n d o q u e o a r t i g o 3 0. º, n. º 9, d a L e i B / , c e s s o u a s u a v i g ê n c i a e m 3 1 d e D e z e m b r o d e , n ã o s e n d o a p l i c á v e l a o c a s o s u b j u d i c e. Q u a n t o à s e g u n d a q u e s t ã o d e c i d e n d a, o T r i b u n a l c o n s i d e r o u, d e a c o r d o c o m a L e i n. º 1 5 / , q u e a s m a i s - v a l i a s r e a l i z a d a s d e v e r i a m t e r i n c l u í d o a m a t é r i a c o l e c t á v e l d o s r e q u e r e n t e s, n a m e d i d a e m q u e a l e i n o v a s e d e v e r á a p l i c a r a o s a c t o s a i n d a e m f o r m a ç ã o, e n t e n d e n d o c o m o a c t o s q u e p r o l o n g a m a s u a p r o d u ç ã o c o n c r e t a n o d o m í n i o d a l e i n o v a, e n e s t e s e n t i d o a f i r m o u e s t a r m o s p e r a n t e u m a r e t r o a c t i v i d a d e f r a c a o u i m p r o p r i a. O r a, o T r i b u n a l e n t e n d e u q u e o a r t i g o º, n. º 3, d a C R P, s e a p l i c a, a p e n a s, à r e t r o a c t i v i d a d e f o r t e o u p r ó p r i a, e n q u a n t o a r e t r o a c t i v i d a d e f r a c a p o d e s e r i n t e r d i t a p o r o f e n d e r o p r i n c í p i o d a c o n f i a n ç a. R e l a t i v a m e n t e à e n t r a d a e m v i g o r d a L e i n. º 1 5 / , o t r i b u n a l c o n s i d e r o u q u e e s t a j á v i n h a s e n d o d i s c u t i d a, p u b l i c a m e n t e, h á a l g u m t e m p o, u m a v e z q u e e s t a a l t e r a ç ã o p o d i a s e r p e r c e p c i o n a d a p o r q u a l q u e r c i d a d ã o. 06
7 A s s i m, o T r i b u n a l c o n s i d e r o u q u e a l e s ã o q u e e s t a l e i t r o u x e à s e g u r a n ç a d o s c o n t r i b u i n t e s, e r a n e c e s s á r i a, a d e q u a d a e p r o p o r c i o n a d a à t u t e l a d o s v a l o r e s s u b j a c e n t e s, e n e s t e s e n t i d o n ã o p o d e s e r c o n s i d e r a d a i n c o n s t i t u c i o n a l e, n ã o v i o l a o p r i n c í p i o d a p r o i b i ç ã o d a r e t r o a c t i v i d a d e, n e m o p r i n c í p i o d a p r o t e c ç ã o d a c o n f i a n ç a. P o r f i m, e a i n d a n o â m b i t o d a s e g u n d a q u e s t ã o, o T r i b u n a l a n a l i s o u s e a l i q u i d a ç ã o t e v e e m c o n s i d e r a ç ã o a r e g r a d e a p l i c a ç ã o d a l e i t r i b u t á r i a n o t e m p o, n o s t e r m o s d o a r t i g o 1 2. º d a L G T, t e n d o e n t e n d i d o q u e d a L e i n. º 1 5 / , n ã o c o n s t a q u a l q u e r n o r m a q u e d e t e r m i n e a a p l i c a ç ã o d a l e i a o p e r í o d o t r i b u t á r i o a n t e r i o r à d a t a d a s u a e n t r a d a e m v i g o r. O r a, s e n d o o I R S u m i m p o s t o p e r i ó d i c o d e f o r m a ç ã o s u c e s s i v a, n a a u s ê n c i a d e n o r m a d a l e i n o v a, e s t a s ó s e a p l i c a a o p e r í o d o d e c o r r i d o a p a r t i r d a s u a e n t r a d a e m v i g o r. A s s i m, o T r i b u n a l e n t e n d e u q u e d e v e s e r a p l i c a d a a l e i n o v a a o s f a c t o s d a v i d a q u e s e v ã o s u c e d e n d o a o l o n g o d o a n o e q u e g e r a m r e n d i m e n t o. A s s i m, o T r i b u n a l c o n s i d e r o u i n a c e i t á v e l a i n v o c a ç ã o d o a r g u m e n t o d a i m p r a t i c a b i l i d a d e d a l e i p a r a q u e s e c h e g u e a u m a s o l u ç ã o m a i s v a n t a j o s a p a r a o c r e d o r t r i b u t á r i o. N o s e g u i m e n t o d a a r g u m e n t a ç ã o e x p e n d i d a, c o n s i d e r o u o T r i b u n a l q u e, n o c a s o s u b j u d i c e t e n d o a n o v a l e i e n t r a d o e m v i g o r, e m 2 7 d e J u l h o, s ó p o d e r á s e r a p l i c á v e l à s m a i s - v a l i a s o b t i d a s a p a r t i r d a q u e l a d a t a. V e j a - s e q u e, s e a l e i n o v a d e t e r m i n a s s e a s u a v i g ê n c i a a p a r t i r d o i n í c i o d o a n o o a r t i g o 1 2. º, n. º 2, d a L G T, d e i x a v a d e t e r a p l i c a ç ã o. A s s i m, a l e i n o v a n ã o f o i a p l i c á v e l à s m a i s - v a l i a s n o c a s o e m a p r e ç o e, c o n s e q u e n t e m e n t e a l i q u i d a ç ã o e m q u e s t ã o f o i c o n s i d e r a d a i l e g a l. T e n d o - s e d e t e r m i n a d o a r e s p e c t i v a a n u l a ç ã o. T e n d o e m c o n t a a a n u l a ç ã o t o t a l d o a c t o, f i c o u p r e j u d i c a d o o c o n h e c i m e n t o d a ú l t i m a q u e s t ã o c o l o c a d a p e l o s R e q u e r e n t e s. I m p o r t a f a z e r r e f e r ê n c i a à d e c l a r a ç ã o d e v o t o r e a l i z a d a p e l o D r. R o g é r i o M. F e r n a n d e s F e r r e i r a, q u e c o n s i d e r o u e x i s t i r e m r a z õ e s n o s e n t i d o d a i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e. C o m e f e i t o, d e a c o r d o c o m o m e s m o, a d e t e r m i n a ç ã o d o m o m e n t o e m q u e o c o r r e o f a c t o t r i b u t á r i o d e v e c o i n c i d i r c o m o d a r e s p e c t i v a n o r m a d e i n c i d ê n c i a e n ã o c o m a n o r m a d e d e t e r m i n a ç ã o d o r e n d i m e n t o c o l e c t á v e l, s o b p e n a d e, s e e s t a s ú l t i m a s d e t e r m i n a s s e m o m o m e n t o d a f o r m a ç ã o e v e r i f i c a ç ã o d o f a c t o t r i b u t á r i o, e n t ã o, t o d o s o s f a c t o s t r i b u t á r i o s e m s e d e d e I R S e I R C o c o r r e r i a m n o f i m d o a n o, o u n o m o m e n t o d e a p r e s e n t a ç ã o d a d e c l a r a ç ã o d e r e n d i m e n t o s ( q u a n d o o c o r r e o a p u r a m e n t o d o r e n d i m e n t o c o l e c t á v e l ), o q u e n ã o s u c e d e. 07
8 C o n c l u i a d e c l a r a ç ã o d e v o t o, n o s e g u i m e n t o d a p o s i ç ã o t o m a d a, r e c e n t e m e n t e, p e l o T r i b u n a l C o n s t i t u c i o n a l q u e e m s e d e d e m a i s - v a l i a s, n o q u e d i z r e s p e i t o à a v a l i a ç ã o d a r e t r o a c t i v i d a d e d e u m a n o r m a q u e i n c i d a s o b r e m a i s - v a l i a s, o m o m e n t o d e t e r m i n a n t e é o d a s u a a l i e n a ç ã o, p o r q u e é n e s s e m o m e n t o q u e o c o r r e o f a c t o g e r a d o r d e i m p o s t o. E m s u m a, o T r i b u n a l j u l g o u p r o c e d e n t e o p e d i d o d o s R e q u e r e n t e s, s e n d o d e c l a r a d a a i l e g a l i d a d e d o a c t o t r i b u t á r i o, p o r v i o l a ç ã o d a l e i. * * * N Ú M E R O D O P R O C E S S O : 6 9 / T D A T A : A C Ó R D Ã O D E 2 9 D E O U T U B R O D E A S S U N T O : T R I B U T A Ç Ã O D E M A I S - V A L I A S N A S S G P S F a c t o s A R e q u e r e n t e S G P S p e d i u a c o n s t i t u i ç ã o d e t r i b u n a l a r b i t r a l v i s a n d o a a n u l a ç ã o d e u m a a u t o l i q u i d a ç ã o d e I R C, r e f e r e n t e a o a n o d e e a c o n s e q u e n t e d e v o l u ç ã o d e i m p o s t o n o v a l o r d e , 9 0. A R e q u e r e n t e f u n d a m e n t a o p e d i d o n o s t e r m o s d o a r t i g o 3 2. º d o E s t a t u t o d o s B e n e f í c i o s F i s c a i s ( d o r a v a n t e E B F ), c o n s i d e r a n d o q u e s e t r a t a d e u m a n o r m a q u e c o n t r a r i a o r e g i m e g e r a l d e t r i b u t a ç ã o d a s m a i s - v a l i a s e m e n o s - v a l i a s o b t i d a s p e l o s s u j e i t o s p a s s i v o s d e I R C, n a m e d i d a e m q u e e s t a b e l e c e u m a i s e n ç ã o r e l a t i v a m e n t e à s m a i s - v a l i a s o b t i d a s, e m c e r t a s c i r c u n s t â n c i a s, p e l a s S G P S. R e f e r e, a i n d a, q u e a r a t i o d a n ã o d e d u t i b i l i d a d e d o s e n c a r g o s f i n a n c e i r o s p r e v i s t a n a q u e l a d i s p o s i ç ã o r e s i d e n a p e n a l i z a ç ã o d a s p a r t e s d e c a p i t a l r e l a t i v a m e n t e à s q u a i s s e a p l i c a r á u m a i s e n ç ã o d e I R C, a q u a n d o d a s u a a l i e n a ç ã o, s e n d o c o n t r á r i o à m e n s l e g i s s u s t e n t a r a n ã o d e d u t i b i l i d a d e d e e n c a r g o s f i n a n c e i r o s s u p o r t a d o s c o m o u t r o s a c t i v o s q u e n ã o c o n s i s t a m e m p a r t e s d e c a p i t a l s u s c e p t í v e i s d e b e n e f i c i a r d o r e g i m e d e i s e n ç ã o p r e v i s t o n o a r t i g o 3 2. º d o E B F. A R e q u e r e n t e s u s t e n t a a i n d a q u e a s p r e s t a ç õ e s a c e s s ó r i a s e a s p r e s t a ç õ e s s u p l e m e n t a r e s c o n s t i t u e m o s o u t r o s a c t i v o s q u e a s o c i e d a d e p o s s u i e q u e d e v e m s e r l e v a d o s e m c o n t a p a r a e f e i t o s d e a p l i c a ç ã o d o m é t o d o p r e s u n t i v o p r e v i s t o n a C i r c u l a r n. º 7 / , d e 3 0 d e M a r ç o. P o r s u a v e z, a r e q u e r i d a A d m i n i s t r a ç ã o t r i b u t á r i a, c o n s i d e r a q u e e s t a i n t e r p r e t a ç ã o é i n c o r r e c t a, p o r q u e c o n t r a r i a a l e i e o s e u e s p i r i t o, n a m e d i d a e m q u e e s t á a c o n s i d e r a r f i s c a l m e n t e e n c a r g o s q u e n ã o s ã o i n d i s p e n s á v e i s p a r a a o b t e n ç ã o d e p r o v e i t o s s u j e i t o s a i m p o s t o. 08
9 P o r f i m, a r e q u e r e n t e n ã o s e c o n f o r m a c o m o f a c t o d e a r e q u e r i d a a p r e s e n t a r, g e n e r i c a m e n t e, u m f u n d a m e n t o d e a c o r d o c o m o q u a l n ã o d i s p õ e d e e l e m e n t o s s u f i c i e n t e s p a r a v a l i d a r o c á l c u l o. T o d a v i a, a r e q u e r i d a a l e g a q u e a s p r e s t a ç õ e s s u p l e m e n t a r e s e p r e s t a ç õ e s a c e s s ó r i a s n ã o p o d e m s e r c o n t a b i l i z a d a s e m o u t r o s a c t i v o s p o r q u e s e i n t e g r a m c o m o p a r t e s d e c a p i t a l e s ã o c o n t a b i l i z a d a s e m c a p i t a i s p r ó p r i o s ( c o m o c a p i t a i s d o s s ó c i o s ). A r e q u e r i d a c o n s i d e r a, a i n d a, q u e a C i r c u l a r n. º 7 / n ã o t r a t a d a d e d u t i b i l i d a d e d o s e n c a r g o s f i n a n c e i r o s p o r r e f e r ê n c i a e e m s e p a r a d o à s p r e s t a ç õ e s s u p l e m e n t a r e s e p a r t e s d e c a p i t a l. A s s i m, e c o n s e q u e n t e m e n t e, o s e n c a r g o s f i n a n c e i r o s s u p o r t a d o s c o m o s f i n a n c i a m e n t o s d e v e m s e r e x c l u í d o s p a r a e f e i t o s d e a p u r a m e n t o d o l u c r o t r i b u t á v e l, n o s t e r m o s d o a r t i g o 3 1. º d o E B F e d o 2 3. º d o C I R C. A n á l i s e d o T r i b u n a l O T r i b u n a l A r b i t r a l i d e n t i f i c o u a s s e g u i n t e s q u e s t õ e s, q u e p o d e m o b s t a r a o c o n h e c i m e n t o d o p e d i d o : i ) c o n t a b i l i z a ç ã o d o s q u a n t i t a t i v o s r e f e r e n t e s a p r e s t a ç õ e s s u p l e m e n t a r e s, p r e s t a ç õ e s a c e s s ó r i a s d e c a p i t a l e s u p r i m e n t o s n ã o r e m u n e r a d o s, n a a p l i c a ç ã o d o b e n e f í c i o f i s c a l, p r e v i s t o n o a r t i g o 3 1. º, n. º 2, d o E B F, p a r a e f e i t o d e d e t e r m i n a ç ã o d o s e n c a r g o s q u e n ã o c o n c o r r e m c o m a f o r m a ç ã o d o l u c r o t r i b u t á v e l ; i i ) v e r a c i d a d e d a c o n t a b i l i z a ç ã o p e l a r e q u e r e n t e d o q u a n t i t a t i v o d e f i n a n c i a m e n t o s o b t i d o s ; e i i i ) d i s p o n i b i l i z a ç ã o p e l a r e q u e r e n t e, à A d m i n i s t r a ç ã o f i s c a l, d e i n f o r m a ç ã o n e c e s s á r i a e s u f i c i e n t e q u a n t o à i m p u t a ç ã o d e e n c a r g o s f i n a n c e i r o s. N o q u e à p r i m e i r a q u e s t ã o r e s p e i t a, o T r i b u n a l n ã o a c o m p a n h o u a p o s i ç ã o d a r e q u e r i d a, n a m e d i d a e m q u e e n t e n d e u q u e o a r t i g o 3 1. º n. º 2 d o E B F é u m b e n e f i c i o f i s c a l a p l i c á v e l à s S G P S, e n q u a n t o r e g i m e e s p e c i a l, c o n t r á r i o a o r e g i m e g e r a l d e t r i b u t a ç ã o d a s m a i s - v a l i a s e d a s m e n o s - v a l i a s o b t i d a s p o r s u j e i t o s p a s s i v o s d e I R C. C o n s e q u e n t e m e n t e, r e f e r e q u e o m é t o d o p r e v i s t o n a C i r c u l a r n. º 7 / , é u m m é t o d o d e i m p u t a ç ã o p r e s u m i d o d o s e n c a r g o s f i n a n c e i r o s à s p a r t e s d e c a p i t a l, e b e m a s s i m, q u e o a r t i g o 2 3. º d o C I R C n ã o p o d e s e r u t i l i z a d o p a r a a u m e n t a r, a u t o m a t i c a m e n t e, o v o l u m e d e e n c a r g o s f i n a n c e i r o s a f e c t o s à s p a r t e s d e c a p i t a l. O T r i b u n a l e n t e n d e u q u e o c o n c e i t o d e p a r t e s d e c a p i t a l a t e n d e a p a r t e s d e c a p i t a l s o c i a l e n ã o a p a r t e s d e c a p i t a l p r ó p r i o, p o i s e s t á - s e p e r a n t e f i g u r a s j u r í d i c o - c o n t a b i l í s t i c a s d i f e r e n t e s. P o r f i m, e a i n d a q u a n t o, à p r i m e i r a q u e s t ã o, o t r i b u n a l c o n s i d e r o u q u e o a r t i g o 3 1. º, n. º 2, d o E B F, q u e c o n t e m p l a a r e g r a d a e x c l u s ã o d a d e d u t i b i l i d a d e d o s e n c a r g o s f i n a n c e i r o s, s u p o r t a d o s e m f i n a n c i a m e n t o s a f e c t o s à r e a l i z a ç ã o d e p a r t i c i p a ç õ e s s o c i a i s, n ã o p o d e s e r e x t e n s i v a a e n c a r g o s f i n a n c e i r o s s u p o r t a d o s e m f i n a n c i a m e n t o s a f e c t o s à r e a l i z a ç ã o d e p r e s t a ç õ e s s u p l e m e n t a r e s, d e p r e s t a ç õ e s 09
10 a c e s s ó r i a s e d e s u p r i m e n t o s n ã o r e m u n e r a d o s e q u e, a s s i m s e n d o, e s t a s d e v e r ã o c o n c o r r e r p a r a a f o r m a ç ã o d o l u c r o t r i b u t á v e l. Q u a n t o à s e g u n d a q u e s t ã o d e c i d e n d a, o T r i b u n a l c o n s i d e r o u q u e o s f i n a n c i a m e n t o s o b t i d o s, d e v i a m s e r c o n s i d e r a d o s e n q u a n t o e m p r é s t i m o o b t i d o r e m u n e r a d o, s e n d o o r e m a n e s c e n t e c o n s i d e r a d o c o m o a c t i v o n ã o r e m u n e r a d o e q u e, p o r e s t e m o t i v o, j u s t i f i c a v a o r e d u z i d o m o n t a n t e d o s j u r o s p a g o s p e l a r e q u e r e n t e à s u a a c c i o n i s t a. N e s t e s e n t i d o, o T r i b u n a l c o n s i d e r o u q u e a s s i s t i a r a z ã o à r e q u e r e n t e e q u e, p o r i s s o, n ã o s e p o d i a c o n s i d e r a r q u e o s q u a n t i t a t i v o s r e f e r i d o s n ã o e s t a v a m c o r r e c t a m e n t e c o n t a b i l i z a d o s. E m r e l a ç ã o à u l t i m a q u e s t ã o, q u e s e r e f e r e à d i s p o n i b i l i z a ç ã o d e i n f o r m a ç ã o n e c e s s á r i a e s u f i c i e n t e, à A d m i n i s t r a ç ã o f i s c a l, o T r i b u n a l p r o n u n c i o u - s e n o s e n t i d o d e n ã o d a r c o m o p r o v a d o q u e a R e q u e r e n t e, a t r a v é s d a o c u l t a ç ã o d e d o c u m e n t o s o u d a u t i l i z a ç ã o d e a l g u m e x p e d i e n t e, p r e t e n d e s s e n ã o d i s p o n i b i l i z a r u m a i n f o r m a ç ã o, n e c e s s á r i a e s u f i c i e n t e e, b e m a s s i m, q u e t o d o s o s e l e m e n t o s c o n t a b i l í s t i c o s c o n s t a m d o p r o c e s s o e n ã o s u s c i t a r a m q u a i s q u e r d u v i d a s. C o n s e q u e n t e m e n t e, o T r i b u n a l c o n c l u i u n o s e n t i d o d e i m p r o c e d e r e m o s a r g u m e n t o s i n v o c a d o s p e l a r e q u e r i d a, c o n s i d e r a n d o q u e a i n f o r m a ç ã o f o i d i s p o n i b i l i z a d a p a r a p e r m i t i r e f e c t u a r a i m p u t a ç ã o d o s e n c a r g o s f i n a n c e i r o s d e f o r m a i r r e f u t á v e l. E m s u m a, c o n c l u i - s e p e l a p r o c e d ê n c i a d o p e d i d o e, c o n s e q u e n t e m e n t e, o d e s p a c h o d a D i r e c t o r a d e S e r v i ç o s d e I R C f o i a n u l a d o, a r e q u e r i d a c o n d e n a d a n a r e s t i t u i ç ã o d a q u a n t i a i n d e v i d a m e n t e l i q u i d a d a e p a g a. * * * N Ú M E R O D O P R O C E S S O : 2 8 / T D A T A : A C Ó R D Ã O D E 3 0 D E O U T U B R O D E A S S U N T O : D E D U T I B I L I D A D E D E C U S T O S F a c t o s O R e q u e r e n t e B a n c o, S. A. r e q u e r e u a c o n s t i t u i ç ã o d o T r i b u n a l A r b i t r a l e m m a t é r i a t r i b u t á r i a, p e t i c i o n a n d o a p r o n ú n c i a q u a n t o à d e c l a r a ç ã o d e i l e g a l i d a d e d e u m a l i q u i d a ç ã o a d i c i o n a l d e I R C, r e f e r e n t e a o a n o d e O r e q u e r e n t e f o r a o b j e c t o d e u m a a c ç ã o d e i n s p e c ç ã o, r e f e r e n t e a o a n o d e , t e n d o s i d o e f e c t u a d a u m a c o r r e c ç ã o a r i t m é t i c a, e m s e d e d e I R C, d e s c o n s i d e r a n d o
11 c u s t o f i s c a l, n o s t e r m o s d o a r t i g o 2 3. º d o C I R C, e c o n s e q u e n t e m e n t e, f o i d e c l a r a d o u m p r e j u í z o f i s c a l. O r e q u e r e n t e e r a d e t i d o a % p o r u m a S G P S e p a r t i l h a v a c o m s o c i e d a d e S. A., o s m e s m o s a d m i n i s t r a d o r e s. N o e n t a n t o, a t é , o s e n c a r g o s c o m a r e m u n e r a ç ã o d a q u e l e s a d m i n i s t r a d o r e s f o r a m s u p o r t a d o s, n a í n t e g r a, p e l o r e q u e r e n t e, p r e s s u p o n d o o d e s e m p e n h o g r a t u i t o d o s b e n e f i c i á r i o s d e c a r g o i d ê n t i c o n a s o c i e d a d e S. A.. P o r s u a v e z, e p o r r a z õ e s a d m i n i s t r a t i v a s, a s o c i e d a d e S. A., e f e c t u a r a, e m , o p a g a m e n t o d a s r e m u n e r a ç õ e s a o s a d m i n i s t r a d o r e s, o c o r r e n d o o r e c o n h e c i m e n t o c o n t a b i l í s t i c o d o c u s t o, e r e e m b o l s o d o m e s m o, p o r p a r t e d o r e q u e r e n t e. O r a, a r e q u e r e n t e c o n s i d e r a v a q u e o s c u s t o s i n c o r r i d o s c o m a r e m u n e r a ç ã o d o s a d m i n i s t r a d o r e s, n ã o d e v i a m s e r d e s c o n s i d e r a d o s n o a p u r a m e n t o d o r e s u l t a d o t r i b u t á v e l, e m b o r a, r e f e r i s s e q u e o s c u s t o s e m c a u s a n ã o t i n h a m s u p o r t e e m d o c u m e n t o e x t e r n o p a r a c o m p r o v a r a o p e r a ç ã o, s e n d o e s s a f a l t a, s u p r i d a p o r d o c u m e n t o i n t e r n o, q u e p ô d e j u n t a m e n t e c o m o u t r o s m e i o s d e p r o v a, c o a d j u v a r o s u j e i t o p a s s i v o n a t a r e f a d e d e m o n s t r a r a v e r a c i d a d e d a o p e r a ç ã o. A r e q u e r i d a, p o r s e u t u r n o, d e f e n d i a, d e a c o r d o c o m o a r t i g o 2 3. º d o C I R C q u e, p a r a u m c u s t o s e r a c e i t e, s e e x i g e a p r o v a d o c u m e n t a l e q u e e s t e s e j a i n d i s p e n s á v e l à r e a l i z a ç ã o d o s p r o v e i t o s, o q u e s e v e r i f i c a r i a n o c a s o s u b j u d i c e r e l a t i v a m e n t e à s r e m u n e r a ç õ e s d o s a d m i n i s t r a d o r e s, s e n d o, p o i s, f u n d a m e n t a l a e x i s t ê n c i a d e u m a f a c t u r a o u n o t a d e d é b i t o - o q u e n ã o s e v e r i f i c o u. A r e q u e r i d a c o n s i d e r o u q u e o m o n t a n t e r e l a t i v a m e n t e a o c u s t o q u e f o i s u p o r t a d o p e l o r e q u e r e n t e f o i d e s c o n s i d e r a d o c o m o c u s t o n o p r o c e s s o d e i n s p e c ç ã o p o r q u e n ã o c o n s t a v a d a c o n t a b i l i d a d e e n ã o f o i, p o s t e r i o r m e n t e, a p r e s e n t a d o q u a l q u e r d o c u m e n t o q u e o c o m p r o v a m, a s s i m c o m o n ã o c o n s t a m d o s a u t o s q u a i s q u e r d o c u m e n t o s q u e o p r o v e m. V e j a - s e q u e, s e g u n d o a r e q u e r i d a, o s d o c u m e n t o s j u n t o s p e l o r e q u e r e n t e s e r e f e r e m a r e c i b o s d e v e n c i m e n t o, s u b s í d i o s e e n c a r g o s c o m a s e g u r a n ç a s o c i a l, c o m p r o v a n d o, a p e n a s, q u e a s r e m u n e r a ç õ e s f o r a m p a g a s a o s a d m i n i s t r a d o r e s, m a s n ã o e v i d e n c i a m q u e o t e n h a m f e i t o e m m o m e n t o d e t e r m i n a d o. A r e q u e r i d a c o n s i d e r a, a i n d a, q u e t a m b é m o d o c u m e n t o j u n t o, r e f e r e n t e a o b a l a n c e t e d a e m p r e s a, d o q u a l c o n s t a a c o n t a d e D e v e d o r e s e C r e d o r e s D i v e r s o s, n ã o p e r m i t e v i s u a l i z a r a d a t a, a p e n a s h a v e n d o r e f e r ê n c i a q u a n t o a o v a l o r q u e a r e q u e r e n t e s e c o m p r o m e t e r a a p a g a r, n ã o e s t a n d o d e m o n s t r a d a, e f e c t i v a m e n t e, a s a í d a d o s f u n d o s m o n e t á r i o s. A s s i m, a r e q u e r i d a c o n s i d e r a n e c e s s á r i o u m m e i o p r o b a t ó r i o m a i s c o n d i g n o, f i á v e l e f i d e d i g n o, p a r a p r o v a r a e x i s t ê n c i a d o s c u s t o s. 11 P o r f i m, a r e q u e r i d a e n t e n d e u q u e o d o c u m e n t o q u e d e m o n s t r a a t r a n s f e r ê n c i a d o m o n t a n t e r e f e r i d o t e m d a t a d e 1 9 d e O u t u b r o d e , p e l o q u e n ã o s e p o d i a
12 c o n s i d e r a r c o m o m e i o d e p r o v a d e t e r m i n a n t e, p o r q u e d e a c o r d o c o m o s p r i n c í p i o s d a c o n t a b i l i d a d e e d o I R C, o s p r o v e i t o s e o s c u s t o s d e v e m s e r r e g i s t a d o s c o n t a b i l i s t i c a m e n t e n o e x e r c í c i o a q u e r e s p e i t a m, i n d e p e n d e n t e m e n t e d o m o m e n t o e m q u e s ã o p a g o s. A n á l i s e d o t r i b u n a l : I m p o r t a v a s a b e r s e d e v e m c o n s i d e r a r - s e n a f i x a ç ã o d o l u c r o t r i b u t á v e l d o r e q u e r e n t e o s c u s t o s r e l a t i v o s à r e m u n e r a ç ã o d o s s e u s a d m i n i s t r a d o r e s, r e f e r e n t e a o a n o d e D a a n á l i s e d a p r o v a p r o d u z i d a, o T r i b u n a l c o n s i d e r o u q u e a q u a n t i a e m a n á l i s e f o i e f e c t i v a m e n t e p a g a p e l a r e q u e r e n t e, u m a v e z q u e e s t a f o i d e b i t a d a n a c o n t a b a n c á r i a, e m 1 9 d e O u t u b r o d e O t r i b u n a l a t e n d e u a i n d a a o l a n ç a m e n t o e f e c t u a d o e m 3 1 d e D e z e m b r o d e , d o q u a l c o n s t a a e f e c t i v a ç ã o d a t r a n s f e r ê n c i a d a q u e l a q u a n t i a n a c o n t a b i l i d a d e. P o r s u a v e z, t e n d o e m c o n s i d e r a ç ã o o a r t i g o 2 3. º C I R C, a l í n e a d ), a s r e m u n e r a ç õ e s d o s a d m i n i s t r a d o r e s s ã o c o n s i d e r a d a s c o m o c u s t o i n d i s p e n s á v e l p a r a a r e a l i z a ç ã o d e p r o v e i t o s o u g a n h o s s u j e i t o s a i m p o s t o. A c o n t r o v é r s i a c e n t r o u - s e n o f a c t o d e a t r a n s f e r ê n c i a d a q u a n t i a r e f e r e n t e a o a n o d e , t e r s i d o e f e c t u a d a e m e d e t a l c u s t o d e v e r s e r t i d o e m c o n s i d e r a ç ã o c o m o c u s t o d e , c o m o d e f e n d i a a r e q u e r i d a. O r a, d e a c o r d o c o m o a r t i g o 1 8. º d o C I R C, o T r i b u n a l c o n s i d e r o u q u e a d e s p e s a r e l a t i v a a r e m u n e r a ç õ e s e r a u m c u s t o p r e v i s í v e l n a d a t a d e e n c e r r a m e n t o d a s c o n t a s d e , n a m e d i d a e m q u e f o i d e l i b e r a d o, n a a s s e m b l e i a g e r a l d e A b r i l d e , q u e a r e q u e r e n t e s u p o r t a r i a t a i s c u s t o s n o a n o d e , e o l a n ç a m e n t o c o n t a b i l í s t i c o f o i e f e c t u a d o, r e s p e c t i v a m e n t e, e m 3 1 d e D e z e m b r o d e A s s i m, o T r i b u n a l c o n c l u i u q u e o c u s t o r e l a t i v o à s r e m u n e r a ç õ e s d e a d m i n i s t r a d o r e s r e s p e i t a n t e s a o a n o d e d e v i a s e r c o n s i d e r a d o c u s t o d e s t e a n o, e m b o r a s ó t e n h a s i d o p a g a a q u a n t i a c o r r e s p o n d e n t e e m , e n t e n d e n d o e s s a, c o n s e q u e n t e m e n t e, q u e a R e q u e r e n t e i m p u t o u c o r r e c t a m e n t e à l i q u i d a ç ã o a d i c i o n a l i l e g a l i d a d e p o r v i o l a ç ã o d o a r t i g o 2 3. º, n. º 1, a l í n e a d ), d o C I R C, i n t e r p r e t a d o e m c o n s o n â n c i a c o m o p r i n c i p i o d a e s p e c i a l i z a ç ã o d o s e x e r c í c i o, c u j a o b s e r v â n c i a é i m p o s t a p e l o a r t i g o 1 8. º, n. º 1, d o C I R C. * * * 12 N Ú M E R O D O P R O C E S S O : 6 6 / T D A T A : A C Ó R D Ã O D E 5 D E N O V E M B R O D E
13 A S S U N T O : D E T E R M I N A Ç Ã O D A R E S I D Ê N C I A F I S C A L F a c t o s O r e q u e r e n t e a p r e s e n t o u p e d i d o d e p r o n ú n c i a a r b i t r a l s o b r e a i l e g a l i d a d e d a s r e t e n ç õ e s n a f o n t e d e I R S, r e l a t i v a s a o a n o d e A p r e t e n s ã o c o n s i s t i a n a a n u l a ç ã o d o i n d e f e r i m e n t o d e r e c u r s o h i e r á r q u i c o, e t i n h a, a i n d a, e m c o n s i d e r a ç ã o a d e c l a r a ç ã o, i l e g a l, d a s r e t e n ç õ e s n a f o n t e d e I R S e, b e m a s s i m, p e d i d o d e r e s t i t u i ç ã o d e e x c e s s o d e I R S i n d e v i d a m e n t e r e t i d o n a f o n t e, a c r e s c i d o s d e j u r o s i n d e m n i z a t ó r i o s d e s d e a d a t a d e i n d e f e r i m e n t o d a r e c l a m a ç ã o g r a c i o s a. A q u e s t ã o s u b j a c e n t e c e n t r o u - s e e m d e t e r m i n a r a r e s i d ê n c i a d o R e q u e r e n t e e v e r i f i c a r s e, n o a n o d e , e r a c o n s i d e r a d o n ã o r e s i d e n t e f i s c a l e m P o r t u g a l, n a m e d i d a e m q u e l h e s e r i a a p l i c á v e l u m a t a x a d e 2 0 %, e n ã o a t a x a d e 2 8, 2 %, c o m o s e e f e c t i v o u. O R e q u e r e n t e e n t e n d e u q u e d e v e s e r c o n s i d e r a d o n ã o r e s i d e n t e, e m P o r t u g a l, p a r a e f e i t o s f i s c a i s, n a m e d i d a e m q u e n ã o p e r m a n e c e u, n e m t r a b a l h o u, e m P o r t u g a l, p o r u m p e r í o d o s u p e r i o r a d i a s, a s s i m c o m o n ã o p o s s u í a h a b i t a ç ã o q u e f i z e s s e s u p o r a i n t e n ç ã o d e a m a n t e r e o c u p a r, c o m o r e s i d ê n c i a h a b i t u a l, à d a t a d e 3 1 d e D e z e m b r o d e A f i r m a v a, a i n d a, q u e n ã o c o m u n i c o u à s a u t o r i d a d e s f i s c a i s p o r t u g u e s a s a a l t e r a ç ã o d o s e u e s t a t u t o f i s c a l, p a r a n ã o r e s i d e n t e e m P o r t u g a l, e m v i r t u d e d a d i f i c u l d a d e e m e n c o n t r a r q u e m a c e i t a s s e s e r s e u r e p r e s e n t a n t e f i s c a l e m P o r t u g a l e, a i n d a, q u e n ã o p o d i a r e s u l t a r d e s s a n ã o a p r e s e n t a ç ã o a s u a q u a l i d a d e d e r e s i d e n t e f i s c a l e m P o r t u g a l e q u e i n e x i s t e q u a l q u e r f o r m u l á r i o p a r a a p l i c a ç ã o d a t a x a d e r e t e n ç ã o n a f o n t e p a r a s u j e i t o s p a s s i v o s n ã o r e s i d e n t e s e m P o r t u g a l. P o r s u a v e z, a r e q u e r i d a c o n s i d e r o u q u e n ã o f o i c o m p r o v a d o, p e l a r e q u e r e n t e, o e s t a t u t o d e r e s i d e n t e f i s c a l n o L u x e m b u r g o, a s s i m c o m o n ã o f i c o u p r o v a d o q u e e s t e v e e m P o r t u g a l m e n o s d e d i a s, n o a n o d e e i n v o c o u, a i n d a, o i n c u m p r i m e n t o d a o b r i g a ç ã o d e c o m u n i c a ç ã o d a a l t e r a ç ã o d e d o m i c í l i o e a n ã o a p r e s e n t a ç ã o d o s m o d e l o s R F I o u R F I, u m d o s f u n d a m e n t o s d o i n d e f e r i m e n t o d a p r e t e n s ã o d a r e q u e r e n t e. E i n v o c o u q u e o p e d i d o d e j u r o s i n d e m n i z a t ó r i o s p a d e c i a d e e r r o d e i n t e r p r e t a ç ã o e a p l i c a ç ã o d a l e i, n a m e d i d a e m q u e o p a g a m e n t o d e i m p o s t o e m e x c e s s o n ã o a d v e i o d e e r r o i m p u t á v e l a o s s e r v i ç o s, m a s, s i m, p o r a r e q u e r e n t e n ã o t e r a i n f o r m a ç ã o a c t u a l i z a d a p a r a e f e i t o f i s c a i s. 13
14 A n á l i s e d o T r i b u n a l O t r i b u n a l, d e a c o r d o c o m o p r e v i s t o n o a r t i g o 1 6. º, n. º 1, a l í n e a b ) d o C I R S, c o n s i d e r o u q u e, t e n d o o r e q u e r e n t e, e m 3 1 d e D e z e m b r o d e , h a b i t a ç ã o e m c o n d i ç õ e s q u e f a z i a m s u p o r a i n t e n ç ã o d e a m a n t e r e o c u p a r c o m o r e s i d ê n c i a h a b i t u a l, o r e q u e r e n t e e s e u a g r e g a d o f a m i l i a r d e v i a m s e r c o n s i d e r a d o s r e s i d e n t e s e m t e r r i t ó r i o p o r t u g u ê s, p a r a e f e i t o s f i s c a i s, n o a n o d e T o d a v i a, o T r i b u n a l c o n s t a t o u, a i n d a, q u e a s a u t o r i d a d e s f i s c a i s L u x e m b u r g u e s a s e m i t i r a m u m c e r t i f i c a d o, e m 2 4 d e A b r i l d e , d e r e s i d ê n c i a f i s c a l d o r e q u e r e n t e, n o L u x e m b u r g o, n o p e r í o d o e n t r e 1 d e J a n e i r o d e e 3 0 d e S e t e m b r o d e C o n s e q u e n t e m e n t e, o T r i b u n a l a f a s t o u a h i p ó t e s e d e o s r e n d i m e n t o s e m c a u s a t e r e m s i d o o b j e c t o d e d u p l a t r i b u t a ç ã o i n t e r n a c i o n a l, q u e r e m P o r t u g a l, q u e r n o L u x e m b u r g o, d e a c o r d o c o m o a r t i g o 4. º, n. º s 1 e 2, d a C o n v e n ç ã o p a r a E v i t a r a D u p l a T r i b u t a ç ã o e P r e v e n i r a E v a s ã o F i s c a l e m M a t é r i a d e I m p o s t o s s o b r e o R e n d i m e n t o e o P a t r i m ó n i o. O a r t i g o 4. º, n. º 2, d a C o n v e n ç ã o p r e v ê c r i t é r i o s q u e e s t a b e l e c e m u m a r e l a ç ã o d e p r i o r i d a d e e, n e s t e s e n t i d o, a t e n d e n d o à a l í n e a a ) p r i m e i r a p a r t e, d o r e f e r i d o a r t i g o, o T r i b u n a l e n t e n d e u q u e o r e q u e r e n t e d e v i a s e r, u m a v e z m a i s, c o n s i d e r a d o c o m o r e s i d e n t e e m P o r t u g a l, n o a n o d e , p a r a e f e i t o s f i s c a i s, t e n d o e m a t e n ç ã o q u e p o s s u í a h a b i t a ç ã o p e r m a n e n t e à s u a d i s p o s i ç ã o e m t e r r i t ó r i o p o r t u g u ê s. N e s t e s e n t i d o, o t r i b u n a l c o n s i d e r o u q u e o B a n c o e m c a u s a e f e c t u o u a s r e t e n ç õ e s n a f o n t e s o b r e o s r e n d i m e n t o s d o t r a b a l h o d e p e n d e n t e. C o n c l u i n d o p e l a i m p r o c e d ê n c i a d o p e d i d o d e a n u l a ç ã o d a d e c i s ã o d e i n d e f e r i m e n t o d o r e c u r s o h i e r á r q u i c o e d o p e d i d o d e d e c l a r a ç ã o d e i l e g a l i d a d e d a s r e t e n ç õ e s n a f o n t e d e I R S, c o n s e q u e n t e m e n t e, é c o n s i d e r a d o c o m o r e s i d e n t e f i s c a l e m P o r t u g a l, n ã o t e n d o d i r e i t o à r e s t i t u i ç ã o d o i m p o s t o. * * * 14
15 N Ú M E R O D O P R O C E S S O : 2 3 / T D A T A : A C Ó R D Ã O D E 2 0 D E N O V E M B R O D E A S S U N T O : M E N O S V A L I A S C O M A L I E N A Ç Ã O D E P A R T E S D E C A P I T A L - S G P S F a c t o s A R e q u e r e n t e S G P S s o l i c i t o u a p r o n ú n c i a d o T r i b u n a l a r b i t r a l, r e l a t i v a m e n t e a o a c t o d e a u t o l i q u i d a ç ã o d o I m p o s t o s o b r e o R e n d i m e n t o d e P e s s o a s C o l e c t i v a s ( I R C ), d o a n o , t u d o p o r o b j e c t o a e s s a m e n o s v a l i a r e s u l t a n t e d a a l i e n a ç ã o d e p a r t i c i p a ç õ e s s o c i a i s. N ã o e x i s t i u, s e g u n d o a r e q u e r e n t e, q u a l q u e r m o t i v o d e n a t u r e z a f i s c a l n a d e c i s ã o d e a l i e n a ç ã o o u q u a l q u e r c o n c e r t a ç ã o e n t r e e n t i d a d e s, c o m v i s t a a f i x a r u m p r e ç o p a r a a t r a n s a c ç ã o. A q u a n d o d a e n t r e g a d a d e c l a r a ç ã o d e r e n d i m e n t o s, r e f e r e n t e a o e x e r c í c i o d e , a R e q u e r e n t e n ã o t e v e e m c o n s i d e r a ç ã o a m e n o s - v a l i a d e c o r r e n t e d a a l i e n a ç ã o d e s s a s p a r t i c i p a ç õ e s s o c i a i s e, n e s t e s e n t i d o a R e q u e r e n t e c o n s i d e r o u q u e a a u t o l i q u i d a ç ã o d e I R C a s s e n t o u e m p r e s s u p o s t o s i n v á l i d o s, n a m e d i d a e m q u e d e v i a t e r s i d o c o n s i d e r a d a c o m o f i s c a l m e n t e r e l e v a n t e. A r e q u e r e n t e p r o c e d e u à a l i e n a ç ã o d e a c ç õ e s n o m i n a t i v a s, d e u m a s o c i e d a d e c o m a q u a l n ã o t i n h a r e l a ç õ e s e s p e c i a i s. P o r s u a v e z, a s a c ç õ e s r e f e r i d a s, h a v i a m s i d o a d q u i r i d a s, e m D e z e m b r o d e , à o u t r a s o c i e d a d e, c o m a q u a l e x i s t i a m r e l a ç õ e s e s p e c i a i s ( c o m p r a d o r e v e n d e d o r, e r a m d e t i d a s i n t e g r a l m e n t e p e l a s o c i e d a d e ) e f o r a m, a i n d a, d e t i d a s p o r p e r í o d o i n f e r i o r a t r ê s a n o s, o q u e d e t e r m i n a v a, d e a c o r d o c o m a R e q u e r e n t e, a n ã o a p l i c a ç ã o d o a r t i g o 3 2. º, n. º 2, d o E B F, m a s s i m, d o r e g i m e g e r a l p r e v i s t o n o C I R C. A R e q u e r e n t e a f i r m a v a q u e, s e m p r e q u e f o s s e a d q u i r i d a u m a p a r t i c i p a ç ã o a e n t i d a d e r e l a c i o n a d a e, e s t i v e s s e e m c a u s a u m a m e n o s - v a l i a, i m p o r t a v a r e c o r r e r a o r e g i m e g e r a l p r e v i s t o n o a r t i g o 2 3. º d o C I R C, s o b p e n a d e, s e a s s i m n ã o f o s s e e s t a r m o s p e r a n t e d o i s n o r m a t i v o s a p l i c á v e i s à m e s m a s i t u a ç ã o. C o n s e q u e n t e m e n t e, a R e q u e r e n t e, i n v o c a v a a i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e d o a r t i g o 4 2. º, n. º 3, d o C I R C ( a c t u a l a r t i g o 4 5. º, n. º 3 ), p o r q u e o c o r r e u m a v i o l a ç ã o d o s p r i n c í p i o s d a r e t r o a c t i v i d a d e d a l e i f i s c a l e d a s e g u r a n ç a j u r í d i c a, t e n d o e m c o n s i d e r a ç ã o q u e a p a r t i c i p a ç ã o f o i a d q u i r i d a a n t e s d a e n t r a d a e m v i g o r d o n o v o r e g i m e j u r í d i c o, e m , p e l o q u e a a p l i c a ç ã o d e s t e r e g i m e à s m e n o s v a l i a s c o n s u b s t a n c i a v a u m a a p l i c a ç ã o r e t r o a c t i v a d a n o r m a. 15 T o d a v i a, a R e q u e r i d a a p r e s e n t o u r e s p o s t a, i n v o c a n d o a n ã o a p l i c a ç ã o d a s n o r m a s c u j a i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e é s u s c i t a d a, c o m o o a r t i g o 2 3. º, n. º 5, d o C I R C e o a r t i g o
16 3 1. º, n. º 3, d o E B F, s e n d o s u b s u m í v e l a o a r t i g o 3 1. º, n. º 2, d o E B F. C o n s e q u e n t e m e n t e, c o n s i d e r o u, a i n d a, q u e o T r i b u n a l A r b i t r a l e r a i n c o m p e t e n t e p a r a a p r e c i a r a i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e d a s n o r m a s r e f e r i d a s, n a m e d i d a e m q u e i s t o é d a c o m p e t ê n c i a d o T r i b u n a l C o n s t i t u c i o n a l. A n á l i s e d o T r i b u n a l O T r i b u n a l A r b i t r a l i d e n t i f i c o u a s e g u i n t e q u e s t ã o d e c i d e n d a, q u e p o d e r i a o b s t a r a o c o n h e c i m e n t o d o p e d i d o ( a c e i t a ç ã o f i s c a l d a m e n o s - v a l i a d e p a r t e s d e c a p i t a l r e a l i z a d a p e l a R e q u e r e n t e, n o a n o d e ). N o e n t a n t o, p a r a m a i o r c o m p r e e n s ã o, e l e n c o u q u a t r o p o n t o s q u e f o r a m d e v i d a m e n t e a n a l i s a d o s : i ) a o r d e m d e c o n h e c i m e n t o d a s q u e s t õ e s s u s c i t a d a s ; i i ) a a n á l i s e d o a r t i g o 3 1. º d o E B F ; i i i ) o ( n ã o ) c o n h e c i m e n t o d a s i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e s i n v o c a d a s d o a r t i g o 2 3. º e 4 2. º d o C I R C ; e i v ) a v i o l a ç ã o d a r e t r o a c t i v i d a d e d a l e i f i s c a l. Q u a n t o a o p r i m e i r o p o n t o, o T r i b u n a l a n a l i s o u o s a r t i g o s q u e f o r a m, a n t e r i o r m e n t e, i n v o c a d o s p e l a R e q u e r e n t e, q u a n t o à s u a i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e e c o n s i d e r o u a a p l i c a b i l i d a d e d i r e c t a e p r i m a f a c i e d o r e g i m e p r e v i s t o n o a r t i g o 3 1. º d o E B F, s e n d o q u e, s ó a p o s a s u a a p l i c a ç ã o, é q u e s e p o d e r i a n ã o c o n v o c a r o s o u t r o s a r t i g o s p r e v i s t o s n o C I R C. P o r s u a v e z, q u a n t o a o s e g u n d o a s p e c t o r e f e r i d o p e l o T r i b u n a l, c o n s i d e r o u q u e a l e i f i s c a l p r e v ê r e l e v â n c i a t r i b u t á r i a d a s m a i s - v a l i a s e m c a s o s e x c e p c i o n a i s, n ã o f a z e n d o r e f e r ê n c i a à s m e n o s - v a l i a s. A s s i m, o T r i b u n a l e n t e n d e u q u e a s m e n o s - v a l i a s r e a l i z a d a s, n o a n o d e , p e l a r e q u e r e n t e, c o m a a l i e n a ç ã o d e p a r t e s d e c a p i t a l a d q u i r i d a s e m , n ã o c o n c o r r e m p a r a a f o r m a ç ã o d o s e u l u c r o t r i b u t á v e l e, l o g o, n ã o s ã o a c e i t e s e m t e r m o s f i s c a i s. P a r a o T r i b u n a l o a r t i g o 3 1. º, n. º 2 e 3, d o E B F ( a c t u a l a r t i g o 3 2. º, n. º 2 e 3, d o E B F ) n ã o s o f r e d e i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e, j u s t i f i c a n d o o s e u e n t e n d i m e n t o, c o m b a s e n a c o n s i d e r a ç ã o d e q u e o l e g i s l a d o r t r i b u t á r i o d e c i d i u l e g i t i m a m e n t e c r i a r u m r e g i m e t r i b u t á r i o e s p e c i a l p a r a a s S G P S, m a i s f a v o r á v e l e a d e q u a d o à s u a n a t u r e z a, s e n d o c o n c e d i d o s v á r i o s b e n e f í c i o s f i s c a i s e s p e c í f i c o s. A s s i m, o a r t i g o 3 1. º d o E B F c r i o u u m r e g i m e - r e g r a d e n ã o t r i b u t a ç ã o d o s r e n d i m e n t o s t í p i c o s e e s p e c í f i c o s d a s S G P S. R e f e r e, a i n d a, q u e o b e n e f í c i o f i s c a l q u e i s e n t a d e i m p o s t o a s m a i s - v a l i a s d a s S G P S, n ã o a b r a n g e a a c e i t a ç ã o f i s c a l d a s m e n o s - v a l i a s. C o n s i d e r a n d o q u e a s m e n o s - v a l i a s n ã o c o n c o r r e m p a r a o l u c r o f i s c a l, a l e i f i s c a l t r i b u t a o s a l d o q u e r e s u l t a d a d i f e r e n ç a e n t r e a s m a i s e m e n o s v a l i a s, e p o r q u e a c e i t a r f i s c a l m e n t e a s m e n o s v a l i a s e i s e n t a r a s m a i s - v a l i a s p o d e r i a r e c o n h e c e r u m a s i t u a ç ã o m u i t o p r o v á v e l d e c o n s t a n t e s p r e j u í z o s. 16
17 O T r i b u n a l e n t e n d e t a m b é m q u e o a r t i g o 3 1. º, n. º 2, d o E B F n ã o d i s c r i m i n a n e g a t i v a m e n t e o s g r u p o s d e s o c i e d a d e, a n t e s c r i a u m r e g i m e d e p r o t e c ç ã o f i s c a l d o s m e s m o s. P o r s u a v e z, r e l a t i v a m e n t e a o a r t i g o 3 1. º, n. º 3, d o E B F é c o n s i d e r a d o c o m o u m a n o r m a e s p e c í f i c a a n t i - a b u s o q u e p r e t e n d e e v i t a r o a c e s s o a e s t e b e n e f í c i o f i s c a l e o p l a n e a m e n t o f i s c a l a b u s i v o s, p e l o q u e n ã o i m p u t a q u a l q u e r i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e a o p r e c e i t o l e g a l e m a p r e ç o. P o r f i m, o T r i b u n a l c o n s i d e r a q u e o a r t i g o 3 1. º d o E B F c r i a u m a i s e n ç ã o d e t r i b u t a ç ã o d a s m a i s - v a l i a s, e n ã o u m a p r e s u n ç ã o a b s o l u t a d e c u s t o s n ã o d e d u t í v e i s. A s s i m, c o n c l u i q u e a s m e n o s - v a l i a s r e a l i z a d a s p e l a r e q u e r e n t e c o m a a l i e n a ç ã o d a s a c ç õ e s n ã o s ã o d e d u t í v e i s a o r e n d i m e n t o t r i b u t á v e l d a r e q u e r e n t e. N o t o c a n t e a o t e r c e i r o p o n t o e q u a n t o a o n ã o c o n h e c i m e n t o d a s i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d e s i n v o c a d a s d o s a r t i g o s 2 3. º e 4 2. º d o C I R C o T r i b u n a l m a n i f e s t o u - s e n o s e n t i d o d a r e q u e r i d a, c o n s i d e r a n d o q u e e s t e s p r e c e i t o s n ã o s e a p l i c a m a o c a s o s u b j u d i c e, c u j a r e s o l u ç ã o c o m p l e t a a t e n d e, e x c l u s i v a m e n t e, a o a r t i g o 3 1. º d o E B F. N ã o s e n d o n e c e s s á r i o f a z e r r e f e r ê n c i a a o s a r t i g o s d o C I R C, e s t á e m c a u s a u m r e g i m e f i s c a l p r i v a t i v o d a s S G P S, s e n d o c o n s e q u e n t e m e n t e u m a l e i e s p e c i a l q u e p r e v a l e c e s o b r e a s l e i s g e r a i s d o C I R C. C o n s e q u e n t e m e n t e, o T r i b u n a l c o n s i d e r a q u e s e a s m e n o s v a l i a s n ã o s ã o a c e i t e s n o s t e r m o s d o a r t i g o 3 1. º, n. º 2, d o E B F, n ã o é n e c e s s á r i o s i n d i c a r a s u a v i a b i l i d a d e e h i p o t é t i c a a c e i t a ç ã o n o s t e r m o s d o a r t i g o 2 3. º d o C I R C, v i s t o n ã o s e r a p l i c á v e l a o c a s o. R e l a t i v a m e n t e a o ú l t i m o p o n t o, f o i r e f e r i d o, q u a n t o à a l e g a d a v i o l a ç ã o d a r e t r o a c t i v i d a d e d a l e i f i s c a l, o t r i b u n a l c o n s i d e r o u q u e n ã o e s t á e m c a u s a u m a r e t r o a c t i v i d a d e e m p r i m e i r o g r a u o u a u t ê n t i c a, e d o m e s m o m o d o q u e n ã o e s t a m o s p e r a n t e u m a r e t r o a c t i v i d a d e d e s e g u n d o g r a u. A s s i m, i n v o c a q u e e s t á - s e p e r a n t e u m a t e r c e i r a l i n h a, s e n d o a l e i n o v a c l a r a e t o t a l m e n t e e m v i g o r n o m o m e n t o d a r e a l i z a ç ã o d a s m e n o s v a l i a s, m a s n ã o e s t a v a e m v i g o r n a d a t a d e a q u i s i ç ã o d a s p a r t e s d e c a p i t a l. D e a c o r d o c o m o a r t i g o 1 2. º, n. º 1, d a L G T, a s n o r m a s t r i b u t á r i a s a p l i c a m - s e a o s f a c t o s p o s t e r i o r e s à s u a e n t r a d a e m v i g o r, e n e s s e s e n t i d o, n ã o h a v e r á r e t r o a c t i v i d a d e n e s t e c a s o, v i s t o q u e a s m e n o s - v a l i a s f o r a m r e a l i z a d a s n u m m o m e n t o t e m p o r a l e m q u e o a r t i g o 3 1. º d o E B F e s t a v a e m v i g o r. M a i s : o t r i b u n a l r e f e r e q u e a l e i n o v a a p e n a s n ã o s e r i a a p l i c á v e l a o c a s o e m a n á l i s e, s e a l e i a n t i g a t i v e s s e c r i d o u m a c o n f i a n ç a t a l n o c o n t r i b u i n t e q u e l h e c o n f e r i s s e u m a e x p e c t a t i v a o u d i r e i t o j u r i d i c a m e n t e t u t e l a d o, d e t a l f o r m a, q u e a s a l t e r a ç õ e s s u p e r v e n i e n t e s d o r e g i m e d e a l i e n a ç ã o d o s a c t i v o s n ã o l h e p o d e r e m s e r a p l i c á v e i s m a s q u e, t o d a v i a, a r e q u e r e n t e n ã o f e z p r o v a d e t a l e x p e c t a t i v a o u d i r e i t o d i g n o d e t u t e l a. A s s i m s e n d o, o t r i b u n a l c o n c l u i n o s e n t i d o d e n ã o c o n s i d e r a r o a r t i g o 3 1. º 17
18 c o m o i n c o n s t i t u c i o n a l, p o r v i o l a ç ã o d o p r i n c í p i o d a n ã o r e t r o a c t i v i d a d e d a l e i f i s c a l, d a t u t e l a d a c o n f i a n ç a o u d e q u a l q u e r o u t r o p r i n c í p i o c o n s t i t u c i o n a l. E m s u m a, c o n c l u i - s e p e l a i m p r o c e d ê n c i a d o s p e d i d o s f o r m u l a d o s, r e l a t i v a m e n t e a o a c t o d e a u t o l i q u i d a ç ã o d o I m p o s t o s o b r e o R e n d i m e n t o d e P e s s o a s C o l e c t i v a s ( I R C ), r e l a t i v a m e n t e à m e n o s v a l i a q u e r e s u l t o u d a a l i e n a ç ã o d a s p a r t i c i p a ç õ e s s o c i a i s. R o g é r i o M. F e r n a n d e s F e r r e i r a F r a n c i s c o d e C a r v a l h o F u r t a d o A n a M o u t i n h o N a s c i m e n t o C a t a r i n a R i b e i r o C a l d a s 18
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