IAS 08 - POLÍTICA CONTÁBIL, MUDANÇA DE ESTIMATIVAS E RETIFICAÇÃO DE ERROS OS PRINCIPAIS PONTOS DE APLICAÇÃO DA NORMA

Transcrição

1 REVISTA DE CIÊNCIAS GERENCIAIS IAS 08 - POLÍTICA CONTÁBIL, MUDANÇA DE ESTIMATIVAS E RETIFICAÇÃO DE ERROS OS PRINCIPAIS PONTOS DE APLICAÇÃO DA NORMA Tessa Cristina Pereira Coltro Faculdade Anhanguera de Sumaré RESUMO: O objetivo principal deste artigo é apresentar os principais pontos de aplicação da norma internacional, IAS 8, referente a políticas contábeis, mudanças de estimativas contábeis e retificação de erros, editada pelo IASC (International Accounting Standards Commit-tee), e revisada pelo IASB (International Accounting Standards Board), atual órgão internacional, constituído em abril de 2001, com o intuito de harmonizar os demonstrativos contábeis mundiais, transformando-os em um padrão único. Serão tratados neste artigo referente a IAS 8 questões como: objetivos, definição e exemplos práticos, além de serem apresentadas as principais diferenças existentes entre a norma internacional e a norma brasileira antes e após a publicação do CPC 23, editado pelo Comitê de Pronuncia-mentos Contábeis no Brasil, que trata do mesmo assunto e que foi elaborado com base nas IAS 8. PALAVRAS-CHAVE: IAS 8, CPC 23, Política Contábil, Estimativas, Erros. KEYWORDS: IAS 8, CPC 23, Accounting Policy, Estimates, Errors. ABSTRACT: The aim of this paper is to present the main points of international standard, IAS 8, relating to accounting policies, changes in accounting estimates and correction of errors, published by the IASC (International Accounting Standards Committee), and revised by the IASB (International Accounting Standards Board), the current international body, established in April 2001, aiming to harmonize global accounting statements, turning them into a single standard. Will be treated in this article refers to IAS 8 issues such as: objectives, definitions and practical examples, in addition to presenting the main differences between Brazilian standards and international standard before and after publication of the CPC 23, edited by the Committee on Financial Declares ments Brazil, which addresses the same issue and was prepared based on IAS 8. And in the background-present for information about the history of the creation of international bodies and regulators of international ac-counting principles, as well as the creation of the Accounting Pronouncements in Brazil. Informe Técnico Recebido em: 09/11/2012 Avaliado em: 11/12/2012 Publicado em: 27/05/2014 Publicação Anhanguera Educacional Ltda. Coordenação Instituto de Pesquisas Aplicadas e Desenvolvimento Educacional - IPADE Correspondência Sistema Anhanguera de Revistas Eletrônicas - SARE rc.ipade@anhanguera.com

2 IAS 08 - Política contábil, mudança de estimativas e retificação de erros: os principais pontos de aplicação da norma 1. INTRODUÇÃO O IASB (International Accounting Standards Board), Conselho de Padrões Contábeis Internacionais foi constituído em abril de 2001 e veio substituir o IASC (International Accounting Standards Committee), Comitê de Padrões Contábeis Internacionais, criado em junho de 1973, como resposta dos países da Europa à criação do FASB (Financial Accounting Standards Board), Conselho de Padrões Contábeis Financeiros criado em 1972 nos Estados Unidos, os pronunciamentos do FASB são denominados SFAS (Statement of Financial Accounting Standard), e ainda continuam em vigor e são considerados os princípios contábeis oficiais nos Estados Unidos. O IASC emitia as IAS (International Accounting Standards), Padrões Contábeis Internacionais e o IASB adotou e revisou as IAS e passou a emitir as novas normas, as IFRS (International Financial Reporting Standards), Padrões de Divulgações Financeiras Internacionais. Após o escândalo norte-americano, com as empresas: Enron e WorldCom, existe um acordo para convergência das normas norteamericanas do FASB para o IASB. O objetivo da criação do IASB foi de melhorar os pronunciamentos anteriores emitidos pelo IASC, harmonizando assim os demonstrativos contábeis publicados pelos países que convergirem para as novas normas internacionais. Hoje existem mais de 100 países que já aderiram às novas normas internacionais emitidas pelo IASB, entre eles: União Européia, Alemanha, Itália, Reino Unido, Espanha, Argentina, Brasil, Canadá, Chile, etc. A lista completa dos países que firmaram acordo para convergência das normas se encontra no site: A IAS 8 é uma norma internacional criada pelo IASC e revisada pelo IASB, que trata de políticas contábeis, mudança de estimativas e retificação de erros. Neste artigo serão abordados os procedimentos a serem adotados diante das alterações de políticas contábeis, das mudanças de estimativas e retificação de erros, tratadas na norma IAS 8, envolvendo: explanação dos objetivos, definições, exemplos das aplicações, e também as diferenças existentes entre a norma editadas pelo IASB e a norma brasileira editada pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis, o CPC 23. Este artigo visa esclarecer as principais dúvidas em relação a aplicabilidade da norma e apontar as diferenças existentes entre a norma internacional editada pelo IASB e a norma brasileira, editada pelo CPC. A metodologia utilizada foi a pesquisa bibliográfica, constituída principalmente por livros e artigos científicos. Segundo Gil (2006), a vantagem da pesquisa bibliográfica permite a cobertura de uma gama de fenômenos muito mais ampla do que aquela que poderia pesquisar diretamente. Essa vantagem é importante quando o problema de pesquisa requer dados muito dispersos e estudos históricos. Todavia, é necessário analisar em profundidade as informações para evitar incoerências ou contradições das mesmas. O levantamento da 244 Revista de Ciências Gerenciais

3 Tessa Cristina Pereira Coltro literatura que serve de alicerce à investigação, não é uma transcrição de textos, mas uma discussão sobre as idéias, fundamentos, inferências e conclusões de autores selecionados, relacionando suas fontes conforme normas e técnicas pertinentes. 2. HISTÓRIA DA NORMA A IAS 08 está representada no Brasil pelo CPC 23, o qual foi editado pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis, atual órgão regulador das normas brasileiras, que foi criado através da Resolução CFC n 1.055/05, na união de esforços de várias entidades: ABRASCA, BOVESPA, FIPECAFI, IBRACON, Conselho Federal de Contabilidade e APIMEC Nacional, tendo em vista um objetivo comum e em função da necessidade de convergência internacional das normas contábeis brasileiras....o estudo, o preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos de contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza para permitir a emissão de normas pela entidade reguladora brasileira, visando á centralização e uniformização do seu processo de produção, levando sempre em conta a convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais. (Resolução No /05) O CPC é um órgão autônomo das entidades que o representam e é deliberado por 2/3 de seus membros, membros estes que são compostos pelas 6 (seis) entidades que o representam. O CPC emite os pronunciamentos técnicos, dá orientações e sugere interpretações. Desde a sua criação já foram feitos mais de 40 pronunciamentos técnicos (CPC), 15 interpretações (ICPC) e 03 orientações (OCPC). O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) juntamente com o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) assinaram um Memorando de Entendimento (MoU) com o IASB, definindo uma data-limite para a convergência das normas internacionais, como sendo o final do ano de O CPC 23 que trata de políticas contábeis, mudanças de estimativas e retificação de erros foi aprovado em junho de 2009 e passou a vigorar a partir do ano de O objetivo desta norma é prescrever o critério para escolha da política contábil e as alterações dessas políticas, indicar tratamento contábil e evidenciação das alterações em políticas contábeis, estimativas contábeis e correções de erros, realçar a relevância e a credibilidade das demonstrações financeiras de uma entidade e a comparabilidade destas ao longo do tempo e também com as demonstrações de outras entidades. A seguir é apresentada uma tabela com o resumo da história da IAS 8 desde quando foi editada pela primeira vez pelo IASC. 245

4 IAS 08 - Política contábil, mudança de estimativas e retificação de erros: os principais pontos de aplicação da norma Outubro de 1976 Fevereiro de 1978 Julho 1992 Dezembro 1993 Tabela 1 - História da IAS 8. Exposure Draft E8 O Tratamento na Declaração de rendimentos de itens extraordinários e Mudanças nas Estimativas Contábeis e Políticas IAS 8 incomuns e Prévias Itens Período e Alterações nas Políticas Contabilísticas Exposure Draft E46 itens extraordinários, Erros fundamentais e Alterações nas Políticas Contabilísticas IAS 8 (1993) Lucro Líquido ou Prejuízo do Período, Erros Fundamentais e Alterações nas Políticas Contabilísticas (revista como parte da Comparabilidade das Demonstrações Financeiras do projeto) 01 de janeiro de 1995 Data da vigência da IAS 8 (1993) 18 de dezembro de 2003 Versão revisada do IAS 8 emitidas pelo IASB 1 de janeiro de 2005 Data de vigência da IAS 8 (2003) Fonte: IASPLUS 1 3. POLÍTICA CONTÁBIL As Políticas Contábeis são princípios específicos, fundamentos, convenções, regras e práticas aplicadas por uma entidade ao preparar e apresentar suas demonstrações financeiras. Como exemplo de política contábil, podemos citar: método de avaliação dos estoques e tipo de avaliação do ativo imobilizado. Devido à complexidade e subjetividade inerentes ao processo contábil, as empresas adotam políticas contábeis que buscam homogeneizar a linguagem das informações financeiras. (FIPECAFI, 2010). As políticas contábeis de uma entidade precisam e devem ser consistentes, para que seus demonstrativos contábeis possam ser confiáveis, assim ao aplicar determinada política dentro da entidade, a mesma só poderá ser modificada se uma nova norma ou uma nova interpretação assim o permitir ou exigir Mudança da Política Contábil A mudança na política contábil só é possível se: A. For exigida por uma nova norma ou por uma nova interpretação; ou B. Resultar em demonstrações contábeis que forneçam informações mais confiáveis e relevantes. A norma IAS 8, trata das alterações destas políticas contábeis adotadas pelas empresas: Uma entidade deve selecionar e aplicar as suas políticas contabilísticas consistentemente para transações semelhantes, outros acontecimentos e condições, a menos que uma Norma ou Interpretação especificamente exija ou permita a categorização de itens para os quais as diferentes políticas podem ser apropriadas. Se uma Norma ou Interpretação exigir ou permitir tal categorização, uma política contabilística apropriada deve ser selecionada e aplicada consistentemente a cada categoria. (IAS 8,13 Tradução Google). 1 Disponível em: Acesso em 21 nov Revista de Ciências Gerenciais

5 Tessa Cristina Pereira Coltro Assim como o CPC 23, editado pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis no Brasil: O objetivo deste Pronunciamento é definir os critérios para a seleção e a alteração de políticas contábeis, juntamente com o tratamento contábil e divulgação de alterações nas políticas contábeis, as alterações nas estimativas contábeis e a retificação de erros. O Pronunciamento tem como objetivo melhorar a relevância e a confiabilidade das demonstrações contábeis de uma entidade, bem como permitir sua comparabilidade ao longo do tempo com as demonstrações contábeis de outras entidades. (CPC 23, 2009) As alterações nas políticas contábeis não incluem a aplicação de uma determinada política devido a acontecimentos que não ocorreram anteriormente ou para um tipo específico de transação ou ainda para acontecimentos que eram imateriais. Observe que as alterações nas políticas contábeis não incluem a aplicação de uma política contabilística para um tipo de transação ou acontecimento que não ocorreram anteriormente ou eram imateriais. (IAS 8,16 Tradução Google) Após a empresa estudar e tomar a decisão de efetuar a mudança de política contábil, ela deverá seguir alguns procedimentos, entre eles, se existe a possibilidade de efetuar uma Aplicação Retrospectiva (AR) Aplicação Retrospectiva Após a identificação da mudança da política contábil, é preciso verificar a possibilidade do período anterior em que pode ser feito o ajuste e então efetuar a aplicação retrospectiva. A aplicação retrospectiva significa ajustar o saldo de abertura de cada componente de capital próprio para o período anterior mais antigo apresentado e as outras quantias comparativas divulgadas para cada período anterior apresentado como se a nova política contabilística tivesse sempre sido aplicada. (IAS 8,22 tradução Google) Exemplo 1: O investimento era avaliado por custo, agora passa a ser avaliado por equivalência patrimonial. A mudança afeta o valor da conta de investimentos. Qual seria o valor do período anterior se a equivalência patrimonial estivesse sendo aplicada? Suponha que a empresa esteja encerrando o exercício de Tabela 2 Aplicação Retrospectiva Conta Investimentos (método de avaliação por custo) R$ ,00 - Investimentos (método de avaliação por EP) R$ ,00 R$ ,00 Fonte: autor Os valores comparativos do ano anterior, 2009, devem ser reapresentados com a nova política e o impacto deve ser ajustado contra a conta de lucros acumulados. O lançamento a ser efetuado referente ao exercício de 2009 ficaria assim: D Investimentos 3.000,00 C Lucros Acumulados 3.000,00 247

6 IAS 08 - Política contábil, mudança de estimativas e retificação de erros: os principais pontos de aplicação da norma A mudança na política contábil deve ser feita de forma retrospectiva. No Brasil não é apresentado esse valor, porém pelas normas internacionais há o restabelecimento dos números comparativos, exceto se a mudança for impraticável. Se a mudança for impraticável, a aplicação retrospectiva (AR) não precisa ser feita. A mudança é impraticável quando os efeitos dessa aplicação são indetermináveis, quando não é possível determinar a intenção do gestor naquela época ou quando a AR requer estimativas relevantes de valores que não podem ser separados de outras informações. Se a mudança for impraticável, a empresa deve aplicar a nova política no início do primeiro período para qual a aplicação retrospectiva é possível, o qual pode ser o período corrente, neste caso, basta fazer o ajustamento dos saldos das contas envolvidas. Exemplo 2: Foi identificada a mudança da política contábil e a empresa deseja ajustar os quatro últimos períodos, porém só há a possibilidade de ajuste do período anterior, neste caso a empresa faz a partir do ano anterior. Tabela 3 Aplicação Retrospectiva Conta/Período Investimentos (método de avaliação por custo) Investimentos (método de avaliação por EP) Fonte: autor Neste caso, a empresa identificou a mudança da política a partir das demonstrações contábeis de 2007, porém só há possibilidade de fazer o ajuste a partir das demonstrações de Desta maneira a empresa procede com o ajuste a partir de D Investimentos C Lucros Acumulados Quando ocorrer a mudança de uma política contábil adotada pela empresa, a mesma deve constar das Notas Explicativas. Em linhas gerais, quando se tratar de uma mudança de política contábil, seja por força de uma lei ou por resultar em demonstrações contábeis mais seguras e confiáveis para a empresa, é preciso avaliar em primeiro lugar a Aplicação Retrospectiva e então efetuar os devidos ajustes nas demonstrações contábeis do período corrente, restabelecendo assim os valores corretos Diferença da Norma Internacional e o BR GAAP No Brasil a mudança de política contábil era tratada diretamente no Patrimônio Líquido, na conta de ajustes de exercícios anteriores e não havia reapresentação das informações comparativas dos períodos anteriores, porém a partir de 2010 com a aplicação do pronunciamento do CPC 23 esta prática sem a devida aplicação retrospectiva deixa de existir. 248 Revista de Ciências Gerenciais

7 Tessa Cristina Pereira Coltro 4. ESTIMATIVAS CONTÁBEIS A estimativa contábil é um ajuste feito no valor contábil de um ativo ou passivo que é resultante da avaliação do status atual de ativos ou passivos, bem como de seus benefícios futuros esperados e obrigações associadas a ele. As estimativas são uma característica fundamental das demonstrações financeiras que refletem as incertezas inerentes às atividades de negócio. A IAS 8 aponta que o uso de estimativas razoáveis é uma parte essencial de preparação das demonstrações financeiras e não coloca em dúvida sua confiabilidade. (FIPECAFI, 2010) A estimativa é resultante de novas informações ou novos desenvolvimentos, por este motivo não se trata de correções de erros contábeis. As alterações de estimativas contábeis são mudanças decorrentes de novos fatos. Veja abaixo exemplo de estimativas contábeis: Figura 1. Exemplo de Estimativas Contábeis Fonte: autor Suponha que um ativo imobilizado foi adquirido em 1998 por R$ ,00 e quando adquirido tinha uma estimativa de vida útil de 20 anos e um valor residual de R$ 5.000,00, porém no 12º. Ano de utilização desse ativo a sua vida útil passou a ser estimada em 15 anos e o seu valor residual em R$ 6.250,00. Nesse caso, tem-se uma alteração da estimativa contábil de vida útil do bem e é preciso recalcular as despesas de depreciação. Cálculo da Depreciação Inicial pelo método da linha reta: Depreciação Anual = Valor do bem Valor Residual Vida útil do bem Depreciação Anual = (R$ (-) 5.000) = R$ por ano

8 IAS 08 - Política contábil, mudança de estimativas e retificação de erros: os principais pontos de aplicação da norma Cálculo da Nova depreciação pelo método da linha reta: Valor Contábil Líquido no 12º. Ano = Valor do Bem (-) Valor da Depreciação Anual x Número de Anos já depreciados Valor Contábil Líquido no 12º. Ano = R$ (-) R$ x 12 = R$ Nova depreciação = Valor Contábil Líquido (-) Valor Residual Restante da Vida útil Nova Depreciação = ( R$ (-) 2.500) = R$ por ano 3 A nova depreciação anual é calculada baseada no valor contábil líquido e nos novos parâmetros de vida útil e do valor residual. As alterações em estimativas contábeis não alteram as demonstrações contábeis de períodos anteriores, o efeito vai direto para o resultado. 5. ERROS DE PERÍODOS ANTERIORES Os erros de períodos anteriores são omissões ou erros nas demonstrações financeiras de um ou mais períodos anteriores, que surgem de falhas por uso incorreto de informações confiáveis que estavam disponíveis quando da autorização para publicação das demonstrações financeiras ou poderiam ser razoavelmente esperadas como sendo obtidas e levadas em conta na preparação e apresentação daquelas demonstrações. Esses erros, segundo a IAS 8, incluem: erros matemáticos, erros ao aplicar políticas contábeis, lapsos, interpretações incorretas de fatos, ou fraudes. Os erros contábeis muitas vezes não são descobertos a tempo, somente são descobertos em períodos subseqüentes às demonstrações financeiras já publicadas. A seguir será apresentado um exemplo de erro contábil e como deve ser feita a devida retificação segundo as normas: internacional e brasileira Retificação de Erros Após o reconhecimento do erro, a correção deve ser feita no primeiro conjunto de demonstrações financeiras autorizadas para publicação e de maneira retrospectiva. Reelaboram-se os saldos dos ativos, passivos e patrimônios líquidos do período anterior para efeito de comparação. 250 Revista de Ciências Gerenciais

9 Tessa Cristina Pereira Coltro No entanto, se for impraticável determinar os efeitos específicos de um período de um erro na informação comparativa para um ou mais períodos anteriores apresentados, a entidade deve reafirmar os saldos de ativos, passivos e patrimônio líquido para o primeiro período para o qual a retrospectiva for possível (que pode ser o período corrente). (IAS 8,44 Tradução Google) Exemplo: A empresa vai publicar os demonstrativos do ano de 2010 e percebeu um erro em Deve-se corrigir o erro de 2004 e verificar o efeito no saldo inicial de 2009, para que os reflexos tenham efeito na publicação de 2010 com comparativo de Veja a seguir um exemplo da aplicação retrospectiva do erro, reelaborando as demonstrações contábeis: Tabela 4. Demonstração do Resultado do Exercício em 31/12: 2009 Receita de Vendas Custo do produto Vendido ( LAIR IRPJ/CSLL (6.000) Lucro Líquido Fonte: autor Depois da publicação do demonstrativo em 31/12/2009, a empresa percebeu que alguns produtos incluídos em seu estoque já haviam sido vendidos, no valor de R$ 5.000,00. Em 2010 a empresa efetuou vendas no valor de R$ , custo dos produtos vendidos no valor de R$ (estando incluso neste valor os por erro no saldo inicial da conta estoque). Tabela 5. Demonstração do Resultado do Exercício em 31/12 (reelaborado): Receita de Vendas Custo do Produto Vendido (40.000) (55.000) LAIR IRPJ/CSLL (10.800) (4.800) Lucro Líquido Fonte: autor Desta forma a empresa corrigiu o erro e restabeleceu os valores corretos a partir de 2009, último conjunto de demonstrações. A norma observa que correções de erros são diferentes de mudanças em estimativas contábeis. Estimativas contábeis, por sua própria natureza, são aproximações que podem demandar revisão na medida em que surgirem informações adicionais. Por exemplo: o ganho ou perda reconhecido como resultado de uma contingência não se caracteriza como correção de um erro. (FIPECAFI, 2010) As mudanças de políticas contábeis, assim como a retificação de erros devem ser feitas de forma retrospectiva, reajustando os saldos em relação a períodos anteriores. Porém, as estimativas contábeis, como se tratam de provisões, não necessitam do mesmo tratamento, os ajustes destas estimativas vão direto para a conta de resultado. 251

10 IAS 08 - Política contábil, mudança de estimativas e retificação de erros: os principais pontos de aplicação da norma 5.2. Diferença da Norma Internacional e o BRGAAP Os erros de períodos anteriores eram tratados como ajustes de exercícios anteriores e não havia reapresentação das informações comparativas. Porém, a partir de 2010 com o pronunciamento do CPC 23 a prática de ajustes de exercícios anteriores sem a devida aplicação retrospectiva vai deixar de existir. 6. CONSIDERAÇÕES FINAIS A IAS 08 editada pelo IASC e revisada pelo IASB, atual órgão internacional, trata especificamente da aplicação das políticas contábeis, mudanças de estimativas e retificação de erros. As alterações em políticas contábeis e retificação de erros exigem a contabilização retrospectiva, já as mudanças em estimativas exigem apenas a contabilização propesctivamente, ou seja, no período corrente. A norma é importante para que os padrões contábeis adotados pelas empresas tenham um parâmetro, para que seus demonstrativos contábeis possam ser confiáveis, consistentes e possam ser comparáveis. O artigo visou demonstrar de forma prática a aplicação dessa norma em seus pontos principaismais importantes. O Brasil aos poucos vem se adequando às novas normas internacionais a partir da criação das leis /07 e /09 e dos pronunciamentos contábeis emitidos pelo CPC. As mudanças aos poucos vão sendo incorporadas pelas empresas e os nossos demonstrativos contábeis passam a ser comparáveis com os demonstrativos contábeis internacionais. AGRADECIMENTOS Agradeço a Deus em primeiro lugar pela oportunidade de estudar, de adquirir um pouco mais de conhecimento, aos colegas de trabalho, sempre dispostos a ajudar. Em especial a amiga Eliane Cristina Pires Prado pela companhia e apoio, e a orientadora e professora Márcia dos Santos pelo carinho e auxílio para que esse artigo se tornasse possível. REFERÊNCIAS Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Disponível em: < Acesso em 03/12/2010 ERNST & YOUNG, Ernst & Young; FIPECAFI, FIPECAFI. Manual de Normas Internacionais de Contabilidade : IFRS versus normas brasileiras. 2ª ed. São Paulo: Atlas, IASPLUS. Disponível em: < Acesso em 04/12/ Revista de Ciências Gerenciais

11 Tessa Cristina Pereira Coltro IFRS. Disponível em: < > Acesso em 03/12/2010 INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS BOARD. Internacional Financial Reporting Standards (IFRSs) including International Accounting Standards (IASs) and Interpretations as approved at 1 January London: IASCF, Pronuciamento Técnico CPC 23 Políticas Contábeis, Mudança de Estimativas Contábeis e retificação de Erros. Disponível em: < Acesso em 22/11/2010. Palestra sobre Normas Brasileiras e Internacionais de Contabilidade. Disponível em: < > Acesso em 03/12/2010 PADOVEZE, Clóvis Luis. Manual de Contabilidade Internacional: IFRS US Gaap BR Gaap: teoria e prática. São Paulo: Cengage Learning, SCHMIDT, P.; SANTOS, J.L.dos; FERNANDES, L.A.. Contabilidade Internacional e Avançada. 2ª ed. São Paulo: Atlas,